Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia NSA del. Jan Grzęda, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 16 września 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 1355/13 w sprawie ze skargi E. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej przez dłużnika kwoty zajętej wierzytelności 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku kwotę 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 21 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 1355/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę E. K. (dalej: "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w G. (dalej: "Dyrektor IS") z dnia 14 sierpnia 2013 r. w przedmiocie określenia wysokości nieprzekazanej kwoty przez dłużnika zajętej wierzytelności. Podstawą prawną powyższego orzeczenia był art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm., dalej: "p.p.s.a.").

Z uzasadnienia wyroku WSA wynika, że Dyrektor IS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US") z dnia 22 maja 2013 r., który określił M. K. i E. K., wspólnikom E. Spółka cywilna E. i M. K. w G. (dalej: "dłużnik zajętej wierzytelności"), wysokość nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności w łącznej kwocie 587.105,70 zł. Dyrektor IS ustalił, że określona przez Naczelnika US kwota wymagalna od dłużnika zajętej wierzytelności dotyczy zajęć wierzytelności wynikających z zawiadomień Naczelnika US dokonanych: 2 lutego 2009 r., 27 lutego 2009 r., 14 kwietnia 2009 r., 1 czerwca 2009 r., 1 października 2009 r. oraz 13 stycznia 2010 r. oraz z zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z 12 stycznia 2012 r. Z akt sprawy wynika, że dłużnik zajętej wierzytelności, niezależnie od wyrażonego przez niego w oświadczeniach każdorazowego uznania zajętej wierzytelności oraz realizacji poprzednio dokonanych zajęć, uchylał się od obowiązku przekazywania kwot objętych ww. zawiadomieniami. Jako przyczyny wskazywał, że kwota zajętej wierzytelności w zakresie zobowiązań z tytułu opłat eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem obiektów jest niewystarczająca na pokrycie już uznanych zajęć, a w piśmie z dnia 31 stycznia 2012 r. powołał się na okoliczność wzajemnych rozliczeń ze zobowiązanym, A. sp. z o.o. w drodze kompensaty, co wynika z umowy dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. (kwota zadłużenia zobowiązanego wobec dłużnika zajętej wierzytelności wynosiła 848.145,75 zł).

Dyrektor IS ustalił, że podstawą wzajemnych rozliczeń dłużnika zajętej wierzytelności ze zobowiązanym są umowy agencyjne z dnia 4 i 12 grudnia 2006 r. oraz umowa dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. Treść tych umów uzasadnia sposób, w jaki organ egzekucyjny określił przedmiot zajęcia; był on adekwatny do charakteru zobowiązań między podmiotami. Otrzymywane z tytułu umowy najmu korzyści finansowe zobowiązanego były związane z zawarciem umowy cywilnej, zatem stanowiły wierzytelność pieniężną podlegającą egzekucji, dlatego też organ egzekucyjny miał prawo zająć tę wierzytelność, zaś zajęcie takiej wierzytelności nie podlega ograniczeniom co do wysokości. Dyrektor IS wyjaśnił, że art. 89 § 2 zdanie 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") nie uprawnia do prowadzenia egzekucji z wierzytelności wynikających z umów dostaw, robót i usług zawartych po dniu zajęcia. W rozpatrywanej zaś sprawie taka sytuacja nie miała miejsca, gdyż zajęte wierzytelności wynikają z umów agencyjnych i umowy dzierżawy zawartych przed dokonaniem zajęcia. W niniejszej sprawie umowy najmu zostały zawarte na czas nieokreślony (art. 5 umowy agencyjnej z dnia 4 i 12 grudnia 2006 r. oraz § 3 umowy dzierżawy z dnia 6 października 2009 r.) i nie przewidywały przeniesienia praw własności, zatem mamy do czynienia ze świadczeniem usług. Dyrektor IS wyjaśnił, że dłużnik zajętej wierzytelności (wierzyciel zobowiązanego) w sposób bezprawny uchyla się od przekazania organowi kwot zajętej wierzytelności, jeżeli po wezwaniu go do przekazania kwot stanowiących wierzytelność zobowiązanego dokonuje czynności prawnych, których stronami obok niego są zobowiązany i jego wierzyciele, w wyniku których zarówno zobowiązany, jak i dłużnik zajętej wierzytelności stali się w stosunku do siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami, co dawało podstawę do dokonania potrąceń wzajemnych wierzytelności i nieprzekazywania do organu kwot należnych od zobowiązanego (wyrok WSA w Warszawie z 27 maja 2008 r., III SA/Wa 209/08).

