Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek, Sędzia WSA Jarosław Szaro /spr./, Asesor WSA Jacek Boratyn, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 14 lipca 2020 r. sprawy ze skargi W.G. na decyzję Dyrektora [...] Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa z dnia [...] stycznia 2020 r., nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR oddala skargę.

I SA/Rz 252/20

UZASADNIENIE

Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania W. G., Dyrektor [...] Oddziału Regionalnego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (dalej: ARMiR), utrzymał w mocy decyzję Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w [...] z dnia [...] października 2019 r. nr [...], orzekającą o odpowiedzialności W. G. oraz M. G.za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR.

Jak wynika z akt sprawy, decyzją z dnia [...] maja 2013r. nr [...], Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w [...] ustalił B. G., kwotę nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania gospodarowania na obszarach górskich i innych obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania (ONW) w łącznej wysokości 1.650,56 zł. Kwota ta wynikała z faktu niedotrzymania podjętych zobowiązań wieloletnich ONW, powstałych z dniem wypłaty pierwszej płatności ONW, otrzymanej na mocy decyzji z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...].

Na wskazaną wyżej kwotę składały się środki finansowe w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich (EFFROW) w kwotach: 612,22 zł za rok 2008, 610,53 zł za rok 2009 oraz 427,81 zł za rok 2010.

Organ I instancji w dniu 6 grudnia 2013 r. wystosował do B. G. upomnienie, w którym poinformował, że w przypadku nieuregulowania należności w wysokości 1.659,36 zł (na które składały się: kwota 1 650.56 zł nienależnie pobranych płatności ONW i koszty upomnienia 8,80 zł), we wskazanym terminie zostanie wszczęte postępowanie egzekucyjne w celu przymusowego ściągnięcia należności w trybie egzekucji administracyjnej.

W dniu 24 kwietnia 2015 roku organ I instancji wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z wnioskiem o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec B. G., zgodnie z tytułem wykonawczym z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...].

W dniu 29 czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] wydał postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego w związku z powzięciem informacji, że w dniu 4 maja 2015 roku zobowiązany zmarł.

W dniu [...] maja 2018 r. Sąd Rejonowy w [...] postanowieniem o sygn. akt I Ns [...] stwierdził, że spadek po B. G., zmarłym w dniu 4 maja 2015 r. nabyli synowie: W. G. oraz M. G. w ½ części każdy z nich.

W związku z powyższym organ I instancji w dniu 12 kwietnia 2019 r. wszczął z urzędu, wobec M. G. oraz W. G. postępowanie administracyjne w sprawie ustalenia odpowiedzialności za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR, B. G., ustalone decyzją z dnia [...] maja 2013 r. nr [...].

Następnie Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w [...], wydał w dniu [...] lipca 2019 r. decyzję nr [...], orzekając o odpowiedzialności W. G. oraz M. G. za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR - B. G..

Od powyższej decyzji W. G. złożył odwołanie, na skutek którego decyzja Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w [...] została uchylona przez Dyrektora [...] Oddziału Regionalnego ARiMR i sprawa została skierowana do ponownego rozpatrzenia.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w [...] w dniu [...] listopada 2019 r. wydał decyzję nr [...], orzekając o odpowiedzialności W. G. oraz M. G.za zobowiązania zmarłego dłużnika ARiMR - B. G.. Należność do spłaty wyniosła 1.946,86 zł i stanowiła sumę należności głównej w wysokości 1.650,56 zł, odsetek w wysokości 287.50 zł oraz kosztów upomnienia w wysokości 8,80 zł.

