I SA/Sz 730/20 - Wyrok

Data orzeczenia	2020-12-02	
Data wpływu	2020-10-07	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie	
Sędziowie	Alicja Polańska /przewodniczący sprawozdawca/
Elżbieta Dziel
Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób fizycznych	
Sygn. powiązane	II FSK 456/21	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2019 nr 0 poz 900; art. 33 par. 1 i par. 2; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2019 nr 0 poz 2325; art. 151; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk- Gawęcka po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 grudnia 2020 r. sprawy ze skargi M.C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę oddala skargę.	
Uzasadnienie
M. C. zaskarżył do sądu decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] określającą przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] w wysokości [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł naliczonych na dzień wydania decyzji oraz orzekającą o zabezpieczeniu na majątku skarżącego, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r., kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. w wysokości [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł naliczonych na dzień wydania decyzji.

Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym.

Skarżący w [...] r. uzyskał dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie w formie spółki cywilnej działającej pod nazwą M. M. C., K. K. spółka cywilna. Udział skarżącego w spółce wynosił [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. [...] r. wszczął wobec skarżącego kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za [...] r. W zakresie przychodów ustalono, że spółka [...] r. uzyskała przychód w kwocie [...]zł, którego nie zaewidencjonowała w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za styczeń [...] r. Ustaleń dokonano na podstawie analizy zapisów operacji bankowych na wyciągach z rachunku bankowego. W zakresie kosztów uzyskania przychodów ustalono, że w podatkowej księdze przychodów i rozchodów dwukrotnie zaksięgowano wydatki udokumentowane tą samą fakturą zakupu na ogólną kwotę [...]zł; zaliczono do kosztów uzyskania przychodów wydatki udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz innego podmiotu na ogólną kwotę [...]zł; ujęto faktury dotyczące prywatnych wydatków skarżącego na ogólną kwotę [...]zł, a także faktury dotyczące zakupu materiałów na ogólną kwotę [...]zł, które nie znalazły żadnego racjonalnego uzasadnienia z punktu widzenia zasadności poniesionych kosztów, gdyż spółka z tego tytułu nie uzyskała żadnych przychodów. Ponadto spółka zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę [...]zł na podstawie duplikatu faktury dokumentującej zakup środka trwałego - sprężarki, która nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. W związku z nieujawnieniem środka trwałego w prowadzonej ewidencji środków trwałych uznano, że kwota ta nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. W podatkowej księdze przychodów i rozchodów ujęto także zakup polbruku na kwotę netto [...] zł w związku z planowaną inwestycją, która nie doszła do skutku. Koszt zakupu polbruku nie został ujęty w remanencie końcowym, ponieważ - jak stwierdzono w czasie kontroli - spółka nie sporządziła spisu z natury na koniec [...] i na [...] r., co spowodowało zawyżenie koszów uzyskania przychodów o tę kwotę.

Ponadto w trakcie kontroli ustalono, że spółka zaliczyła w ciężar kosztów uzyskania przychodów faktury za usługi serwisowe realizowane przez podwykonawców. W wyniku analizy dokumentów źródłowych dotyczących tych usług oraz zapisów operacji bankowych na wyciągach z rachunków bankowych spółki

i podwykonawców, uznano faktury za nierzetelne i podające kwoty niezgodne

z rzeczywistością, a tym samym nie uznano za koszty uzyskania przychodów łącznej kwoty [...]zł.

Według organu, zebrany w trakcie kontroli podatkowej materiał dowodowy wskazuje, że działania skarżącego zmierzały do uszczuplenia należności budżetowych. W związku z tym, pismem z dnia [...] r. Referat Kontroli Podatkowej wystosował do Referatu Spraw Wierzycielskich wniosek o dokonanie zabezpieczenia na majątku podatnika, między innymi z uwagi na znaczą wysokość przewidywanego zobowiązania podatkowego oraz z uwagi na okoliczność, iż efektem działania wspólników było zwiększenie kosztów uzyskania przychodów, a tym samym utrata zysków spółki, co spowodowało zmniejszenie dochodów wspólników. Ponadto we wniosku wskazano, że w trakcie prowadzonej kontroli doszło do sprzedaży przez skarżącego należącej do niego nieruchomości na rzecz konkubiny. W ocenie organu, zachodzi też uzasadniona obawa, że spółka wygasza swoją działalność gospodarczą i przenosi ją do działalności prowadzonej przez konkubinę skarżącego. Zdaniem organu, wymienione we wniosku okoliczności stanowią dostateczną podstawę do stwierdzenia, że skarżący może uchylać się w przyszłości od obowiązku zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych.

