Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Protokolant starszy inspektor sądowy Edyta Wójtowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2022 r. sprawy ze skargi G. C. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta z dnia [...] grudnia 2021 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę.

G. Spółka Akcyjna z siedzibą w C. (dalej "Wnioskodawca" lub "Skarżąca") złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja [...]. W zagwarantowaniu sprawnego transportu wyprodukowanych towarów, Spółka posiada bocznicę kolejową - S. P. C. w S. (dalej: "SPC w S."), która odgałęzia się w stacji S. P. C. od toru nr [...] rozjazdem nr [...] c/d w km 1,092 linii kolejowej nr [...] S. P. C. SPA - S. P. C. SPC, zarządzanej przez P. S.A.

Bocznicę kolejową tworzą tory o normalnej szerokości, tj. o rozstawie 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. Układ torowy bocznicy obejmuje tory zdawczo-odbiorcze (tj. tory do wyznaczonego punktu, tzw. punktu zdawczo-odbiorczego) oraz tory manewrowe. Jednocześnie, w ewidencji środków trwałych Spółki wszystkie elementy składowe bocznicy kolejowej ujęte są w jednym środku trwałym.

Spółka zawarła z licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym umowę bocznicową, określającą warunki eksploatacji bocznicy kolejowej SPC w S.. Licencjonowany przewoźnik kolejowy obsługuje bocznicę kolejową SPC w S. poprzez podstawienie/odbieranie składów próżnych oraz ładownych wagonów na/z punktu zdawczo-odbiorczego zlokalizowanego na obszarze bocznicy Spółki.

W konsekwencji ruch kolejowy na bocznicy pomiędzy stacją S., a punktem zdawczo-odbiorczym na bocznicy może wykonywać jedynie licencjonowany przewoźnik kolejowy. Natomiast przemieszczenie wagonów z rozmontowanych pociągów z punktu zdawczo-odbiorczego na punkty ładunkowe znajdujące się poza torami zdawczo-odbiorczymi jest dokonywane przez Spółkę (manewry poza torami zdawczo-odbiorczymi są wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy).

Dodatkowo w celu ustalenia zasad i organizacji bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego na bocznicy opracowano Regulamin pracy bocznicy kolejowej SPC w S.. Wskazany Regulamin został uzgodniony z Z. S.A., za pośrednictwem którego bocznica kolejowa Spółki została połączona z siecią kolejową P. S.A.

Bocznica kolejowa położona jest na jednej działce ewidencyjnej. Grunty zajęte bezpośrednio przez elementy infrastruktury kolejowej zajmują od kilkunastu do kilkudziesięciu procent całej powierzchni działki ewidencyjnej, tym samym na działce znajdują się również inne budynki lub budowle niezwiązane z infrastrukturą kolejową.

Jak wynika z informacji zawartych we wniosku opisany sposób wykorzystywania bocznicy będzie także realizowany w przyszłości.

W związku z powyższym Wnioskodawca wystosował następujące pytania dotyczące przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

1) czy grunty i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej SPC w S., stanowiące infrastrukturę kolejową, która jest udostępniana licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r.

o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019, poz. 1170 ze zm.; dalej: u.p.o.l.)?

2) czy zwolnienie w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obejmuje całe działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej?

Spółka w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stoi na stanowisku, że:

1) grunty i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej SPC w S. podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na mocy przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., gdyż stanowią infrastrukturę kolejową i są udostępniane licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu;

2) zwolnieniu w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 u.p.o.l. podlegają całe działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej.

W dniu 13 grudnia 2021 r. Organ wydał interpretację indywidualną nr WPiOL-VI.310.2.2021.BP, w której uznał stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 i 2 za nieprawidłowe z uwagi na naruszenie przepisów dotyczących pomocy publicznej.

W uzasadnieniu interpretacji Organ stwierdził, w odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę pytania, że:

- zastosowanie zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie jest możliwe z uwagi na przepisy dotyczące pomocy publicznej z uwagi na tzw. klauzulę zawieszającą, czyli do czasu podjęcia decyzji przez Komisję Europejską. Przedmiotowe zwolnienie nie było notyfikowane Komisji Europejskiej;

- zwolnienie od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. dotyczy całych działek ewidencyjnych zajętych przez elementy infrastruktury kolejowej po spełnieniu warunku jej faktycznego udostępniania oraz przepisów dotyczących pomocy publicznej. Zwolnienie to jednak nie może zostać zastosowane z uwagi na tzw. klauzulę zawieszającą, czyli do czasu podjęcia decyzji przez komisję Europejską. Przedmiotowe zwolnienie nie było notyfikowane Komisji Europejskiej.