W. G. wniósł odwołanie od powyższej decyzji, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Odwołujący zarzucił naruszenie przepisów:

• art. 105 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej: K.p.a.) w związku z art. 208 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r., poz. 900, dalej: O.p.) w zw. z art. 70 §1 O.p. w zw. z art. 99 O.p., poprzez ich błędne zastosowanie, tj. wydanie decyzji pomimo zaistnienia okoliczności stanowiącej o przedawnieniu przedmiotowego roszczenia,

• art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (t.j.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1505, dalej ustawa o Agencji), poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy z treści przytoczonego przepisu wynika, iż przedmiotowa wierzytelność Agencji powinna zostać umorzona, wobec zaistnienia przesłanek w powyżej przywołanym przepisie wymienionych,

• art. 77 § 1 K.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. niezebranie i brak rozpatrzenia całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący,

• art. 100 § 1 K.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. wydanie decyzji konstytutywnej w sytuacji, gdy decyzja w przedmiocie stwierdzenia odpowiedzialności spadkobierców jest decyzją deklaratoryjną, w której organ może jedynie ustalić zakres odpowiedzialności a sam nie może jej stwierdzić a w konsekwencji naruszenie art. 156 § 1 pkt. 2 K.p.a. poprzez rażące naruszenie przepisu art. 100 § 1 K.p.a.

• art. 208 § 1 O. p., poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy z ustalonego stanu faktycznego wynika, że przedmiotowa należność uległa przedawnieniu wobec czego organ podatkowy winien wydać decyzję o umorzeniu postępowania.

Dyrektor Oddziału ARiMR, opisana na wstępie decyzją z dnia [...] stycznia 2020 r. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w [...] był organem władnym - na mocy art. 29 ust. 8 ustawy o Agencji, do wydania decyzji o ustaleniu odpowiedzialności spadkobiercy do wartości czynnej spadku na podstawie art. 100 § 1 O.p. Jak wynika bowiem z akt sprawy - postępowanie w sprawie ustalenia kwoty nienależnie lub nadmiernie pobranych środków finansowych zostało wszczęte przed śmiercią rolnika i zostało zakończone ostateczną decyzją o ustaleniu, zaś ARiMR powzięła informację o śmierci dłużnika (rolnika), a także ustaleni zostali spadkobiercy dłużnika - tj. W. G. oraz M. G.. Zgodnie bowiem z postanowieniem Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] maja 2018 r. (sygn. akt I Ns [...]) spadek po B. G. nabyli synowie: W. G. oraz M. G. w ½ części każdy z nich. Z akt sprawy nie wynika, by Strony odrzuciły przyjęcie spadku lub by przyjęły go z ograniczeniem odpowiedzialności za długi. Oznacza to zdaniem organu odwoławczego, że spadkobiercy przyjęli spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi i w myśl art. 1031 § 1 K.c. ponoszą oni odpowiedzialność

za długi spadkowe bez ograniczenia. W aktach sprawy brak jest dowodów wskazujących na to, by został wykonany dział spadku, dlatego zgodnie z art. 1034 § 1 K.c., za długi spadkowe, spadkobiercy: W. G. oraz M. G. ponoszą solidarną odpowiedzialność za nienależnie pobrane przez spadkodawcę płatności z uwzględnieniem należności określonych w art. 98 § 2 O.p.

Odnosząc się do kwestii przedawnienia organ odwoławczy wskazał, że doręczenie decyzji ustalającej zobowiązanie B. G. nastąpiło w dniu 12 czerwca 2013 r., zaś termin płatności zobowiązania upłynął w dniu 26 czerwca 2013 r. Zapłata należności do tej daty nie nastąpiła. W myśl zasady wynikającej z art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia upływa w dniu 31 grudnia 2020r. Powyższa data uwzględnia okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 99 O.p., wynikający z faktu, że B. G. zmarł w dniu 4 maja 2015 roku, zaś postanowienie Sądu Rejonowego w [...] z dnia [...] maja 2018 r., stwierdzające nabycie spadku po zmarłym, status prawomocności uzyskało w dniu 14 czerwca 2018 r. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia nie może natomiast trwać dłużej niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy. Mając na względzie powyższe Dyrektor Oddziału ARMiR stwierdził, że nie nastąpiło przedawnienie dotyczące odzyskiwania nienależnie pobranych płatności ustalonych B. G. na mocy decyzji organu I instancji z dnia [...] maja 2013 r.

Organ odwoławczy wskazał również na fakt wystosowania do B. G. upomnienia do uregulowania należności w wysokości.1 659,36 zł, które zostało doręczone zobowiązanemu w dniu 21 stycznia 2014 r.

