I FSK 892/18 - Wyrok

Data orzeczenia	2023-07-28	
Data wpływu	2018-05-09	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Bartosz Wojciechowski
Izabela Najda-Ossowska /przewodniczący sprawozdawca/
Maja Chodacka	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I SA/Łd 1031/17	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Administracji Skarbowej	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054;  art. 2 pkt 27 e, art. 6 pkt 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska (spr.), Sędzia NSA Bartosz Wojciechowski, Sędzia WSA (del.) Maja Chodacka, Protokolant Justyna Papiernik, po rozpoznaniu w dniu 28 lipca 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. spółka z o. o. w L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 10 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Łd 1031/17 w sprawie ze skargi W. spółka z o. o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 31 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. spółka z o. o. w L. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 25.000 (dwadzieścia pięć tysięcy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
1. Wyrokiem z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 1031/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.), oddalił skargę W. sp. z o.o. z siedzibą w L. (dalej: Skarżąca/Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi (dalej: Organ) z 31 sierpnia 2017 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r.

2. Powyższy wyrok Spółka zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 P.p.s.a. naruszenie przepisów:

- postępowania w postaci art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) w związku z art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a. w związku z:

a) art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm., dalej: ustawa o VAT) w zw. z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 poz. 459, ze zm., dalej: K.c.) przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji w sytuacji, w której Sąd meriti dokonał odmiennej od dokonanej przez Organ wykładni przepisów prawa materialnego (definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT);

b) art. 122 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 201, ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT w zw. z art. 551 K.c. - przez nieuchylenie zaskarżonej decyzji, podczas gdy Organ dokonał błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, nieprawidłowo uznając, że zespół składników majątkowych będących przedmiotem umowy sprzedaży z 30 sierpnia 2016 r. zawartej w formie aktu notarialnego (dalej: Umowa), stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, podczas gdy nabyciu przez Skarżącą podlegała w rzeczywistości nieruchomość, w tych okolicznościach Sąd meriti dokonał błędnego uznania, że:

- prowadzenie takiej samej rodzajowo działalności z wykorzystaniem tych samych składników majątkowych, sukcesja w zakresie umów najmu, zbycie na podstawie Umowy wszystkich aktywów trwałych kontrahenta - świadczy o tym, że przedmiotem Umowy była zorganizowana część przedsiębiorstwa, podczas gdy okoliczności te nie mają znaczenia dla kwalifikacji przedmiotu transakcji, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo zespołu składników majątkowych;

- brak przeniesienia na nabywcę szeregu umów i praw umożliwiających funkcjonowanie przedsiębiorstwa, konieczność zawarcia przez Spółkę szeregu nowych umów, w szczególności umowy o zarządzanie, w celu kontynuacji działalności przedsiębiorstwa, konieczność uzyskania odpowiedniego finansowania w celu kontynuacji działalności przedsiębiorstwa - nie świadczą o tym, że w ramach transakcji nie przeniesiono ani własności przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz zespół składników majątkowych;

c) art. 122 i 191 O.p. oraz w zw. z art. 14k § 1 i art. 14m § 1 pkt 1 i 2 oraz § 3 O.p. przez brak uchylenia zaskarżonej decyzji, w sytuacji gdy Organ dokonał błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, nieprawidłowo uznając, że okoliczności przedstawione w zdarzeniu przyszłym wniosku z 29 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej różnią się w istotny sposób od stanu faktycznego niniejszej sprawy;

d) art. 14b § 1 i 3 w zw. z art. 14c § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 O.p. przez uznanie, że odpowiedź na pytanie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2016 r. (nr IPPP3/4512-166/16-2/IG), które dotyczyło prawa do odliczenia VAT, nie skutkuje koniecznością rozważenia przez Organ, czy transakcja jest w ogóle opodatkowana VAT, w sytuacji, gdy kwestia ta była przedmiotem części stanowiska przedstawionego przez Spółkę we wniosku o wydanie rzeczonej interpretacji;

e) art. 141 § 4 w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 57 § 1 pkt 3 P.p.s.a. w zw. z art. 14n § 4 pkt 2 O.p. przez brak odniesienia się w uzasadnieniu wyroku do przedstawionego w piśmie z 10 stycznia 2018 r. (stanowiącego załącznik do protokołu) zarzutu braku zastosowania przez organy podatkowe art. 14n § 4 pkt 2 O.p.