Szczegółowe rozpatrzenie uprawnień do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 7 ust. pkt 1 lit. a u.p.o.l. możliwe będzie dopiero na etapie czynności sprawdzających lub podczas prowadzonego postępowania podatkowego, podczas którego organ podatkowy orzeka na podstawie przedstawionych dokumentów, gdzie kompleksowo zebrany materiał dowodowy np. określi rodzaj infrastruktury kolejowej, pozwoli na poprawne ustalenie podstaw opodatkowania jak

i podstaw zwolnionych, określi podmiot właściwy do zgłoszenia obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W ramach tej procedury możliwa będzie również analiza dokumentów potwierdzających faktyczne udostępnianie bocznicy (odbycie transportu), które potwierdzą lub wskażą na brak realizacji warunku udostępniania bocznicy licencjonowanemu przewoźnikowi. Organ wskazał również, że zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne korzystanie

z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego. Sama możliwość uruchomienia takich przewozów obecnie czy w przyszłości i obowiązek stron do zapewnienia udostępnienia pewnych elementów na rzecz tych przewozów nie stanowi podstawy zwolnienia.

Skarżąca wniosła za pośrednictwem Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na ww. interpretację indywidualną, zaskarżając interpretację w całości.

Zaskarżonej interpretacji zarzucono:

- naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1, art. 14h, art. 120 i art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.; dalej "O.p.") poprzez uznanie, iż pomimo spełnienia przesłanek zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości z art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021, zwolnienie to stanowi niedozwoloną pomoc publiczną, w szczególności z uwagi na jego selektywny charakter i tym samym Spółka nie może korzystać z tego ustawowego zwolnienia;

- niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego, tj. art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: "TFUE") i art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. skutkującą arbitralnym uznaniem przez Organ, że zwolnienie z podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym

w latach 2017-2021 nie może znaleźć zastosowania w przypadku Spółki, bowiem stanowi niedozwoloną pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 ust. 1 TFUE,

w szczególności z uwagi na jego selektywny charakter.

Na podstawie przepisu art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej "P.p.s.a.") Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej

w całości i zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Spółka nie wyraziła zgody na skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne

i wniosła o przeprowadzenie rozprawy odmiejscowionej oświadczając, że posiada warunki techniczne do przeprowadzenia rozprawy w tej formie.

W odpowiedzi na skargę Organ wniósł o jej oddalenie w całości.

Pismem procesowym z 1 marca 2022 r. Spółka ustosunkowała się do odpowiedzi Organu na skargę podtrzymując jednocześnie stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 2 punkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi.

Zarzuty skargi są niezasadne, Sąd bowiem, w wyniku kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej pod względem zgodności z prawem, nie stwierdził by Organ interpretacyjny dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy, czego dla uchylenia zaskarżonego aktu ustawodawca wymaga w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c P.p.s.a.

Istota sporu interpretacyjnego sprowadza się zatem do dwóch spornych kwestii, a mianowicie:

- czy prawidłowe jest stanowisko Organu wskazujące, że pomimo spełnienia przesłanek zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., zwolnienie to stanowi w przypadku Skarżącej niedozwoloną pomoc publiczną;

- czy prawidłowe jest stanowisko Organu wskazujące, że zwolnienie z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie możne znaleźć zastosowania w przypadku Spółki, ponieważ stanowi w przypadku Skarżącej niedozwoloną pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 ust. 1 TFUE.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która:

a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub

b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub

c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm.

Z przedstawionego przez Skarżącą stanu faktycznego wynika, że przedmiotem zawisłej przed Sądem sprawy jest zwolnienie wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit.

a u.p.o.l.

W myśl art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1984 ze zm.; dalej "u.t.k.") przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do ustawy. Załącznik ten stanowi, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania:

1) tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek;

2) obrotnice i przesuwnice;

3) podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp;

4) obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp;

5) nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów;

6) perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego;

7) rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu

i odwozu towarów do dróg publicznych;

8) drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne;

9) przejazdy kolejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia

i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego;

10) systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa;

11) urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna

z konstrukcjami wsporczymi;

12) grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11.

