Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

|Sygn. akt I SA/Kr 24/16 | [pic] W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 10 marca 2016 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Jarosław Wiśniewski (spr.), Sędziowie: WSA Paweł Dąbek, WSA Stanisław Grzeszek, Protokolant st. sekretarz: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 marca 2016 r., sprawy ze skarg W.Sp.z o.o. w K., na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 15 października 2015 r. Nr [...], [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. i 2012 r., , I. uchyla zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji,, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz, strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 1394 zł ( jeden tysiąc, trzysta dziewięćdziesiąt cztery złote).,

Decyzjami z dnia 15 października 2015r. znak [...] i [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 15 maja 2015r., znak: [...] i [...] odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. Nr [...] określającej W. Sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 i 2012 rok.

Rozstrzygnięcia te zapadły w następującym stanie faktycznym.

W. sp. z o.o. z siedzibą w K. przez swojego pełnomocnika w dniu 23 grudnia 2014r. (data wpływu do Kolegium:

29 grudnia 2014r.) złożyła wnioski o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. z uwagi na skierowanie ww. decyzji do podmiotu niebędącego stroną w sprawie. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że stroną postępowania podatkowego zakończonego decyzjami Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. powinna być spółka W. N. Sp. z o.o. z siedzibą

w K., a nie W. - K. Sp. z o.o. Zaznaczono, że Spółka W. N. Sp. z o.o. powstała na skutek podziału w dniu 30 kwietnia 2012r. przez wydzielenie (na podstawie art. 529 §1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych) ze spółki W. - K. Sp. z o.o. Na skutek tego podziału, na Spółkę W. N. Sp. z o.o. przeszły składniki majątku wymienione w planie podziału, w tym m.in. nieruchomości, których dotyczyła decyzja Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. Tym samym W. N. Sp. z o.o. stała się sukcesorem praw i obowiązków pozostających w związku z przydzielonymi jej składnikami majątku zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, w konsekwencji stając się stroną postępowania podatkowego w zakresie podatków dotyczących tych nieruchomości, które zostały jej przydzielone (czyli m.in. podatku od nieruchomości).

W ocenie pełnomocnika Spółki W. N. sp. z o.o., skoro decyzje wydane na rzecz Spółki W. -K. sp. z o.o., będące przedmiotem wniosku o stwierdzenie nieważności, dotyczyły podatku od nieruchomości związanego ze składnikami majątku przydzielonego Spółce W. N. Sp. z o.o. w planie podziału, tym samym W. N.

Sp. z o.o. była stroną postępowania podatkowego zakończonego decyzjami Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. Oznaczałoby to, że organ podatkowy, wydając decyzję na rzecz W. - K. Sp. z o.o., skierował je do strony niebędącej stroną w sprawie, wypełniając tym samym przesłankę, o której mowa

w art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Tym ustaleniom pełnomocnika Spółki nie dało wiary Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., które analizując przesłanki stwierdzenia nieważności, o których mowa w art. 247 Ordynacji podatkowej, nie stwierdziło ich ziszczenia w przedmiotowej sprawie, odmawiając decyzjami z dnia 15 maja 2015r. stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r.

Kolegium wskazało, iż nie można przyjąć, że zaskarżone decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. została skierowane do osoby niebędącej stroną

w sprawie, gdyż bez wątpienia W. -K. Sp. z o.o. był w 2012r. podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do części nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania w zaskarżonej decyzji (np. działka nr 22/192, działka nr 22/182).