W skardze wniesionej do WSA Skarżąca zarzuciła naruszenie art. 71a u.p.e.a. oraz art. 7-9 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r., poz. 267, dalej: "k.p.a.") przez brak przeprowadzenia wszechstronnego postępowania, w ramach którego organy egzekucyjne winny ustalić okoliczności faktyczne potwierdzające: (1) istnienie wymagalnej (niespornej) wierzytelności oraz (2) bezpodstawne uchylanie się dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania. Ponadto zarzucono organom błędną wykładnię art. 504 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: "k.c."), a także naruszenie art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 k.p.a. i art. 126 k.p.a. W ocenie Skarżącej organy odstąpiły zarówno od omówienia podstawy faktycznej, jak i wyjaśnienia podstawy prawnej.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że z okoliczności rozpoznawanej sprawy wynika, iż Skarżąca kwestionuje podstawę prawną do wydania zaskarżonego postanowienia (oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US) z uwagi na fakt, że nie posiada środków do uregulowania zajętej wierzytelności, a zatem, w jej ocenie, nie uchyla się bezpodstawnie od przekazania zajętej wierzytelności, jak stanowi art. 71a § 9 u.p.e.a. Z powołanego przepisu wynika, że przesłankami do określenia dłużnikowi wysokości nieprzekazanych (organowi egzekucyjnemu) wierzytelności przysługujących zobowiązanemu są: (1) fakt ich zajęcia przez organ egzekucyjny (w stosownym trybie); (2) bezpodstawne uchylanie się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. W zakresie pierwszej przesłanki WSA wskazał, że w rozpoznawanej sprawie okoliczność zajęcia wierzytelności zobowiązanego, przysługujących mu wobec dłużnika zajętej wierzytelności, siedmioma zawiadomieniami doręczonymi jest niewątpliwa i nie jest kwestionowana przez Skarżącą. W odniesieniu do drugiej przesłanki, tj. wydania orzeczenia, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a., do przeanalizowania pozostaje kwestia "bezpodstawnego uchylania się" od przekazania zajętej wierzytelności. Zwrot normatywny "bezpodstawnie uchyla się" należy interpretować jako przesłankę prawną a nie faktyczną. Uchylanie się przez dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania organowi egzekucyjnemu z przyczyn faktycznych, na przykład trudnej sytuacji ekonomicznej będzie stanowiło podstawę do wydania postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty. Przyjęcie poglądu, że uwzględnienie sytuacji finansowej dłużnika zajętej wierzytelności, jako podstawy do odmowy przekazania zajętych wierzytelności organowi egzekucyjnemu, prowadziłoby do uznania, że uprawnienia organu egzekucyjnego korzystającego z egzekucyjnego trybu realizacji zobowiązania byłyby mniejsze aniżeli głównego zobowiązanego będącego wierzycielem dla dłużnika zajętej wierzytelności (por. M. Król, Uprawnienia organu egzekucyjnego względem dłużnika zajętej wierzytelności, Przegląd Podatkowy, 2012, nr 3, s. 33). WSA pod uwagę wziął dwa oświadczenia złożone przez dłużnika zajętej wierzytelności. Pierwsze z nich z dnia 14 kwietnia 2009 r., w którym powołuje się on na swoją trudną sytuację ekonomiczną, wskazując że jego zobowiązania z tytułu opłat eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem obiektów są niewystarczające na pokrycie uznanych już zajęć. Oświadczenie to nie umożliwia skutecznego uchylania się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela, gdyż użyte w art. 71a § 9 u.p.e.a. określenie "bezpodstawnie uchyla się", nie odnosi się do okoliczności związanych ze złą kondycją finansową dłużnika zajętej wierzytelności. W drugim oświadczeniu z dnia 31 stycznia 2012 r., dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny o dokonywanych potrąceniach własnych zobowiązań wobec zobowiązanego z tytułu umów agencyjnych zawartych dnia 4 i 12 grudnia 2006 r. oraz umowy dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. z zadłużeniem zobowiązanego w związku z przejęciem jego kredytu bankowego (umowa sprzedaży wierzytelności z dnia 19 maja 2005 r.). Zarzut potrącenia, co do zasady, stanowi podstawę prawną pozwalającą uchylić się dłużnikowi zajętej wierzytelności od spełnienia świadczenia, jednak w rozpoznawanej sprawie WSA podziela stanowisko organów egzekucyjnych, które uznały okoliczność tę za nieskuteczną. Wbrew zarzutom skargi dokonana przez organy egzekucyjne wykładania art. 504 k.c. jest prawidłowa. Poza sporem pozostaje kwestia, że przepis ten ma zastosowanie także w przypadku zajęcia dokonanego w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z jego brzmieniem zajęcie wierzytelności przez osobę trzecią wyłącza umorzenie tej wierzytelności przez potrącenie tylko wtedy, gdy dłużnik stał się wierzycielem swojego wierzyciela dopiero po dokonaniu zajęcia albo gdy jego wierzytelność stała się wymagalna po tej chwili, a przy tym dopiero później aniżeli wierzytelność zajęta. Organy egzekucyjne właściwie zastosowały przywołaną regulację, przyjmując, że wierzytelności pieniężne z faktur wystawionych przez zobowiązanego na rzecz dłużnika zajętej wierzytelności stały się wymagalne po terminie, o którym mowa w art. 504 k.c. Dłużnik zajętej wierzytelności powołał się na okoliczność potrącenia dopiero w oświadczeniu z dnia 31 stycznia 2012 r., podczas gdy pierwsze zawiadomienia o zajęciu doręczone mu zostały w lutym 2009 r., zaś umowa sprzedaży wierzytelności została zawarta z bankiem dnia 19 maja 2005 r.