- prawa materialnego:

a) art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 551 K.c. przez niewłaściwe zastosowanie powołanych przepisów polegające na uznaniu, że w świetle okoliczności mających znaczenie dla zastosowania tych przepisów przedmiotem Umowy była zorganizowana część przedsiębiorstwa, a nie nieruchomość;

b) art. 14k § 1 oraz art. 14m § 1 pkt 1 i 2, § 3 O.p. przez brak zastosowania powołanych przepisów, co doprowadziło do odmowy przyznania Spółce ochrony prawnej wynikającej z powołanej wyżej interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2016 r.;

c) art. 14n § 4 pkt 2 O.p. w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT poprzez brak zastosowania powołanych przepisów, a w konsekwencji nie uwzględnienie wynikającej z nich dla Spółki ochrony prawnej, w sytuacji gdy Spółka zastosowała się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej w zakresie wykładni art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

3. W świetle tak sformułowanych podstaw kasacyjnych Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi, który wydał orzeczenie, domagając się przy tym zasądzenia zwrotu kosztów postępowania oraz rozpoznania sprawy na rozprawie.

4. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

6. Skarżąca uzupełniła argumentację swojego stanowiska w pismach z 30 czerwca 2021 r. oraz 11 lipca 2023 r.

7. Postanowieniem z dnia 27 lipca 2021 r. Naczelny Sąd Administracyjny wystąpił z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej o wyjaśnienie, czy unijne przepisy dotyczące opodatkowania VAT należy interpretować w ten sposób, że dopuszczalne jest stosowanie przepisu krajowego - takiego jak art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyłączającego opodatkowanie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa bez uzależnienia od warunku, o którym mowa w art. 19 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE seria L z 2006 r. Nr 347/1, ze zm. dalej: Dyrektywa 112), tj. następstwa prawnego pomiędzy zbywcą a nabywcą a w przypadku pozytywnej odpowiedzi - czy dla zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT musi dojść do przekazania wszystkich składników takiej zorganizowanej części majątku zbywcy, a zmiana w tym zakresie (w szczególności brak przejęcia umów ubezpieczenia i zarządzania zbywanym majątkiem) oznacza, że doszło do opodatkowanej dostawy towaru.

8. W związku z wydanym postanowieniem postępowanie w sprawie zostało zawieszone do czasu rozstrzygnięcia przedstawionych pytań prejudycjalnych. Udzielona odpowiedź TSUE w ramach postanowienia z 16 stycznia 2023 r. skutkowała podjęciem postępowania z dniem 8 lutego 2023 r.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

9. Skarga kasacyjna rozpoznana w granicach zakreślonych w art. 183 § 1 P.p.s.a. zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie podlega uwzględnieniu z uwagi na niezasadność podniesionych w niej zarzutów, które oparte zostały na obu podstawach kasacyjnych przewidzianych w art. 174 P.p.s.a. Zarówno zarzuty procesowe, jak i materialnoprawne Spółki zmierzały do podważenia stanowiska organów podatkowych, zaaprobowanego przez Sąd pierwszej instancji, że przedmiotem nabycia przez Spółkę udokumentowanego fakturą z 30 sierpnia 2016 r. była zorganizowana część przedsiębiorstwa a nie nieruchomość, jak kwalifikowała tę transakcję Skarżąca.

10. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Regulacja wyłączająca spod opodatkowania VAT ma swoje oparcie w art 19 Dyrektywy VAT. Na potrzeby ustawy o VAT, w definicji zawartej w art. 2 ust 27e ustawy o VAT ustawodawca przyjął, że "zorganizowaną część przedsiębiorstwa" stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera również art. 55¹ K.c., wyznaczający także w sprawach podatkowych dyrektywy interpretacyjne przy identyfikowaniu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

11. Z ustalonego, niespornego stanu faktycznego w sprawie wynikało, że Skarżąca nabyła umową w formie aktu notarialnego nieruchomość położoną w [...], obejmującą grunt z budynkiem i wszystkimi przynależnościami oraz budowlami znajdującymi się na tym gruncie. W jej ramach na Spółkę zbywca przeniósł wszystkie przysługujące Sprzedającemu prawa i wierzytelności wynikające z: a) dokumentów zabezpieczenia umów najmu, w tym kaucje pieniężne otrzymane od najemców, b) niewygasłych gwarancji budowlanych, c) umów własności intelektualnej (w tym: umowę licencyjną korzystania ze znaku towarowego "[...]" zarejestrowanego przez Urząd Patentowy, umowę dotyczącą rejestracji domen: [...] oraz [...] oraz umowę na stworzenie stron internetowych i przeniesienie praw autorskich w tym zakresie oraz obsługę serwisu Internetowego), umów najmu na poszczególne lokale w budynku centrum handlowego, które nie podlegają przeniesieniu na kupującego z mocy prawa, zgodnie z art. 678 § 1 K.c., w szczególności ze względu na okoliczność, że niektóre pomieszczenia nie zostały jeszcze wydane w posiadanie najemcom, umowy użyczenia zawartej w 20 kwietnia 2011 r. ze spółką P. SA w przedmiocie budowy i korzystania z przyłącza energetycznego.

12. W treści umowy sprzedający i kupujący złożyli oświadczenia, że nieruchomość wraz ze związanymi z nią prawami nie stanowi przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a przedmiotowa umowa i żadna czynność podjęta w związku z umową nie stanowi sprzedaży, ani innego rodzaju przeniesienia przedsiębiorstwa sprzedającego (ani jego zorganizowanej części). Przeniesienie nieruchomości stanowiło według umowy, zbycie składnika majątkowego i w związku z tym zaznaczono, że Spółka, jako kupujący, nie ponosi odpowiedzialności względem sprzedającego na podstawie art. 554 K.c. (skrócony okres przedawnienia roszczeń w przypadku sprzedaży przedsiębiorstwa). Ponadto sprzedający i kupujący oświadczyli, że transakcja objęta przedmiotową umową stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Ponieważ sprzedaż zabudowanych działek objęta jest zwolnieniem z opodatkowania VAT, strony umowy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT złożyły oświadczenie, że rezygnują z tego zwolnienia.

13. Organ odmiennie ocenił przedmiotową umowę uznając, że wystawiona w jej następstwie faktura dokumentuje zakup zorganizowanego zespołu składników majątkowych, który umożliwia przejęcie i kontynuowanie dotychczasowej działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia centrum handlowego przez Skarżącą. Stanowisko Organu, że w stanie faktycznym sprawy miało miejsce nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podzielił Sąd pierwszej instancji. Podkreślono, że wynajem powierzchni handlowych w nieruchomości "[...]" oraz zarządzanie tą nieruchomością było jedyną działalnością gospodarczą zbywcy, który po dokonaniu sprzedaży nieruchomości osiągał przychody jedynie z tytułu refaktur sprzedaży energii elektrycznej. Skarżąca została utworzona 27 maja 2015 r. i przed datą nabycia nieruchomości nie prowadziła żadnej działalności operacyjnej. Pierwsze przychody ze sprzedaży uzyskała dopiero po nabyciu nieruchomości. Od tego momentu przedmiotem działalności Spółki stał się wynajem powierzchni handlowych w centrum handlowym oraz zarządzanie tym obiektem. Spółka nie zatrudniała pracowników. Po nabyciu Centrum Handlowego "[...]" nie doszło do przerwy w gospodarczym funkcjonowaniu tego obiektu a Skarżąca wykorzystywała go w taki sam sposób jak dotychczas wykorzystywał go Sprzedawca.

14. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego za uzasadniony w okolicznościach sprawy potraktować należy wniosek, że nabyte przez Skarżącą materialne i niematerialne składniki majątkowe to zespół składników zdolny do prowadzenia na jego bazie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni handlowych. Uzasadniają go niesporne ustalenia, że przy użyciu tych samych składników majątkowych prowadzona była działalność w zakresie wynajmu powierzchni handlowych przez zbywcę a Spółka kontynuowała prowadzenie tej działalności. Po zbyciu nieruchomości zbywca nie osiągał żadnych przychodów poza przychodami z refaktur (dwie refaktury wystawione za energię elektryczną), które zostały wystawione w związku z tym, że umowa o świadczenie usług dystrybucji energii elektrycznej została rozwiązana przez zbywcę z dniem 30 listopada 2016 r., natomiast Spółka zawarła umowę na dostawę energii 21 listopada 2016 r. Spółka była więc kontynuatorem działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę, co daje uzasadnioną podstawę do przyjęcia, że przedmiotem sprzedaży była zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zbywana nieruchomość stanowiła jedyny składnik majątkowy zbywcy. Na podstawie faktury oraz ksiąg rachunkowych Zbywcy ustalono, że sprzedał on Spółce wszystkie swoje aktywa trwałe. Mając na uwadze przedmiot transakcji, jego najistotniejszym składnikiem była zabudowana nieruchomość, w której prowadził działalność gospodarczą poprzez wynajmowanie powierzchni handlowych (usługowych), umowy najmu stanowiły kluczowy składnik. Z umowy sprzedaży wynika, że wolą stron było przeniesienie praw i obowiązków kluczowych dla prowadzenia działalności gospodarczej i niezakłóconego funkcjonowania centrum handlowego w przyszłości.

15. O tym, jakie składniki majątkowe muszą być przedmiotem umowy aby można było uznać, że nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne. W niniejszej sprawie nabyte przez Spółkę składniki majątkowe niewątpliwie umożliwiły kontynuowanie dotychczasowej działalności zbywcy. Ustalono bowiem, że nabyta nieruchomość Centrum Handlowe "[...]" wraz z ww. prawami i składnikami majątku, pełni w Spółce (od dnia nabycia) taką samą rolę, jaką pełniła u Sprzedającego - jest przedmiotem najmu na rzecz tych samych podmiotów gospodarczych. Zasadna pozostawała ocena, że istotą prowadzonej działalności gospodarczej tak przez zbywcę, jak i Skarżącą był najem powierzchni handlowych (usługowych), co oznacza, że elementem decydującym o możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej były zawarte i przeniesione w drodze przedmiotowej transakcji umowy najmu. W tym kontekście Sąd dostrzegł, że przedmiotem transakcji nie było całe przedsiębiorstwo, jednak przedmiot transakcji stanowił wystarczające minimum dla dalszego, niezmienionego kontynuowania działalności gospodarczej. Ocenił, że takiego wniosku nie podważa okoliczność, że w umowie z 30 sierpnia 2016 r. nie przeniesiono praw i obowiązków wynikających z umowy zarządzania, monitoringu, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umów w zakresie dostaw mediów i bieżącego administrowania przedsięwzięciem jak również umów rachunków bankowych. Gdyby bowiem doszło do przeniesienia praw i obowiązków, wynikających z powyższych umów na Spółkę oznaczałoby to sprzedaż całego przedsiębiorstwa. Jednak bezpośrednio po zakupie Spółka zawarła nowe umowy z dotychczasowymi dostawcami mediów. Umowa na zarządzanie nieruchomością zawarta została z innym niż dotychczasowy pomiotem, lecz w tożsamym zakresie.