Od przedmiotowej decyzji pełnomocnik Spółki W. N. sp. z o.o. wniósł odwołanie, zarzucając jej naruszenie art. 247 §1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. Pełnomocnik Spółki podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko,

iż kontrolowane decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. zostały skierowane do podmiotu nie będącego stroną w sprawie, powielając argumentację zawartą we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r., iż W. N. sp. z o.o. stała się sukcesorem wynikających z przepisów prawa podatkowego uprawnień i obowiązków pozostających w związku z przydzielonymi jej składnikami majątku zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, w konsekwencji czego stała się również następcą prawnym w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2011i 2012 (w tym nadpłaty w tym podatku) – w odniesieniu do tych składników majątkowych, które przeszły na nią w wyniku podziału. A zatem w momencie podziału W. N. sp. z o.o. stała się tym samym stroną postępowań podatkowych dotyczących podatku od nieruchomości od tych składników majątku, które zostały jej przydzielone w planie podziału.

W decyzji z dnia 15 października 2015r. utrzymującej w mocy decyzję z dnia 15 maja 2015r., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ponownie podniosło, że decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. nie były obarczone żadną z wad wskazywanych w art. 247 Ordynacji podatkowej, w tym nie zostały skierowane do osoby niebędącej strona w sprawie.

Jako bezsporne uznało, że decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013r. dotyczyły określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok2011i 2012 w stosunku do nieruchomości, które w planie podziału zostały przypisane W. N. Sp. z o.o., ale też w stosunku do nieruchomości, które na skutek ww. podziału nie przeszły na własność W. N. Sp. z o.o. (np. działek nr 22/192 i nr 22/182). Zatem wbrew twierdzeniom pełnomocnika Spółki W. N. sp. z o.o. nie można przyjąć, że kontrolowana decyzja Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. zostały skierowane do osoby niebędącej stroną w sprawie, gdyż bez wątpienia W. -K. Sp. z o.o. była w 2011 i 2012r. podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do części nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania zaskarżonej decyzji (np. działka nr 22/192, działka nr 22/182).

Ponadto podstawą stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji może być, zgodnie z art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej stwierdzenie wydania ostatecznej decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Rażące naruszenie prawa zachodzi wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może zostać zaakceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Rażące naruszenie prawa zachodzi w przypadku naruszenia przepisu niepozostawiającego wątpliwości co do jego bezpośredniego rozumienia.

Nie chodzi tu o błędy w wykładni prawa, ale o niedopuszczalne przekroczenie prawa, dodatkowo w sposób jasny i niedwuznaczny. Oczywistość naruszenia prawa ma miejsce w szczególności wówczas, gdy decyzja została wydana wbrew zakazom lub nakazom ustawionym w przepisie, jak również wówczas, gdy wbrew przesłankom przepisu nadano prawa lub nałożono obowiązki lub też odmówiono ich nadania.

Kolegium nie stwierdziło, ażeby kontrolowana decyzja ostateczna wydana została z rażącym naruszeniem prawa. W ocenie Kolegium, okoliczność, iż przy ustalaniu kręgu podmiotów, którym można byłoby przypisać status podatnika nie wzięto pod uwagę W. N. sp. z o.o. nie może być rozpatrywana w kategoriach wady, o której mowa w art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej mogącej skutkować nieważnością decyzji. Jeżeli chodzi o naruszenie przepisów o charakterze proceduralnym, to jak uważa doktryna prawa tylko niektóre przypadki mogą być kwalifikowane jako rażące naruszenie prawa z uwagi na istnienie trybu wznowienia postępowania administracyjnego. Wskazało, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, iż okoliczności uzasadniające wznowienie postępowania nie mogą stanowić podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji. Pozbawienie strony możliwości udziału w postępowaniu administracyjnym, bądź nowe okoliczności lub nowe dowody w sprawie, które nie były znane organowi mogą powodować zaistnienie podstawy wznowienia postępowania i nie może być jednocześnie uznane za wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa. Przyjęcie odmiennego poglądu mogłoby bowiem prowadzić między innymi do obejścia ustalonego w art. 148 k.p.a. terminu do wniesienia żądania wznowienia postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2006 roku, sygn. akt II OSK 843/2005).

