I SA/Go 544/19 - Wyrok

Data orzeczenia	2019-10-29	
Data wpływu	2019-07-03	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.	
Sędziowie	Alina Rzepecka /przewodniczący/
Anna Juszczyk - Wiśniewska /sprawozdawca/
Jacek Niedzielski	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości	
Sygn. powiązane	III FSK 1789/21	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Oddalono skargę	
Powołane przepisy	Dz.U. 2018 nr 0 poz 1302; art. 151,art. 134 § 1; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r.  Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jednolity	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Grycuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2019 r. sprawy ze skargi "B." spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę w całości.	
Uzasadnienie
B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (powoływana dalej jako: "skarżąca", "spółka", "podatnik", "strona"), reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] (powoływanego dalej jako: "organ odwoławczy", "SKO", "Kolegium") z dnia [...] maja 2019 r. nr [...]. Decyzją tą Kolegium utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta [...] (powoływanego dalej jako: "Burmistrz", "organ pierwszej instancji") z dnia [...] września 2018 r. nr [...] określającą skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017r. w kwocie 425.376 zł.

Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny.

Wnioskiem z dnia [...] grudnia 2016 r. (wpływ do organu 27grudnia 2016 r.) B. sp. z o.o. zwróciła się do Burmistrza Miasta o udzielenie zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis począwszy od roku 2017.

W piśmie z dnia [...] marca 2017 r. Burmistrz poinformował spółkę, że na podstawie Uchwały Rady Miasta [...] z dnia 22 września 2016 r. nr XXII/160/16 (powoływanej dalej jako: "Uchwała") wniosek został przyjęty i podatnik nabył prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis od gruntów, budynków i budowli stanowiących nową inwestycję. Zaznaczył, że zwolnienie przysługuje (przy zachowaniu limitu pomocy de minimis) na okres trzech lat czyli od [...] kwietnia 2017 r. do [...] marca 2020 r. Wskazał również, że skumulowana pomoc de minimis udzielona spółce (na podstawie Uchwały oraz każdej innej pomocy de minimis) nie może przekroczyć limitu równowartości 200 tyś. euro w ciągu dowolnych trzech kolejnych lat. W razie wykorzystania zwolnienia w kwocie maksymalnej przed upływem trzyletniego okresu zwolnienia, Spółka winna zawiadomić o tym fakcie Burmistrza przed dniem przekroczenia kwoty maksymalnej, w kolejnych latach korzystania ze zwolnienia. Nadto zaznaczył, że spółka zobowiązana jest do składania do dnia 30 stycznia każdego roku, wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis (w tym pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie) otrzymanych w roku, w którym korzysta ze zwolnienia oraz w ciągu dwóch poprzedzających go lat. Burmistrz wskazał również, że zgodnie z oświadczeniem, przedsiębiorca zna przepisy dotyczące udzielanej pomocy i obowiązki związane z faktem korzystania ze zwolnienia podatkowego.

W dniu 18 kwietnia 2018 r. do organu podatkowego wpłynęła złożona przez spółkę deklaracja na podatek od nieruchomości za 2018 r., w której podatnik uwzględnił fakt korzystania ze zwolnienia przez cały 2018 rok. W deklaracji spółka nie wykazała wartości posiadanych budowli. Razem z deklaracją, przesłała oświadczenie o pomocy uzyskanej w latach 2016-2018; zaświadczenie o pomocy de minimis uzyskanej w 2017 r. (Podatnik otrzymał je w dniu 12 kwietnia 2018 r.) oraz pismo zawierające czynny żal w związku z nieterminowym złożeniem deklaracji i informacji wynikających z Uchwały.

W piśmie z dnia [...] maja 2018 r. Burmistrz wezwał spółkę do złożenia korekty deklaracji. Wyjaśnił, że zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 Uchwały, gdy przedsiębiorca nie dopełnił obowiązku przedłożenia w terminie dokumentów określonych w niniejszej uchwale, traci prawo do zwolnienia od dnia jego uzyskania. Stwierdził, że w ww. terminie podatnik nie złożył żadnego z dokumentów, a obowiązku tego dopełnił dopiero 18 kwietnia 2018 r. Nadto pouczył stronę, że jeśli nie złoży korekty deklaracji w wyznaczonym terminie, zostanie wszczęte z urzędu postępowanie w celu określenia podatku od nieruchomości za lata 2017-2018.

Na skutek braku odzewy ze strony spółki Burmistrz Miasta postanowieniem z dnia [...] czerwca 2018 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017.

Następnie wezwaniem z [...] czerwca 2018 r. wezwał spółkę do określenia wartości budowli będących w jej posiadaniu.

W odpowiedzi na powyższe spółka wskazała, że zarówno budynek, jak i budowle przez nią wybudowane zostały przyjęte do użytkowania jako kompletne i zdatne do użytku w lutym 2017 r. Z tą też datą spółka rozpoczęła użytkować budynek i budowle. Strona zaznaczyła, że wartość stanowiąca podstawę opodatkowania jest zatem możliwa do określenia dopiero na dzień [...] stycznia 2018 r. i wynosi 2.901.116,65 PLN. Jednakże, w ocenie podatnika, powyższa informacja nie jest istotna w świetle faktu, iż spółka korzysta ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na mocy Uchwały.

Spółka stwierdziła, że Uchwała najwyraźniej rozróżnia różne rodzaje danych - jedne nazywając informacjami a inne dokumentami, natomiast skutek utraty prawa do zwolnienia przewiduje jedynie w odniesieniu do braku przedłożenia dokumentów, a nie informacji. W świetle powyższego, naruszenie obowiązku przedłożenia informacji w terminie określonym w Uchwale nie skutkuje utratą prawa do zwolnienia, a ponadto obowiązek ten spółka wypełniła składając w dniu 18.04.2018 r. stosowne informacje wraz z czynnym żalem.

Nadto skarżąca podniosła, że nie otrzymała od organu zaświadczenia o pomocy de minimis przed 30 stycznia 2018 r., które przy rozszerzonej wykładni literalnego brzmienia Uchwały można by poczytywać za "dokument" rozumiany jako pismo urzędowe. W konsekwencji nie była w stanie spełnić wymogu przedłożenia "dokumentu" w terminie do 30 stycznia 2018 r.

Wezwaniem z dnia [...] lipca 2018 r. Burmistrz wezwał skarżącą do określenia wartości budowli, która powinna stanowić podstawę opodatkowania w 2017 roku.

