Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Adamczyk, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2012 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za 2011 r. oddala skargę.

Dyrektor Izby Skarbowej w Kielcach decyzją z dnia [...]2012 r.

nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego

w B.-Z. z dnia [...]2012 r. nr [...]odmawiającą J. W. rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług wynikającej ze złożonej deklaracji VAT-7 za grudzień 2011 r. w wysokości [...]zł.

W motywach decyzji wskazał że Jo. W. wnioskiem z dnia 15 lutego 2012 r. doprecyzowanym i uzupełnionym w dniu 5 marca 2012 r zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. o udzielenie pomocy innej niż pomoc publiczna, zgodnie z art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w zakresie rozłożenia na raty zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. w kwocie [...]zł. Wniosek uzasadniła trudnościami finansowymi związanymi z bieżącym regulowaniem rat leasingu operacyjnego. Poinformowała, że zamierza sprzedać mieszkanie a uzyskane środki pieniężne przeznaczyć w pierwszej kolejności na spłatę zobowiązania podatkowego. Wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie handlu oraz świadczenia usług transportowych, zaś zobowiązania podatkowe powstały w wyniku złej współpracy z firmą A. S.A., z którą zawarła niekorzystną umowę, a której skutki ponosi. Według podatniczki konsekwencje umowy należy oceniać w kategorii wypadku losowego, na który nie miała wpływu. Obecnie powoli odzyskuje pewną stabilizację lecz do spłacenia swoich zobowiązań podatkowych potrzebuje więcej czasu. Brak pozytywnego rozpatrzenia wniosku może doprowadzić do całkowitej likwidacji prowadzonej przez nią działalności, co wiąże się również z likwidacją innych miejsc pracy, a tym samym z uzyskaniem przez nią statusu bezrobotnej. Taka sytuacja może zachwiać podstawami jej egzystencji. Nie posiada żadnych środków na spłatę swoich zobowiązań, natomiast rozłożenie zaległości na raty może jej pomóc w dalszej egzystencji

W wyniku rozpatrzenia wniosku Naczelnik Urzędu Skarbowego w B.-Z.decyzją znak: [...]z dnia [...]2012r. odmówił rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług wynikającej ze złożonej deklaracji VAT-7 za grudzień 2011r. w wysokości [...]zł.

Rozpatrując odwołanie złożone przez J. W. Dyrektor Izby Skarbowej w K.przywołał przepisy art. 67a § 1 pkt 2 oraz art. 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012r., poz. 749), wskazując, że powołane przepisy obligują organ podatkowy do ustalenia w pierwszej kolejności, jakiego charakteru pomocy dotyczy wniosek strony, w dalszej kolejności czy ewentualna pomoc jest dopuszczalna, a w przypadku spełnienia tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub interes podatnika. Wskazał na uznaniowy charakter decyzji wydawanych na podstawie tych przepisów i omówił, z powołaniem się na orzecznictwo sądowe, pojęcie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. Wyjaśnił, że wniosek J. W. dotyczy pomocy określonej w art. 67b § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a więc ulgi, która stanowi pomoc de minimis na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis. Przyjęte w prawie wspólnotowym zasady udzielania pomocy publicznej oparte są na zakazie bądź ograniczaniu dopuszczalnej pomocy dla przedsiębiorców z uwagi na ryzyko zakłócania konkurencji na rynku wspólnotowym co wynika z art. 87 i art. 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/2 ze zm.) Odstąpienie od tych reguł przewidziane zostało w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. U.UE.L.06.379.5). Na mocy art. 5 Traktatu z Lizbony zmieniającego Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską (Dz. Urz. UEC. 2007r. Nr 306.1(T), od dnia 1 grudnia 2009r., a więc od dnia obowiązywania Traktatu z Lizbony, w/w art. 87 oraz art. 88 TWE otrzymały oznaczenie odpowiednio art. 107 oraz art. 108. Wydane na podstawie Traktatu TWE, w/w rozporządzenie wykonawcze Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r., zachowuje moc do dnia 31 grudnia 2013r. pod rządami obowiązującego od dnia 1 grudnia 2009r. Traktatu z Lizbony.

Organ wyjaśnił, że na mocy punktu 7 preambuły do w/w rozporządzenia, do podmiotów gospodarczych będących w trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych Wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, nie mają zastosowania przepisy o pomocy de minimis. A contrario: pomoc publiczną z zakresu de minimis można udzielać przedsiębiorstwom, które nie są zagrożone. Pojęcie przedsiębiorstwa zagrożonego zostało zdefiniowane w punktach 9 do 11 w/w Wytycznych Wspólnotowych, z treści których wynika, że ustalenie tego stanu, z uwagi na alternatywnie wymienione w tych przepisach przesłanki zagrożenia, wymaga każdorazowego analizowania na tle stanu faktycznego danej firmy. Przykładowo: przedsiębiorca może być uznany za zagrożonego w świetle punktu 11 w/w Wytycznych (a nie zachodzą okoliczności wymienione w punkcie 10 tych Wytycznych), gdy występują takie oznaki jak: rosnące straty, malejące obroty, zwiększające się zapasy, zmniejszające się przepływy środków finansowych, rosnące zadłużenie.

