III SA/Wa 374/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2010-04-29	
Data wpływu	2010-02-10	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Maciej Kurasz /przewodniczący sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6113 Podatek dochodowy od osób prawnych	
Hasła tematyczne	Podatek dochodowy od osób prawnych
Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 1673/10	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2000 nr 54 poz 654; art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60; art. 14c § 1 i § 2 , art. 14 d oraz art. 14o § 1;  Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędzia WSA Jarosław Trelka, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi E. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz E. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
1. Na podstawie przedłożonych przez Ministra Finansów akt administracyjnych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie przyjął, iż dniu 4 sierpnia 2008 r. spółka z o.o. "E." z siedzibą w W.; (dalej jako "Skarżąca", "Spółka") złożyła do Ministra Finansów wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych - w zakresie potwierdzenia, że wypłata dywidendy w formie niepieniężnej, w postaci praw własności do znaku towarowego, nie skutkuje powstaniem po stronie podmiotu dokonującego wypłaty, przychodu w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej jako "u.p.d.p"). W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka zamierza wypłacić dywidendę jedynemu udziałowcowi – N. S.A. (dalej jako "N. lub "Udziałowiec"). Wartość dywidendy obejmie zarówno zysk osiągnięty przez Spółkę w 2007 r., jak i zyski z lat ubiegłych. W tym celu planowane jest podjęcie uchwały zgromadzenia wspólników dotyczące wypłaty zysku (dywidendy) w części w formie gotówkowej, a w części w formie niepieniężnej, tzn. w postaci przysługujących Spółce praw do znaków towarowych (dalej określanych łącznie jako "znaki towarowe").

2. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w świetle opisanego powyżej stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wypłata dywidendy niepieniężnej, w przypadku gdy taką formę dywidendy przewiduje uchwała zgromadzenia wspólników, nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu w rozumieniu art. 12 ust.1 u.p.d.p.?

