I FSK 1531/16 - Wyrok

Data orzeczenia	2018-09-06	
Data wpływu	2016-08-25	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Arkadiusz Cudak
Danuta Oleś /przewodniczący sprawozdawca/
Małgorzata Fita	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług
6560	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I SA/Wr 191/16	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2011 nr 177 poz 1054; art. 86a ust. 4 pkt 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - tekst jednolity	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia del. WSA Małgorzata Fita, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów (obecnie Szef Krajowej Administracji Skarbowej) od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 191/16 w sprawie ze skargi K. S.A. z siedzibą w P. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 6 listopada 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz K. S.A. z siedzibą w P. kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Zaskarżonym wyrokiem z 2 czerwca 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 191/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną przez K. S.A. z siedzibą w P. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 6 listopada 2015 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem przez pracowników samochodów służbowych.

K. S.A. z siedzibą w P. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją maszyn i urządzeń dla sektora górniczego oraz świadczącym usługi dla górnictwa i hutnictwa. Spółka jest również czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach swojej działalności wnioskodawca użytkuje służbowe pojazdy samochodowe, z których część przydzielona została zatrudnionym pracownikom spółki w celu umożliwienia im właściwej realizacji powierzonych obowiązków służbowych.

Zasady używania służbowych pojazdów samochodowych są określone w ramach regulaminu. Regulamin przewiduje dwie kategorie służbowych pojazdów samochodowych: 1. wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych oraz 2. wykorzystywane zarówno do celów służbowych, jak i prywatnych.

Wniosek o interpretację dotyczył tylko samochodów służbowych wykorzystywanych wyłącznie do celów służbowych przez pracowników nienależących do kadry kierowniczej/zarządzającej, w stosunku do których Regulamin nie przewiduje możliwości użytkowania do celów prywatnych.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu pojazdy służbowe, mogą być wykorzystywane tylko i wyłącznie w celach związanych z prowadzoną działalnością spółki. Regulamin wprowadza bezwzględny zakaz używania pojazdów służbowych do jakichkolwiek celów prywatnych użytkowników. Użycie pojazdu służbowego w celu prywatnym będzie zakwalifikowane jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracowniczych i może stanowić podstawę do zastosowania wobec pracownika odpowiedzialności dyscyplinarnej. W zakresie obowiązków użytkownika pojazdu służbowego mieści się m.in.: obowiązek po zakończonej jeździe parkowania pojazdu służbowego wykorzystywanego wyłącznie do celów służbowych na terenie wskazanym przez spółkę (nie ma możliwości korzystania z pojazdu poza godzinami pracy, w tym w weekendy, na cele inne niż wyłącznie służbowe), obowiązek zdania kluczyków wraz z dowodem rejestracyjnym po zakończeniu jazdy służbowej, w wyznaczonym miejscu, obowiązek dbania, aby na każdej fakturze potwierdzającej nabycie paliwa lub pozostałych wydatków eksploatacyjnych był podany numer rejestracyjny pojazdu (w przypadku nabycia poza systemem kart flotowych), obowiązek dbałości o sprawność techniczną pojazdu, zgłoszenia awarii, przeglądy, zgłaszanie szkód komunikacyjnych i ich likwidacji, zachowanie trzeźwości, prawidłowe eksploatowanie pojazdu i właściwe zabezpieczenie po zakończeniu jazdy. Regulamin określa również obowiązek i zasady prowadzenia ewidencji przebiegu ww. pojazdów. Pojazdy służbowe, których dotyczą pytania w ramach wniosku, są kwalifikowane przez spółkę jako pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "ustawa o VAT"), tj. pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej ze względu na fakt, iż sposób wykorzystania tych pojazdów, potwierdzony prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie kilku gmin województwa dolnośląskiego. Pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku, w godzinach pracy, a także poza godzinami pracy są co do zasady garażowane na terenie siedziby spółki, bądź w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej spółki. Możliwe są jednak sytuacje wyjątkowe, w których dopuszcza się możliwość zaparkowania pojazdu w miejscu zamieszkania - dotyczy to przykładowo korzystania z pojazdu celem dojazdu do miejsca zamieszkania po zakończonych negocjacjach (np. w późnych godzinach wieczornych przy braku możliwości wykorzystania samochodu prywatnego lub braku możliwości skorzystania z komunikacji zbiorowej), w celu rozpoczęcia delegacji wcześnie rano (bez konieczności przyjazdu pod adres prowadzonej działalności przez spółkę) bądź konieczność odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu. W powyższych przypadkach, zaparkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania jest uzasadnione koniecznością realizacji zadań służbowych i ze względu na oszczędność czasową w dotarciu do/z miejsc uczestnictwa w negocjacjach lub w delegacji służbowej bądź do/z miejsca odbioru samochodu z naprawy.