Konsekwencją powyższego, w ocenie Kolegium, jest to, że decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. nie mogą zostać uznane za obarczone wadami,

o których mowa w art. 247 §1 pkt 3 i 5 Ordynacji podatkowej – nie można mówić

o skierowaniu decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie jak i o wydaniu decyzji

z rażącym naruszeniem prawa. Nie zaistniały również inne przesłanki z art. 247 §1 Ordynacji podatkowej.

Pismami z dnia 2 grudnia 2015r. skargi do tut. Sądu wywiodła W. N. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (dalej: strona skarżąca) przez swojego pełnomocnika, wnosząc o uchylenie zaskarżonych decyzji Kolegium z dnia 15 października 2015r. oraz poprzedzających decyzji z dnia 15 maja 2015r. oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

Strona skarżąca zarzuciła zaskarżonym decyzjom naruszenie art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w wyniku odmówienia stwierdzenia nieważności decyzji skierowanej wobec podmiotu, niebędącego stroną postępowania.

W uzasadnieniu do skargi podniesiono, że skarżąca Spółka przejęła wszelkie uprawnienia i obowiązki, które w związku ze składnikami majątkowymi zostały określone w przepisach prawa podatkowego, weszła zatem w uprawnienia

i obowiązki wynikające z zobowiązania i nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2011 i 2012 z tytułu tych nieruchomości i w konsekwencji - na podstawie art. 133 §1 Ordynacji podatkowej jest stroną postępowania w tej sprawie i powinna być adresatem decyzji wydanej w tej sprawie. Zatem W. K. sp. z o.o., a więc podmiot, który jest adresatem decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. (czyli decyzji, o której nieważność wniosła strona skarżąca), nie jest stroną tego postępowania. W zakresie bowiem nieruchomości, które wskutek podziału przeszły na spółkę W. N. sp. z o.o. – stroną postępowania w sprawie podatku od nieruchomości (jak i nadpłaty w tym podatku), jako następca prawny była W. N. sp. z o.o. (czyli strona skarżąca). Skoro W. N. sp. z o.o. - w zakresie nieruchomości, które przypadły jej w związku z podziałem - była stroną w postępowaniu podatkowym zakończonym decyzją z dnia 12 lipca 2013 r., to nie była nią spółka W. K. sp. z o.o. Wydanie przez Wójta Gminy K. decyzji dla W. K. sp. z o.o. oznacza zatem skierowanie decyzji do podmiotu niebędącego stroną postępowania, co czyniło zasadnym wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia 12 lipca 2013 r. (na podstawie art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Bezpodstawna jest zatem, jak w zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., odmowa stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r., skoro decyzja ta dotknięta jest - co wykazano we wniosku oraz w odwołaniu - wadą określoną w art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

W ocenie strony skarżącej nie jest zrozumiałe stanowisko Kolegium, które wprawdzie nie kwestionuje następstwa prawnego, jednak uznaje, że nie wystąpiła wada decyzji określona w art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż decyzje z dnia 12 lipca 2013 r. określają zobowiązanie "też w stosunku do nieruchomości, które na skutek ww. podziału nie przeszły na własność W. N. Sp. z o.o.". Strona skarżąca zauważa, że wniosek o stwierdzenie nieważności nie dotyczył zobowiązania od nieruchomości, w zakresie których podatnikiem pozostał W. K. sp. z o.o. Kolegium powinno w związku z tym stwierdzić nieważność decyzji z dnia 12 lipca 2013r., gdyż w zakresie, w jakim dotyczyła ona nieruchomości, z tytułu których podatnikiem oraz następcą prawnym stała się, w wyniku podziału, Spółka W. N. sp. z o.o., została skierowana do podmiotu, niebędącego stroną. W tym zakresie następcą prawnym, a więc jednocześnie stroną postępowania jest wyłącznie Spółka W. N. sp. z o.o.