Zdaniem WSA nie mogły zostać naruszone, wskazane w skardze, przepisy postępowania administracyjnego, gdyż w przedmiotowej sprawie nie było prowadzone postępowanie wyjaśniające. Ponadto organ egzekucyjny nie miał obowiązku, a nawet podstawy prawnej do badania sytuacji finansowej dłużnika zajętej wierzytelności i analizowania wskazanych przez niego faktów i okoliczności faktycznych związanych z jego sytuacją ekonomiczną.

W skardze kasacyjnej wywiedzionej od powyższego orzeczenia Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:

I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 71a § 9 u.p.e.a., przez niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, iż Skarżąca, jako dłużnik zajętej wierzytelności, uchylała się od przekazywania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu, podczas gdy prawidłowo prowadzone postępowanie, kompletna i rzetelna analiza materiału dowodowego oraz obiektywnie pełne ustalenie stanu faktycznego sprawy powinny skutkować brakiem zastosowania tego przepisu z powodu braku istnienia przesłanek do jego zastosowania;

b) art. 504 k.c., gdyż przepis ten z uwagi na brak uregulowań w u.p.e.a., będzie miał w sprawie zastosowanie; jego naruszenie nastąpiło przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że wierzytelności pieniężne z faktur wystawionych przez zobowiązanego na rzecz dłużnika zajętej wierzytelności stały się wymagalne po terminie, o którym mowa w art. 504 k.c., co spowodowało niemożliwość potrącenia; prawidłowa interpretacja przepisu prowadzić powinna do wniosku, iż możliwość potrącenia jest wyłączona wtedy, gdy dłużnik zajętej wierzytelności stał się wierzycielem swego wierzyciela dopiero po dokonaniu zajęcia albo gdy jego wierzytelność stała się wymagalna po tej chwili (tj. po dokonaniu zajęcia), a przy tym dopiero później aniżeli wierzytelność zajęta; w niniejszej sprawie możliwość potrącenia nie została wyłączona z uwagi na fakt, iż wierzytelność E. s.c. E. i M. K. wobec A. sp. z o.o. powstała i stała się wymagalna już w 2006 r., na około dwa lata przed pierwszym zawiadomieniem organu egzekucyjnego przesłanym E. sp. c.; od tego roku dłużnik zajętej wierzytelności składał oświadczenia woli o potrąceniu.

II. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 133 § 1 p.p.s.a., przez wydanie wyroku na podstawie niekompletnych akt sprawy, mimo doniosłości dla rozstrzygnięcia sprawy zawartych w brakujących aktach informacji, tj. brakujących umów agencyjnych z dnia 4 i 12 grudnia 2006 r. oraz brakującego protokołu uzgodnień z dnia 14 lutego 2006 r., które to dokumenty stanowią załączniki do zażalenia na postanowienie Naczelnika US w sprawie wysokości nieprzekazanej kwoty, a dokumenty nie zostały przekazane WSA, a zatem akta sprawy są niekompletne w szczególności w zakresie tu wskazanym;

2) art. 133 § 1 p.p.s.a., przez naruszenie zakazu wyjścia poza materiał znajdujący się w aktach sprawy i dokonanie przez WSA własnych ustaleń faktycznych, tj. przyjęcie za podstawę orzeczenia faktu nieznajdującego odzwierciedlenia w aktach sprawy i uznanie, iż Skarżąca kwestionuje podstawę prawną do wydania postanowienia Dyrektora IS (oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US) z uwagi na fakt, iż nie posiada środków do uregulowania zajętej wierzytelności, podczas gdy z akt sprawy nie wynika, iż Skarżąca powołuje się na swoją trudną sytuację ekonomiczną; z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy wynika wprost, iż dłużnik zajętej wierzytelności powołuje się na fakt dokonywania potrąceń zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami kodeksu cywilnego;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., przez nieuchylenie postanowienia Dyrektora IS, a także postanowienia Naczelnika US oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., przez oddalenie skargi i nieuznanie stanowiska Skarżącej co do:

a) art. 71a § 1 i § 9 u.p.e.a., przez okoliczność, że postępowanie Skarżącej nie wypełnia art. 71a § 9 u.p.e.a., tj. brak jest podstaw do przyjęcia, że Skarżąca bezpodstawnie uchyla się od przekazania organowi egzekucyjnemu zajętej wierzytelności, a zatem nastąpiło jego niewłaściwe zastosowanie;

b) dokonanie błędnej wykładni art. 504 k.c.;

4) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 c) p.p.s.a., przez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy przepisów postępowania administracyjnego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

a) art. 7, art. 8 , art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez:

- nieprzeprowadzenie wszechstronnego postępowania w sprawie i niezbadanie oryginałów faktur VAT, umów oraz innych dokumentów potwierdzających wzajemne zobowiązania podmiotów oraz daty wymagalności roszczeń, które powstały po dniu zajęcia przedmiotowej wierzytelności;

- oparcie ustaleń faktycznych na protokole kontroli niepodpisanym przez Skarżącą;

- uchylenie się przez organ od wykrycia obiektywnej prawdy materialnej, co doprowadziło do nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego polegającego na przyjęciu, iż dłużnik zajętej wierzytelności jako podstawę do odmowy przekazania zajętej wierzytelności wskazał swoją trudną sytuację finansową oraz przyjęciu, że dłużnik nieskutecznie podnosił zarzut potrącenia, podczas gdy wnikliwa i wszechstronna analiza materiału dowodowego powinna prowadzić do wniosku, iż podstawą do nieprzekazywania kwot było dokonywanie zgodnej z prawem kompensaty między dłużnikiem zajętej wierzytelności, a zobowiązanym na podstawie oświadczeń woli o potraceniu; to nie jego sytuacja finansowa była powodem odmowy; ponadto, rzetelne zgromadzenie dowodów i rzetelna ich analiza powinna prowadzić do wniosku, iż udzielenie odpowiedzi organowi egzekucyjnemu w dniu 14 kwietnia 2009 r. wskazującej, że zobowiązania z tytułu opłat eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem obiektów nie wystarczą na pokrycie już uznanych zajęć, jest konsekwencją zawiadomień, w których organ wzywał dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty z "tytułu opłat eksploatacyjnych" związanych z utrzymaniem obiektów nie uiszczał zobowiązanemu bez zgody organu egzekucyjnego, a nie – jak twierdzą organy – w odpowiedzi tej dłużnik zajętej wierzytelności złożył oświadczenie odnośnie swojego stanu majątkowego;

b) art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 i art. 126 k.p.a., przez brak weryfikacji stanu faktycznego i brak omówienia oceny podstawy faktycznej i prawnej aktów wydanych przez organy administracji skarbowej;