Podsumowując zatem ww. przepisy krajowe, w kontekście przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, budowle bocznicy Skarżącej, którą tworzą tory można przyporządkować do elementów infrastruktury kolejowej wymienionej w pkt 1 załącznika nr 1 u.t.k. Przedstawiony stan faktyczny wskazuje na funkcjonalne połączenie ze sobą elementów stanowiących własność Skarżącej jak i infrastruktury kolejowej zarządzanej przez P. S.A., co prowadzi do wniosku, że wszystkie te elementy tworzą drogę kolejową. Tym samym bocznica kolejowa Skarżącej spełnia warunki niezbędne do zaliczenia jej do infrastruktury kolejowej. Nadto ze stanu faktycznego sprawy wynika, że infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikowi kolejowemu, co wskazuje na spełnienie kolejnej przesłanki zawartej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Ponadto Organ przyznał, że zwolnienie od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. dotyczy całych działek ewidencyjnych zajętych przez elementy infrastruktury kolejowej po spełnieniu warunku jej faktycznego udostępnienia.

W świetle literalnej wykładni przepisów prawa krajowego Spółka spełnia przesłanki kwalifikujące ją do zwolnienia w podatku od nieruchomości przewidziane

w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Niemniej jednak od 1 maja 2004 r. częścią krajowego porządku prawnego są również przepisy Unii Europejskiej, wraz z całym jej dorobkiem prawnym i orzeczniczym (tzw. acqius communautaire). W myśl zaś art. 91 ust. 3 Konstytucji RP, stosowanego wespół z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, jeżeli wynika to

z ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską umowy konstytuującej organizację międzynarodową, prawo przez nią stanowione jest stosowane bezpośrednio, mając pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami. Organ interpretacyjny nie mógł zatem przy ocenie przedstawionego przez spółkę zagadnienia poprzestać na wykładni przepisów u.p.o.l., skoro prawidłowo zidentyfikował w opisanym stanie faktycznym/ zdarzeniu przyszłym problem wykraczający poza tematykę tej ustawy. Takie działanie nie naruszało zasady praworządności. Wręcz przeciwnie, stanowiło jej realizację, poprzez zapewnienie bezpośredniej skuteczności przepisów prawa Unii Europejskiej. W dalszej części uzasadnienia Sąd przedstawi zapatrywania na te kwestie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej także skrót: TSUE).

Definicję infrastruktury ustawodawca ujednolicił z definicją zawartą w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2012/34/UE z dnia 21 listopada 2012 r. w sprawie utworzenia jednolitego europejskiego obszaru kolejowego (Dz. Urz. UE L 343 z 14 grudnia 2012 r. str. 32; dalej "Dyrektywa 2012/34/EU"). W myśl art. 3 pkt 3 ww. dyrektywy "infrastruktura kolejowa" oznacza elementy wymienione w załączniku I, który stanowi natomiast, że w skład infrastruktury wchodzą następujące pozycje, pod warunkiem że tworzą część drogi kolejowej, łącznie z bocznicami, lecz z wyłączeniem linii znajdujących się na obszarze warsztatów naprawczych taboru kolejowego, wagonowni lub lokomotywowni, oraz z wyłączeniem prywatnych linii lub bocznic, odgałęziających się od torów stacyjnych i szlakowych:

- powierzchnia gruntów,

- tory i podtorze, w szczególności nasypy, przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, przepusty, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp itd.; perony pasażerskie i rampy towarowe, w tym na stacjach pasażerskich i w terminalach towarowych; drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów; mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia; pasy przeciwpożarowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów; skrzyżowania torów kolejowych itd.; osłony przeciwśniegowe,

- obiekty inżynieryjne: mosty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami; mury oporowe i umocnienia skarp itd.,

- przejazdy kolejowe, w tym urządzenia służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego,

- nawierzchnia kolejowa, w szczególności szyny, szyny żłobkowe, kierownice (odbojnice); podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka, w tym tłuczeń i piasek; zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów itd.; obrotnice i przesuwnice (z wyjątkiem zastrzeżonych wyłącznie dla lokomotyw),

- drogi dostępu dla pasażerów i towarów, w tym drogi dojazdowe i drogi dla pasażerów przybywających lub oddalających się pieszo,

- urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach

i stacjach rozrządowych, w tym urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania

i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; hamulce torowe,

- systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa,

- urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające między podstacjami i przewodami jezdnymi, zawieszenia łańcuchowe sieci trakcyjnej; trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi,

- budynki wykorzystywane przez dział infrastruktury, w tym pewna część instalacji służących pobieraniu opłat za przewóz.