W ocenie strony skarżącej niezrozumiałe jest również uzasadnienie Kolegium wskazujące na niewystąpienie w przedmiotowej sprawie naruszenia prawa o charakterze "rażącym". Jakkolwiek argumentacja w tym zakresie wskazuje na realizację przez organ podatkowy obowiązku rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nieważności w zakresie wszystkich przesłanek wymienionych w art. 247 §1 Ordynacji podatkowej, to jednak podkreślenia wymaga, że w zakresie wskazanej we wniosku przesłanki określonej w art. 247 §1 pkt 5 przepis ten nie ustanawia żadnych dodatkowych warunków poza faktem skierowania decyzji do podmiotu niebędącego stroną postępowania. Nie ma podstaw, aby przepis ten - jak zdaje się sugerować Kolegium w zaskarżonej decyzji – interpretować w ten sposób, że znajduje on zastosowanie w sytuacji, w której skierowanie decyzji do podmiotu niebędącego stroną postępowania jest konsekwencją rażącego naruszenia prawa. Przesłanka rażącego naruszenia prawa

i przesłanka skierowania decyzji do "nie-strony" to odrębne - i niezależne od siebie - przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej (o czym chociażby świadczy ich uregulowanie w odrębnych jednostkach redakcyjnych). W przypadku przesłanki określonej w art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej przyjęto w ustawie założenie, że już samo skierowanie decyzji do podmiotu niebędącego stroną postępowania ma charakter na tyle istotny, aby wzruszyć decyzję ostateczną w trybie nadzwyczajnym.

Dla stwierdzenia nieważności na tej podstawie wystarczy zatem ustalenie, iż adresatem decyzji jest podmiot niebędący stroną postępowania - i tak stało się w przedmiotowej sprawie. W tym przypadku nie ma już potrzeby wykazywać żadnych dodatkowych przesłanek, aby stwierdzić nieważność decyzji na podstawie art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.

Reasumując strona skarżąca stwierdza, że w sytuacji, w której nie budzi wątpliwości, że doszło do następstwa prawnego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. uznało, że wydanie decyzji wobec poprzednika prawnego nie stanowi przesłanki stwierdzenia jej nieważności. Przesłanki, na których oparte jest rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonej decyzji, stanowią jednak przesłanki pozaprawne. Nawet bowiem w sytuacji, w której decyzja Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. odnosi się do nieruchomości, w których zakresie następstwo prawne nie wystąpiło, należy stwierdzić jej nieważność, skoro jest niewątpliwe, że jej adresat nie jest stroną postępowania w odniesieniu do nieruchomości, w których zakresie doszło do następstwa prawnego. Jednocześnie - skoro art. 247 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wiąże stwierdzenie nieważności decyzji z faktem, iż jej adresatem nie jest strona postępowania, i jest to jedyna przesłanka stwierdzenia nieważności na tej podstawie - bezzasadna jest odmowa stwierdzenia nieważności decyzji skierowanej do podmiotu niebędącego stroną postępowania z tego powodu, że zdaniem Kolegium naruszenie to nie ma charakteru "rażącego".

W odpowiedzi na skargi, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o ich oddalenie, podtrzymując tezy i argumentację z zaskarżonych decyzjach.

Na podstawie art. 111§ 2 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ) na rozprawie w dniu 10.marca 2016 r. Sąd postanowił połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 24/16 i sygn. akt I SA/Kr 25/16 i prowadzić je pod wspólną sygn. akt I SA/Kr 24/16. , albowiem sprawy pozostają w związku pozwalającym na wspólne wyrokowanie.