5) art. 141 § 4 p.p.s.a., przez przedstawienie stanu faktycznego niezgodnie ze stanem rzeczywistym, albowiem wbrew twierdzeniom WSA Skarżąca nie kwestionuje podstawy prawnej do wydania zaskarżonego postanowienia Dyrektora IS (oraz poprzedzającego go postanowienia Naczelnika US) z uwagi na fakt, że nie posiada środków do uregulowania zajętej wierzytelności, natomiast prawidłowo ustalony stan faktyczny powinien prowadzić do wniosku, iż Skarżąca powołuje się na fakt dokonania potrącenia zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami kodeksu cywilnego, co z kolei znajduje odzwierciedlenie w aktach sprawy;

6) art. 141 § 4 p.p.s.a., przez błędne sporządzenie uzasadnienia z uwagi na dowolność argumentacji w zakresie rzekomego powoływania się Skarżącej na brak możliwości przekazania zajętych wierzytelności z powodu trudnej sytuacji ekonomicznej, sprowadzenia uzasadnienia wyroku do akceptacji stanowiska Dyrektora IS poprzez powielenie jego stanowiska odnośnie regulacji art. 504 k.c. bez wyrażenia sposobu rozumienia tego przepisu odniesionego do przedmiotu sporu.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej zostały uszczegółowione powyższe zarzuty.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.

Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie oparta została na obu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. Ze względu na sposób sformułowania zarzutów skargi kasacyjnej i jej uzasadnienia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie, na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym - wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Konstrukcja skargi kasacyjnej w zasadzie wyznacza zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej, poza przypadkami nieważności, które w tej sprawie nie zachodzą (art. 183 § 1 p.p.s.a.) oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Naczelny Sąd Administracyjny, działający jako sąd kasacyjny, nie został bowiem wyposażony w kompetencje do konkretyzowania, uściślania, czy też korygowania zarzutów wnoszącego skargę kasacyjną.

Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi kasacyjnej na wstępie zauważyć należy, iż zaskarżony wyrok WSA nie został wydany z naruszeniem art. 71a § 9 u.p.e.a. oraz art. 504 k.c.

Zgodnie z art. 71b u.p.e.a., jeżeli dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, zajęta wierzytelność albo część wierzytelności może być ściągnięta od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Podstawą wystawienia tytułu wykonawczego jest postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a. Tytuł wykonawczy wystawia organ egzekucyjny, który dokonał u dłużnika zajętej wierzytelności zajęcia wierzytelności.