W wyniku dokonanych ustaleń, ww. decyzją z dnia [...] r. organ określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. w wysokości [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł, naliczonych na dzień wydania decyzji, oraz orzekł o zabezpieczeniu na majątku skarżącego, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r., kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. w wysokości [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł, naliczonych na dzień wydania decyzji.

Na skutek wniesionego odwołania, a następnie przeprowadzonego postępowania, organ odwoławczy wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie konieczności podjęcia działań zmierzających do zabezpieczenia na majątku skarżącego.

Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika będącego adwokatem, zaskarżył w całości ww. decyzję organu odwoławczego do sądu, zarzucając:

1) naruszenie art. 33 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.); dalej: "O.p.", poprzez nieuprawnione przyjęcie, że w zaistniałym stanie faktycznym istnieją podstawy do ustanowienia zabezpieczenia na majątku skarżącego w sytuacji, gdy

w rzeczywistości brak jest takich podstaw;

2) naruszenie art. 121 § 1 O.p. (zasady zaufania) poprzez wydanie zaskarżonej decyzji, pomimo braku po stronie podatnika zachowań, które prowadziłyby do uniemożliwienia realizacji ewentualnej przyszłej decyzji wymiarowej;

3) naruszenie art. 122 O.p. (zasady prawdy obiektywnej) poprzez ustalenie prawdopodobnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2015 r. w oparciu o kryteria dowolne, z pominięciem wyjaśnień podatnika złożonych w tym zakresie.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Istota sporu w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 33 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 poz. 900 ze zm.); dalej: "O.p.", uzasadniające, w ustalonych okolicznościach faktycznych, określenie skarżącemu przybliżonej kwotę zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł, naliczonych na dzień wydania decyzji oraz orzeczenie o zabezpieczeniu na majątku skarżącego, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r., kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2015 r. w wysokości [...] zł i kwoty należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł, naliczonych na dzień wydania decyzji.

Podstawę prawną wydania zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy art. 33 § 1 - § 4 O.p. Zgodnie z art. 33 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, określającej wysokość zobowiązania podatkowego albo określającej wysokość zwrotu podatku (§ 2). W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2 (dotyczy zabezpieczenia przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego), zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. (§ 3). Natomiast § 4 pkt 2 określa, że w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy - na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania - określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (określającej wysokość zobowiązania podatkowego).

Przywołane przepisy art. 33 O.p. regulują szczególne postępowanie, które pozwala organom podatkowym na zabezpieczenie zobowiązania, a więc zabezpieczenie przyszłych interesów wierzyciela podatkowego, jeszcze przed wydaniem właściwej decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Celem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu jest ustalenie, czy istnieją przesłanki zabezpieczenia, a w przypadku zabezpieczenia dokonywanego w trybie art. 33 § 2 O.p., także określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, które ma być zabezpieczone. Decyzje zabezpieczające mają charakter tymczasowy i akcesoryjny. Nie mogą one uzyskać charakteru samoistnego, ponieważ same w sobie nie kształtują obowiązków adresata jako podatnika i powiązane są z toczącym się postępowaniem prowadzącym do wydania decyzji wymiarowej. Ich byt prawny musi kończyć się z chwilą doręczenia decyzji wymiarowej, która wywołuje trwałe skutki, rozstrzygając kwestie faktyczne i prawne, rozpatrywane wcześniej przy wydaniu wygasłej decyzji zabezpieczającej (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2017 r. o sygn. akt I FSK 1980/16).