Z powyższej definicji infrastruktury kolejowej – zawartej w Dyrektywie 2012/34/EU – prywatne linie i bocznice, odgałęziające się od torów stacjonarnych

i szlakowych, nie są częścią infrastruktury kolejowej. W myśl pkt 12 preambuły ww. Dyrektywy, z uwagi na to, że prywatne linie i bocznice, odgałęziające się od torów stacyjnych i szlakowych, takie jak bocznice i linie zakładowe, nie są częścią infrastruktury kolejowej w definicji niniejszej dyrektywy, zarządcy takich infrastruktur nie powinni podlegać obowiązkom nałożonym na zarządców infrastruktury kolejowej na mocy niniejszej dyrektywy.

W ustawie o transporcie kolejowym powyższe wyłączenie linii i bocznic prywatnych z definicji infrastruktury kolejowej nie zostało uwzględnione, tym samym zakres zwolnienia w prawie krajowym został rozszerzony o infrastrukturę prywatną, którą w myśl art. 4 pkt 1c u.t.k. jest infrastruktura kolejowa wykorzystywana wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób.

Jak słusznie zauważył Organ, zwolnienie z podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej w brzemieniu obowiązującym od 2017 r. nie zostało formalnie zgłoszone Komisji Europejskiej w celu notyfikacji. W sytuacji, w której obecnie obowiązujące przepisy doprowadziły zatem do korzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. również w zakresie infrastruktury prywatnej, niezbędne jest ustalenie, czy zwolnienie to stanowi pomoc publiczną w rozumieniu TFUE.

Odnosząc się zatem w kontekście stanowiska Organu do treści zarzutów skargi, w tym pkt 2 podnoszącym niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 107 ust. 1 TFUE i art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zarzut ten należy uznać za nieskuteczny.

W myśl zaś art. 107 ust. 1 TFUE, z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi.

Przepis art. 107 ust. 1 TFUE wprowadza domniemanie, że środki pomocy państwa spełniające kryteria określone w tym przepisie są niezgodne z prawem i tym samym zakazane. Szeroka interpretacja pojęcia pomocy publicznej oznacza, że znaczna część krajowych środków polityki gospodarczej jest zasadniczo objęta tym zakazem. Jednak konstrukcja regulacji określonej art. 107 ust. 1 TFUE jasno wskazuje, że zakaz ten nie jest ani absolutny, ani bezwarunkowy, a Traktat przewiduje od niego wiele odstępstw. Przede wszystkim przepis art. 107 ust. 2 i 3 TFUE ustanawia szerokie wyjątki od zakazu z art. 107 ust. 1 TFUE, które jednakże mają odrębny charakter. Art. 107 ust. 2 TFUE wymienia rodzaje pomocy, które są automatycznie zgodne z prawem i które Komisja Europejska musi z tego powodu uznać za zgodne

z rynkiem wewnętrznym, jeżeli spełnione są odpowiednie warunki. Ważne jednak znaczenie ma przepis art. 107 ust. 3 TFUE, zawierający listę rodzajów pomocy, które Komisja ma prawo – ale nie musi – zatwierdzić.

Nie budzi więc wątpliwości, że przepisy te adresowane są do organu, który zobowiązany jest bezpośrednio stosować art. 107 ust. 1 TFUE. Oznacza to, że organ ma obowiązek weryfikowania przesłanek zawartych w określonym akcie prawnym

w aspekcie pomocy publicznej. Jeżeli organ oceni, że istnieją przesłanki do przyjęcia, iż przewidziane przepisami (tutaj, u.p.o.l.) zwolnienie z podatku od nieruchomości może stanowić formę udzielenia pomocy publicznej, zobowiązany jest z mocy tego przepisu TFUE zweryfikować możliwość udzielenia tej pomocy. Zatem, powyższe przepisy nakazują wręcz właściwym organom weryfikować m. in., czy zwolnienie podatkowe jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję Europejską. Zastosowanie zwolnienia może bowiem skutkować wobec przedsiębiorcy koniecznością zwrotu udzielonej pomocy publicznej.

W kontekście powyższego przytoczyć należy również art. 6 ust. 1 i 2 ustawy

o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2021 r., poz. 743 ze zm.; dalej "u.p.p.p."), zgodnie z którym do pomocy publicznej udzielanej na podstawie aktu normatywnego, niebędącego programem pomocowym, stosuje się przepisy dotyczące pomocy indywidualnej z zastrzeżeniem ustępu 2, który wskazuje, że pomoc publiczna przewidziana w akcie normatywnym, który uzależnia nabycie prawa do otrzymania pomocy wyłącznie od spełnienia przesłanek określonych w tym akcie, bez konieczności wydania decyzji lub zawarcia umowy albo gdy wydawana decyzja jedynie potwierdza nabycie prawa, może być udzielana, jeżeli akt normatywny jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję zgodnie z art. 108 TFUE lub przewidującym udzielanie pomocy, której nie dotyczy obowiązek notyfikacji.