16. Jak to już wyżej zostało wskazane, przedstawione wyżej okoliczności faktyczne nie były kwestionowane a sporna pozostawała jedynie ich ocena pod kątem zastosowania w sprawie art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W tym kontekście, interpretacji mających w sprawie zastosowanie przepisów materialoprawnych, należy odnotować stanowisko TSUE zaprezentowane w postanowieniu z 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21, które zapadło w ramach niniejszego postępowania. Trybunał analizował problem odnosząc się do art. 19 akapit pierwszy Dyrektywy 112, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. Przepis ten stanowi umocowanie w Dyrektywie 112 dla regulacji art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

17. Na tle opisanego szczegółowo w pytaniu prejudycjalnym stanu faktycznego w sprawie w zakresie umowy sprzedaży z 30 sierpnia 2016 r. Trybunał rozstrzygnął m.in, że art. 19 akapit pierwszy Dyrektywy 112 należy interpretować w taki sposób, że pojęcie "przekazania całości lub części majątku" obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części, pod warunkiem ze całość przekazanych składników jest wystarczająca dla umożliwienia temu przedsiębiorstwu prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że treść rozważań Trybunału odwołującego się do swojego dotychczasowego orzecznictwa (pkt 44), dowodzi, że nie dostrzegł on w opisie stanu faktycznego takich elementów, które powinny skutkować odstąpieniem od prezentowanego dotąd stanowiska.

18. W kontekście powyższego Trybunał wyjaśnił, że dla interpretacji pojęcia "przekazania całości lub części majątku" istotne pozostaje ustalenie, czy nabywca ma zamiar kontynuować działalność przedsiębiorstwa/jego części. Natomiast pełna ocena spełnienia powołanego warunku dokonana musi być na bazie skonkretyzowanego stanu faktycznego z akcentem, że przekazane składniki majątkowe muszą być wystarczające dla umożliwienia nabywcy prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

19. Skarżąca podważając ocenę, że w sprawie mieliśmy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa eksponowała, że sporna transakcja nie przenosiła na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia, dostaw większości mediów i odbioru odpadów, ochrony osób i mienia, obsługi technicznej np. serwisu instalacji wentylacyjno-klimatyzacyjnych, odśnieżania, utrzymania dachów, dozoru technicznego urządzeń, obsługi strony internetowej jak również umów rachunków bankowych, usług księgowych, prawnych. Podkreślała, że zasadniczym argumentem przemawiającym przeciwko stanowisku organów jest brak kontynuacji umowy o zarządzenie nieruchomością z dotychczasowym zarządcą.

20. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego powyższe argumenty nie są uzasadnione. Należy uwzględnić, że Sąd pierwszej instancji zaakceptował, iż w wyniku zawarcia umowy z 30 sierpnia 2016 r. nastąpiło przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa a nie całego przedsiębiorstwa, stąd część składników dotychczasowego przedsiębiorstwa mogła pozostać poza umową. Jednak zasadna pozostaje ocena, że większość z nich nie ma niezbędnego charakteru w kontekście możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności zbywcy przez nabywcę. W przypadku dostaw mediów czy odbioru odpadów z zasady zachodzi konieczność zawarcia nowych umów. Pozostałe umowy mają charakter wtórny, pomocniczy – brak ich kontynuacji z dotychczasowym usługodawcą jest zwykle wynikiem decyzji o zmianie dostawcy usług np. w zakresie ubezpieczenia, serwisu. Brak kontynuacji dotychczasowych usług (tam, gdzie ich charakter nie narzuca konieczności zawarcia nowej umowy) nie wpływa istotnie na możliwość kontynuowania działalności na dotychczasowych zasadach.