Rozpoznając niniejszą sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia pod względem jego zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25.07.2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U. z 2014r. poz 1647), stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Podstawowa zasada polskiego sądownictwa administracyjnego została określona w art. 1 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Zasada, iż sądy administracyjne dokonują kontroli działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie, została również wyartykułowana w art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm. dalej-p.p.s.a.). Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania tego rozstrzygnięcia, przy czym -zgodnie z art. 133§1 p.p.s.a. - sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54§2 p.p.s.a. Aktami sprawy są akta sądowe, jak i przedstawione sądowi akta administracyjne. Pod pojęciem "akt sprawy" należy rozumieć materiał faktyczny i dowodowy sprawy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed tymi organami, tj. w postępowaniu w obu instancjach, zakończonym zaskarżonym aktem lub czynnością (zob.: T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska: Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym. Komentarz, Warszawa 2005, s. 425). Orzekanie na podstawie akt sprawy oznacza, że Sąd oceniając legalność zaskarżonego aktu bierze pod uwagę okoliczności, które z tych akt wynikają i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Przepis ten nie służy zatem do zwalczania wniosków jakie zostały wyprowadzone z materiału dowodowego, lecz nakazuje sądowi konkretne zachowanie przy podejmowaniu orzeczenia. Zatem sąd administracyjny rozpoznaje sprawę w zakresie stanu faktycznego, który legł u podstaw wydania zaskarżonej decyzji i znajduje się w nadesłanych aktach administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2008 r., sygn. akt: II OSK 1533/07, LEX nr 488467).

W sprawie niniejszej warto na wstępie wskazać, że na proces stosowania prawa składa się szereg etapów i elementów. I tak, w pierwszej kolejności organ stosujący prawo powinien zidentyfikować odpowiednią normę prawa materialnego, której zastosowanie może wchodzić w rachubę w odniesieniu do rozpatrywanej sprawy. Następnie poprzez dokonanie wykładni tej normy, winien zrekonstruować jej treść i w oparciu o wynikające stąd wnioski, stwierdzić ustalenie, jakich faktów jest konieczne z punktu widzenia zastosowania tej normy. Ustalenie tych faktów winno nastąpić według reguł prawa procesowego, a zwłaszcza tych reguł, które dotyczą postępowania dowodowego. Końcowym etapem jest dokonanie subsumcji, czyli przyporządkowanie ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawa materialnego. Tok rozumowania organu przedstawiający proces konkretyzacji stosunku administracyjnoprawnego w danej sprawie zawierać winno uzasadnienie decyzji. (vide wyrok WSA w Białymstoku z dnia 23 października 2007r. sygn. akt: II SA/Bk 372/07 LEX nr 341059).

Sąd administracyjny ocenia zatem, czy zebrany w postępowaniu administracyjnym materiał dowodowy jest pełny, został prawidłowo zebrany i jest wystarczający do ustalenia stanu faktycznego.

W rozpoznawanej sprawie Sąd dostrzegł jednak istotne braki dowodowe w postaci dokumentacji związanej z postępowaniem w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. W zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym brak istotnych dowodów w szczególności dokumentacji związanej z podziałem W. –K. Sp. z o.o. oraz planem podziału. Powyższe dokumenty są o tyle istotne, że stanowią podstawę orzekania w niniejszej sprawie albowiem wprost dotyczą przesłanek postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. Brak dołączenia kluczowych dowodów na okoliczności będące istotą sporu , przy rozbieżnych stanowiskach stron powoduje , że Sąd nie ma możliwości weryfikacji twierdzeń zarówno organu jak i strony skarżącej .

Zwrócić bowiem należy uwagę , że Organ odnosi się do dwóch działek , które w zakwestionowanych decyzjach wymiarowych dalej są ponoć własnością W. –K. Sp. z o.o. Z kolei strona skarżąca utrzymuje , że jest stroną postępowania w zakresie działek , których stała się właścicielem . Brak materiału dowodowego nie pozwala na zweryfikowanie obu tez jak również odniesienie się merytorycznie do kwestii wynikającej z samego podziału .

Co prawda zgodzić się należy ze stanowiskiem Organu , że w postępowaniu w sprawie nieważności decyzji nie rozstrzyga się sprawy na nowo i ocenia się prawidłowość wydanej decyzji na podstawie zgromadzonym w sprawie dowodów. Niemniej jednak w sytuacji gdy strona jako przesłankę przedstawia okoliczność , że w postępowaniu wymiarowym nie występowała jako strona postępowania , okoliczność ta powinna być udokumentowana , tym bardziej , że w postępowaniu wymiarowym nie była przedmiotem oceny. Nie można bowiem ocenić tej przesłanki nie mając w tym zakresie stosownego materiału dowodowego .