Ponadto, zgodnie z art. 51 § 4 O.p. termin naliczania odsetek rozpoczął bieg w dniu 13 czerwca 2013 roku i trwał do 26 czerwca 2013 roku. Natomiast zgodnie z art. 101 § 1 O.p., okres za jaki naliczone zostały odsetki z tytułu nienależnie pobranych płatności B. G. biegł od dnia 27 czerwca 2013 (następny dzień po upływie terminu płatności zobowiązania podatkowego) do dnia 4 maja 2015 (dzień otwarcia spadku- data śmierci B. G.). Ustalona wysokość odsetek wyniosła 287,50 zł.

W tych okolicznościach, zdaniem organu odwoławczego, Kierownik Biura Powiatowego ARiMR w sposób prawidłowy ustalił wysokość należności po zmarłym B. G., co do których określona została odpowiedzialność spadkobierców orzeczona w zaskarżonej decyzji z dnia [...] października 2019 r. na łączną kwotę 1.946,86 zł. Spadkobiercy po zmarłym dłużniku, tj. W. G. i M. G. zobowiązani są do zwrotu nienależnie pobranych płatności w wysokości 1.946,86 zł (w tym należność główna w wysokości 1 650,56 zł, odsetki 287,50 zł oraz koszty upomnienia 8,80 zł) a powiększonej o odsetki naliczone od dnia następnego po upływie terminu 14 dni od daty doręczenia zaskarżonej decyzji Kierownika Biura Powiatowego ARiMR w [...] z dnia [...] października 2019r. do dnia zwrotu nienależnie pobranych płatności.

Odnosząc się do kwestii umorzenia należności organ odwoławczy wskazał, że ustalony stany faktyczny rozpatrywanej sprawy nie doprowadził do powzięcia decyzji o umorzeniu wierzytelności Agencji z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o Agencji. Wskazywane przez stronę okoliczności, dotyczące choroby i braku możliwości zaskarżenia decyzji przez zobowiązanego, w żaden sposób nie mieszczą się w katalogu przesłanek, których zaistnienie mogłoby doprowadzić do umorzenia wierzytelności. W przedmiotowej sprawie ma zastosowanie Ordynacja podatkowa, bowiem art. 29 ust. 7 ustawy o Agencji wprost stanowi, że do należności w zakresie kwoty nienależnie pobranych płatności, stosuje się odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Wobec tego kwoty wskazane w decyzji o ustaleniu nienależnie pobranych płatności mają charakter zobowiązań podatkowych.

W. G., reprezentowany przez adwokata M. S. wniósł skargę na powyższą decyzję Dyrektora Oddziału ARMiR z dnia [...] stycznia 2020r., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie następujących przepisów prawa:

- art. 105 § 1 K.p.a. w zw. z art 208 O.p., art. 70 § 1 O.p., art. 99 O.p., poprzez ich błędne zastosowanie, tj. wydanie decyzji pomimo zaistnienia okoliczności stanowiącej o przedawnieniu przedmiotowego roszczenia;

- art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o Agencji, poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy z treści przytoczonego przepisu wynika, iż przedmiotowa wierzytelność powinna zostać umorzona, wobec zaistnienia przesłanek wymienionych w ww. przepisie;

- art. 77 § 1 K.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, tj. niezebranie i brak rozpatrzenia całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący;

- art. 100 § 1 K.p.a., poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie, tj. wydanie decyzji konstytutywnej, w sytuacji gdy decyzja w przedmiocie stwierdzenia odpowiedzialności spadkobierców jest decyzją deklaratoryjną, w której organ może jedynie ustalić zakres odpowiedzialności a sam nie może jej stwierdzić, a w konsekwencji naruszenie art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a., poprzez rażące naruszenie przepisu art. 100 § 1 K.p.a. ,

- art. 208 § 1 O.p., poprzez jego niezastosowanie podczas gdy z ustalonego stanu faktycznego wynika, iż przedmiotowa należność uległa przedawnieniu wobec czego organ podatkowy winien wydać decyzję o umorzeniu postępowania.