Pojazdy służbowe, których dotyczy wniosek, są wykorzystywane wyłącznie do celów służbowych, a za realizację celów służbowych uważane jest także przemieszczanie się pracowników pomiędzy miejscem zamieszkania pracownika, a miejscem parkowania samochodu służbowego w adresie siedziby spółki lub w miejscach prowadzenia działalności gospodarczej/wykonywania obowiązków służbowych.

Zdaniem spółki, użycie pojazdu we wskazanych wyżej celach nie ma charakteru użytku prywatnego, gdyż jest ściśle związane z wykonywaniem obowiązków służbowych i zasadnym jest traktowanie przedmiotowych pojazdów jako pojazdów używanych wyłącznie do celów służbowych, tj. celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Samochody będące przedmiotem sprawy będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych, związanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym opisem zapytano: czy użycie samochodu służbowego, kwalifikowanego przez spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, dla którego prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, użytkowanego przez pracownika nienależącego do kadry kierowniczej/zarządzającej także w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach, udaniem się w podróż służbową pracownika bądź koniecznością odbioru samochodu z naprawy po pracy lub w czasie weekendu - stanowi użycie samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy o VAT, a tym samym skutkuje brakiem możliwości uznania takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, a tym samym brakiem możliwości odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych?

Zdaniem spółki, użycie pojazdu służbowego kwalifikowanego przez spółkę jako samochodu, o którym mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT w opisany we wniosku sposób nie stanowi użycia samochodu służbowego w celach prywatnych w świetle ustawy o VAT, a tym samym istnieje możliwość uznania takiego pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, w związku z czym spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych oraz paliwa dot. ww. pojazdów.

Minister Finansów w wydanej interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2015 r. uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Nie zgodził się z twierdzeniem spółki, że będące przedmiotem sprawy samochody będą wykorzystywane wyłącznie w celach służbowych. Zauważył, że używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz spółki stanowi niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby spółka mogła skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego, powinna być bezwzględnie wykluczona możliwość wykorzystywania pojazdów w inny sposób (przez pracowników) w prowadzonej działalności.

W ocenie organu, proponowane przez spółkę rozwiązanie - udostępnienie samochodów służbowych w celu dojazdu z miejsca zamieszkania do pracy i odwrotnie - przede wszystkim sprzyja wygodzie pracownika, który w określonych sytuacjach nie musi we własnym zakresie organizować sobie środka transportu do i z pracy. Dojazd pracownika do i z pracy nie ma związku z działalnością gospodarczą pracodawcy. Zapewnienie ułatwienia w tym zakresie ze strony pracodawcy realizuje cel prywatny pracownika, nie zaś gospodarczy pracodawcy. Tym samym Spółka nie jest/nie będzie uprawniona traktować pojazdy będące przedmiotem sprawy jako wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych dotyczących przedmiotowych pojazdów.

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Zaskarżonej interpretacji indywidualnej zarzuciła:

1) naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 11.12.2006. s. 1, ze zm.; dalej: "Dyrektywa 112"), art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT;

2) naruszenia przepisów postępowania tj. art. 14b § 1, 2 i 3 w zw. z art. 121 § 1, art. 14c § 2 w zw. z art. 121 § 1, art. 14b § 2 w zw. z art. 14c § 1, art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa").

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez spółkę, spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi samochodami. Wykorzystanie samochodów wyłącznie do celów działalności gospodarczej potwierdzać będzie także prowadzona przez spółkę ewidencja przebiegu pojazdu. W związku z tym, spółka wykluczy zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT możliwość użycia samochodów służbowych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, wprowadzając stosowne dokumenty wewnętrzne ustalające zasady używania tych samochodów, prowadząc także ewidencję przebiegu pojazdu oraz wdrażając odpowiedni system zabezpieczający.

Odnosząc się do kwestii parkowania samochodów na terenie prywatnym Sąd podkreślił, iż zapewnione przez spółkę zasady niewykorzystywania samochodów do celów prywatnych są tak samo skuteczne w czasie, gdy służą wykonywaniu obowiązków służbowych, jak i w okresie, gdy zaparkowane są w pobliżu miejsca zamieszkania użytkowników. Umowa użytkowania pojazdów w równym stopniu obowiązuje użytkowników w ich czasie wolnym. To dotyczy również rygoru wynikającego z funkcjonowania systemu odpowiedzialności pracowniczej za nieprzestrzeganie zapisów Regulaminu i środków nadzoru.