3. W ocenie Spółki, wypłata dywidendy w formie niepieniężnej nie skutkuje powstaniem przychodu do opodatkowania po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę, a powoduje powstanie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych po stronie udziałowca. Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm., dalej jako "KSH"), dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Postanowienia KSH mogą być odnoszone w równym stopniu zarówno do dywidend w pieniądzu, jak i niepieniężnych. Skoro postanowienia ustawowe nie przesądzają o wyższości jednej formy wypłaty dywidendy nad drugą, należy przyjąć, że obie formy są równorzędne. Zatem, w przypadku podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy w gotówce, zobowiązanie spółki ma od początku charakter pieniężny, natomiast jeżeli podjęta jest uchwała o wypłacie gotówki w postaci niepieniężnej, zobowiązanie spółki ma od początku charakter niepieniężny. Niezależnie zatem od postaci dywidendy, nie zmienia się jednostronny charakter zobowiązania spółki względem wspólnika. Wykonanie tego zobowiązania (to jest wypłata dywidendy) jest świadczeniem jednostronnym, ponieważ skutkuje powstaniem przysporzenia majątkowego jedynie po stronie otrzymującego dywidendę udziałowca. Prawo wspólnika do udziału w zyskach spółki kapitałowej (prawo do dywidendy) jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym z tytułu posiadania udziałów/akcji danej spółki. W doktrynie prawa handlowego powszechnie przyjmuje się, że z chwilą podjęcia uchwały zgromadzenia wspólników o podziale zysku, to abstrakcyjne prawo majątkowe konkretyzuje się w postaci roszczenia obligacyjnego wierzyciela (wspólnika) do dłużnika (spółki). Zatem zarówno o powstaniu, jak i o treści roszczenia wspólnika będzie decydować przede wszystkim brzmienie stosownej uchwały zgromadzenia wspólników. W związku z powyższym, z punktu widzenia cywilistycznego, obowiązek wypłaty dywidendy jest zobowiązaniem jednostronnym, wynikającym z przepisów ustawowych, umowy spółki i uchwały zgromadzenia wspólników. Zatem wypłata dywidendy jest świadczeniem dłużnika (spółki) na rzecz wierzyciela (wspólnika), któremu nie towarzyszy żadne świadczenie wzajemne wspólnika. W szczególności, wypłata dywidendy nie następuje w wyniku umowy zawartej pomiędzy udziałowcami i Spółką w znaczeniu prawa cywilnego. W wyniku wypłaty dywidendy po stronie wypłacającego nie następuje zatem żadne przysporzenie majątkowe, gdyż beneficjent świadczenia (tj. udziałowiec) w wyniku jego otrzymania nie jest zobowiązany do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, Które mogłoby być zakwalifikowane jako przychód należny Spółki. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych oraz orzecznictwem sądów administracyjnych, przychód podatkowy kreują jedynie te zdarzenia, które powodują powstanie trwałego przysporzenia majątkowego, rozumianego jako definitywne powiększenie aktywów podatnika (vide wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2003 roku, sygn. III SA 3382/02; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 1998 roku, sygn. SA/Sz 1305/97; interpretacja wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w imieniu Ministra Finansów w dniu [...] lutego 2008 roku, znak; [...] postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2006 raku, znak [...]). Spółka wskazuje, że wypłata dywidendy skutkuje przyrostem aktywów jedynie po stronie otrzymującego dywidendę wspólnika. W konsekwencji, to podmiot otrzymujący dywidendę (w opisanym stanie faktycznym udziałowiec) osiągnie przychód w rozumieniu ustawy. Co więcej, poprzez czynność podziału zysku wypracowanego przez Spółkę, następuje w rzeczywistości obniżenie wartości posiadanego przez nią majątku, a zatem nie sposób przyjąć, iż Spółka w przypadku dystrybucji dywidendy w naturze osiąga jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, które mogłoby by podlegać opodatkowaniu. Co istotne, ustawa podatkowa nie zawiera żadnych postanowień dotyczących powstania przychodu podatkowego po stronie podmiotu wypłacającego dywidendę. W szczególności, art. 12 ust. 1 u.p.d.p. nie wymienia takiego rodzaju przychodu w katalogu przychodów podatkowych. Ustalona w uchwale zgromadzenia wspólników forma dywidendy nie ma więc także wpływu na kwalifikację podatkowego zdarzenia po stronie Spółki. W ocenie Spółki, skoro bezspornie w sytuacji wypłaty dywidendy w formie pieniężnej nie występują żadne skutki podatkowe dla dokonującego wypłaty (w szczególności nie powstają żadne koszty, ani przychody podatkowe), to nie sposób przyjąć, aby wypłata dywidendy w formie niepieniężnej pociągała za sobą jakiekolwiek implikacje w tym podatku dla dokonującego wypłaty. Nie można bowiem różnicować sytuacji podatkowej spółki dokonującej podziału zysków na rzecz wspólników w naturze od sytuacji Spółki, która wypłaca gotówkę. Oznaczałoby to bowiem, iż pomimo braku regulacji normatywnej w tym zakresie, w zależności od tego, czy podatnik posiada środki pieniężne na wypłatę dywidendy, czy też decyduje się dokonać podziału zysku w naturze z uwagi na aktualny brak gotówki, wystąpią odmienne dla niego skutki podatkowe. Zatem w Spółce przychód nie powstanie ani w przypadku wypłaty dywidendy w pieniądzu, ani w przypadku dywidendy niepieniężnej. Reasumując, w ocenie Spółki, wypłata dywidendy w postaci praw do znaków towarowych oraz gotówki do udziałowca nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu u.p.d.p. dla Spółki, a zatem na Spółce nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z tego tytułu.