Problematyka dotycząca udzielania pomocy de minimis została przeniesiona na grunt polskiego prawa w ramach procesu harmonizacji prawa krajowego z rozwiązaniami przyjętymi na gruncie prawa wspólnotowego.

W interesie podatnika leży podanie organom podatkowym wszystkich i prawdziwych okoliczności sprawy wraz z aktualnym jej udokumentowaniem, zaś rolą organu podatkowego jest zweryfikowanie wniosku podatnika pod kątem zaistnienia przesłanek zawartych w art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, po uprzednim ustaleniu dopuszczalności udzielenia pomocy de minimis z uwzględnieniem prawa wspólnotowego, co wynika z uregulowań określonych przepisem art. 67b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.-Z. postępowaniu wyjaśniającym dotyczącym ustalenia sytuacji finansowej i materialnej podatniczki oraz jej firmy podatniczka załączyła wydruki komputerowe - jedną stronę zapisów w księdze za rok 2011 - bilans firmy za 2011r., ewidencję środków trwałych oraz zestawienie przychodów i kosztów za 2011r. w układzie miesięcznym oraz formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis. W celu potwierdzenia współpracy z firmą A.S.A., podatniczka przedłożyła kserokopię pism (faktur i not księgowych) skierowanych do Sądu Okręgowego w Katowicach XIII Wydział Gospodarczy, sygn. akt XIII GC 35/12/K, ponadto załączyła dokumenty potwierdzające jej zadłużenia wobec innych wierzycieli, Nadwiślańskiego Banku Spółdzielczego w Solcu-Zdroju w kwocie 153.600,00 zł - łączna kwota do spłacenia wraz z odsetkami wynosiła 214.045,24 zł., w Kredyt Banku SA zadłużenie po spłacie 21 maja 2012 r. 133.675,59 CHF, w BNP PARIBAS. Wraz z wnioskiem o udzielenie ulgi złożyła oświadczenie (z dnia 16 lutego 2012 r.) w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, jak również sytuacji rodzinnej i materialnej. Wskazała, że z prowadzonej działalności handlowo-usługowej średni miesięczny obrót z ostatnich 6 miesięcy wyniósł 58.770,88 zł natomiast dochód miesięczny z ostatnich 6 miesięcy wyniósł 6.000,00 zł. Ponadto oświadczyła, że posiada nieruchomości tj.: działkę rolną o pow. 1,06 ha, działkę o pow. 0,2896 ha zabudowaną, mieszkanie o pow. 62,40m2, oraz samochód marki Landrover z 1993r. W protokole o stanie majątkowym. podatniczka potwierdziła, że z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskuje dochód miesięczny w kwocie około 6.000 zł, nie posiada żadnych kapitałów pieniężnych, lokat obligacji i akcji oświadczając, że jej trudności płatnicze mają charakter pogłębiający się. Z kolei w formularzu informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis podatniczka podała, że nie spełnia kryteriów kwalifikujących ją do objęcia postępowaniem upadłościowym i naprawczym. W ciągu ostatnich 3 lat poprzedzających dzień wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy de minimis nie odnotowała rosnących strat, nie ulegają zwiększeniu zapasy lub niewykorzystany potencjał świadczenia usług, nie ma nadwyżki produkcji, wartość aktywów netto wnioskodawcy nie zmniejsza się i nie jest zerowa. W pozostałych punktach przedmiotowego formularza podała, że obroty maleją, zmniejsza się przepływ środków finansowych, zadłużenie nie zwiększa się, ale rosną odsetki od jej zobowiązań. Odpowiadając na zawarte w formularzu pytanie czy pomimo ww. okoliczności jest w stanie odzyskać płynność finansową, zakreśliła odpowiedź twierdzącą: "tak", z tym że sposobem wyjścia z zaistniałych trudności jest zmiana struktury zobowiązań, która polegałyby na rozłożeniu zobowiązań bieżących na długoterminowe raty.