W niniejszej sprawie Sąd podziela stanowisko wyrażone w wyroku WSA

w Rzeszowie z dnia 19 października 2021 r. (sygn. akt I SA/Rz 563/21), w którym wskazano, że kwestia "wszelkiej pomocy przyznawanej przez państwo członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom", o jakiej mowa w art. 107 ust. 1 TFUE, która "jest niezgodna z rynkiem wewnętrznym

w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między państwami członkowskimi", wymagała w przedstawionych przez Skarżącą okolicznościach zdarzenia przyszłego zbadania, czy nie została wprowadzona w sposób niedozwolony ("niezgodny

z prawem"). Ustalanie reguł konkurencji niezbędnych do funkcjonowania rynku wewnętrznego, z którą ściśle wiąże się zagadnienie pomocy publicznej dla przedsiębiorstw, zostało bowiem na zasadzie wyłączności powierzone Unii (art. 3 ust. 1 lit. b) TFUE). Jak natomiast wynika z motywu 5 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, wszelkie plany przyznawania nowej pomocy mają być zgłaszane Komisji i nie mogą zostać wprowadzone w życie przed zatwierdzeniem ich przez Komisję.

Powołane rozporządzenie Rady (UE) 2015/1589 definiuje w art. 1 takie pojęcia, jak:

- "pomoc", która oznacza każdy środek spełniający wszystkie kryteria ustanowione

w art. 107 ust. 1 TFUE,

- "nowa pomoc", która oznacza każdą pomoc, czyli programy pomocowe i pomoc indywidualną, która nie jest pomocą istniejącą, włącznie ze zmianami istniejącej pomocy,

- "pomoc indywidualna", która oznacza pomoc, która nie jest przyznawana na podstawie programu pomocowego oraz podlegającą obowiązkowi zgłoszenia pomoc przyznawaną na podstawie programu pomocowego;

- "pomoc niezgodna z prawem", która oznacza nową pomoc, wprowadzoną w życie

z naruszeniem art. 108 ust. 3 TFUE.

W art. 2 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589, w nawiązaniu do art. 108 ust. 3 TFUE, nałożono na zainteresowane państwo członkowskie obowiązek zgłoszenia Komisji Europejskiej w odpowiednim czasie wszelkich planów przyznania nowej pomocy. Jeżeli zatem państwo członkowskie Unii Europejskiej zamierza ustanowić taką pomoc ("nową pomoc"), to musi co do zasady przestrzegać przewidzianych

w tych przepisach obowiązku uprzedniego (prewencyjnego) zgłoszenia tej pomocy Komisji oraz obowiązku powstrzymania się od jej wprowadzenia w życie dopóty, dopóki procedura, której ta pomoc podlega, nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej (zob. wyroki TSUE: C-129/19, pkt 40; C-510/16, pkt 25; C-349/17, pkt 56). Obowiązek zgłoszenia, o jakim mowa w art. 108 ust. 3 TFUE, stanowi jeden

z podstawowych elementów systemu kontroli ustanowionego przez Traktat

o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: TFUE) w dziedzinie pomocy państwa (por. wyroki TSUE: C-585/17, pkt 54; C-349/17, pkt 56), a pomoc przyznana z jego naruszeniem jest niezgodna z prawem (wyrok TSUE C76/15, pkt 122).

Nie ulegało wątpliwości Sądu, a kwestia ta nie była przedmiotem sporu między stronami, że ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1923), nie została zgłoszona Komisji Europejskiej do procedury uprzedniej konsultacji. Rodzi to dla państwa członkowskiego określone skutki, wynikające z TFUE i rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589. Rzeczypospolita Polska nie realizowała procedury określonej w art. 108 ust. 3 TFUE oraz art. 2 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589. Wobec tego, jak wynika ze zdania 3 art. 108 ust. 3 TFUE, państwo członkowskie nie może wprowadzać w życie projektowanych środków dopóki procedura ta nie doprowadzi do wydania decyzji końcowej. Z art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 wynika natomiast, że pomocy podlegającej obowiązkowi zgłoszenia zgodnie z art. 2 ust. 1 nie wprowadza się w życie do czasu podjęcia przez Komisję decyzji zezwalającej na taką pomoc lub do czasu uznania takiej decyzji Komisji za podjętą. Wskazanie organu interpretacyjnego