4. Minister Finansów w dniu [...] listopada 2008 r. wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego uznając stanowisko przedstawione przez Skarżącą za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko, organ podatkowy stwierdził, że prawo do udziału w zyskach, zwane prawem do dywidendy, jest jedną z najważniejszych form realizacji praw udziałowców tworzących spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wspólnik sp. z o.o , zgodnie z art. 151 § 1 KSH ma prawo do udziału w zysku wynikającym z rocznego sprawozdania finansowego i przeznaczonym do podziału uchwałą zgromadzenia wspólników. Kwota przeznaczona do podziału między wspólników nie może przekraczać zysku za ostatni rok obrotowy, powiększonego o niepodzielone zyski z lat ubiegłych oraz o kwoty przeniesione z utworzonych z zysku kapitałów zapasowego i rezerwowych, które mogą być przeznaczone do podziału. Kwotę tę należy pomniejszyć o niepokryte straty, udziały własne oraz o kwoty, które zgodnie z ustawą lub umową spółki powinny być przekazane z zysków za ostatni rok obrotowy na kapitały zapasowy lub rezerwowe (art. 192 KSH). Dopuszczalna jest wypłata dywidendy zarówno w formie pieniężnej jak i niepieniężnej. Na gruncie u.p.d.p. dywidenda jest przychodem udziałowca (akcjonariusza) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych i podlega opodatkowaniu w momencie jej wypłaty (art. 10 ust. 1 i art. 22 ustawy). Rozpatrując skutki podatkowe po stronie Spółki wypłacającej dywidendę, Minister Finansów w uzasadnieniu wydanego aktu administracyjnego podkreślił, że dywidenda jest kwotą wynikającą z wypracowanego zysku osoby prawnej i jest wypłacana z tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem od osób prawnych. Wypłata dywidendy nie jest wydatkiem zaliczanym do kosztów podatkowych. Pozyskanie środków na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W spółce wypłacającej dywidendę pieniężną nie powstaje więc przychód do opodatkowania. Natomiast zgoła odmienna sytuacja ma miejsce, gdy spółka dokonuje wypłaty dywidendy w formie niepieniężnej, kosztem swojego majątku. Podjęcie takiej decyzji może być podyktowane różnymi względami, np. brakiem gotówki na wypłatę dywidendy (jak wskazała Spółka we wniosku) także pochodzącej z zewnętrznych źródeł finansowania np. pożyczki czy kredytu. Spółka może także za bardziej racjonalne z ekonomicznego punktu widzenia uznać przekazanie określonych składników swoich aktywów udziałowcowi uprawnionemu do dywidendy niż ich zbycie a dopiero następnie wypłatę gotówki (w tym przypadku oszczędza np. na kosztach związanych ze zbyciem majątku). Dlatego wypłata dywidendy w formie niepieniężnej w drodze przeniesienia na wspólnika Spółki własności prawa do znaku towarowego, stanowiącego składnik aktywów Spółki, spowoduje po stronie spółki wypłacającej powstanie przychodu z odpłatnego zbycia tego prawa rozpoznanego na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.p. z zastrzeżeniem art. 14 ust 1 ustawy, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia praw majątkowych jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej, Przenosząc na wspólnika prawa własności do znaku towarowego, Spółka zwalnia się z długu wobec udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy, kosztem swojego majątku, a nie majątku należnego wspólnikom do podziału po opodatkowaniu dochodów Spółki. Słusznie zatem w ocenie organu zauważa Skarżąca, iż nie można różnicować sytuacji podatkowej spółki posiadającej środki pieniężne na wypłatę dywidendy, od sytuacji, gdy spółka decyduje się dokonać podziału zysku w naturze z uwagi na aktualny brak gotówki. Nieuzasadnione jest bowiem różnicowanie sytuacji prawnopodatkowej podatnika, który najpierw dokonał zbycia prawa do znaku towarowego i rozpoznał z tego tytułu przychód do opodatkowania a następnie za otrzymaną faktycznie kwotę wykonał swoje zobowiązanie wobec udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy (to zdarzenie nie kreuje już przychodu podatkowego), od sytuacji podatnika, który przenosi bezpośrednio na rzecz udziałowca należące do niego prawo majątkowe tytułem wypłaty dywidendy. Zarówno w jednym jak i w drugim przypadku Spółka osiąga ten sam efekt ekonomiczny. Zdaniem Ministra Finansów w Spółce powstanie przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa do znaku towarowego w wysokości wartości rynkowej tego prawa.

5. W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka na podstawie przepisu art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej jako "p.p.s.a.") pismem wezwała organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa.