Jeśli w sprawie jednoznacznie z innych dowodów wynika, że zajęta w trybie art. 89 u.p.e.a. wierzytelność została przez dłużnika uznana i że jest wykonalna, brak odpowiedzi dłużnika na wezwanie w trybie art. 89 § 3 u.p.e.a. bądź złożenie oświadczenia sprzecznego z wcześniejszym uznaniem, nie stanowi przeszkody do stosowania przez organ egzekucyjny wobec bezpodstawnie uchylającego się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności lub jego części środków, trybu, o którym mowa w art. 71b u.p.e.a. (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 22 lipca 2005 r., I SA/Gl 1813/04, opublikowany w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Okoliczność, iż zajęta wierzytelność została uznana i jest wymagalna może wynikać wprost z pisemnego oświadczenia uprawnionego do reprezentacji przedstawiciela dłużnika zajętej wierzytelności albo zostać ustalona w toku kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego, do której przeprowadzenia u dłużników zajętej wierzytelności organy egzekucyjne uprawnione są na mocy 71a § 1 u.p.e.a.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że bezspornym jest fakt, iż Skarżąca (prowadząca działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej E. s.c. E. i M. K.) uznała istnienie i wymagalność wierzytelności wobec A. sp. z o.o. pismami z dnia 19 marca 2009 r., z dnia 15 czerwca 2009 r., z dnia 5 października 2009 r., z dnia 19 stycznia 2010 r. oraz z dnia 31 stycznia 2012 r. Zatem, jak słusznie zauważył WSA, w zakresie pierwszej przesłanki, okoliczność zajęcia wierzytelności zobowiązanego A. sp. z o.o., przysługujących mu wobec Skarżącej jako dłużnika zajętej wierzytelności jest niewątpliwa i jako taka nigdy nie była kwestionowana przez Skarżącą. Nie budzi również wątpliwości kwestia braku realizacji zajętych wierzytelności wynikających z powyższych zawiadomień przez E. s.c. E. i M. K. z dnia 25 lutego 2010 r., skutkująca podjeciem czynności kontrolnych w dniu 2 marca 2013 r., które zgodnie z wolą kontrolowanego M. K. zostały wyznaczone na dzień 5 marca 2013 r. M. K. stwierdził, że "realizacją zajęcia egzekucyjnego zajmuje się księgowa w porozumieniu z właścicielami spółki". Pomimo stosownego pouczenia o prawie zgłoszenia wyjaśnień do protokołu, albo ich przedłożenia w formie pisemnej w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu, zgodnie z art. 71a § 7 u.p.e.a., uczestnicy czynności E. K. i M. K., nie zgłosili w trakcie tychże czynności kontrolnych w dniu 1 marca 2013 r., ani w późniejszym ustawowo skutecznym terminie żadnych wyjaśnień, ani uwag (merytorycznych lub formalnych). J. R., prowadzący księgowość firmy E. s.c. E. i M. K., jako podmiot umocowany do udziału w kontroli prawidłowości realizacji zastosowanego środka egzekucyjnego przeprowadzonej w dniu 5 marca 2013 r. oświadczył, że współpraca pomiędzy zobowiązaną spółką A. sp. z o.o., a E. s.c. E. i M. K. trwa od stycznia 2006 r., zaś od 2007 r. należności wynikające ze współpracy między wyżej wymienionymi podmiotami przekazywane są na rzecz różnych wierzycieli, w tym Urzędu Skarbowego w G. Comiesięczne zobowiązania E. s.c. E. i M. K. wobec A. sp. z o.o. wynoszą: 20.000,00 zł + VAT z tytułu umowy dzierżawy, opłaty eksploatacyjne dzierżawionych obiektów oscylują w granicach 2.000,00 – 3.000,00 zł + VAT, co brutto stanowi kwotę ok. 29.000,00 zł. Zgodnie z oświadczeniem reprezentującego dłużników zajętej wierzytelności, po raz ostatni środki pieniężne wynikające z dokonanych zajęć egzekucyjnych przekazane zostały na rachunek bankowy w dniu 26 października 2010 r. Do kontroli pełnomocnik dłużnika zajętej wierzytelności E. s.c. E. i M. K. przedłożył: komputerowy wydruk z programami księgowego, potwierdzający rozliczenia pomiędzy E. s.c. E. i M. K. a A. sp. z o.o. w okresie od 2009 r. do dnia 31 stycznia 2013 r., kopie umowy dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. pomiędzy podmiotami, kopię zawiadomienia o sprzedaży wierzytelności wydaną przez Bank dnia 13 stycznia 2006 r.