W odpowiedzi na powyższe spółka wskazała, że wartość ta nie widnieje w księgach Spółki na dzień [...] stycznia 2017 r., gdyż przyjęcie do użytkowania nastąpiło dopiero w lutym 2017 r. po zakończeniu budowy budowli towarzyszących, typu ogrodzenia, oświetlenie zewnętrzne. Wartość stanowiąca podstawę opodatkowania jest zatem najbardziej właściwa do określenia dopiero na dzień [...] stycznia 2018 r. i wynosi 2 901 116,65 PLN. Uwzględniwszy jednak stan prac budowalnych w zakresie budowli na dzień [...] stycznia 201 r. strona - posała, iż wartość budowli na ten dzień wynosiła 2.641.116,65 PLN.

Decyzją z dnia [...] września 2018 r. Burmistrz Miasta określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. w wysokości 425.376 zł.

W motywach uzasadnienia decyzji organ pierwszej instancji podniósł, że w deklaracji podatkowej złożonej dnia 1 lutego 2017 r. podatnik zgłosił do opodatkowania działkę nr [...] przy ul. [...] o powierzchni 22.873,00 m2 oraz znajdujące się na niej budynki o powierzchni użytkowej 16.85,40 m2. Podatnik zastosował właściwe stawki wynikające z Uchwały Nr XXIII/169/16 i obliczył należny podatek w kwocie 372.554,00 zł. Powierzchnia gruntów i budynków jest bezsporna w niniejszej sprawie -wynikają one z aktów notarialnych i dokumentacji budowlanej.

Burmistrz wyjaśnił, że jego wątpliwości wzbudził fakt niezgłoszenia przez podatnika w deklaracjach na 2017 r., wartości budowli. Jednak wartość ta została podana przez stronę w piśmie z dnia [...] sierpnia 2018 r. i wynosiła 2.641.116,65 zł, według stanu prac budowlanych w zakresie budowli na dzień [...] stycznia 2017 r. Taką też wartość organ pierwszej instancji przyjął przy określaniu wysokości zobowiązania podatkowego za 2017 r.

Odnosząc się do kwestii utraty prawa do zwolnienia Burmistrz stwierdził, że w sprawie zachodzą przesłanki z § 6 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 Uchwały. Zaznaczył, że spółka zgłaszając zamiar korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie Uchwały, miała świadomość, że dysponuje budowlami - sama dołączyła do zgłoszenia dokumentację budowlaną, w której wymienione są budowle.

Burmistrz podkreślił, że w piśmie informującym o przyjęciu wniosku i nabyciu prawa do zwolnienia, wskazano, że zwolnienie dotyczy gruntów, budynków i budowli. Mimo tego, w korekcie deklaracji z dnia [...] czerwca 2017 r., w której podatnik wykazywał, jakie przedmioty opodatkowania podlegają zwolnieniu, posiadanych budowli nie wykazał. Tym samym zataił istotną informację mającą wpływ na uprawnienie do zwolnienia - wprowadził w błąd organ podatkowy, który na podstawie niepełnej deklaracji wydał zaświadczenie o pomocy de minimis na kwotę mniejszą, niż wynikałaby z prawidłowej deklaracji. W konsekwencji nie było możliwe właściwe monitorowanie pomocy otrzymanej przez Spółkę, a w szczególności, ustalenie momentu przekroczenia progu de minimis. W ocenie organu pierwszej instancji nietrudno wyobrazić sobie sytuację (zwłaszcza biorąc pod uwagę deklarowaną przez podatnika we wniosku z dnia [...].12.2016 r. wartość inwestycji), że kwota de minimis mogłaby zostać przekroczona jeszcze w 2017 r.

Burmistrz stwierdził, że drugą okolicznością prowadzącą do utraty prawa do zwolnienia od dnia jego uzyskania, jest nie dopełnienie obowiązku przedłożenia w terminie dokumentów określonych w niniejszej uchwale.

Burmistrz wskazał na § 3 ust. 5 w powiązaniu z ust. 2 pkt 3 Uchwały, art. 37 ust. 7 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (tj. Dz. U. z 2018 r. poz. 362 ze zm.) oraz art. 6 ust. Rozporządzenia Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18.12.2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 10 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L nr 352 z 24.12.2013). Następnie, odnosząc się do stanowiska spółki jakoby w pkt. 5 pisma z dnia [...] marca 2017 r. informującego o nabyciu prawa do zwolnienia, organ podatkowy ograniczył jego możliwość, wywiązania się z obowiązku poinformowania o wielkości uzyskanej pomocy, stwierdził, że nie ma możliwości, aby pismo organu niemające nawet rangi decyzji, wpływało na uprawnienia podatnika wynikające z przepisów prawa - uprawnieniem tym była możliwość złożenia oświadczenia o otrzymanej pomocy, jako alternatywa dla przekazywania wszystkich zaświadczeń.

Burmistrz zauważył że podatnik, jako podmiot racjonalny, znający przepisy prawa, które go dotyczą oraz dbający o swój interes powinien dołożyć staranności, aby w terminie wywiązać się z obowiązku wynikającego zarówno z prawa lokalnego, krajowego, jak i unijnego.

Nadto, w ocenie organu pierwszej instancji, okoliczność, że w przepisie § 6 ust. 1 Uchwały użyto słowa "dokumenty" a w przepisie § 3 ust. 5 słowa "informacji" jest oczywistym błędem językowym, gdyż celem uchwałodawcy było wprowadzenie zapisu, który umożliwiałby sprawne monitorowanie wielkości udzielanej pomocy i zapewnienie, że nie są przekraczane limity de minimis. Przyjęcie językowej interpretacji ww. przepisów prowadziłoby do sytuacji absurdalnej, w której za brak złożenia "informacji nie byłoby żadnej konsekwencji, a usankcjonowany obowiązek przedłożenia "dokumentów nie dotyczyłby żadnych dokumentów. Wobec powyższego zasadne jest odstępstwo od językowej wykładni przepisów Uchwały, a przyjęcie wyników interpretacji celowościowej.

Podsumowując, organ pierwszej instancji stwierdził, że w sprawie zasadne jest zastosowanie przepisu § 6 ust. 1 pkt 3 i 4 Uchwały, co oznacza, że spółka traci prawo do zwolnienia od dnia jego uzyskania tj. od [...].04.2017 r.

Od powyższej decyzji spółka wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia w związku z naruszeniem:

1) § 6 w związku z § 3 Uchwały, w związku z uznaniem, iż utraciła prawo do zwolnienia od podatku od nieruchomości, pomimo braku ku temu przesłanek;

2) art. 120 oraz art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), poprzez działanie organu wbrew przepisom prawa oraz w sposób niewzbudzający zaufania do organu; jak również naruszenie art. 130 § 3 Ordynacji Podatkowej poprzez brak zapewnienia bezstronności pracownika organu zajmującego się sprawą.