Organ wskazał, że jak wynika z zeznania rocznego za 2011 r. PIT-36L z tytułu prowadzonej działalności osiągnęła dochód 65.598,03 zł, co oznacza że, średniomiesięczny dochód wyniósł 5.466,50 zł. Innych źródeł dochodu nie wykazała Oprócz zaległości w podatku od towarów i usług, będącej przedmiotem wniosku o ulgę, posiada również z tytułu tego podatku zaległości z lat poprzednich, które zostały rozłożone na raty; decyzją z dnia [...]r. znak: [...] zaległość podatkowa w podatku od towarów za okres VI, VII, VIII/2010 w kwocie 39.071,98 zł na 26 rat, decyzją z dnia [...]r. znak: [...]zaległość podatkowa w podatku od towarów i usług za okres XII/2009, I, IV, IX, ,X, XI/2010 w kwocie 70.136,41 zł na 65 rat. Nadto decyzją z dnia [...]2011 r. znak: [...]zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 11.045,60 zł wynikającą z zeznania rocznego PIT-36L za 2009r. rozłożono na 14 rat płatnych po 1000 zł.

J. W. wystąpiła z kolejnymi wnioskami o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 9.957,00 zł za 2011 r., oraz zaległości w podatku od towarów i usług za luty 2012 r. w wysokości 3.042 zł oraz za marzec 2012 r. w wysokości 8.584,00 zł.

Przeprowadzona kontrola doraźna za okres od 1 stycznia 2012 r. do 30 czerwca 2012 r. w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych wykazała, że w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 maja 2012 r. z prowadzonej działalności podatniczka uzyskała dochód w wysokości 45.242,00 zł, od którego winna odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w łącznej kwocie 7.510,00 zł. Ustalono także, że za okres od 1 stycznia 2012 r. do 30 czerwca 2012 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej poniosła stratę w wysokości 9.495,54 zł.

Uwzględniając zebrany materiał dowodowy organ odwoławczy ocenił, że sytuacja przedsiębiorstwa, w ramach którego J. W. prowadzi działalność gospodarczą jest trudna, a w takiej sytuacji w pierwszej kolejności przyznaniu wnioskowanej ulgi w ramach pomocy de minimis przeciwstawiają się przepisy Unii Europejskiej. Trudności finansowe, płatnicze mają charakter pogłębiający się, nie mają charakteru przejściowego i krótkotrwałego. Przyznała to sama podatniczka, oświadczając we wniosku, jak i w odwołaniu, że nie posiada żadnych środków na spłatę swoich zobowiązań, że trudności płatnicze mają charakter pogłębiający się, a w przypadku odmowy udzielenia ulgi będzie zmuszona zlikwidować działalność gospodarczą. Stabilizacji finansowej przeczy fakt, że pomimo już kilkukrotnie udzielonych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci systemów ratalnych, nadal generuje zaległości i składa kolejne wnioski o ulgi w spłacie. Okoliczności powstania tych zaległości nie mają związku ze szczególnymi zdarzeniami niezależnymi od sposobu postępowania podatnika takimi jak klęski żywiołowe czy też zdarzenia losowe. Samo stwierdzenie podatniczki, że odmowa udzielenia wnioskowanej ulgi grozi całkowitą likwidacją prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, upoważnia organ podatkowy do przyjęcia, iż jako przedsiębiorca znajduje się w trudnej sytuacji, jej przedsiębiorstwo jest zagrożone, co tym samym obliguje organ podatkowy do odmowy udzielenia pomocy publicznej w ramach zasady de minimis.

Organ podkreślił, że J. W. nie przedstawiła realnych możliwości spłaty zadłużenia w ramach wnioskowanej ulgi. Wprawdzie w odwołaniu podała, że średniomiesięcznie dochody z prowadzonej działalności gospodarczej za okres styczeń-maj 2012r. wyniosły ponad 12.000 zł, łączny zaś dochód na koniec maja br. wyniósł 62.402,42 zł, lecz przeprowadzona w sierpniu doraźna kontrola podatkowa wykazała, że już na koniec czerwca 2012 r. wynik działalności gospodarczej był ujemny - ustalona za 6 miesięcy strata wyniosła 9.495,54 zł. W tej sytuacji argument że uzyskuje ona pewną stabilizację i jest w stanie spłacać kolejne ustalone raty w kwocie po około 1000 zł nie jest oparty na realnych podstawach. Oceniając możliwości płatnicze zdaniem organu nie można pominąć obciążeń z tytułu zaciągniętych kredytów. Z załączonych harmonogramów spłat wynika, że miesięcznie musi przeznaczyć na ten cel kwotę około 6100 zł; co oznacza, że miesięczne obciążenia związane tylko ze spłatą kredytów i zobowiązań podatkowych objętych systemem ratalnym wynoszą ponad 10.000 zł. Te obciążenia należy powiększyć o wydatki związane z bieżącymi kosztami utrzymania. Z oświadczenia o stanie majątkowym wynika, że prowadzi ona wspólne gospodarstwo domowe wraz z mężem (osobą współpracującą) oraz dwiema córkami, przy czym jedynym stałym źródłem dochodu jest prowadzona działalność gospodarcza.