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 54 § 1 p.p.s.a. skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. Natomiast w myśl postanowień § 2 tego artykułu organ, o którym mowa w § 1, przekazuje skargę sądowi wraz z aktami sprawy i odpowiedzią na skargę w terminie trzydziestu dni od dnia jej wniesienia. Przez akta sprawy administracyjnej należy rozumieć pełną dokumentację, stanowiącą dowód przeprowadzonych przez organy administracji i strony czynności prawnych oraz dowody pozwalające skonfrontować twierdzenia i zarzuty skarżących. Akta administracyjne, o których mowa w art. 54 § 2 p.p.s.a., przesyłane do kontroli sądowej wraz ze skargą, winny zawierać wszystkie dokumenty obrazujące kolejne czynności formalne i merytoryczne, wykonywane przez organy prowadzące postępowanie w rozstrzyganej sprawie. Akta postępowań toczących się przed organem pierwszej i drugiej instancji, przedkładane sądowi winny zawierać komplety dokumentów ułożonych chronologicznie, złączonych i ponumerowanych, wyposażonych w kartę przeglądową. Niespełnienie tych wymagań skutkuje tym, iż sąd, nie będąc w stanie wyjaśnić nasuwających się wątpliwości, nie może uznać za udowodnione okoliczności, na które powołuje się organ administracji. Powyższe wymagania wynikają przede wszystkim z treści art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej jako zasad proceduralnych, a także przepisów szczegółowych w zakresie zbierania i dokumentowania dowodów oraz art. 54 § 2 p.p.s.a.

Punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiąca konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Kolei zgodnie z art. 122 w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. Zarówno materiał dowodowy, jak i jego ocena winny - zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej - znaleźć swoje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji podatkowej. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno zawierać, w szczególności wskazanie faktów , które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę przyczyn, dla których innym dowodom innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie prawne musi zaś zawierać wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie faktyczne winno być spójne i logiczne, tak by z jego treści w sposób niebudzący wątpliwości wynikał ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, stanowiący podstawę rozstrzygnięcia podatkowego. Norma ta jest uzupełnieniem postanowień zawartych w art. 124 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu.

Ramy postępowania podatkowego wyznaczają jednak normy prawa materialnego, gdyż one wskazują zakres ustaleń faktycznych niezbędnych do rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W tym kontekście niezbędne jest zaznaczenie, że przedmiotem sporu jest odmówienie stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy K. w zakresie podatku od nieruchomości za lata 2011 i 2012 r. w oparciu o przesłankę z art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej - skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie..

Organy podatkowe przyjęły , iż przesłanka ta w niniejszych sprawach nie została spełniona albowiem decyzje zostały skierowane do W. -K., która niewątpliwie była podatnikiem podatku od nieruchomości w stosunku do części nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania . Na te okoliczność jako przykład podano numery dwóch działek .

W ocenie Sądu takie przedstawienie sprawy narusza ww. przytoczone zasady postępowania podatkowego oraz zasadę sporządzania uzasadniania decyzji podatkowej . Organy podatkowe w ogóle nie odniosły się do podstawowej kwestii , a mianowicie czy strona skarżąca była stroną w postępowaniu wymiarowym za lata 2011 i 2012 r. a to w kontekście art. 93 c Ordynacji podatkowej . Zgodnie z cyt. przepisem osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Zasady te stosuje się również , jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca aby wyeliminować jakiekolwiek wątpliwości co zakresu przedmiotowego opisanej w ww. przepisie sukcesji, podkreślił , że chodzi tutaj o wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki i powiązał je jedynie z przydzielonymi w planie podziału, składnikami majątku.