W uzasadnieniu Skarżący położył nacisk na przedawnienie dochodzonej przez Agencję wierzytelności. Zdaniem Skarżącego, w sprawie nie doszło nawet do rozpoczęcia biegu terminu przedawnienia. W ocenie strony bieg terminu wyznacza decyzja zaadresowana do B. G. z dnia [...] maja 2013 r., dotycząca ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności i to od tego czasu należy liczyć bieg 5 letniego biegu terminu przedawnienia. Wobec tego, zgodnie z art., 70 § 1 O.p., przedmiotowa wierzytelność uległa przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2018 r., a nie jak podnosi organ I instancji 31 grudnia 2020 roku.

Skarżący podniósł również, że w sprawie zachodzi przesłanka umorzenia wierzytelności Agencji na podstawie art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o Agencji. Z akt sprawy wyraźnie wynika, że zobowiązany B. G. był osobą, wobec której orzeczono znaczny stopień niepełnosprawności. W związku z tym wymagał on korzystania z systemu środowiskowego wsparcia samodzielnej egzystencji. B. G. w momencie doręczenia mu decyzji w przedmiocie ustalenia kwoty nienależnie pobranych płatności nie był w stanie samodzielnie skorzystać z prawa do zaskarżenia przedmiotowej decyzji, czego organ administracyjny w żadnym stopniu nie uwzględnił, choć spadkodawca oświadczeniem o znacznym stopniu niepełnosprawności związanej z przebytym udarem dysponował od ok. 4 lat. Skarżący zwrócił uwagę, że decyzja ustalająca zobowiązanie B. G. została doręczona w czasie, gdy przebywał on na zamkniętych oddziałach szpitalnych, wobec czego nie mógł przedmiotowej decyzji skutecznie odebrać w okresie awizacji. Powyższych okoliczności organ w żaden sposób nie uwzględnił, jedynie zaznaczając fakt złożenia takiego dowodu. Jednakże w uzasadnieniu organ nie wskazał, czy dowody te uznał czy też pominął, wobec czego naruszył art. 77 K.p.a.

Skarżący argumentował, że obarczanie go zobowiązaniem podatkowym powstałym w wyniku nonszalancji i zaniedbania przez jego ojca jest krzywdzące oraz godzi w zasady współżycia społecznego. Zastosowanie powyższych zasad w zakresie postępowania administracyjnego będzie wynikało z normy ustanowionej w art. 7 K.p.a. Obowiązek zapłaty zobowiązania podatkowego powstał za życia ojca skarżącego, który cierpiał na liczne choroby ograniczające działanie z dostatecznym rozeznaniem.