Spółka podtrzymała stanowisko prezentowane w piśmie z dnia [...] lipca 2019 r.

Jednocześnie podniosła, że obie sprawy, tj. przyznanie pomocy, wydanie zaświadczenia jak również postępowanie podatkowe prowadziły te same osoby – K.F. i M.Ł.

Decyzją z dnia [...] maja 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W ocenie organu odwoławczego treść przepisów Uchwały nie budzi wątpliwości interpretacyjnych.

Kolegium zaznaczyło, że zwolnienie od podatku od nieruchomości wprowadzone Uchwałą jest preferencją podatkową, z której podatnik może skorzystać przy spełnieniu ścisłe określonych warunków. Odstępstwo od nich skutkuje utratą prawa do skorzystania z określonej preferencji podatkowej (w tym przypadku zwolnienia podatkowego). W związku z tym to podatnik powinien dołożyć należytej staranności w celu uzyskania i utrzymania zwolnienia podatkowego. W tym celu powinien złożyć bądź to zaświadczenie o pomocy de minimis, bądź w razie jego braku stosowne oświadczenie o otrzymaniu pomocy bądź jej nieotrzymaniu. Przy czym nie ma znaczenia, czy pomoc została otrzymana od organu podatkowego decydującego o zwolnieniu podatkowym.

Organ odwoławczy stwierdził, że brak zaświadczenia o otrzymanej pomocy de minimis od Burmistrza nie zwalniał podatnika od obowiązku złożenia odpowiedniego oświadczenia, bez względu na to czy Burmistrz mógł pozyskać taką informację z urzędu czy nie. Tym bardziej, że podatnik mógł otrzymać pomoc de minimis z innego źródła, o czym organ pierwszej instancji mógł nie wiedzieć. Kolegium wyjaśniło, że składanie informacji wymienionych w § 3 ust. 5 Uchwały obejmuje swoim zakresem zarówno składanie zaświadczeń o pomocy de minimis, a w razie ich braku oświadczeń (o pomocy bądź jej nieotrzymaniu), i to właśnie w tej formie oraz we wskazanym terminie. W związku z powyższym, Kolegium stwierdziło, że podatnik nie dotrzymał obowiązków formalnych określonych w ww. Uchwale i w tym zakresie decyzja Burmistrza jest prawidłowa.

Odnosząc się do zarzutu prowadzenia poszczególnych postępowań przez tego samego pracownika, a tym samym naruszenia art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej, Kolegium stwierdziło, że sam fakt prowadzenia różnych postępowań przez tego samego pracownika, leżących w zakresie jego obowiązków służbowych, nie może stanowić podstawy do uznania, ani nawet uprawdopodobnienia braku jego bezstronności. Ponadto zaznaczyło, że z akt sprawy wynika, iż podatnik o fakcie prowadzenia różnych postępowań (podatkowe, wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis) przez tego samego pracownika organu dowiedział się podczas zapoznawania się z zebranym materiałem dowodowym w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez organ pierwszej instancji, a więc jeszcze przed wydaniem zaskarżonej decyzji, czyli w sytuacji gdy postępowanie trwało. Wynika z tego, że wbrew swoim twierdzeniom miał czas, aby zareagować w ramach normy przepisu art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej i złożyć wniosek o wyłączenie pracownika, czego nie uczynił.

W ocenie Kolegium również zarzut naruszenia art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej nie znajduje uzasadnienia. Treść przepisów dających podatnikowi prawo

do skorzystania z preferencji podatkowych była jasna, stan faktyczny nie budził wątpliwości a postępowanie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy, włącznie z umożliwieniem podatnikowi czynnego w nim udziału.

Na powyższą decyzję spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła skargę, zarzucając naruszenie:

1) § 6 ust. 1 pkt 3 i 4 w zw. z § 3 ust. 2 pkt 3 oraz § 3 ust. 5 Uchwały w związku z art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U z 2010 r., poz. 613 ze zm.) poprzez podtrzymanie przez SKO decyzji Burmistrza Miasta, zgodnie z którą spółka utraciła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości, pomimo braku ku temu przesłanek;

2) art. 120 oraz art. 121 w związku z art. 130 § 3 Ordynacji Podatkowej, poprzez niedostrzeżenie przez SKO, że obydwie okoliczności – tj. błąd pracownika Urzędu Miasta [...] polegający na wydaniu zaświadczania o pomocy de minimis po terminie oraz prowadzenie postępowania podatkowego zmierzającego do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i stwierdzającej utratę prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości przez tę samą osobę wywołują wątpliwości co do bezstronności pracownika urzędu, a brak wyłączenia pracownika urzędu od udziału w postępowaniu skutkuje wydaniem wadliwej decyzji przez Burmistrza Miasta.

Wobec podniesionych zarzutów spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, według norm prawem przepisanych.

Skarżąca wskazała, że Kolegium w swojej decyzji powołuje jako podstawę rozstrzygnięcia jedynie § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały jako przesłankę utraty prawa do zwolnienia, jednocześnie utrzymując w mocy całą decyzję Burmistrza. Strona wnioskuje z powyższego, że SKO również pośrednio traktuje za słuszny pogląd Burmistrza Miasta w zakresie naruszenia § 6 ust. 1 pkt 3 Uchwały.

Spółka wyjaśniła, że w żadnym momencie, ani na etapie ubiegania się o ulgę ani w okresie korzystania ze zwolnienia nie miała zamiaru podawać nieprawdy ani zatajać informacji. Podniosła, że na moment ubiegania się o zwolnienie przekazała informacje na temat budowli, zatem nie może być mowy o jakimkolwiek zatajeniu informacji. Stwierdziła również, że to organ zobowiązany jest do kontroli limitu wielkości udzielanej pomocy i w tym zakresie po pierwsze powinien w terminie wydać zaświadczenie o pomocy przez organ udzielonej w poprzednim roku a po drugie, dysponując pełną informacją na temat obiektów, których posiadanie rodzi obowiązek w podatku od nieruchomości, zweryfikować prawidłowość sporządzanej przez Spółkę deklaracji. Wobec powyższego skarżąca stwierdziła, że w sprawie nie ma zastosowania § 6 ust. 1 pkt 3 Uchwały. W rzeczywistości limit pomocy nie zostałby przekroczony w roku 2017, co było stosunkowo łatwe do stwierdzenia w momencie, kiedy organ pierwszej instancji uzyskał informację o wartości budowli.