Dodatkowo w art. 93d Ordynacji podatkowej podkreślił , że przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

Chodzi tu zatem o decyzje mające oparcie zarówno w przepisach prawa materialnego, jak i procesowego. Do pierwszych należy zaliczyć decyzje określające zobowiązania podatkowe oraz odsetki, decyzje o odpowiedzialności podatkowej, stwierdzające nadpłatę, prawo do zwrotu podatku, umarzające zaległości podatkowe, o zaniechaniu poboru podatku, umorzeniu zaległości podatkowej itp., a do drugich np. stwierdzające nieważność decyzji podatkowych, odmawiające uchylenia decyzji dotychczasowej, stwierdzające wygaśnięcie decyzji, o nadaniu NIP (art. 2 ust. 2 u.e.i.p.). ( Komentarz do art. 93d , Babiarz Stefan,Dauter Bogusław,Gruszczyński Bogusław,Hauser Roman Marek,Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, Wyd IX LEX )

Jeżeli zatem na skutek podziału, na Spółkę W. N. Sp. z o.o. przeszły składniki majątku wymienione w planie podziału, w tym m.in. nieruchomości, których dotyczyła decyzje Wójta Gminy K. z dnia 12 lipca 2013 r. to tym samym strona skarżąca stała się sukcesorem praw i obowiązków pozostających w związku z przydzielonymi jej składnikami majątku zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, w konsekwencji stając się stroną postępowania podatkowego w zakresie podatków dotyczących tych nieruchomości, które zostały jej przydzielone (czyli m.in. podatku od nieruchomości).

Okoliczność , że decyzje Wójta Gminy K. z 12 lipca 2013 r. dotyczyły również nieruchomości w stosunku do których podatnikiem był W. – K. sp. z o.o. nie konwaliduje faktu , że W. N. sp. z o.o. była pominięta w postępowaniu podatkowym jako strona ( następca prawny) jak również w decyzji nie została jako strona postępowania ujęta. Szczególnie jaskrawo to się prezentuje za 2012 r. gdzie strona skarżąca od maja 2012 r. była podatnikiem w stosunku do nieruchomości które nabyła w wyniku podziału W. – K. sp. z o.o..

W tym zakresie podkreślić jednak należy , że stan faktyczny nie został w ogóle ustalony. Organy podatkowe poza enigmatycznym stwierdzeniem , że sporne decyzje dotyczyły również dwóch działek w stosunku do których podatnikiem był W. – K. sp. z o.o. nie wyjaśniły czy rzeczywiście strona skarżąca spełnia przesłanki z art. 93c Ordynacji podatkowej , jak również nie ustaliły czy składniki majątku wymienione w planie podziału dotyczą decyzji Wójta Gminy K. z 12 lipca 2013 r. oraz jaki jest ich charakter . Z uwagi na istotne braki materiału dowodowego kwestii tej Sąd nie może samodzielnie zweryfikować . W ocenie Sądu nie zostały rozważone przesłanki nieważności decyzji wskazane przez wnioskodawcę a to art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej natomiast organ podatkowy skupił się na rozważaniach dotyczących przesłanki z art. 247 §1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Organ podatkowy winien dokonać prawidłowych ustaleń faktycznych w oparciu o zgromadzony w tym celu materiał dowodowy , oraz dokonać prawidłowej wykładni art. 247 § 1 pkt 5 w zw. z art. 93c Ordynacji podatkowej ujmując to w prawidłowo sporządzonym uzasadnieniu przy zachowaniu zasad z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej .

Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r. Nr 270 ze zm., ) orzekł jak w sentencji.

Działając zaś na podstawie art. 135 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł o wyeliminowaniu z obrotu prawnego także decyzji organu I instancji poprzedzającej zaskarżoną decyzję, gdyż było to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy, której dotyczyła skarga.

O kosztach postępowaniu orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.