o niemożności zrealizowania przez spółkę uprawnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. ma zatem legalną podstawę prawną.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że nie tylko sąd krajowy, działający pod kontrolą sądów Unii, ale także organy danego państwa członkowskiego, czuwają – do czasu wydania przez Komisję końcowej decyzji – nad ochroną praw jednostek przed ewentualnym naruszeniem zakazu wyrażonego w art. 108 ust. 3. Każdy przepis prawa Unii spełniający przesłanki wymagane, by wywoływać skutek bezpośredni, wiąże wszystkie władze państw członkowskich, to znaczy nie tylko sądy krajowe, lecz również wszystkie organy administracji, w tym władze zdecentralizowane, i władze te są zobowiązane do jego stosowania (zob. wyrok TSUE C-349/17, pkt 90-92 i 95). Organ krajowy, do którego skierowano wniosek o przyznanie pomocy, powinien dokładnie zbadać, czy pomoc spełnia wszystkie istotne warunki przewidziane w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznające niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu, oraz odrzucić ten wniosek, jeżeli nie spełniono któregoś z tych warunków (wyrok TSUE C-349/17, pkt 93). Natychmiastowa stosowalność zakazu wprowadzania w życie planowanej pomocy, o którym mowa w tym przepisie (zdanie trzecie), rozciąga się na każdą pomoc, która została wprowadzona bez zgłoszenia,

a zakaz ten ma charakter bezpośredni (por. wyrok TSUE C-347/19, pkt 88). Jej celem jest usunięcie braku zgodności z prawem wprowadzania w życie takiej pomocy,

a środki te (tj. wstrzymanie możliwości korzystania przez beneficjenta ze wsparcia finansowego) powinny być stosowane do czasu wydania przez Komisję decyzji w tej kwestii (zob. wyroki TSUE: C-284/12, pkt 28-31, C-510/16, pkt 25; C-585/17, pkt. 54). Podjęcie takich działań jest niezbędne do zapewnienia pełnej skuteczności prawa unijnego. Jest to także niezbędne do zapewnienia jednostce ochrony przed ewentualnym naruszeniem przez władze państwowe obowiązków, o których mowa

w art. 108 ust. 3 TFUE. Z naruszenia tego przepisu powinny być wyciągnięte wszelkie konsekwencje, zarówno w odniesieniu do ważności aktów wdrażających pomoc, jak

i zwrotu wsparcia finansowego przyznanego z naruszeniem tego przepisu tak, aby jej beneficjent nie mógł nią dysponować w czasie, jaki pozostał do wydania decyzji przez Komisję (wyroki TSUE: C-128/19, pkt 28; C-143/99, pkt 27; C-349/17, pkt 89; C-590/14, pkt 100 i 105; C-275/10, pkt 29).

Organ interpretacyjny, dokonując prawnopodatkowej oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, był zatem uprawniony do powołania się bezpośrednio na przepisy UE, zarówno na art. 107 i 108 TFUE, jak i na klauzulę zawieszającą, o której mowa w art. 3 rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, ponieważ zidentyfikowana materia dotyczyła zagadnienia selektywnej, nowej pomocy publicznej, udzielanej przez państwo członkowie przedsiębiorstwu, czyli materii przekazanej do kompetencji UE, w ramach zagadnień związanych z ochroną wspólnego rynku i konkurencyjności przedsiębiorstw. Ani organ interpretacyjny, ani Sąd w ramach sprawowanej kontroli, nie dokonują oceny zgodności środków pomocowych z rynkiem wewnętrznym, która wchodzi w zakres wyłącznych kompetencji Komisji. Sądy krajowe są natomiast uprawnione do stwierdzenia, czy dany środek krajowy należy sklasyfikować jako pomoc publiczną

w rozumieniu Traktatu (por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 29; C-590/14, pkt 95-99 i 105; C-275/10, pkt 26-27). Wyrok oddalający skargę, w świetle stanowiska organu interpretacyjnego, jest wynikiem takiej właśnie kwalifikacji.