Wydanie decyzji pozytywnej dla podatniczki stwarzałoby iluzję uwzględnienia wniosku, przyznana ulga byłaby praktycznie niewykonalną zaś jej udzielenie naruszałoby obowiązującą w państwach członkowskich Unii Europejskiej zasadę nie udzielania pomocy de minimis dla przedsiębiorstw zagrożonych. Sytuacja finansowa podatniczki i jej firmy jakkolwiek jest trudna z punktu widzenia ważnego interesu podatnika nie stanowi wystarczającej podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi.

Organ zauważył, że trudności w spłacie zobowiązań będące zdaniem podatniczki wynikiem niekorzystnej współpracy z firmą A. S.A jak i terminy rozliczeń za wykonane usługi transportowe z innymi odbiorcami nie mogą stanowić argumentu za przyznaniem ulgi, bowiem osoba podejmująca działalność gospodarczą prowadzi ją na własne ryzyko i odpowiedzialność, zaś wskazane okoliczności nie mają z całą pewnością charakteru losowego. Organ zauważył, że pomimo złożonej deklaracji natychmiastowej spłaty zobowiązań podatkowych po sprzedaży mieszkania, podatniczka nie wywiązała się z tej deklaracji. W dniu 18 lipca 2012 r. zbyła spółdzielcze własnościowego prawo do lokalu mieszkalnego za kwotę 150.000,00 zł.

Odnosząc się do argumentu, że brak pomocy państwa może doprowadzić do całkowitej likwidacji miejsc pracy, wskazał, że w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego ustalono, że obecnie zatrudnia jednego pracownika w pełnym wymiarze czasu pracy z miesięcznym wynagrodzeniem brutto 1500 zł, usługi transportowe w charakterze kierowcy wykonuje mąż B. W., który, jak wynika z informacji przekazanej przez organ podatkowy pierwszej instancji, nie składa żadnych informacji o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym.

Oceniając zaistnienie przesłanki interesu publicznego, Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że przyznanie J. W. po raz kolejny ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej stanowiłoby przede wszystkim odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej. Naruszałoby tę zasadę szczególnie wobec tych podatników, którzy niejednokrotnie będąc w trudnej sytuacji finansowej w sposób terminowy regulują zobowiązania podatkowe wobec budżetu Państwa. Nadto byłoby sprzeczne z interesem publicznym z tego względu, że oznaczałoby przenoszenie skutków niepowodzeń gospodarczych, będących wynikiem decyzji podjętych przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, na budżet Państwa, a w rezultacie na wszystkich podatników. Co więcej, przyznanie wnioskowanej ulgi byłoby działaniem irracjonalnym ze strony organu podatkowego, gdyż brak jest podstaw pozwalających uznać za możliwą realizację ewentualnie przyznanego układu ratalnego. Ocenił, że odmowa przyznania wnioskowanej ulgi nie wpłynie bezpośrednio na korzystanie przez podatniczkę z pomocy społecznej.

Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. J. W. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie prawa materialnego, a mianowicie, art. 67 a § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie interesu skarżącej.

Uzasadniając zarzuty podniosła, że dokonane ustalenia poczynione w toku postępowania zostały błędnie zinterpretowane przez organy podatkowe co spowodowało, że skarżącej nie została przyznana ulga podatkowa w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej.

Zarzuciła, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. niesłusznie uznał, że w jej przypadku nie wystąpił przypadek losowy. Takim niezależnym czynnikiem powstania zaległości, co podnosiła we wniosku o ulgę, była zła współpraca z firmą A. S.A. Negatywne skutki współpracy, będące efektem zawarcia umowy należy uznać za niezależne od woli skarżącej i posiadające cechę nadzwyczajności. Tym samym przyczyny dla których nie regulowała na bieżąco zobowiązań podatkowych za niezależne od podatnika i wynikające z nadzwyczajnej sytuacji losowej.

Organ nieprawidłowo też ocenił sytuację skarżącej jako niestabilną, mimo, wykazania posiadania środków finansowych, z których mogłaby regulować raty, gdyż nie odnotowuje rosnących strat, a także uzyskuje dochód z działalności. Z zeznania rocznego za 2011 r. P1T-36L wynika, że z tytułu prowadzonej działalności osiągnęła dochód 65.598,03 zł., co oznacza, że średnioroczny dochód wyniósł 5.466,50 zł. Natomiast w okresie od 1 stycznia 2012 r. do 31 maja 2012 r. z prowadzonej działalności gospodarczej uzyskała dochód w wysokości 45 242,00 zł. O stabilnej sytuacji świadczy fakt, że dokonuje spłat swoich zobowiązań ratalnych rzetelnie i nie doprowadza do opóźnień w terminach spłat. W świetle wysokości i ilości zobowiązań ratalnych i kredytowych spłata zaległego podatku za 2011 rok w systemie ratalnym, byłaby dobrym rozwiązaniem, pozwalającym na dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, co jest w interesie społecznym i interesie podatnika.