Nadto ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oczywiście oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. Organy mogą wykazywać ziszczenie się ustawowych przesłanek zabezpieczenia przy użyciu wszelkich dostępnych i możliwych środków, a także w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodobniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego. O ile sama przewidywana wysokość zobowiązania nie może stanowić wystarczającej podstawy zabezpieczenia, to już zestawienie tej wielkości z sytuacją majątkową, zasobami, możliwościami płatniczymi podatnika, wielkością jego majątku mogącego pokryć ewentualne przyszłe należności publicznoprawne, które dowodzą wystąpienia znaczącej dysproporcji pomiędzy tymi kwotami - wystarczająco uzasadnia obawy niewykonania zobowiązania (por. wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 970/12). Sposób ukształtowania omawianej instytucji pozwala zatem na ustanowienie zabezpieczenia, mimo braku ostatecznej i prawomocnej decyzji podatkowej, zaś wstępna weryfikacja okoliczności rozstrzyganych następnie (ostatecznie) w postępowaniu wymiarowym stanowi immanentną cechę postępowania w przedmiocie zabezpieczenia. Działanie takie jest bowiem niezbędne już chociażby dla określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 25 maja 2018r. sygn. akt I FSK 495/18).

Dodać także należy, że w judykaturze wyrażono pogląd, iż wystawianie i przyjmowanie tzw. "pustych faktur" oraz wykorzystywanie ich w rozliczeniu podatku uprawnia organy podatkowe do uznania, że powstała przesłanka trwałego nieuiszczania zobowiązań publicznoprawnych oraz podstawa faktyczna do wydania decyzji zabezpieczającej, o której mowa w art. 33 § 4 O.p. (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 1 lutego 2017 r. sygn. akt III SA/Gl 1541/16). Ponadto działania podatnika, takie jak ukrywanie dochodów czy uczestnictwo w wystawianiu tzw. "pustych faktur" mogą usprawiedliwiać ustanowienie zabezpieczenia (por. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt I SA/Ol 917/17; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 12 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Po 473/17; wyroki WSA w Gdańsku z dnia 15 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1208/17 i z dnia 29 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1216/17).

Podkreślenia jednocześnie wymaga, że w takich przypadkach twierdzenia organów nie mają charakteru przesądzającego i rozstrzygającego z punktu widzenia sprawy podatkowej, gdyż organ decydując o zabezpieczeniu nie przeprowadza postępowania dowodowego w zakresie wymaganym do wydania decyzji podatkowej. Powoływane w takim przypadku okoliczności mają jedynie uwiarygodnić istnienie ryzyka niewywiązania się z zobowiązania podatkowego. Rolą organu jest więc jedynie uprawdopodobnienie istnienia określonych zdarzeń (działań, okoliczności) na tle przesłanki zabezpieczenia. Z tego też względu, w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia, nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów podatkowych jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego (zadania te realizowane są w toku postępowania wymiarowego i sądowoadministracyjnego mającego za przedmiot decyzję podatkową), a jedynie bada się, czy podane przez organ podatkowy okoliczności uzasadniają ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego (stan hipotetyczny).

Zatem, konstrukcja powołanych przepisów wskazuje, że w postępowaniu podatkowym, kontroli podatkowej i kontroli celno-skarbowej zabezpieczenie powinno być stosowane obligatoryjnie wtedy, gdy istnieje przypuszczenie, że może zajść konieczność wszczęcia postępowania egzekucyjnego w celu przymusowego wykonania zobowiązania podatkowego.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy organy stwierdziły, że chodzi o zaległość podatkową, w którą z upływem terminu płatności przekształciło się w prawidłowo określone zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych powstające z mocy prawa. Zatem już w momencie wydawania decyzji o zabezpieczeniu było to zobowiązanie, które nie zostało wykonane w terminie. Ta okoliczność sama w sobie jest spełnieniem wymienionej w art. 33 § 1 O.p. przesłanki "nieuiszczenia wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" i może rodzić uzasadnione obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. W przypadku bowiem zobowiązań uznawanych za powstające "z mocy prawa", a do takich należy zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatnik zobowiązany jest obliczyć i wskazać w deklaracji prawidłową wysokość zobowiązania. Zatem zaniżenie wysokości zobowiązania podatkowego za badany okres jest wystarczającym dowodem na to, że zamiarem podatnika było uchylanie się od obowiązku zapłaty podatku. Podkreślić należy, że okoliczność unikania regulowania zobowiązań powstających z mocy prawa mieści się w hipotezie normy prawnej zawartej w art. 33 § 1 O.p. Uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego istnieje bowiem nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań w prawidłowej wysokości z innych przyczyn.