W art. 108 TFUE ustanowiono odrębne tryby postępowania w zależności od tego, czy dana pomoc państwa została zakwalifikowana jako istniejąca, czy jako nowa (wyroki TSUE: C-510/16, pkt 25; C-74/16, pkt 86; C-590/14, pkt 45). Nie ulegało wątpliwości Sądu, że nowelizacja ustawy o transporcie kolejowym, ze względu na konstrukcję u.p.o.l., w której odwołano się do definicji zawartych w u.t.k., wywarła wpływ na opodatkowanie m.in. przedsiębiorców podatkiem od nieruchomości. Rozszerzono nią zakres zwolnienia, przez co pomoc tę należy w rozumieniu traktatowym uznać za "nową pomoc", podlegającą wymaganiu określonemu w art. 108 ust. 3 TFUE. Na jej podstawie przyznano pewnej grupie podatników, niezależnie od ich statusu i rozmiaru oraz rodzaju prowadzonej działalności, w szczególności bez nawiązania do wymogu świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym albo zamiarze udzielenia przez ustawodawcę pomocy sektorowej, a nawet bez względu na ich kondycję finansową (np. znajdowania się w trudnej sytuacji, która zasadniczo wyłącza możliwość udzielenia pomocy publicznej), stanowiącą selektywną pomoc publiczną, zwolnienie od podatku od nieruchomości, niezależnie od kwoty należnego podatku, uzależnione tylko od tego, że grunty, budynki i budowle wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Nie nawiązuje ono natomiast do faktycznej działalności przedsiębiorcy, który taką infrastrukturę udostępnia. Taka pomoc nie mieści się

w treści przepisów art. 107 ust. 2 (nie jest pomocą o charakterze socjalnym przyznawaną indywidualnym konsumentom, albo mająca na celu naprawienie szkód spowodowanych klęskami żywiołowymi lub innymi zdarzeniami nadzwyczajnymi) i ust. 3 TFUE (sprzyjanie rozwojowi gospodarczemu regionów; wspieranie realizacji ważnych projektów stanowiących przedmiot wspólnego europejskiego zainteresowania lub mająca na celu zaradzenie poważnym zaburzeniom

w gospodarce; ułatwianie rozwoju niektórych działań gospodarczych lub niektórych regionów gospodarczych; wspieranie kultury i zachowanie dziedzictwa kulturowego), a nie została poddana procedurze określonej w przepisach art. 108 TFUE.

Zwolnienie, którego dotyczyła interpretacja, jest realizowane przy użyciu zasobów państwowych (publicznych) i należy je przypisać państwu (zob. wyrok TSUE C-385/18, pkt 33 oraz wyrok C-74/16, pkt 74-76), przez co należało je uznać za "pomoc" w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE. Zwolnienie to wynika bezpośrednio

z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przyjętej w krajowej procedurze ustawodawczej, a jego skutkiem jest zmniejszenie przychodów gminy o należną kwotę. Analiza tego, czy dany środek stanowi pomoc w rozumieniu tego przepisu, wymagała uwzględnienia m.in. kręgu beneficjentów, dla których ją przewidziano,

w celu sprawdzenia w szczególności selektywnego charakteru tego środka (por. wyrok TSUE, C-510/16, pkt 25). Ekonomiczna korzyść stanowi pomoc publiczną, jeżeli, wykazując pewien stopień selektywności, sprzyja niektórym przedsiębiorstwom lub niektórym gałęziom produkcji, w porównaniu do innych przedsiębiorstw, znajdujących się w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej (por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 34; C-143/99, pkt 41; C-524/14 P, pkt 52-54). To, że beneficjentem podatku (daniny publicznej) jest jednostka samorządu terytorialnego, nie ma istotnego znaczenia. Podatek, jak wynika z art. 6 Ordynacji podatkowej, to publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Istotne jest natomiast to, że podatek ten stanowi przymusową daninę publiczną. Co więcej, w art. 107 ust. 1 TFUE nie rozróżnia się interwencji państwa według przyczyn lub celów, lecz definiuje je ze względu na ich skutki, niezależnie od zastosowanej techniki legislacyjnej (por. wyrok TSUE C-524/14 P, pkt 48-49).