Odnosząc się do zarzutu niekompletnych akt egzekucyjnych, tj. pominięcia oryginałów faktur, na podstawie których dokonano kompensaty zadłużenia zobowiązanego, stwierdzić należy, że celem przeprowadzonych czynności kontrolnych było ustalenie przyczyn braku realizacji zajęć wierzytelności dokonywanych w okresie od dnia 29 stycznia 2009 r. do dnia 30 grudnia 2011 r., a zwłaszcza bezpodstawność takiego działania, pomimo uznania tych wierzytelności przez dłużnika zajętej wierzytelności. Ponadto wymaga w tym miejscu podkreślenia fakt, iż brak w materiale dowodowym oryginałów faktur, na podstawie których dokonano kompensaty z zadłużeniem, jakie posiada A. sp. z o.o. w oparciu o protokół uzgodnień z dnia 14 lutego 2006 r. oraz zawartą umowę dzierżawy w dniu 16 października 2009 r. nie miał wpływu na przeprowadzone czynności kontrolne, wdrożone wskutek realizacji zajęć wierzytelności dokonanych w okresie od dnia 29 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2011 r., a zwłaszcza bezpodstawność takiego działania, pomimo uznania tych wierzytelności przez E. s.c. E. i M. K. Zarówno organy obu instancji, jak i WSA wyjaśniły, że dłużnik zajętej wierzytelności nie może według swego uznania decydować o przeznaczeniu zajętych już wierzytelności, bądź ich uiszczeniu zobowiązanemu, bez zgody organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA podkreślił, że w razie niewykonania lub nienależytego wykonania ciążących na nim obowiązków związanych z realizacją zajęcia egzekucyjnego wierzytelności pieniężnej, odpowiada on za wyrządzone przez to wierzycielowi szkody na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego (art. 168c u.p.e.a.), a w przypadkach określonych w art. 168e u.p.e.a. może zostać nałożona na niego kara pieniężna. Zatem wielokrotnie akcentowany przez autora skargi kasacyjnej argument w zakresie niekompletnych akt sprawy, pozostaje bez wpływu na zasadność określenia wysokości nieprzekazanej kwoty przez dłużnika zajętej wierzytelności.

Przechodząc do spornego, w opinii Skarżącej, problemu rozumienia pojęcia bezpodstawności uchylania się dłużnika zajętej wierzytelności, zauważyć należy, że trafnie WSA stwierdził, iż terminologia pojęcia "bezpodstawnie uchyla się", jako zwrot normatywny, winna być interpretowana jako przesłanka prawna, a nie faktyczna. Innymi słowy uchylanie się przez dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania organowi egzekucyjnemu z przyczyn faktycznych, na przykład trudnej sytuacji ekonomicznej powoduje wydanie postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej kwoty. W niniejszej sprawie na uwagę zasługują dwa oświadczenia złożone przez dłużnika zajętej wierzytelności. Pierwsze z nich z dnia 14 kwietnia 2009 r., w którym (po uprzednim uznaniu dnia 19 marca 2009 r. zajętej wierzytelności, a przed uznaniem kolejnych: z dnia 15 czerwca 2009 r., z dnia 5 października 2009 r., z dnia 19 stycznia 2010 r.) powołuje się on na swoją trudną sytuację ekonomiczną, wskazując że jego zobowiązania z tytułu opłat eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem obiektów są niewystarczające na pokrycie uznanych już zajęć. Oświadczenie to nie umożliwia skutecznego uchylania się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela, gdyż – jak już wskazano – użyte w art. 71a § 9 u.p.e.a. określenie "bezpodstawnie uchyla się" nie odnosi się do okoliczności związanych ze złą kondycją finansową dłużnika zajętej wierzytelności. Natomiast w drugim oświadczeniu z dnia 31 stycznia 2012 r., dłużnik zajętej wierzytelności poinformował organ egzekucyjny o dokonanych potrąceniach własnych zobowiązań wobec zobowiązanego z tytułu umów agencyjnych zawartych dnia 4 i 12 grudnia 2006 r. oraz umów dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. z zadłużeniem zobowiązanego w związku z przejęciem jego kredytu bankowego (umowa sprzedaży wierzytelności z dnia 19 maja 2005 r.). Z akt sprawy wynika, że dłużnik zajętej wierzytelności, niezależnie od wyrażonego przez niego w oświadczeniach każdorazowego uznania zajętej wierzytelności oraz realizacji poprzednio dokonanych zajęć, uchylał się od obowiązku przekazywania kwot objętych powyższymi zawiadomieniami. Jako przyczyny wskazywał, że kwota zajętej wierzytelności w zakresie zobowiązań z tytułu opłat eksploatacyjnych związanych z utrzymaniem obiektów jest niewystarczająca na pokrycie już uznanych zajęć, zaś w piśmie z dnia 31 stycznia 2012 r. powołał się na okoliczność wzajemnych rozliczeń ze zobowiązanym w drodze kompensaty, co wynika z umowy dzierżawy z dnia 6 października 2009 r. (kwota zadłużenia zobowiązanego wobec dłużnika zajętej wierzytelności wynosiła 848.145,75 zł).