Wskazując na prezentowane w orzecznictwie sądowym rozumienie ważnego interesu podatnika oceniła, że w jej przypadku wystąpiła konieczność ochrony ważnego interesu podatnika (zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości).

Uzasadniając naruszenie art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa zarzuciła, że organy w prowadzonych postępowaniach w przedmiocie rozłożenia zaległości na raty dokonały odmiennej oceny jej sytuacji finansowej. W rozpatrywanej sprawie przyjęły, że brak jest podstaw do uznania, że jej sytuacja finansowa jest stabilna, a zaległości które generuje nie mają związku ze szczególnymi zdarzeniami niezależnymi od sposobu postępowania podatnika. Jednocześnie oceniając tę samą sytuację faktyczną Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. – Z. w dniu [...]2012 roku wydał decyzję w której uwzględniając wniosek, nie uznał, że jej przedsiębiorstwo znajduje się w trudnej sytuacji, przyjął natomiast, że przyznanie ulgi podatkowej w postaci rozłożenia zaległości podatkowych na raty umożliwi wywiązanie się ze zobowiązań wobec budżetu państwa. Wszystkie zobowiązania ratalne wynikające z tej decyzji skarżąca uiszcza w terminie i nie generuje zaległości. Skoro wiec organ podatkowy rozłożył skarżącej decyzją z dnia [...]2012 roku zaległości podatkowe w wysokości 70 136.41 zł na raty a sytuacja finansowa skarżącej nie zmieniła się, uznać należy, że wydając decyzję w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w kwocie 10 379 zł i uzasadniając ją tymi samymi argumentami, organ popadł w niekonsekwencje. Z jednej strony bowiem podatnik potraktowany został jako zasługujący na udzielenie mu pomocy de minimis, z drugiej zaś strony kilka miesięcy później organ podatkowy traktuje podatnika jako znajdującego się w trudniej sytuacji podatkowej.

Podtrzymała twierdzenie, że skutkiem braku pomocy państwa może być całkowita likwidacja działalności i miejsc pracy co winno się rozpatrywać w kategorii wystąpienia przesłanki interesu publicznego, rozumianego jako respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu władzy, korekta błędnych decyzji organów władzy itp.

W ocenie skarżącej przyjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., że prowadzone przez nią przedsiębiorstwo jest przedsiębiorstwem znajdującym się w trudnej sytuacji (zagrożonym) zgodnie z Wytycznymi Wspólnotowymi i jako takiemu nie należy się pomoc de minimis, nie stanowi odzwierciedlenia rzeczywistego stanu przedsiębiorstwa. Sytuacja skarżącej ulega poprawie, nie zachodzą okoliczności wymienione w punkcie 10 preambuły do rozporządzenia wykonawczego Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r.

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r.- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) i art. 134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).), określanej dalej jako p.p.s.a., Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji na datę jej podjęcia, Sąd nie stwierdził takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Sąd podzielił też, uznając za niewadliwe, ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego, które znajdują potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej

w K. w przedmiocie odmowy przyznania skarżącej - przedsiębiorcy ulgi polegającej na rozłożeniu zaległości podatkowej na raty.

Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Formy pomocy jakie mogą być udzielone podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą określa przepis art. 67 b § 1 Ordynacji podatkowej wskazując trzy tryby udzielania przedsiębiorcom ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.

J. W. prowadząca działalność gospodarczą w zakresie handlu oraz świadczenia usług transportowych, ubiegała się o rozłożenie zaległości podatkowej z tytułu VAT za grudzień 2011 r. w wysokości 10.379 zł na 10 rat w ramach pomocy de minimis.