Wskazanego terminu istnienia "uzasadnionej obawy, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" ustawodawca nie zdefiniował, z uwagi na jego rozległy zakres. Zdarzenia wymienione w art. 33 § 1 zdanie 1 in fine O.p. są jedynie przykładami mieszczącymi się w ogólnej formule zachowania wskazującego na zaistnienie przesłanki ustawowej. Są to: "trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Jednakże nic nie stoi na przeszkodzie, aby organ podatkowy orzekający o zabezpieczeniu wskazał inne okoliczności, które tę obawę też uzasadniają. Chodzi tu o takie działania podatnika lub sytuacje z nim związane, które wpływają na stan majątkowy podatnika w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji. Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania mamy więc do czynienia przede wszystkim w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku.

W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że przyjęta w art. 33 § 1 O.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego zostanie spełniona wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, iż majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub - w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Wobec otwartego katalogu przesłanek jakie mogą uzasadniać ocenę, że zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, organy podatkowe mogą powoływać się na znacznie szerszy zakres przypadków, niż wskazany przykładowo w przepisie. Istotne jest także to, że dla zastosowania instytucji zabezpieczenia organy podatkowe nie muszą wykazać, że zobowiązanie podatkowe nie będzie wykonane; powinny jedynie przedstawić okoliczności, poparte stosownymi dowodami, że istnieje ryzyko wystąpienia takiej sytuacji.

Należy także wskazać, że instytucja zabezpieczenia zobowiązania podatkowego była przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 8 października 2013 r. sygn. akt SK 40/12 (OTK ZU seria A, nr 7/2013, poz. 97). Trybunał wskazał, że przesłankami pozytywnymi uzasadniającymi zastosowanie tej instytucji są na przykład:

– znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje starań w kierunku uregulowania zobowiązań;

– relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania;

– pozbywanie się przez podatnika znacznej części środków trwałych, gdy podatnik spłaca kredyt bankowy i część bieżących zobowiązań reguluje z opóźnieniem.

Przenosząc te uwagi ogólne na grunt rozpoznawanej sprawy, należy wskazać, że organy podatkowe uzasadniały konieczność dokonania zabezpieczenia następującymi okolicznościami: spółka zaniżyła przychód oraz zaliczyła bezpodstawnie do kosztów uzyskania przychodów kilka wydatków niemających związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w kwotach od kilkuset do kilku tysięcy złotych, jednak najistotniejszą pozycją wadliwie zaliczoną w ciężar kosztów uzyskania przychodów stanowiły koszty opłacenia nierzetelnych faktur za usługi serwisowe podwykonawców w łącznej kwocie [...]zł. Według organów, efektem działania wspólników było zwiększenie kosztów uzyskania przychodów, a tym samym utrata zysków spółki, co spowodowało zmniejszenie dochodów wspólników. Ponadto organy ustaliły, że w trakcie prowadzonej kontroli doszło do sprzedaży przez skarżącego należącej do niego nieruchomości na rzecz konkubiny, jak też że spółka wygasza swoją działalność gospodarczą i przenosi ją do działalności prowadzonej przez konkubinę skarżącego.