Skarżący w ramach swej argumentacji powołał się na uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] maja 2016 r. sygn. akt II FPS 6/15, w której wskazano, że decyzja z art. 100 O.p. nie jest decyzją o odpowiedzialności spadkobierców, ale decyzją określającą zakres odpowiedzialności spadkobierców. Tak bowiem stanowi art. 100 § 1 O.p. Zakres ten może obejmować jedną lub więcej należności spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i § 2 pkt 1-7 O.p. Przepisy art. 100 O.p. nie wskazują, by organ miał orzekać o wysokości zobowiązania spadkobierców. W § 2 art. 100 O.p. mówi się o zobowiązaniach spadkodawcy, o których traktuje art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a, które organ podatkowy ma określić w decyzji, i chodzi tu o zobowiązania znane na dzień otwarcia spadku. Zobowiązania te (zob. art. 59 § 1 i 2 O.p.) istnieją w dniu otwarcia spadku, a śmierć spadkodawcy ich nie unicestwiła. Przejmą je spadkobiercy jako sukcesorzy. Są to zobowiązania (należności) spadkodawcy, a nie spadkobiercy. Można więc powiedzieć, że przedmiotem rozstrzygnięcia organu podatkowego w przypadkach określonych w art. 100 O.p. będzie "zakres odpowiedzialności spadkobiercy". Z zakresem tej odpowiedzialności związana jest też sama odpowiedzialność za zobowiązania spadkodawcy. Wskazuje na to wykładnia systemowa art. 100 § 1-2a O.p., art. 98 § 1 i 2 O.p. w zw. z art. 1034 § 1 i 2 K.c. Rzecz jednak w tym, że ta odpowiedzialność jest odpowiedzialnością z mocy prawa, a nie jest ustalana (konstytuowana). Wskazują na to powołane przepisy, jak również art. 925 i art. 1030 K.c. Majątkowe prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego nie wchodzą do spadku (art. 97 § 1 O.p.), ale też kwestią niebudzącą wątpliwości jest to, że z mocy przepisu prawa podatkowego (art. 98 § 1 i 2 O.p.) do zobowiązań podatkowych i innych należności, za które odpowiadają spadkobiercy, stosuje się nawet nie odpowiednio, ale wprost przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie, o którym mowa w art. 100 § 1 O.p., ustala stan faktyczny sprawy, odpowiedzialność spadkobierców i jej zakres. Z tego też tytułu w oparciu o posiadane dane określa należności, o których mowa w art. 98 § 1 i 2 O.p. (zakres przedmiotowy), i spadkobierców odpowiedzialnych za te należności (zakres podmiotowy). Zarówno zakres przedmiotowy, jak i podmiotowy określa się na dzień otwarcia spadku, a więc ze skutkiem ex tunc. Decyzja o zakresie odpowiedzialności spadkobierców ma więc dlatego charakter deklaratoryjny. To przepisy art. 1034 § 2 art. 1081 K.c. oraz art. 98 § 1 i § 2 pkt 1- 7 O.p. tę odpowiedzialność określają, a nie organ podatkowy; decyzje zaś, o których mowa w art. 100 § 1 i 2 O.p., ją tylko określają, stwierdzają. Przyjęcie poglądu, że tę odpowiedzialność (a nie zakres) ustala organ podatkowy, byłoby rażącym naruszeniem powyższych przepisów prawa.

Mając na względzie powyższe w ocenie Skarżącego nie ulega wątpliwości, że organ administracji rażąco naruszył art. 100 § 1 K.p.a., wobec tego należy uchylić decyzję na postawie art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Oddziału Agencji wniósł o jej oddalenie z przyczyn przedstawionych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny miał na uwadze, co następuje:

Skarga nie jest uzasadniona. Nie są bowiem trafne argumenty dotyczące naruszenia przez organ przepisów prawa procesowego i materialnego. Wywód prawny organu II instancji, wobec braku zarzutów co do dokonanych przez organ ustaleń faktycznych jest kompletny, odpowiada prawu i jako taki zasługuje na akceptację sądu I instancji.

W pierwszej kolejności odnieść się należy do zarzutów dotyczących przedawnienia prawa organu do określenia kwoty przypadającej doz zwrotu z tytułu pobrania nienależnych płatności.

W tym zakresie, w zgodnej opinii obu stron postępowania zastosowanie będą miały przepisy dotyczące zobowiązań podatkowych określone w przepisach art. 70 o.p.

Zaznaczyć jedynie trzeba, że fakt, iż mają one w niniejszej sprawie zastosowanie nie powoduje, że należności dochodzone od skarżącego mają charakter należności podatkowych. Maja one dalej charakter nienależnie pobranych płatności, do których jedynie mają zastosowanie przepisy zawarte w ordynacji podatkowej i dotyczące przedawnienia zobowiązań podatkowych, czy też przenoszenia odpowiedzialności na następców prawnych.

Za takim stanowiskiem przemawia wprost treść odniesienia wyrażonego przez ustawodawcę w przepisie art. 29 ust.7 ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, który wprost stanowi, że przepis ten stosuje się do należności, o których mowa w art. 29 ust.1 tej ustawy. W tej z kolei jednostce redakcyjnej tego artykułu mowa o nienależnie pobranych lub pobranych w nadmiernej wysokości środkach publicznych pochodzących z funduszy Unii Europejskiej lub krajowych. Pomimo zastosowania więc regulacji opisanych w ordynacji podatkowej należności nie tracą swojego charakteru , lecz jedynie odpowiednio są do nich stosowane przepisy tejże ordynacji.