Przepis art. 67 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej regulujący ulgę stanowiącą pomoc de minimis odwołuje się wprost do zasad określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis. Ocena wniosku, co trafnie podniosły organy podatkowe, musiała zatem obejmować spełnienie przesłanek przewidzianych nie tylko w prawie krajowym ale także w prawie wspólnotowym. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły zatem prawidłowo powołane przez organ przepisy art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Powołane przepisy obligują organ podatkowy do ustalenia w pierwszej kolejności, jakiego charakteru pomocy dotyczy wniosek strony, w dalszej kolejności zaś czy ewentualna pomoc jest dopuszczalna, a w przypadku spełnienia tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. Należy zaznaczyć, że Sąd w składzie orzekającym podziela wyrażony w orzecznictwie sądowym pogląd, że organy przede wszystkim powinny badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełniania tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. ( por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009r. sygn. akt I FSK 518/08, wyrok NSA z dnia 4 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1690/08, wyrok NSA z dnia 11 maja 2012 r. sygn. akt II FSK 2257/10). W przypadku ulgi na zasadach pomocy de minimis, jeżeli przeprowadzone przez organ ustalenia doprowadzą do wniosku, iż sytuacja skarżącego nie spełnia wymagań wynikających z art. 67b § 1 pkt 2, to nie jest konieczne dokonywanie rozważań wniosku podatnika co do przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 o.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z polityką wspólnotową udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych traktowane jest, jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, tym samym pomoc taka jest dopuszczalna w ściśle określonych sytuacjach. W prawodawstwie Unii Europejskiej, obowiązuje ogólna zasada zakazu udzielania pomocy podmiotom gospodarczym w formie mogącej zakłócać konkurencję i wymianę handlową. Stanowią o tym wprost art. 87 i art. 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U.UE 90.862/2 z dn. 30 kwietnia 2004r. ze zm.); dalej jako (TWE), a po zmianach odpowiednio tej samej treści art. 107 ust. 1 i art. 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana, Dz.U. UE C 115.47 z dn.9 maja 2008r.). Wykonaniu postanowień art. 87(107) i art. 88 (108) TWE służy rozporządzenie Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis ( Dz.U. UE. L. 379.5 z dnia 28 grudnia 2006r.). Rozporządzenie to określiło zasady, na jakich można przyznawać pomoc publiczną małym i średnim przedsiębiorcom oraz mikroprzedsiębiorcom, która nie podlega przepisom art. 87 ust. 3 (107) TWE. Zgodnie z art. 1 ust 1 lit h rozporządzenia, pomoc de minimis może zostać przyznana wszystkim podmiotom gospodarczym, we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w "trudnej sytuacji". W pkt 7 preambuły do rozporządzenia wskazano, że rozporządzenia nie powinno stosować się do podmiotów gospodarczych w trudnej sytuacji w rozumieniu wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji, rozumianych jako komunikat Komisji z dnia 1 października 2004r. – Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. U. C z 2004 r., nr 244, s. 2. ze zm.). W przedmiotowych wytycznych w rozdziale 2.1. Pojęcie "przedsiębiorstwa zagrożonego" w punkcie 9 wskazuje się, że nie istnieje definicja wspólnotowa "przedsiębiorstwa zagrożonego" jednakże komisja uważa przedsiębiorstwo za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Natomiast w pkt 11 uznaje się także, iż nawet, gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w pkt 10, przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone, w szczególności, gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto, stan niewypłacalności.

W przedmiotowej sprawie organ dowiódł, że sytuacja przedsiębiorstwa w ramach którego skarżąca prowadzi działalność gospodarczą jest trudna, przedsiębiorstwo jest zagrożone co obligowało organ do odmowy udzielenia pomocy publicznej na zasadach de minimis.

Ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego przez organ postępowania dowodowego. Oceniając to postępowanie należy wskazać na naczelną zasadę postępowania zasadę prawdy obiektywnej określoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie proces decyzyjny organu spełnia powyższe wymagania. Na potwierdzenie, że trudności finansowe skarżącej nie mają charakteru przejściowego organ podatkowy przedstawił w uzasadnieniu decyzji szereg argumentów. Wskazał na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierował dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej zgromadził obszerny materiał dowodowy, m.in. w postaci oświadczeń podatniczki o stanie majątkowym, wydruku komputerowego bilansu firmy za 2011 r., ewidencji środków trwałych, zestawienia przychodów i kosztów za 2011 r. w układzie miesięcznym, kserokopii ugody z 21 grudnia 2010 r. zawartej z Nadwiślańskim Bankiem Spółdzielczym w S. Z. o wysokości zadłużenia na dzień 21 grudnia 2010 r. w kwocie 153.600 zł z odsetkami wraz z aneksem w sprawie nowych warunków spłaty zadłużenia, kserokopii harmonogramu spłaty kredytu udzielonego przez Kredyt Bank SA w wysokości 157.844, 32 CHF, (zadłużenie po spłacie rat kapitałowo odsetkowych na dzień 21 maja 2012 r.- 133.675,59 CHF), kserokopię wyciągu bankowego BNP PARIBAS za okres 1 08 2011 r. - 31 08 2011 r. o zadłużeniu podatniczki na kwotę 13.491,42 zł., ustaleń kontroli doraźnej w zakresie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2012 r.

Uzasadniając swoją decyzję, organ wskazał w sposób jednoznaczny, dlaczego skarżącej odmówiono przyznania zawnioskowanej ulgi, a ocena ta nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej.