Końcowo odnosząc się do naruszenia wskazanych przez autora skargi kasacyjnej przepisów postępowania administracyjnego, tj. art. 7, art. 8 , art. 77 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. oraz art. 107 § 3 k.p.a. w zw. z art. 124 § 2 i art. 126 k.p.a., należy zgodzić się ze stanowiskiem WSA, który trafnie wskazał, że przepisy te nie mogły zostać naruszone, gdyż w niniejszej sprawie nie było prowadzone postępowanie wyjaśniające. Poza tym organ egzekucyjny nie miał obowiązku, a nawet podstawy prawnej do badania sytuacji, gdy dłużnik stał się wierzycielem swego wierzyciela dopiero po dokonaniu zajęcia albo gdy jego wierzytelność stała się wymagalna po tej chwili, a przy tym dopiero później aniżeli wierzytelność zajęta. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że "zajęcie wierzytelności przez osobę trzecią", o którym mowa w art. 504 k.c. dotyczy także zajęcia dokonanego w toku administracyjnego postępowania egzekucyjnego (K. Zawada [w:] Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I, red. K. Pietrzykowski, Warszawa 2005 r., s. 106). Tym samym, przepis ten ma również zastosowanie w przypadku dokonania potrącenia przez dłużnika zajętej wierzytelności w postępowaniu egzekucyjnym w administracji.

Należy zaznaczyć, że analiza materiału dowodowego w sposób jednoznaczny dowodzi, iż wierzytelności pieniężne wynikające z wystawionych faktur przez zobowiązaną spółkę A. sp. z o.o. na rzecz dłużników zajętej wierzytelności E. s.c. E. i M. K., stały się wierzytelnościami wymagalnymi po tej dacie. W przypadku gdy wierzytelności nie są wymagalne w momencie złożenia oświadczenia o potrąceniu, to w świetle art. 498 § 1 k.c., mogą być one objęte potrąceniem, a w konsekwencji nie dotyczy ich skutek potrącenia, o którym mowa w art. 498 § 2 k.c. Nie ulegają więc umorzeniu te wierzytelności, lecz nadal istnieją i mogą być przedmiotem zajęcia na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a. (wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 1380/06, opublikowany w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z kolei w wyroku z dnia 27 maja 2008 r., WSA w Warszawie stwierdził, że dłużnik zajętej wierzytelności (wierzyciel zobowiązanego) w sposób bezprawny uchyla się od przekazania organowi kwot zajętej wierzytelności, jeżeli po wezwaniu go do przekazania kwot stanowiących wierzytelność zobowiązanego dokonuje czynności prawnych, których stronami obok niego są zobowiązany i jego wierzyciele, w wyniku których zarówno zobowiązany jak i dłużnik zajętej wierzytelności stali się w stosunku do siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami, co dawało podstawę do dokonania potrąceń wzajemnych wierzytelności i nieprzekazywania do organu kwot należnych od zobowiązanego (zob. wyrok WSA, sygn. akt III SA/Wa 209/08, opublikowany w: www.orzeczenia.nsa.gov.pl)..

Właśnie taka sama sytuacja wystąpiła w przedmiotowej sprawie, na co jednoznacznie wskazuje chronologia zdarzeń. Dłużnik zajętej wierzytelności powołał się na okoliczność potrącenia dopiero w oświadczeniu z dnia 31 stycznia 2012 r., podczas gdy pierwsze zawiadomienia o zajęciu doręczone mu zostały w lutym 2009 r., zaś umowa sprzedaży wierzytelności została zawarta z bankiem dnia 19 maja 2005 r.

Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny za chybiony uznaje także zarzut naruszenia przepisu art. 141 § 4 p.p.s.a., przez przedstawienie stanu faktycznego niezgodnie ze stanem rzeczywistym. Nie można także uznać zarzutu dowolność argumentacji przedstawianej WSA w zakresie powoływania się Skarżącej na brak możliwości przekazania zajętych wierzytelności z powodu trudnej sytuacji ekonomicznej.

Z powyższych przyczyn na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.