W realiach niniejszej sprawy skarżąca spółka wyraźnie wskazała, że zasady garażowania samochodów służbowych zostaną określona w regulaminie, jak również, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników jest sytuacją wyjątkową, ale konieczną i uzasadnioną specyfiką prowadzonej działalności oraz okolicznościami uzasadniającymi zaparkowanie pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania pracownika z uwagi na położenie siedziby spółki oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej (teren województwa dolnośląskiego). Spółka podkreślała, że w podanych przypadkach zaparkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania jest uzasadnione koniecznością realizacji zadań służbowych. Wskazane sytuacje dotyczą możliwości incydentalnego zaparkowania pojazdu w miejscu zamieszkania i mają na celu umożliwienie pracownikowi powrotu do miejsca zamieszkania w późnych godzinach wieczornych, bądź rozpoczęcia delegacji wcześnie rano lub też wykonanie obowiązku służbowego – odbioru samochodu z naprawy, ze względu na oszczędność czasową w dotarciu do/z miejsc uczestnictwa w negocjacjach lub w delegacji służbowej bądź do/z miejsca odbioru samochodu z naprawy. Takie sytuacje są sporadyczne i uzasadnione względami ekonomicznymi. W sytuacjach wskazanych przez skarżącą nieracjonalne wydaje się odprowadzanie przez pracownika, po odbyciu podróży służbowej (lub odwrotnie), samochodu do siedziby skarżącej lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej z ominięciem miejsca zamieszkania pracownika. Wpłynie to bowiem na czas trwania podróży służbowej i potencjalną możliwość zwiększenia kosztów z nią związanych. Ponadto skarżąca wskazała, że opisane przypadki parkowania pojazdu w miejscu zamieszkania nie wiążą się z jakimkolwiek innym wykorzystaniem samochodu służbowego do celów prywatnych. Spółka zapewnia mechanizmy kontrolne w zakresie wykonywania obowiązków pracowników związanych z użytkowaniem samochodów służbowych .

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ. Wyrok zaskarżono w całości, zarzucając naruszenie prawa materialnego tj. art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że w okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym, opisane przez spółkę mechanizmy, zasady używania i przechowywania samochodów służbowych pracowników spółki stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystywania pojazdów wyłącznie dla celów działalności gospodarczej, a także błędne przyjęcie, że użycie samochodu służbowego w celu dojazdu do/z miejsca zamieszkania w związku z uczestnictwem w negocjacjach bądź udaniem się w delegację służbową, pracownika lub z miejsca odbioru z naprawy samochodu po pracy lub w czasie weekendu uznać należy za wykorzystywanie tego samochodu do działalności gospodarczej a w konsekwencji uznanie, że zostają spełnione wszystkie warunki, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT pozwalające spółce na odliczenie pełnej kwoty podatku VAT od zakupów eksploatacyjnych dotyczących przedmiotowych podjazdów.

Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji. Wniesiono także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną spółka wniosła o jej oddalenie i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw dlatego podlega oddaleniu.

Kwestie prawa do obniżenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami służbowymi były już wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny, który w okolicznościach faktycznych analogicznych do opisanych przez spółkę we wniosku o wydanie interpretacji, zajmował stanowisko korzystne dla podatników (wyroki: z 31 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 1809/15, z 23 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 2151/15 oraz z 9 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 234/16; dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko zajęte w tych wyrokach oraz argumentację podaną na jego uzasadnienie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji przeanalizował opis zdarzenia przedstawionego we wniosku o interpretację oraz stanowisko spółki i zasadnie uznał, że spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami opisanymi we wniosku.

Należy wskazać, że zgodnie z podstawową zasadą podatku od towarów i usług, wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zasada ta doznaje ograniczenia w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi – na mocy art. 86a ust. 1 ustawy o VAT możliwe jest bowiem odliczenie 50% kwoty podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami. Ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli wydatki związane są z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, o czym stanowi art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT Stosowanie zaś do art. 86a ust.4 pkt 1 ustawy o VAT, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela argumentacji organu opartej na założeniu, że w sytuacji, gdy spółka pozwala pracownikowi parkować samochód w miejscu zamieszkania i wykorzystywać go w celu dojazdu do i z pracy, to nie można w żaden sposób uznać, że samochód jest wykorzystywany wyłącznie w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę.

Założenie to nie uwzględnia bowiem specyficznych okoliczności, z zaistnieniem których spółka wiąże wyrażenie zgody na parkowanie samochodu służbowego w miejscu zamieszkania pracownika, co w konsekwencji umożliwia mu korzystanie z tego samochodu w celu dojazdu do pracy. Tymczasem okoliczności te mają wpływ na ocenę, czy dojazd pracownika z miejsca zamieszkania do miejsca pracy ma związek z działalnością gospodarczą podatnika (pracodawcy).