6. Następnie na wydaną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Spółka, złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę z powodu jej niezgodności z prawem. W skardze podniesiono zarzut naruszenia przepisów art. 14 d oraz art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej jako "ustawa Ord. pod.") poprzez wydanie interpretacji po upływie 3 miesięcy od dnia otrzymania przez Ministra Finansów wniosku z dnia 31 lipca 2008 r., naruszenie art. 14c § 1 i § 2 ustawy Ord. pod. poprzez dokonanie niepełnej oceny prawnej stanowiska Spółki oraz niedostateczne uzasadnienie prawnej tej oceny i stanowiska organu, naruszenie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. poprzez stwierdzenie, że wypłata przez Spółkę dywidendy w formie niepieniężnej będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu podatkowego. W przedmiotowej skardze Spółka powtórzyła argumentację merytoryczną zaprezentowaną we wniosku o udzielenie indywidualnej interpretacji. Spółka podniosła także, że indywidualna interpretacja została wydana po upływie 3 miesięcznego terminu. W uzasadnieniu tego zarzutu wskazano, że zaskarżona indywidualna interpretacja została doręczona pełnomocnikowi w dniu 7 listopada 2008 r. pomimo otrzymania przez organ podatkowy wniosku o jej wydanie w dniu 4 sierpnia 2008 r. Zdaniem Skarżącej skoro zaskarżona interpretacja została doręczona po upływie 3 miesięcznego terminu to należy uznać, że z dniem 5 listopada 2008 r., do obrotu prawnego weszła interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska Skarżącej w pełnym zakresie.

7. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia [...] września 2009 r. zawiesił postępowanie sądowe w związku ze skierowaniem do Izby Finansowej NSA pytania prawnego: Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 ustawy Ord. pod. oznacza brak jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym to terminie mowa jest w art. 14 d powołanej ustawy".

8. Po wydaniu uchwały przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09, w której Sąd stwierdził, że "w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy." WSA w Warszawie podjął zawieszone postępowanie sądowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga zasługiwała na uwzględnienie.

9. Przenosząc określone w przepisach ustawy p.p.s.a kryteria oceny zaskarżonego aktu administracyjnego na grunt przedmiotowej sprawy, Sąd uznał, iż zaskarżona indywidualna interpretacja prawa podatkowego w zakresie wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - narusza przepisy prawa materialnego w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia.

10. Na wstępie podnieść należy, iż w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego podjętej w składzie całej Izby Finansowej NSA z dnia 14 grudnia 2009 r. sygn. akt II FPS 7/09, w której Sąd stwierdził, że "w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r. pojęcie "niewydanie interpretacji" użyte w art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, nie oznacza braku jej doręczenia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku, o którym mowa w art. 14d powołanej ustawy." podniesione przez Skarżącą zarzuty naruszenia przepisu art. 14 d oraz art. 14o § 1 ustawy Ord. pod. nie zasługiwały na uwzględnienie. Mając na uwadze powyższe stanowisko zaprezentowane w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zgodnie z przepisem art. 269 p.p.s.a wiąże Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę - uznać należy, iż interpretacja indywidualna została wydana w terminie 3 miesięcy, o którym mowa w przepisie art. 14d ustawy Ord. pod. Z akt sprawy wynika bowiem, iż wniosek o indywidualną interpretację został złożony do organu w dniu 4 sierpnia 2008 r.; interpretacja indywidualna została natomiast wydana w dniu [...] listopada 2008 r. Zatem mimo okoliczności doręczenia zaskarżonego aktu administracyjnego w dniu 7 listopada 2008 r. nie zasługiwały na uwzględnienie zarzuty Skarżącej co do naruszenia przepisów art. 14 o w związku z art. 14b ustawy Ord. pod. poprzez wydanie indywidualnej interpretacji po upływie terminu określonego w art. 14 d ustawy Ord. pod. w tym zarzuty nie uznania za skuteczną interpretacji "milczącej" stwierdzające de facto prawidłowość stanowiska Spółki w pełnym zakresie.

11. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest ustalenie skutków prawnopodatkowych dla wypłacającej Spółki wypłaty wspólnikom dywidendy w formie niepieniężnej (praw do znaków towarowych). Minister Finansów w wydanej indywidualnej interpretacji prezentuje pogląd, iż opisane wyżej zdarzenie faktyczne spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu z odpłatnego zbycia prawa własności nieruchomości będącej przedmiotem dywidendy na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.p., z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 tej ustawy. W ocenie Skarżącej, przedstawione we wniosku zdarzenie będzie z punktu widzenia regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych neutralne podatkowo.

12. Powyższy spór w ocenie Sądu należy rozstrzygnąć na korzyść strony Skarżącej, gdyż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych interpretowanych w związku z przepisami Kodeksu spółek handlowych. Rację ma Spółka, że przekazanie dywidendy w formie niepieniężnej wspólnikom uprawnionym do dywidendy nie będzie rodzić po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Na wstępie zauważyć należy, iż poza sporem w sprawie pozostają kwestie, które wynikają z regulacji Kodeksu spółek handlowych, w tym możliwość ustalenia w umowie Spółki, że dywidenda będzie wspólnikom świadczona w formie niepieniężnej. Dywidenda bowiem ze swej istoty nie jest zobowiązaniem jedynie pieniężnym (vide poglądy piśmiennictwa zaprezentowane w artykule B. Popielarskiego i M. Przychodzkiego "Dywidenda niepieniężna w spółce akcyjnej" Przegląd prawa handlowego czerwiec 2007 r.). Nie ma także sporu co do tego, że wypłata dywidendy w pieniądzu nie powoduje powstania u Spółki obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych. Będzie jedynie obligować spółkę do wywiązania się z nałożonych ustawą obowiązków płatnika. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na których słusznie koncentrują się strony, to art. 12 i art. 14 tej ustawy. W istocie przepis art. 12 ust. 1 u.p.d.p. nie wyczerpuje swoim zakresem wszystkich źródeł przychodu, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w ww. podatku dochodowym, bo stwierdza, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności przychody wymienione w punktach 1 - 10 tego przepisu, sankcjonując tym samym możliwość opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przychodów nie wymienionych w tym katalogu. Oczywiście wśród przychodów wskazanych w ustępie 1 art. 12 ww. ustawy nie wymienia się przychodu pochodzącego z tytułu wypłacenia, czy przekazania w formie rzeczowej, dywidendy przez osobę prawną (spółkę). Należy zgodzić się w tym miejscu ze Skarżącą, że uwzględniając cel i charakter dywidendy, nie sposób określić, jakie przysporzenie po stronie Spółki miałoby powstać poprzez świadczenie przedmiotu dywidendy uprawnionym wspólnikom. To Spółka przekazuje wspólnikowi część posiadanego majątku (zysku), czy to w formie pieniężnej czy rzeczowej, o ile spełnione zostaną przewidziane umową Spółki i przepisami prawa wymogi formalne i jak wynika z przepisów prawa, z pewnością świadczenie takie będzie źródłem przychodu do opodatkowania, ale po stronie wspólnika, czy będzie on osobą prawną (art. 10 ust. 1 u.p.d.p.), czy też osobą fizyczną (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; Dz. U. z 2000r., Nr 16 poz. 196 ze zm.). Kierując się regułami wykładni systemowej wewnętrznej i zewnętrznej należałoby już z powodu uregulowania przez racjonalnego ustawodawcę kwestii opodatkowania dywidendy po stronie udziałowca, nie zaś po stronie przekazującej ją Spółki, wywieść wniosek o niedopuszczalności opodatkowania tejże dywidendy również po stronie Spółki. Mając przy tym na uwadze okoliczność, że skarżąca Spółka, gromadząc swój zysk, jest także opodatkowywana, który to zysk poprzez wypłatę dywidendy, jak wyżej podniesiono, rodziłby obowiązek podatkowy po stronie wspólników, którzy tę dywidendę otrzymują, to bez wątpienia dochodziłoby do naruszenia zakazu podwójnego opodatkowania i nierównego traktowania podatników, którzy świadczą (będą świadczyć dywidendę) w formie pieniężnej. Powyższe rozważania doprowadzają do konkluzji, iż zastosowanie przepisu art. 12 u.p.d.p. do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w oparciu o który wydano interpretację indywidualną i w ramach którego interpretacja ta jest oceniana z punktu widzenia jej legalności, jest niemożliwe.