Odnosząc się z kolei do przesłanki wskazanej w § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały spółka zaznaczyła, że Uchwala łączy utratę prawa do zwolnienia z niedopełnieniem obowiązku przedłożenia w terminie dokumentów w niej określonych, przy czym rodzaj tych dokumentów nie jest w Uchwale określony. W § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały odniesiono się do "dokumentów określonych w niniejszej uchwale", natomiast § 3 ust. 5 do "informacji wymienionych w § 3 ust. 2 pkt 3". W ocenie skarżącej regulacja § 6 Uchwały nie precyzuje więc, o jakie dokumenty określone w Uchwale chodzi. Skarżąca stwierdziła, że naruszenie obowiązku przedłożenia informacji w terminie określonych w uchwale (30 stycznia kolejnego roku) nie skutkuje utratą prawa do zwolnienia. Jednocześnie podkreśliła, iż obowiązek ten wypełniła składając w dniu 18 kwietnia 2018 r. stosowne informacje.

Nadto skarżąca zauważyła, że odesłanie w § 3 ust. 5 Uchwały do § 3 ust, 2 pkt 3 jest również nieprecyzyjne. Dotyczy ono bowiem obowiązku składania "w kolejnych latach korzystania ze zwolnienia" wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis (w tym pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie), otrzymanych w toku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy otrzymanej w rym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym zakresie. W ocenie strony zachowanie sensu tych regulacji mogłoby mieć miejsce wówczas, gdyby chodziło o zaświadczenia lub oświadczenia wydane lub złożone w odniesieniu do kolejnych lat korzystania ze zwolnienia. Tymczasem literalne brzmienie przepisu wskazuje, iż w kolejnych latach podatnik ma składać zaświadczenia/oświadczenia o wielkości pomocy uzyskanej w roku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat.

Skarżąca podniosła również, że Burmistrz w piśmie przyznającym pomoc dokonał wykładni przepisu § 3 pkt 5 Uchwały, wskazując, iż spółka zobowiązana jest do 30 stycznia kolejnego roku przedkładać organowi zaświadczenia o pomocy de minimis otrzymane w roku, w którym korzysta z pomocy oraz w ciągu dwóch poprzednich lat. Posłużył się zatem wyłącznie określeniem zaświadczenia, a ponadto posługuje się pojęciem "zaświadczenia otrzymanego w roku, w którym korzysta z pomocy" - inaczej niż literalne brzmienie Uchwały - w roku, w którym ubiega sie o pomoc. Wobec tego, pomimo iż, jak powyżej wskazano, literalna wykładnia zapisów Uchwały nie pozwala wyciągnąć jednoznacznych wniosków co do obowiązków podatnika, przyjąć należy iż właściwej ich wykładni dokonał organ stosując je i wprost wskazując podatnikowi co należy do jego obowiązków.

Skarżąca wskazała, że organ nie wydał zaświadczenia o pomocy de minimis w wymaganym przepisami prawa terminie. Możliwy najpóźniejszy termin na wydanie zaświadczenia minął z dniem 1 czerwca 2017 r. Tymczasem zaświadczenie zostało wydane w dniu [...] kwietnia 2018 r. i przekazane spółce dopiero 12 kwietnia 2018 r. W konsekwencji, podatnik nie miał możliwości przekazania tego zaświadczenia w terminie.

Strona nadmieniła, że organ w zaświadczeniu zobowiązany jest wskazać wielkość otrzymanej przez beneficjenta pomocy, w konsekwencji uznać należy, iż t o organ miał wiedzę jak wysoka ulga została spółce przyznana. Wobec czego miał też możliwość kontroli przysługującego spółce limitu. Spółka zaznaczyła, że podmioty udzielające pomocy, na podstawie art. 32 ustawy o pomocy publicznej są obowiązane do sporządzania i przedstawiania Prezesowi Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów sprawozdań o udzielonej pomocy publicznej. Informacje te przekazywane są następnie do bazy danych SUDOP, która umożliwia wyszukiwanie pomocy uzyskiwanej przez danego beneficjenta. W ocenie spółki funkcjonalność tego systemu z pewnością znana jest organowi.

W przekonaniu strony w sprawie zastosowanie powinien znaleźć art. 2a Ordynacji podatkowej.

Nadto skarżąca podniosła, że wszystkie sprawy, tj. przyznanie pomocy, wydanie zaświadczenia jak również postępowanie podatkowe prowadziła ta sama osoba. W tej sytuacji, w ocenie skarżącej, trudno oprzeć się wrażeniu, iż organy obu instancji próbują obciążyć podatnika rezultatem popełnionych błędów oraz efektem nieprecyzyjnej Uchwały.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga okazała się niezasadna.

Na wstępie przypomnieć należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. - powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.

Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2019 r. utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] września 2018 r. określającą skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017r. w kwocie 425.376 zł.

Spór między stronami niniejszego postępowania budzi kwestia utraty przez skarżącą prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2017 r. na podstawie Uchwały Rady Miasta z 22 września 2016 r. nr XXII/160/16 a w konsekwencji, z uwagi brak korekty deklaracji w tym zakresie, określenie skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za wskazany okres. Organ podatkowy stwierdził bowiem, że skarżąca nie wywiązała się z obowiązków warunkujących przyznanie zwolnienia, określonych § 6 ust. 1 pkt 3 i 4 Uchwały. Z wioskami organów podatkowych nie godzi się skarżąca podnosząc, że przepisy uchwały budzą wątpliwości interpretacyjne w zakresie przesłanek, które należy spełnić by uzyskiwać określoną w Uchwale pomoc oraz, że to z winy organu nie przedłożyła wymaganych dokumentów, a tym samym, że nie utraciła prawa do przedmiotowego zwolnienia.

W sprawie należy rozstrzygnąć więc, czy Skarżąca utraciła prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości w związku z niespełnieniem przez Spółkę w 2018 r. warunków do uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości oraz czy utrata tego prawa uprawniała organ do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.

W ocenie Sądu stanowisko organów podatkowych o niespełnieniu przez Spółkę w 2018 roku warunków uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis było uzasadnione. Wobec utraty zwolnienia, organ posiadał uprawnienie do określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r.

Kwestia niespełnienia warunków uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości w 2018 r. była rozstrzygana przez tutejszy sąd w sprawie o sygn. I SA/Go 545/19. Z związku z powyższym w niniejszej sprawie w tym zakresie argumentacja jest tożsama.