W ocenie Sądu uprawnionym jest twierdzenie, że sytuacja finansowa firmy skarżącej jest trudna a trudności finansowe i płatnicze nie mają charakteru przejściowego, lecz mają charakter pogłębiający się. Przyznała to sama skarżąca wskazując w odwołaniu oraz w skardze, że nie udzielenie jej ulgi może prowadzić do bankructwa firmy, likwidacji miejsc pracy. Jakkolwiek z działalności gospodarczej za rok 2011 skarżąca wykazała dochód w wysokości 65.598,03 zł, to uwzględniając zadłużenie, tak wobec budżetu Państwa z tytułu nieuregulowanych zobowiązań podatkowych objętych decyzjami o rozłożeniu na raty zaległości z tytułu VAT oraz podatku dochodowego za 2009 r., jak i rat z tytułu kredytów, w tym kredytu obrotowego czyli zaciągniętego na potrzeby działalności gospodarczej, łączna miesięczna spłata należności w kwocie ponad 10.000 zł, przekracza wykazany średniomiesięcznych dochód wynoszący 5.466,50 zł. Na ocenę sytuacji, jak zasadnie podnosi organ, mają wpływ ustalenia poczynione w postępowaniu odwoławczym, z których wynika, że skarżąca wystąpiła z dalszymi wnioskami o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia na raty kolejnych zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. –w kwocie 9.957zł, w podatku VAT za luty i marzec 2012 w wysokości odpowiednio 3.042 zł i 8.584 zł jak również ustalenia kontroli doraźnej z której wynika, że podatniczka nie odprowadziła zaliczek na podatek dochodowy w wysokości 7510 zł, mimo wykazanego za okres 1 stycznia 2012 r. – 31 maja 2012 r. dochodu w wysokości 45.242 zł. W związku z powyższym nie można podzielić zarzutu skargi, iż skarżąca wykazała, że posiada środki finansowe, bowiem osiągnęła dochód za ten okres oraz na bieżąco spłaca raty ustalone w decyzjach przyznających ulgi. W wyniku kontroli doraźnej ustalono, że na koniec czerwca 2012 r., działalność gospodarcza skarżącej wykazała stratę w wysokości 9.495,54 zł., zaś należności podatkowe, tak zadeklarowane jak i zaliczki, poza zaległościami objętymi układem ratalnym, nie są na bieżąco spłacane. Powyższe wskazuje, że skarżąca pomimo udzielenia ulg w dalszym ciągu nie jest w stanie wywiązywać się z bieżących zobowiązań w ustawowych terminach, generuje dalsze zaległości wnosząc o udzielenie kolejnych ulg. Świadczy to o trwałym charakterze trudności finansowych jej firmy i przeczy podnoszonej przez skarżącą stabilizacji finansowej. W tym kontekście za jedyną i wystarczającą przesłankę wskazującą na stabilność sytuacji skarżącej i przejściowy charakter trudności nie można uznać faktu dotychczasowego wywiązywania się przez nią z układu ratalnego. Istotne znaczenia ma, że środki ze sprzedaży mieszkania, mimo deklaracji skarżącej, nie zostały przeznaczone w żadnej części na spłatę zadłużenia, czyli poprawę kondycji firmy. Skarżącą obciążają również stałe miesięczne wydatki związane z utrzymaniem czteroosobowej rodziny zł.

Skala pasywów, przy wysokości dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej stanowiącej jedyne źródło utrzymania rodziny skarżącej, wskazuje, że firma skarżącej jest przedsiębiorstwem zagrożonym w rozumieniu wytycznych wspólnotowych. Jak wskazano wyżej w wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji w pkt 9-11 określono symptomy wskazujące na trudną sytuację ekonomiczną przedsiębiorcy wskazując między innymi na niemożność pokrycia z własnych środków lub środków właściciela bez zewnętrznej interwencji władz publicznych strat przedsiębiorstwa, co prowadzi do jego likwidacji, rosnące straty, malejący obrót, zwiększenie zapasów, nadwyżki produkcji, rosnące zadłużenie, w tym rosnące kwoty odsetek itp. Podkreślić należy, że sama skarżąca w skardze przyznaje, że brak zewnętrznej interwencji władz publicznych doprowadzi do likwidacji działalności jej firmy. Dla przedsiębiorców znajdujących się w trudnej sytuacji przepisy unijne przewidują pomoc w postaci restrukturyzacji. Z kolei ustalenie, że sytuacja skarżącej jako przedsiębiorcy nosi znamiona trudnej uzasadnia prawidłowo wywiedziony przez organ wniosek, iż nie może zostać przyznana jej pomoc de minimis. Jakkolwiek ustalenie negatywnej przesłanki udzielenia pomocy de minimis dyskwalifikuje wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ rozważył przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Rozważania organu odnośnie wystąpienia przesłanek z art. 67a Ordynacji podatkowej, są prawidłowe. Sytuacja finansowa podatniczki jakkolwiek trudna nie uzasadnia przesłanki ważnego interesu podatnika dla przyznania wnioskowanej ulgi. O ważnym interesie podatnika decydują zobiektywizowane kryteria nie zaś jego subiektywne przekonanie o konieczności udzielenia ulgi. Przez ważny interes podatnika należy rozumieć względy nadzwyczajne, które mogą zachwiać podstawami jego egzystencji. Taka sytuacja nie ma miejsca w przypadku skarżącej. Po pierwsze trudności wynikające z zawarcia niekorzystnej umowy nie mają charakteru wyjątkowego, losowego i nie mogą przemawiać za przyznaniem ulgi. Osoba podejmująca działalność gospodarczą prowadzi ją na własne ryzyko i odpowiedzialność i nie może przenosić ryzyka prowadzonej działalności na budżet Państwa. Ponadto przyznana ulga w postaci rozłożenia zaległości na raty winna być ulgą faktyczną, uwzględniającą możliwości finansowe podatnika w zakresie spłat. Ustalona przez organ wysokość dochodów w zestawieniu z wykazanym zadłużeniem uzasadnia stanowisko organu, że przyznanie ulgi w postaci rozłożenia kolejnej zaległości na raty byłoby iluzoryczne.