13. Przy tym wyjaśnić należy, że oceny tej nie zmienia zastrzeżenie zawarte art. 14 ust. 1 u.p.d.p., który to przepis, jak słusznie zauważyła Skarżąca, w sytuacji braku odpłatności przy przekazaniu dywidendy przez Spółkę, również nie może być stosowany w stosunku do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. "Odpłatny", którym to określeniem posługuje się ustawa w analizowanym przepisie, znaczy taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, wymagający zwrotu kosztów (Uniwersalny słownik języka polskiego pod red. S. Dubisza, Warszawa 2003, str.1163 oraz Słownik języka polskiego pod. red. M. Szymczaka, Warszawa 2002, str. 448). Tymczasem jednostronna czynność prawna polegająca na przeniesieniu prawa własności do znaków towarowych na wspólnika uprawnionego do dywidendy nie będzie czynnością tzw. Wzajemną. Świadczeniu od Spółki na rzecz wspólnika nie będzie odpowiadać żadne świadczenie ze strony wspólnika. Ponadto, jak słusznie zauważyła Skarżąca, w aspekcie niniejszej sprawy tj. zamiaru wywiązania się przez Spółkę ze swojego zobowiązania względem udziałowca, nie można bez wątpienia stwierdzić, iż dojdzie do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a udziałowcem, czyli dokonania czynności prawnej wzajemnej, której elementem jest cena.

14. W ocenie Sądu poprzez niewłaściwą wykładnię przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy p.d.o.p. organ naruszył prawo i niewątpliwie naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowało dokonanie oceny stanowiska podatnika co do zdarzenia opisanego we wniosku jako nieprawidłowego. Zauważyć nadto należy, iż z przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego nie wynika, by powodem przeniesienia prawa do znaków towarowych w drodze dywidendy była próba uniknięcia przez Spółkę uiszczenia podatku w sytuacji, gdyby te prawa majątkowe Skarżąca musiała najpierw sprzedać, uzyskać stosowny przychód do opodatkowania, a następnie pieniądze ze sprzedaży przeznaczyć na wypłatę dywidendy. Taka nadinterpretacja wskazanych we wniosku faktów, w świetle przepisów Ordynacji podatkowej, jest niedopuszczalna. Organ, wydając interpretację indywidualną, zobligowany jest ocenić pod kątem prawa podatkowego tylko taki stan faktyczny, jaki wnioskodawca podał we wniosku. Organ dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikowania. Z treści wniosku zaś wynika, że to umowa Spółki zastrzega prawo do świadczenia dywidendy w formie niepieniężnej, zgodnie więc z wolą wspólników przedmiotem dywidendy nie mają być wartości pieniężne uzyskane np. po sprzedaży prawa do znaków towarowych, ale to właśnie to prawo majątkowe odpowiadające wartości udziału w zysku (ustalonej dywidendzie). Minister Finansów naruszył zatem przepis prawa procesowego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 14c § 1 ustawy Ord. pod. i przepisy prawa materialnego, tj. art. 12 ust. 1 w zw. z art. 14 ust. 1 u.p.d.p. poprzez ich niewłaściwą wykładnię. Naruszenia te miały zaś istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wskazuje, iż analogiczne do powyższego stanowisko co do wykładni przepisu art. 12 ust. 1 u.p.d.p. zostało zaprezentowane w orzeczeniu WSA w Kielcach z dnia 25 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 120/10. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w całości podzielił tezy zaprezentowane w ww. wyroku w przedmiocie określenia dla Spółki skutków prawnopodatkowych dla wypłaconej przez nią dywidendy w formie niepieniężnej.

15. Z tych przyczyn skarga zasługuje na uwzględnienie, natomiast zaskarżona interpretacja indywidualna, stosownie do art. 146 § 1 i art. 152 ustawy p.p.s.a. podlega uchyleniu i nie może być wykonana w całości. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy Minister Finansów będzie zobligowany do uwzględnienia przedstawionej powyżej argumentacji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a.