21. Odnosząc się do argumentu o braku kontynuacji umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, to w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zasadna pozostaje ocena Sądu pierwszej instancji, że nie było to składnikiem niezbędnym do funkcjonowania Centrum, ponieważ Spółka mogła zlecić taką usługę innemu podmiotowi bez większych problemów lub samodzielnie sprawować zarząd Centrum.

22. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej naruszenia przepisów wymienionych w pkt 1, 2 i 3 petitum skargi kasacyjnej za niezasadne.

23. Drugą grupą zarzutów skargi kasacyjnej były zarzuty kwestionujące ocenę wpływu na treść zaskarżonej decyzji, wydanej na rzecz Skarżącej Interpretacji podatkowej z 29 kwietnia 2016 r. nr IPPP3/4512-166/16-2/IG. W tym zakresie Sąd pierwszej instancji podzielił ocenę Organu, że z uwagi na opis stanu faktycznego we wniosku o interpretację w zestawieniu z problem rozstrzyganym w niniejszej sprawie, należało uznać, że nie były one tożsame. Zasadnie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że "zgodnie ze specyfiką postępowania interpretacyjnego, organ nie dokonuje weryfikacji danych przedstawionych we wniosku i nie prowadzi postępowania dowodowego opierając się na danych zawartych w tymże wniosku" (str. 14 uzasadnienia)

24. Analiza przedmiotowej interpretacji dowodzi, że w opisie stanu faktycznego, który stanowi bazę dla wypowiedzi organu interpretacyjnego w ramach instytucji z art. 14b O.p., nie ma żadnej wzmianki, że przedstawiony opis treści zawartej umowy może być również traktowany jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w kontekście zastosowania art. 6 pkt 1 K.c. Jedynym zapisem nawiązującym do istoty sporu w niniejszej sprawie jest stwierdzenie, że "Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej", co potraktowane zostało przez Organ jako element stanu faktycznego wniosku. Pytanie natomiast dotyczyło tego, czy nabywcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej sprzedaż nieruchomości. Jakkolwiek prezentując własne stanowisko w sprawie, Skarżąca rzeczywiście wyartykułowała kwestie w istocie stanowiące istotę sporu, to nie mieściły się one w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podlegającego interpretacji. Nadto, jeśli Skarżąca nie była usatysfakcjonowana uzyskaną odpowiedzią w kontekście braku własnej oceny problemu, mogła zaskarżyć przedmiotową interpretację. Obecnie nie można zaakceptować stanowiska, że Skarżącą chroni, zgodnie z art. 14m O.p. brak wypowiedzi Organu w zakresie stanowiska wnioskującego o interpretację.

25. Nie ma uzasadnienia twierdzenie Skarżącej, że rozstrzygnięcie należało oprzeć na utrwalonej praktyce interpretacyjnej organów, ponieważ bazą dla takiej oceny stanowić musi zawsze analiza stanu faktycznego (zob. wyroki NSA z 14 listopada 2022 r. sygn akt I FSK 1333/22, z 27 września 2022 r. sygn akt I FSK 1189/18; z 30 czerwca 2021 r. sygn akt I FSK 1453/19 dostępne w internetowej bazie orzeczeń na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl w kontekście prezentowanego w tych sprawach stanowiska organów).

26. Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi kasacyjnej zawarte w pkt 4, 5 i 6 oraz 8 jej petitum również za niezasadne

27. Za niemający wpływu na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty sformułowane w pkt 7 i 8 petitum skargi kasacyjnej.

28. Mając na uwadze przedstawioną wyżej argumentację, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 P.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzekł na podstawie art. 209, art. 204 pkt 1 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 2 pkt 9 oraz § 14 ust 1 pkt 1 lit. a oraz pkt 2 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. 2018 r poz.265).

Sędzia NSA Sędzia NSA(spr) Sędzia WSA (del)

Bartosz Wojciechowski Izabela Najda-Ossowska Maja Chodacka