Sąd podziela argumentację organu odnośnie wystąpienia braku przesłanki interesu publicznego. Słusznie skarżąca podnosi, że przesłanka interesu publicznego powinna być oceniana z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów państwa. Przyznanie kolejnej ulgi w postaci rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej, zwłaszcza w sytuacji pozyskania środków ze sprzedaży mieszkania i nie przeznaczenia ich w żadnej części na spłatę zadłużenia, stanowiłoby odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej. Zobowiązania podatkowe stanowią dochody budżetowe z których finansowane są potrzeby społeczeństwa. Przyznanie ulgi oznaczałoby także przenoszenie skutków niepowodzeń gospodarczych, będących wynikiem decyzji podjętych przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą, na budżet Państwa, a w rezultacie na wszystkich podatników. Ulgi podatkowe nie mogą też mieć charakteru powtarzającego się czynnika pozwalającego na osiągnięcie pozytywnego wyniku gospodarczego. Podnoszona przez skarżącą możliwość likwidacji działalności gospodarczej miejsc pracy jakkolwiek niepożądana, nie może decydować o przesłance interesu publicznego. Jak wskazano wyżej przepisy wspólnotowe przewidują dla przedsiębiorców znajdujących się w trudnej sytuacji pomoc w postaci restrukturyzacji.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 121 Ordynacji podatkowej przez zastosowanie różnej oceny odnośnie kondycji firmy skarżącej przez organ I instancji, przyznanie ulgi i rozłożenie na raty zaległości z tytułu VAT decyzją [...]2012 r. i ustalenie, że nie spełnia przesłanek do przyznania ulgi w ramach pomocy de minimis w rozpoznawanej sprawie, należy wskazać, że przedmiotem skargi jest decyzja ostateczna, który to przymiot ma decyzja organu odwoławczego. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności (art. 121 Ordynacji podatkowej) organ odwoławczy ma obowiązek ponownie rozpatrzyć sprawę uwzględniając stan aktualny na datę orzekania. Oznacza powyższe, że organ odwoławczy nie dokonuje tylko kontroli legalności decyzji lecz dokonuje ponownych ustaleń i oceny materiału dowodowego. Wydając zaskarżoną decyzję organ odwoławczy miał obowiązek rozpatrzyć cały materiał dowodowy uzupełniony o ustalenia wynikające z kontroli doraźnej; wykazaną stratę na koniec czerwca 2012 r., złożenie nowych wniosków o przyznanie ulgi, fakt nie opłacenia zaliczek oraz dokonać oceny na datę orzekania, czy przyznanie dotychczasowej pomocy pozwoliło na ustabilizowanie sytuacji jej przedsiębiorstwa. Nie zachodzi zatem tożsamość stanów faktycznych będących przedmiotem postępowania zakończonego decyzją [...]2012 r. ze stanem faktycznym ustalonym w przedmiotowej sprawie. Z powyższych przyczyn zarzut naruszenia art. 121 § 1 ordynacji podatkowej nie jest uzasadniony.

Reasumując, zgromadzony materiał dowodowy potwierdził tezę organu o braku możliwości spłaty przez skarżącą zadłużenia, z uwagi na jej trudną sytuację finansową, nieposiadającą charakteru przejściowego, co skutkowało odmową przyznania ulgi określonej w art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Rozłożenie bowiem skarżącemu zaległości na raty stanowiłoby w jego sytuacji udzielenie mu pomocy publicznej.

W tym stanie rzeczy, skoro zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zarzuty skargi nie są uzasadnione Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.