Niewątpliwie beneficjenci takiego zwolnienia, jak będące przedmiotem interpretacji, uzyskują wymierną korzyść ekonomiczną, stawiającą dane przedsiębiorstwo, które dysponuje elementami infrastruktury kolejowej, o jakiej mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w lepszej sytuacji, aniżeli przedsiębiorstwo prowadzące tożsamą lub podobną działalność, ale nieposiadające w swych zasobach nieruchomości zabudowanej elementami infrastruktury kolejowej. Pomoc ma zatem charakter selektywny, ponieważ sprzyja tylko niektórym przedsiębiorstwom znajdującym się w takiej samej sytuacji prawnej i faktycznej. Nie przysługuje ono wszystkim – bez różnicy – przedsiębiorstwom w kraju o takich samych lub podobnych cechach (np. co do wielkości przedsiębiorstwa, miejsca prowadzenia działalności albo rodzaju dostarczanych dóbr lub usług; por. wyroki TSUE: C-143/99, pkt 35-36; C-76/15, pkt 107; C-524/14 P, pkt 52-54). Nie jest również konieczne stwierdzenie rzeczywistego zakłócenia konkurencji, lecz jedynie zbadanie, czy pomoc może zakłócać konkurencję (może mieć wpływ na wymianę handlową), a pomoc, która ma na celu zwolnienie przedsiębiorstwa z kosztów, jakie w normalnych warunkach musiałoby ponieść w związku z codziennym zarządzaniem lub zwykłą działalnością, co do zasady zakłóca warunki konkurencji. Jeżeli dana pomoc umacnia pozycję niektórych przedsiębiorstw w stosunku do innych konkurujących z nimi przedsiębiorstw, to uznać należy, że pomoc taka ma wpływ na wymianę handlową. Pomoc mająca na celu uwolnienie przedsiębiorstwa od kosztów, które musi ono ponosić w ramach zwykłego zarządu lub swojej normalnej działalności, zakłóca co do zasady warunki konkurencji (zob. wyroki TSUE: C-385/18, pkt 43 i 52; wyrok C-74/16, pkt 78-80; wyrok C-76/15, pkt 89-90 i 104).

Jak wynika z wniosku Spółki, podstawowym przedmiotem jej działalności jest produkcja [...], a Spółka nie jest przedsiębiorstwem kolejowym. Z uwagi na działalność gospodarczą Skarżącej bocznica nie stanowi monopolu naturalnego, publicznego charakteru infrastruktury kolejowej, natomiast niezbędna jest do zagwarantowania sprawnego transportu wyprodukowanych towarów, czyli wykorzystywana jest do własnych potrzeb Skarżącej. Spółka nie świadczy usług

w transporcie kolejowym lub pasażerskim koleją. Wbrew stanowisku Spółki, korzyść, jaka wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., ma charakter selektywny. Sprzyja tylko niektórym przedsiębiorstwom, a uprzywilejowania takiego nie można uzyskać

w normalnych warunkach rynkowych (por. wyrok TSUE C-74/16, pkt 65). Zwolnienie to zmniejsza ciężar fiskalny, odciąża budżet przedsiębiorcy, który posiada na pozostających w jego zasobach majątkowych elementy infrastruktury kolejowej,

o jakiej mowa w ww. przepisie. Inni przedsiębiorcy, którzy takiej infrastruktury nie posiadali, z pomocy takiej skorzystać nie mogą, choćby zajmowali się tego samego rodzajem działalności. Jest ono przyznane ze środków publicznych, kosztem budżetu gminy (miasta – jednostki samorządu terytorialnego) i może mieć wpływ na wymianę handlową, grozić zakłóceniem konkurencji.

W świetle powyższego Sąd uznał stanowisko Organu za zgodne z prawem. Konieczność zapewnienia tak przez sądy, jak i przez organy administracji, pełnej skuteczności przepisów unijnych, musiała zostać zrealizowana także w postępowaniu interpretacyjnym. Również w tym postępowaniu należało zbadać, czy określony rodzaj pomocy publicznej nie narusza unijnych przepisów. Wydanie interpretacji o treści wskazującej na niemożność skorzystania przez Spółkę z rzeczonego zwolnienia od podatku (realizację uprawnienia ) do czasu wydania stosownej decyzji przez Komisję Europejską, stanowi zadośćuczynienie obowiązkowi wyciągnięcia "wszelkich konsekwencji" odnośnie do pomocy publicznej wprowadzonej z naruszeniem wymagań określonych w art. 107 i 108 TFUE. Następuje to poprzez wskazanie beneficjentowi (wnioskodawcy) niemożności otrzymania zapłaconego podatku

w formie nadpłaty podatku zapłaconego dotychczas bez realizacji uprawnienia wynikającego z art. 7 ust. 1 u.p.o.l., do czasu podjęcia przez Komisję stosownej decyzji.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu, Organ słusznie uznał, że zwolnienie to będzie podlegało ograniczeniom związanym z udzieleniem pomocy publicznej, a tym samym zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14b § 1, art. 14h, art. 120

i art. 121 O.p. należy uznać za bezpodstawny.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie orzekł jak w sentencji wyroku.

Orzeczenia sądów administracyjnych przywołanych w sprawie dostępne są na stronie internetowej: http://orzeczenia.nsa.gov.pl.