Zgodnie z § 1 ust. 1 Uchwały zwalnia się z podatku od nieruchomości, w ramach pomocy de minimis, na okres 3 lat grunty, budynki i budowle stanowiące nową inwestycję na terenie miasta [...].

Zgodnie z § 2 ust. 1 Uchwały zwolnienie od podatku od nieruchomości stanowi pomoc de minimis udzielaną zgodnie z rozporządzeniem Komisji (UE) nr 1407/2013 z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. U. UE L 352 z dnia 24 grudnia 2013 r.).

Stosownie do § 3 ust. 1 Uchwały zwolnienia od podatku udziela się, na udokumentowany wniosek przedsiębiorcy, złożony w Urzędzie Miasta nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia, w którym przedsiębiorca spełnił warunki uchwały.

W ust. 2 § 3 Uchwały wskazano, że kompletny wniosek składa się z:

1) wypełnionego formularza zgłoszenia zamiaru korzystania ze zwolnienia - załącznik do uchwały;

2) kopii decyzji pozwolenia na budowę nowego budynku lub rozbudowę istniejącego oraz kopii decyzji o pozwoleniu na użytkowanie;

3) wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis (w tym pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie), otrzymanych w roku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym zakresie;

4) informacji niezbędnych do udzielenia pomocy de minimis, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc de minimis (Dz. U. Nr 53, poz. 311 z późn. zm.).

Po otrzymaniu kompletnego wniosku Burmistrz Miasta potwierdza na piśmie spełnienie warunków do uzyskania zwolnienia (§ 3 ust. 3 uchwały).

Przedsiębiorca nabywa prawo do zwolnienia, od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał pismo, o którym mowa w pkt 3 (§ 3 ust. 4 Uchwały).

W kolejnych latach korzystania ze zwolnienia, przedsiębiorca, który nabył prawo do tego zwolnienia, obowiązany jest do składania do 30 stycznia każdego roku, informacji wymienionych w § 3 ust. 2 pkt 3 (§ 3 ust. 5 Uchwały)

W razie wykorzystania zwolnienia w kwocie maksymalnej określonej w § 2 przed upływem trzyletniego okresu zwolnienia, przedsiębiorca winien zawiadomić o tym fakcie organ podatkowy przed dniem przekroczenia kwoty maksymalnej (§ 3 ust. 6 Uchwały).

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Uchwały przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia od dnia jego uzyskania, gdy:

1) zbędzie nieruchomość będącą przedmiotem zwolnienia w okresie korzystania z pomocy;

2) przyczyni się do wystąpienia, w trakcie korzystania ze zwolnienia, zaległości z tytułu podatków i opłat wobec budżetu Miasta [...];

3) podał nieprawdę lub zataił informacje co do okoliczności uprawniających do uzyskania zwolnienia;

4) gdy nie dopełnił obowiązku przedłożenia w terminie dokumentów określonych w niniejszej uchwale.

W przypadku utraty warunków uprawniających do zwolnienia z podatku od nieruchomości podatnik zobowiązany jest powiadomić pisemnie organ podatkowy, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności powodujących utratę prawa do zwolnienia oraz złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości lub korekty informacji w sprawie podatku od nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (ust. 2 § 6 Uchwały).

W przypadku utraty prawa do zwolnienia podatnik zobowiązany jest do zapłaty podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za cały okres czasu, w którym korzystał ze zwolnienia, zgodnie z procedurą określoną w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (ust. 3 § 6 Uchwały).

Przechodząc do wykładni ww. przepisów stwierdzić należy, że w § 3 Uchwały wskazano zasady uzyskania zwolnienia w podatku od nieruchomości oraz obowiązki ciążące na beneficjencie udzielonej w ten sposób pomocy. Przedsiębiorca korzystający z preferencji podatkowej, o której mowa w § 1 Uchwały, na mocy jej § 3 ust. 2 pkt 3 zobowiązany został do składania do 30 stycznia każdego roku, wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis (w tym pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie), otrzymanych w roku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym zakresie;

Niedopełnienie tego obowiązku, zgodnie z § 6 ust. 4 Uchwały skutkuje utratą przedmiotowego zwolnienia.

Trafnie zauważyła Skarżąca § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały odnosi się do "dokumentów określonych w niniejszej uchwale", natomiast § 3 ust. 5 do "informacji wymienionych w § 3 ust. 2 pkt 3". Sąd nie podzielił jednak stanowiska Spółki, że użycie różnych określeń w ww. przepisach powodowało, że Uchwałę w tym zakresie dotykały uniemożliwiające jej stosowanie sprzeczności treściowe. Nie można więc, wbrew oczekiwaniom strony, na podstawie tych przepisów wywieść, że naruszenie obowiązku przedłożenia informacji w terminie określonym w uchwale nie skutkowało utratą prawa do zwolnienia.

Tym niemniej, w ocenie Sądu, SKO dokonało nieprawidłowej, choć w stopniu niemającym wpływ na treść rozstrzygnięcia, wykładni § 3 pkt 5 Uchwały. Organ ten mianowicie wadliwie zrównał pojęcie "informacji", o których mowa w tym przepisie z pojęciem "dokumentów", o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały, przyjmując, iż stanowić je muszą zaświadczenia i oświadczenia, o których mowa w § 2 ust. 2 pkt 3 Uchwały.

Tymczasem wykładni przytoczonych regulacji § 6 ust. 1 pkt 4 i § 3 ust. 5 uchwały należy dokonywać z uwzględnieniem reguły wykładni jaką jest zakaz wykładni synonimicznej, oznaczający, że różnym zwrotom użytym w akcie prawnym nie należy nadawać tego samego znaczenia (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Wydanie II, Toruń 2010, str. 118). Zresztą rozporządzenie Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r. w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" (Dz.U. z 2016 r., poz. 283) stanowi, że do oznaczenia jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami. Należy zatem przyjąć, że racjonalny językowo prawodawca (tu: uchwałodawca) celowo użył w Uchwale dwóch różnych zwrotów wyrażających rozróżnialne zakresowo pojęcia. Przyjęcie ich tożsamego zakresu semantycznego byłoby z opisanym zakazem sprzeczne.

Wymieniona reguła wykładni, nakazuje więc przyjąć, że użyty w § 3 ust. 5 Uchwały zwrot "informacja" miał inne znaczenie niż użyty w § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały zwrot "dokumenty". Nie można również uznać, że "informacja" to oświadczenia i zaświadczenia, o których mowa w § 3 ust. 2 pkt 3 Uchwały.