Odnośnie przedawnienia wierzytelności z tego tytułu należy wskazać, że odpowiednio będą tutaj miały zastosowanie przepisy art. 70 § 1 ordynacji podatkowej, który przewiduje ,że przedawnienie prawa do określenia zobowiązania podatkowego (odpowiednio w tej sprawie ma on zastosowanie do określenia kwoty nienależnie pobranej lub pobranej w nadmiernej wysokości) upływa po 5 latach liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym powinna nastąpić płatność tego zobowiązania. Przepis ten odpowiednio stosowany musi odnosić się do terminu, w którym kwoty nienależnie pobrane powinny zostać zwrócone.

W przedmiotowej sprawie poprzednik prawny skarżącego został wezwany do zwrotu należności w roku 2013 i w tym też roku był on zobowiązany do ich zwrotu. Decyzja z daty [...].05.2013 r. została skierowana do niego i wysłana na jego adres zamieszkania. Nie została podjęta w terminie pomimo 14-dniowego awizowania przesyłki i zwrócona do nadawcy. Organ prawidłowo uznał, że została ona skutecznie doręczona. Należy przy tym wskazać, że w aktach sprawy brak jest dokumentów, z których mogłoby wynikać, że skarżący nie przebywał w tym czasie z przyczyn losowych ( chorobowych ) w miejscu zamieszkania i tym samym z usprawiedliwionej przyczyny przesyłki nie podjął. Z licznych bowiem zaświadczeń lekarskich o pobycie w szpitalu żadne nie obejmuje czasu, kiedy przesyłka była awizowana. Stąd też organy słusznie przyjęły, że decyzja została wprowadzona do obrotu prawnego i uzyskała status ostatecznej.

Z upływem 14 dni od doręczenia tej decyzji skarżący powinien uiścić wymagana kwotę.

Termin przedawnienia tej wierzytelności upływał zatem 31 grudnia 2018 roku.

Organy jednak zasadnie powołały się na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, którego przesłanka zawarta jest w przepisie art. 99 o.p. Stanowi on mianowicie, że bieg terminów przewidzianych w art. 70 o.p. nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu od dnia śmierci spadkodawcy do dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia, nie dłużej jednak niż do dnia, w którym upłynęły 2 lata od śmierci spadkodawcy.

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia należności podatkowych przewidziane w tym przepisie, a tym samym jego przedłużenie jest skutkiem nadzwyczajnego zdarzenia jakim jest śmierć dłużnika – podatnika i wynikająca z tego konieczność ustalenia kręgu spadkobierców, na których z mocy art. 97 § 1 o.p ciążyła będzie odpowiedzialność za długi podatnika.

Ustalenie kręgu spadkobierców wymaga zawsze przeprowadzenia postępowania w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku, gdyż jest to postępowanie właściwe i przewidziane przez prawo do ustalenia tych osób. Dopiero jego przeprowadzenie pozwoli na wyjaśnienie, kto za dany dług odpowiada.

Czas konieczny na jego przeprowadzenie może być różny, więc ustawodawca nie określił go dokładnie, a jedynie podał górną granicę zawieszenia, która nie może przekroczyć 2 lat. Czas taki jest niewątpliwie wystarczający na przeprowadzenie postępowania spadkowego w przedmiocie stwierdzenia nabycia spadku.

W przedmiotowej sprawie postępowanie to zakończyło się już po okresie dwóch lat od chwili otwarcia spadku, jednak na mocy powołanego ograniczenia termin zawieszenia musiał zostać skrócony do lat dwóch.

Oznacza to jednak, że przedawnienie nie nastąpiło z dniem 31 grudnia 2018 roku, lecz 2 lata po tym terminie czyli 31 grudnia 2020 r. Spadkodawca (zobowiązany) zmarł 4 maja 2015 r., więc termin spoczywania terminu przedawnienia obejmował okres dwóch lat, a to do 4 maja 2017 roku i biegł po tej dacie w dalszym ciągu do 31 grudnia 2020 r.

Nie jest zatem uzasadniony zarzut przedawnienia zobowiązania spadkobierców rolnika do zwrotu nienależnie pobranych płatności z tytułu wspierania gospodarowania na obszarach górskich i innych obszarach o niekorzystnych warunkach gospodarowania.