W wyroku z 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 TSUE orzekł, iż artykuł 6 (2) VI Dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że transport z miejsca zamieszkania do miejsca pracy zapewniany nieodpłatnie pracownikom przez pracodawcę przy użyciu pojazdu firmowego służy zasadniczo do prywatnych celów pracowników i tym samym służy do celów innych niż jego działalność gospodarcza. TSUE stwierdził, że przepis ten nie odnosi się jednak do sytuacji, gdy ze względu na określone okoliczności, takie jak utrudnienia w znalezieniu innych odpowiednich środków transportu lub zmienność miejsca pracy, wymogi przedsiębiorstwa czynią koniecznym dla pracodawcy zapewnienie transportu pracownikom, w którym to przypadku świadczenie usług transportowych służy celom związanym z prowadzoną działalnością.

Z powyższego wynika więc, że – co do zasady – wykorzystywanie samochodu służbowego w celu dojazdów do pracy wyklucza uznanie go za używany jedynie do celów działalności gospodarczej. Dojazd pracownika do pracy – co do zasady – nie ma bowiem związku z działalnością gospodarczą pracodawcy. Pracownik ma obowiązek się stawić w miejscu pracy o określonej godzinie i sam musi zdecydować w jaki sposób tego dokona. Zapewnienie ułatwienia w tym zakresie ze strony pracodawcy realizuje cel prywatny (obowiązek wynikający ze stosunku pracy) pracownika, nie zaś cel gospodarczy pracodawcy. Tym samym, zasadą jest, że jeżeli pracownik dojeżdża samochodem służbowym do miejsca świadczenia pracy dochodzi do wykorzystania samochodu służbowego do celów prywatnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 1764/13, publ. CBOSA).

Twierdzenia organu o braku związku dojazdu pracownika do pracy z działalnością gospodarczą pracodawcy mogą więc być uznane za słuszne, ale jedynie co do zasady. Wyjątkiem od tej zasady jest sytuacja, gdy charakter prowadzonej działalności wymusza na pracodawcy zapewnienie pracownikom nieodpłatnego transportu, ponieważ w takiej sytuacji zapewnienie takiego transportu może być traktowane jako związane z działalnością gospodarczą podatnika (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 maja 2017 r., sygn. akt I FSK 2283/15; publ. CBOSA).

W rezultacie, jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2017 r., sygn. akt I FSK 234/16 (CBOSA), samochód powierzony tzw. pracownikowi mobilnemu (np. przedstawicielowi handlowemu) w celu realizacji zadań służbowych, w tym przejazdów do klientów oraz powrotu do miejsca zamieszkania, należy uznać za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, o ile określone przez podatnika zasady jego używania, dodatkowo potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tego pojazdu ewidencją przebiegu pojazdu, wykluczają jego użycie do innych celów, niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Przyjęcie w organizacji pracy przedstawicieli handlowych możliwości parkowania przez nich samochodów służbowych wykorzystywanych w działalności gospodarczej podatnika w miejscu ich zamieszkania nie oznacza automatycznie użycia tych samochodów także do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą podatnika (por. wyrok NSA z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 964/18, publ. CBOSA).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, również w rozpatrywanej sprawie istnieją uzasadnione stanem faktycznym podstawy do odstąpienia od zasady, że wykorzystanie samochodu służbowego na dojazd z miejsca zamieszkania do miejsca pracy powinno być traktowane jako wykonywane na osobiste potrzeby pracowników. Przemawiają za tym okoliczności niniejszej sprawy, z których wynika, że pracownicy nie mają stałego lub zwykłego miejsca pracy. Pracownicy wykonują prace w lokalnych biurach, oddziałach, w miejscu swojego zamieszkania oraz w terenie, tj. na polach i w gospodarstwach rolnych. Specyfika działalności Spółki wymaga bowiem zapewnienia odpowiedniego zaplecza personalnego na terenie poszczególnych gospodarstw w województwach warmińsko-mazurskim, lubuskim czy zachodniopomorskim. Zadania wykonywane są przez pracowników w godzinach pracy, ale również w godzinach nocnych, w dni robocze oraz wolne od pracy.

Ponadto Sąd pierwszej instancji zasadnie podkreślił, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd sądów administracyjnych, że wykluczenie przez podatnika użycia pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą może nastąpić poprzez wprowadzenie regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie, przy czym działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w realiach przedmiotowej sprawy spółka wykazała, że spełnia ww. kryteria. Spółka wyraźnie wskazała, że zasady garażowania samochodów służbowych zostaną określona w regulaminie, jak również, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników jest sytuacją wyjątkową, ale konieczną i uzasadnioną specyfiką prowadzonej działalności oraz okolicznościami uzasadniającymi zaparkowanie pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania pracownika z uwagi na położenie siedziby spółki oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, skoro w zaskarżonej interpretacji organ błędnie ocenił prawidłowość stanowiska spółki przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji, co słusznie stwierdził Sąd pierwszej instancji, zasadne było uchylenie tejże interpretacji. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 184 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw. Zwrot kosztów postępowania kasacyjnego zasądzono stosownie do art. 204 pkt 2 P.p.s.a.