Wg znaczenia słownikowego, przez "informację" należy rozumieć "to, co powiedziano lub napisano o kimś lub o czymś, zakomunikowanie czegoś; wiadomość, wskazówka, pouczenie" (zob. hasło "informacja" [w:] Wielki słownik języka polskiego, PWN, Warszawa 2018). Oznacza to zatem określoną, daną do czyjejś wiadomości, treść. Tymczasem przez "dokument" - co jest oczywiste bez odwoływania się do definicji słownikowych - należy uznać fizyczny nośnik informacji, mający formę czy to papierową czy też np. pliku elektronicznego.

Odnosząc te spostrzeżenia do zapisów Uchwały, należy zauważyć, że § 3 ust. 2 pkt 3 Uchwały szczegółowo określał jakie dokumenty należy złożyć dla uzyskania pomocy de minimis w postaci zwolnienia od podatku od nieruchomości. Miały to być: wszystkie zaświadczenia o pomocy de minimis (w tym pomocy de minimis w rolnictwie i rybołówstwie), otrzymane w roku, w którym podatnik ubiega się o pomoc oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat, albo oświadczenia o wielkości pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym zakresie. W myśl natomiast § 3 ust. 5 Uchwały beneficjent, w kolejnych latach korzystania ze zwolnienia, miał przedkładać "informacje wymienione w § 3 ust. 2 pkt 3 Uchwały". Należy to odczytywać jako odformalizowany - ponieważ nieprzewidujący składania w kwalifikowanej formie jaką jest oświadczenie bądź zaświadczenie - obowiązek przedstawienia informacji (w znaczeniu "treści") dotyczącej otrzymanej pomocy de minimis otrzymanej w okresie poprzednich dwóch lat. Przyjąć należy, że informacja taka mogła zostać złożona w formie dowolnej, z zastrzeżeniem jej pisemności (art. 126 Ordynacji podatkowej). Informacja taka, niezależnie od rodzaju nośnika na którym ją utrwalono, musiała być jednak uznana za dokument - również w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały.

Sąd nie podzielił zatem stanowiska Spółki co do niespójności i sprzeczności w treści samej uchwały.

Sąd dostrzega wreszcie ratio legis omówionych wcześniej, a przewidzianych przez Uchwałę obowiązków podatników wnioskujących o przyznanie zwolnienia oraz - już w okresie obowiązywania uzyskanego zwolnienia - beneficjentów pomocy.

Nie można pominąć faktu, że udzielona Spółce na podstawie omawianej uchwały pomoc w postaci zwolnienia w podatku od nieruchomości ma charakter pomocy publicznej, o której mowa w ustawie o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. Pomoc ta, z racji rocznego okresu w jakim powstaje zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, w przypadku gdy przybiera ona formę zwolnienia z tego podatku, w każdym kolejnym roku obowiązywania zwolnienia może być kontynuowana w przypadku spełniania jej warunków, w tym: nieprzekroczenia jej górnego pułapu, uwzględniającego wartość pomocy przyznanej również z innych tytułów. Celem oświadczeń o dotychczasowej wysokości pomocy publicznej składanych przy ubieganiu się o kolejną pomoc jest zatem sprawdzenie, czy w związku z udzieleniem pomocy, o którą ubiega się aktualnie dany podmiot nie zostanie przekroczony próg pomocy (por. wyrok NSA z 25 lipca 2017 r. II FSK 1289/17). Świadczy o tym zarówno treść art. 37 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej jak i § 3 i § 6 omawianej Uchwały.

W ocenie Sądu obowiązku złożenia dokumentu (dokumentów) zawierającego (zawierających) informacje wymagane przepisem § 3 ust. 5 Uchwały nie uchyla okoliczność możliwości skorzystania przez organ z Systemu Udostępniania Danych o Pomocy Publicznej (SUDOP). Ustawa o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej przewiduje wprawdzie obowiązek podmiotów udzielających pomocy de minimis składania sprawozdań dotyczących udzielonej pomocy publicznej (art. 32 ust. 1), na podstawie których dane udostępnia się na stronie internetowej Prezesa Urzędu ochrony Konkurencji i Konsumentów lub ministra właściwego do spraw rolnictwa (art. 11a). Tak publikowana baza danych nie ma jednak charakteru rejestru urzędowego, a sprawdzenia z niej nie mają mocy zaświadczeń czy też informacji udzielanej przez uprawnione organy, jak to ma miejsce np. w przypadku danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym (art. 4aa ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym - Dz. U. z 2019 r. poz. 1500). Zastrzeżenie o wyłącznie informacyjnym charakterze wydruków z SUDOP znajduje się zresztą na stronie internetowej UOKiK (https://sudop.uokik.gov.pl/home). Aplikacja SHRIMP, którą posługują się podmioty udzielające pomocy, służy zaś do przekazywania danych do organów prowadzących bazy danych (art. 32 ust. 10 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej) . Należy też zwrócić uwagę, że sama ustawa o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej nie daje podstaw do korzystania z bazy jako źródła wiedzy o udzielonej pomocy, ponieważ jej art. 37 ust. 1 przewiduje, dla wnioskujących o udzielenie pomocy publicznej, obowiązek złożenia wszystkich zaświadczeń o pomocy de minimis oraz pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, jakie otrzymał w roku, w którym ubiega się o pomoc, oraz w ciągu 2 poprzedzających go lat podatkowych, albo oświadczenia o wielkości tej pomocy otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenia o nieotrzymaniu takiej pomocy w tym okresie.

Warunkiem korzystania w roku 2018 z pomocy de minimis przyznanej w latach wcześniejszych, a polegającej na zwolnieniu z podatku od nieruchomości, było złożenie, w terminie do 30 stycznia 2018 r., informacji o otrzymanej pomocy de minimis. Jak wcześniej wskazano z przepisów Uchwały nie wynikało by informacja taka miała mieć sformalizowany charakter. Przy czym bez znaczenia pozostawało to czy taka pomoc została otrzymana od organu decydującego o otrzymaniu pomocy. Mogła bowiem pochodzić ona od innego organu.