Przepis art. 97 § 1 o.p stanowi, że spadkobiercy podatnika ( ...) przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Oznacza to, że spadkobiercy z mocy samego prawa przejmują odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe zmarłego, tak jak za wszelkie inne jego długi. Następuje to z mocy samego prawa, a decyzje wydawane w tej spawie maja charakter decyzji deklaratoryjnych, czyli potwierdzających istniejący stan prawny.

Podstawę wydania takiej decyzji stanowi przepis art. 100 § 1 o.p. który stanowi, że organ podatkowy orzeka w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy oraz jego zobowiązań wynikających z prawidłowych deklaracji.

Podstawą wydania decyzji w tym trybie jest wszakże istnienie określenia zobowiązania podatkowego jakie ciążyło na podatniku. Może to być decyzja podatkowa lub prawidłowo złożona deklaracja określająca podatek.

Dopiero w sytuacji, gdy takich dokumentów brak organ jest zobowiązany w pierwszej kolejności do ustalenia wysokości zobowiązań ciążących na spadkodawcy, a następnie określenia w jakim zakresie obciążają one jego spadkobierców.( art. 100 § 2 o.p.

Stosując odpowiednio te regulacje w sprawie niniejszej należy stwierdzić, że zaistniał przypadek określony w przepisie art. 100 § 1 o.p., gdyż wysokość zobowiązania do zwrotu nienależnie pobranych płatności została już określona przez wydania stosownej decyzji przez organ ARiMR.

W zaskarżonej decyzji organy były więc jedynie zobowiązane do wypelnienia dyspozycji przepisu art. 100 § 1 o.p., a więc orzeczenia w jednej decyzji o zakresie odpowiedzialności lub uprawnień poszczególnych spadkobierców na podstawie decyzji ostatecznych wydanych wobec spadkodawcy.

Należy przy tym podkreślić, że decyzją taką organ nie kreuje odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązanie, które przecież przejmują oni na podstawie art.97 § 1 o.p. a więc z mocy samego prawa, a nawet decyzja ta nie jest podstawa ich odpowiedzialności, a orzeka jedynie o zakresie ich odpowiedzialności za dług. Decyzja ta ma charakter decyzji określającej , nie zaś ustalającej ( konstytutywnej) ( por. Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XI wyd. SIP LEX , art. 100 o.p. ).

Nie jest przy tym trafny zarzut skarżącego, że organ w tym przypadku wydał decyzję konstytutywną, który to pogląd wyprowadzał z treści tej decyzji, a w szczególności użycia słów " orzeka o odpowiedzialności ". Jakkolwiek bowiem w tym zakresie niezbyt precyzyjnie przytoczył organ treść przepisu (gdzie mowa o orzeczeniu o zakresie odpowiedzialności), to jednak o charakterze decyzji nie przesądzają ewentualne błędy redakcyjne przy jej sporządzaniu (chyba, że uniemożliwiają jej wykonanie lub przeczą przepisowi na podstawie, którego są oparte) ale charakter prawny danego orzeczenia wynikający z przepisów prawa. W przedmiotowej sprawie z mocy prawa decyzja taka ma charakter decyzji deklaratoryjnej.

Dodać przy tym trzeba, że w dalszej części decyzji organ określa zakres odpowiedzialności obydwóch spadkobierców rolnika wskazując, że każdy z nich odpowiada za należność główną, odsetki i koszty upomnienia. Zakres odpowiedzialności został więc wskazany bez żadnych wątpliwości. Podano tez wysokość kwot poszczególnych należności. Organ wypełnił wymagania przepisu stanowiącego podstawę orzekania. Jednocześnie informacyjnie w uzasadnieniu decyzji wskazano, że z mocy art. 1034§1 kc zobowiązani ponoszą odpowiedzialność w sposób solidarny.

Należy przy tym wskazać, że w skardze nie wykazano, aby wydanie decyzji o określeniu zakresu odpowiedzialności naruszało zasady współżycia społecznego skoro, jak wyżej wskazano odpowiedzialność wynika z mocy prawa, a organ określa jedynie jej zakres.

Mając powyższe na uwadze sąd w myśl art. 151 ppsa skargę oddalił.