Zatem, wskazane przez organy okoliczności faktyczne potwierdzają istnienie uzasadnionej obawy nieuiszczenia przewidywanych zobowiązań podatkowych. W opisanej sytuacji prawidłowo więc wskazano na istnienie uzasadnionej obawy, iż należne zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. nie zostanie wykonane, skoro - w ocenie organów - spółka w sposób nieuprawniony zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów łączną kwotę [...]zł, wynikającą z faktur, które nie dokumentowały rzeczywistych transakcji handlowych, a nadto dopuściła się innych opisanych nieprawidłowości W wyniku takiego działania, spółka nie uiściła wymagalnego zobowiązania o charakterze publicznoprawnym. Skoro więc spółka prowadziła działania zmierzające do uszczuplenia zobowiązania podatkowego, to zachodzi uzasadniona obawa, że przyszłe określone zobowiązanie nie zostanie wykonane, zatem zachodzi obawa trwałego nieuiszczania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym

Nadto, organy wykazały zaistnienie kolejnej przesłanki do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego za [...] r., gdyż skarżący w trakcie prowadzonej kontroli sprzedał nieruchomość o pow. [...] ha zabudowaną budynkiem jednorodzinnym w stanie surowym, położoną w K. gm. G. za kwotę [...]zł, na rzecz konkubiny. Organy oceniły także, że spółka wygasza swoją działalność gospodarczą (znaczne obniżenie sprzedaży) i przenosi ją do działalności prowadzonej przez konkubinę skarżącego. Zatem zaistniała przesłanka dokonywania czynności polegających na zbywaniu majątku.

Ponadto skarżący nie udzielił odpowiedzi na wezwanie organu do złożenia oświadczenia o nieruchomościach oraz prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego.

Dodatkowo, organy podatkowe wzięły pod uwagę wysokość zabezpieczonej kwoty przybliżonego zobowiązania podatkowego, tj. [...] zł i kwotę należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł naliczonych na dzień wydania decyzji, które to kwoty zestawiły z kwotą zadeklarowanego przez skarżącego podatku należnego w wysokości [...] zł, który jest także niewspółmiernie niski do wysokości ustalonego przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. w wysokości [...] zł i kwoty należnych odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł naliczonych na dzień wydania decyzji. Skarżący zaś nie wskazał, aby spółka lub on sam dysponowali tak dużą wartością majątku, z której można byłoby egzekwować ewentualne zaległości podatkowe.

Powyższe okoliczności nie mogły zatem prowadzić do wniosków odmiennych niż wyprowadzone przez organy podatkowe w trakcie postępowania.

Skoro zatem skarżący i spółka nie regulowała w sposób dobrowolny należności publicznoprawnych a nadto nie dysponują ujawnionym majątkiem pozwalającym na pokrycie ewentualnego zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją, to istnieje obawa, że nie zostanie ono wykonane.

W ocenie sądu, zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 121 § 1 i art. 122 O.p., nie zasługują na uwzględnienie. Zauważyć bowiem należy, że obowiązek zebrania dowodów, ciążący na organie, nie jest nieograniczony i bezwzględny, bowiem podatnik powinien współdziałać przy gromadzeniu tych dowodów. Nie może czuć się zwolniony od współpracy z organem podatkowym w realizacji obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonej okoliczności faktycznej może prowadzić do rezultatów dla niego niekorzystnych, a niektóre fakty mogą być znane tylko podatnikowi. W kontrolowanej sprawie podatnik koncentrował się na negowaniu czynionych ustaleń, że objęte zakwestionowanymi fakturami prace zostały faktycznie wykonane, te jednak nie mogły być uznane za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Okolicznością prawnie istotną jest bowiem wykazanie, że dostawa objęta daną fakturą została wykonana przez podmiot w niej wskazany. Nadto, te kwestie będą dopiero rozstrzygane w ostatecznej decyzji, wydanej po zakończeniu postępowania podatkowego, nie zaś decyzji wydawanej w trybie zabezpieczenia.

W przedmiotowej sprawie organy, wbrew zarzutom skargi, oparły się na dostępnych dowodach wynikających z zebranego materiału dowodowego i zasadnie wydały decyzję na podstawie art. 33 O.p.

Reasumując, sąd uznał, że w sprawie organy podatkowe prawidłowo wskazały na okoliczności istnienia uzasadnionej obawy niewykonania przez skarżącego zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją, co stanowiło właściwą przesłankę zastosowania art. 33 § 1 O.p. Tym samym, zarzuty naruszenia przepisów art. 33 O.p. uznać należało za nieuprawnione.

W tej sytuacji - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić.

Wszystkie ww. orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.