Oczywiste jest również, iż Spółce musiała być znana wysokość uzyskanej pomocy, w tym również mającej formę zwolnienia z podatku od nieruchomości za rok 2017 r. Chybione jest stanowisko Skarżącej jakoby fakt wydania zaświadczenia przez organ po terminie określonym rozporządzeniu z dnia 20 marca 2007 r. w sprawie zaświadczeń o pomocy de minimis i pomocy de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie uprawniał ją do odstąpienia od obowiązku złożenia, w terminie określonym w Uchwale, informacji w tym zakresie. Spółka znała bowiem własny stan posiadania nieruchomości oraz znała stawki podatku. Dodać zresztą należy, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości, w przypadku gdy podatnikami są osoby prawne, powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a podatek jest deklarowany przez podatników. Stąd Spółka musiała znać kwotę podatku objętego zwolnieniem w roku 2017 r. i to pomimo nieotrzymania zaświadczenia w tym przedmiocie.

Zaznaczyć należy, że Skarżąca zobowiązana była do przedłożenia informacji za lata 2016-2018. Przy czym otrzymane po terminie zaświadczenie dotyczyło jedynie 2017 r. Dochowując więc należytej staranności, tkwiąc jednocześnie w błędzie co do interpretacji przepisów Uchwały, Skarżąca mogła w terminie złożyć informację w jakiejkolwiek formie, czy i w jakiej wysokości taką pomoc otrzymała w 2017 roku. Nadto, zaznaczyć trzeba, że w ww. rozporządzeniu wskazano na możliwość wystąpienia przez beneficjenta do organu z wnioskiem o wydanie takiego zaświadczenia a tego Skarżąca w sprawie nie uczyniła.

Co równie istotne, w piśmie stanowiącym tzw. czynny żal Skarżąca nie wskazywała na uchybienia organu w wydaniu zaświadczenia. Wyraziła jedynie skruchę w związku z niezłożeniem deklaracji oraz dokumentów określonych w Uchwale w przewidzianym do tego terminie, wnosząc o odstąpienie od ukarania. Jednocześnie przedłożyła oświadczenie o otrzymanej pomocy w latach 2016-2018 oraz zaświadczenie wydane przez organ 11 kwietnia 2018 r.

Nie sposób też podzielić stanowiska Skarżącej, że przedłożenie dokumentów (zaświadczeń bądź oświadczeń) po terminie określonym w uchwale niweczy skutek w postaci utraty prawa do zwolnienia od podatku. Zauważyć bowiem należy, że termin ten zawarty został w akcie prawa materialnego, tj. uchwale w sprawie zwolnień z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis. Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest złożenie określonych w nim dokumentów (informacji) w zakreślonym terminie. Z § 3 ust. 5 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały wynika, iż niespełnienie warunków określonych uchwałą, tj. nieprzedłożenie owych dokumentów (w tym: informacji) w odpowiednim terminie, powoduje utratę prawa do zwolnienia. Tym samym, zaniedbanie to wywołuje skutek materialnoprawny w postaci niemożności skorzystania ze zwolnienia w podatku od nieruchomości. Przekroczenie spornego terminu nie powoduje natomiast żadnych konsekwencji w sferze uprawnień procesowych skarżącej. Niedokonanie zatem czynności polegającej na przedłożeniu wymaganych dokumentów w terminie określonym Uchwałą spowodowało, że niemożliwa była realizacja materialnoprawnego uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 marca 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 1301/17).

Sąd przyjął zatem, że pomimo częściowo błędnej wykładni przepisów Uchwały, SKO doszło do słusznej konkluzji o istnieniu przesłanek do zastosowania § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały, ponieważ, jak wynika z akt sprawy, Spółka w terminie określonym w § 3 ust. 5 Uchwały, czyli do 30 stycznia 2018 r., nie złożyła żadnego dokumentu zawierającego informację dotyczącą wysokości otrzymanej pomocy de minimis w roku 2018 i latach wcześniejszych.

Z uwagi na utratę przez skarżącą prawa do skorzystania z ww. preferencji podatkowej i niezłożenie stosownej korekty deklaracji w tym zakresie organ obowiązany był do wszczęcia postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2018 r. oraz za 2017 r. .

Odnosząc się do zarzutu związanego z naruszeniem przez organ § 6 ust. 1 pkt 3 Uchwały zauważyć trzeba, że pomimo, iż organ pierwszej instancji jako jedną z przesłanek zaistniałych w sprawie wskazał zatajenie informacji co do okoliczności uprawniających do uzyskania zwolnienia oraz, że zarzuty w tym zakresie podniesiono w odwołaniu, Kolegium w skarżonej decyzji w ogóle nie odniosło się do tego problemu. W ocenie Sądu taka postawa organu niewątpliwie narusza przepisy postępowania, w tym określoną w art. 121 Ordynacji podatkowej zasadę zaufania do organów podatkowych. Tym niemniej odczytywać to należy, i to również w kontekście powołania w podstawie prawnej rozstrzygnięcia § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały, że organ odwoławczy uznał, że jedyną przesłanką utraty prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy de minimis było niezłożenie informacji, o której mowa w § 3 pkt 5 Uchwały. Jednakże z uwagi na fakt, że już zaistnienie przesłanki, o której mowa w art. § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały, skutkowało utratą prawa do zwolnienia od podatku a ta okoliczność została przez Kolegium właściwie oceniona, Sąd uznał, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, a tym samym nie uprawniało do wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego.

Zgodnie z powołanym już § 6 ust. 1 pkt 4 Uchwały – Przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia od dnia jego uzyskania gdy nie dopełnił obowiązku przedłożenia w terminie dokumentów określonych w uchwale. Z brzmienia powołanego przepisu wynika, że wobec niedopełnienia obowiązków formalnych (przedłożenia w terminie dokumentów) Spółka traci prawo do zwolnienia od dnia jego uzyskania , a więc od dnia [...].04.2017 r. Ze względu na utratę przez skarżącą prawa do skorzystania z ww. preferencji podatkowej i niezłożenie stosownej korekty deklaracji w tym zakresie organ obowiązany był do wszczęcia postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości również za 2017 r. W ocenie Sądu organ w sposób prawidłowy określił skarżącej kwotę tego podatku, w oparciu o przedłożone przez nią dane.

Wskazać należy, że Strona kwestionuje zasadność przyjęcia do podstawy opodatkowania w 2017 r. wartości budowli. Spółka wskazał, że budowle te zostały przyjęte do użytkowania jako kompletne i zdatne do użytku w lutym 2017 r. co powoduje, że obowiązek podatkowy powstał dopiero 01.01.2018 r. W tym zakresie organ wskazał, że Spółka w piśmie w którym zgłaszała zamiar korzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości zadeklarowała, że inwestycja została zakończona w dniu [...].12.2016 r. Ponadto z dokumentacji budowlanej wynika, że pozwolenie na użytkowanie części budowli, takich jak naziemny zbiornik z pompownią pożarową oraz miejsca postojowe i chodniki zostało wydane we wrześniu 2016 r. Budowa pozostałych budowli została zakończona w grudniu 2016r.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (u.p.o.l.), jeżeli okolicznością, od której jest uzależniony obowiązek podatkowy, jest istnienie budowli albo budynku lub ich części, obowiązek podatkowy powstaje z dniem 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli albo budynku lub ich części przed ich ostatecznym wykończeniem. Z brzmienia powołanego przepisu wynika, że odnośnie istniejącej budowli lub jej części, przepis ten określa dwa zdarzenia, stanowiące alternatywną podstawę powstania obowiązku podatkowego, a są nimi: zakończenie budowy budowli oraz rozpoczęcie jej użytkowania lub jej części. Obie wymienione przesłanki odnoszą się w istocie do różnych zdarzeń prawnych, które są w istocie od siebie niezależne. W tej więc sytuacji, wobec ich alternatywnego powołania w przepisie ustawy, powstanie obowiązku podatkowego wiązać należy ze zdarzeniem, które się zmaterializowało wcześniej.

Dla powstania obowiązku podatkowego od nowo powstałych obiektów wystarczy jedna z dwóch wskazanych przez ustawodawcę okoliczności: albo budowa została zakończona, albo przed zakończeniem budowy rozpoczęto użytkowanie obiektu (podobnie wyrok WSA w Gdańsku 09.05.2018 r. I SA/Gd 298/18, WSA w Białymstoku z 10.07.2019 r. I SA/Bk 233/19, WSA w Rzeszowie z 02.07.2019 r. I SA/Rz 272/19).

Spełnienie wszystkich warunków wymaganych dla skutecznego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy obiektu budowlanego lub wniosku o udzielenie pozwolenia na użytkowanie uznawane jest za tożsame z chwilą, w której została zakończona budowa budowli albo budynku lub ich części, o której stanowi art. 6 ust. 2 u.p.o.l. Moment powstania obowiązku podatkowego nie może być wobec tego przesuwany w czasie z uwagi na prace podjęte przez inwestora po zakończeniu budowy obiektu (podobnie wyrok NSA z 27.11.2018 r. II FSK 3250/16).

Z dokumentacji złożonej do organu I instancji przez samą Spółkę wynika, że zakończenie budowy budowli miało miejsce w grudniu 2016 r. Zasadnie więc organ wskazał, że nie ma znaczenia, kiedy Spółka zaczęła faktycznie użytkować obiekty, gdyż moment powstania budowli zostaje ustalony na podstawie daty wcześniejsze, czyli daty zakończenia budowy.

Wartość budowli została wskazana przez Spółkę i wynosiła 2.641.116,65 zł według stanu prac budowlanych w zakresie budowli na dzień [...].01.2017 r. Taka wartość zastała przyjęta przez organ podatkowy przy określeniu wysokości zobowiązania podatkowego za 2017 r. Wartości tej Strona nie kwestionowała.

Skarżąca zarzuca organowi również naruszenie przepisów postępowania.

W ocenie skarżącej organ naruszył art. 120 oraz art. 121 w związku z art. 130 § 3 Ordynacji Podatkowej, nie dostrzegając, że błąd pracownika Urzędu Miasta polegający na wydaniu zaświadczania o pomocy de minimis po terminie oraz prowadzenie postępowania podatkowego zmierzającego do wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i stwierdzającej utratę prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości przez te same osoby wywołuje wątpliwości co do bezstronności pracowników urzędu, a brak wyłączenia tych pracowników od udziału w postępowaniu skutkuje wydaniem wadliwej decyzji przez Burmistrza Miasta.

Wyjaśnić zatem należy, że art. 130 Ordynacji podatkowej reguluje tryby wyłączenia pracownika organu podatkowego. Wyłączenie to może nastąpić z mocy prawa oraz wyłączenie na wniosek lub z urzędu. Wyłączenie z mocy prawa następuje z przyczyn enumeratywnie określonych w § 1 omawianego przepisu, które w niniejszej sprawie nie wystąpiły. Z kolei wyłączenie na wniosek lub z urzędu – następuje z przyczyn określonych w art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z tym przepisem bezpośredni przełożony pracownika lub funkcjonariusza jest obowiązany na jego żądanie lub na żądanie strony albo z urzędu wyłączyć go od udziału w postępowaniu, jeżeli zostanie uprawdopodobnione istnienie okoliczności niewymienionych w § 1, które mogą wywołać wątpliwości co do bezstronności pracownika lub funkcjonariusza.

Wyłączenie pracownika lub funkcjonariusza na żądanie lub z urzędu następuje zatem wtedy, gdy zostanie uprawdopodobnione istnienie okoliczności niewymienionych w § 1 art. 130 Ordynacji podatkowej, które mogą wywołać wątpliwości co do ich bezstronności.

W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie, nie wystąpiły okoliczności uprawdopodabniające brak bezstronności wskazanych przez spółkę pracowników, co obligowało by organ od wyłączenia ich od udziału w sprawie z urzędu. W szczególności, wbrew zarzutom skarżącej, nie świadczy o tym fakt, że zatrudnieni w Urzędzie Miasta pracownicy, w ramach wykonywania przez niech obowiązków służbowych, zajmują się wydawaniem zaświadczeń i wymiarem zobowiązań podatkowych. Zwłaszcza, że podnoszone przez skarżącą uchybienie terminu w wydaniu przez organ zaświadczenia nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, co też zostanie wyjaśnione w dalszej części niniejszego uzasadnienia.

Okoliczności, o których mowa w art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej nie uprawdopodobniła także skarżąca. Jak słusznie zauważył organ odwoławczy nie występowała ona do organu z wnioskiem w tym zakresie. A fakt ten podniosła dopiero w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji.

Podkreślić również należy, że instytucja w postaci wyłączenia pracownika nie wchodzi w rachubę jedynie z tego powodu, że pracownik organu prowadzi postępowania podatkowe, których rezultat nie odpowiada oczekiwaniom podatnika (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 6 marca 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 864/18; wszystkie cytowane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl).

Z tej przyczyny podniesione w skardze zarzuty związane z naruszeniem przez organ przepisów procesowych należało uznać za chybione.

Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji w zakresie podniesionych w skardze zarzutów oraz przesłanek wziętych przez Sąd pod uwagę z urzędu wykazała, że decyzja ta jest zgodna z prawem, nie narusza bowiem ani przepisów materialnoprawnych, ani też przepisów postępowania w stopniu istotnym mającym wpływ na wynik sprawy.