Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz (spr.) Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia del. WSA Magdalena Maliszewska Protokolant Anna Fyda-Kawula po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Spółki z o.o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 stycznia 2016 r. sygn. akt III SA/Kr 627/15 w sprawie ze skarg M. Spółki z o.o. w K. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...], z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia poświadczenia rejestracji oraz odmowy rejestracji automatu do gier o niskich wygranych po wznowieniu postępowania 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od M. Spółki z o.o. w K. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 19 stycznia

2016 r., sygn. akt III SA/Kr 627/15, oddalił skargi M. na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] kwietnia 2015 r. nr: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...] w przedmiocie odmowy poświadczenia rejestracji automatu do gry.

Z uzasadnienia wyroku wynika, że Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. Po przeprowadzeniu postępowań w sprawach rejestracji automatów do gier HOT SPOT i HOT SPOT PLATIN, wznowionych postanowieniami dnia z 28 maja 2013 r., decyzjami wydanymi w dniu 11 września 2013 r., organ I instancji uchylił w całości poświadczenia rejestracji i odmówił rejestracji automatów do gry HOT SPOT i HOT SPOT PLATIN. W wyniku postępowania odwoławczego, decyzjami z dnia [...] grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie uchylił w całości decyzje organu I instancji z powodu stwierdzenia naruszenia zasad postępowania podatkowego i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia. Po ponownym przeprowadzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego w N. decyzjami z dnia [...] stycznia 2015 r. o numerach:

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 6 sierpnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT PLATIN nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...] uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 16 kwietnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT nr fabryczny [...],

- [...]uchylił w całości poświadczenie rejestracji nr [...] z dnia 10 sierpnia 2009 r. i odmówił rejestracji automatu do gry HOT SPOT PLATIN nr fabryczny [...].

W wyniku odwołań skarżącej spółki, Dyrektor Izby Celnej w Krakowie zaskarżonymi decyzjami z dnia [...] kwietnia 2015 r. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) utrzymał w mocy ww. decyzje z dnia [...] stycznia 2015 r. W uzasadnieniu organ stwierdził, że zachodziła wskazana przez organ I instancji podstawa wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Ujawnione okoliczności faktyczne oraz dowody były istotne dla sprawy, bowiem opinie przedrejestracyjne automatów miały kluczowe znaczenie dla wystawienia poświadczeń ich rejestracji, były nowe, gdyż zostały ujawnione przez Prokuraturę Apelacyjną w Białymstoku w ramach prowadzonego śledztwa po zakończeniu postępowania Ministra Finansów w sprawie rejestracji spornych automatów, istniały w dniu wydania ostatecznych decyzji stanowiących poświadczenie rejestracji, co zostało potwierdzone w protokołach przesłuchań podejrzanych, nie były znane organowi, który wydał decyzje, gdyż Minister Finansów w postępowaniu zwykłym przyjmując pozytywną opinię techniczną nie posiadał wówczas wiedzy na temat naruszenia procedur, co spowodowało wydanie poświadczeń rejestracji. W ocenie organu, legitymowanie się opiniami technicznymi sporządzonymi bez udziału osób upoważnionych i przez instytucję niemającą do tego uprawnień pozwala na stwierdzenie, że opinie takie nie mogły stanowić podstawy do ubiegania się o wydanie poświadczenia rejestracji automatów.

W skargach na powyższe decyzje skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wydanie decyzji, tj.: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 i art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, § 14 ust. 4 i 5 oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych (Dz. U. Nr 102, poz. 946) oraz przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 612).

W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej w Krakowie wniósł o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zaskarżonym wyrokiem oddalił skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718, zwanej dalej: p.p.s.a.). Sąd I instancji wyjaśnił na wstępie, że w rozpoznawanej sprawie istniała możliwość wznowienia postępowań zakończonych wydaniem poświadczeń rejestracji automatów, gdyż te poświadczenia rejestracji były deklaratoryjnymi decyzjami administracyjnymi.

W ocenie Sądu I instancji, organ trafnie przyjął w zaskarżonych decyzjach, że ujawnione okoliczności faktyczne były istotne dla sprawy, gdyż opinia przedrejestracyjna automatu miała kluczowe znaczenie dla wystawienia poświadczenia jego rejestracji. Trafnie ocenił także, że były to okoliczności faktyczne nowe, gdyż zostały ujawnione przez Prokuraturę Apelacyjną w Białymstoku w ramach prowadzonego śledztwa po zakończeniu postępowania Ministra Finansów w sprawie rejestracji automatów, oraz że istniały w dniu wydania ostatecznych decyzji stanowiących poświadczenie rejestracji, co zostało potwierdzone w protokołach przesłuchań podejrzanych. Dowody, których oceny dokonał organ zostały mu przekazane w 2011 r. Zasadnie też uznał, że nie były one znane organowi, który wydał decyzje, gdyż Minister Finansów przyjmując pozytywne opinie techniczne nr [...] z dnia 11 marca 2009 r. oraz nr [...] i [...] z dnia 2 marca 2009 r. nie posiadał wiedzy na temat naruszenia procedur, co spowodowało wydanie poświadczeń rejestracji z 16 kwietnia 2009 r., z 6 sierpnia 2009 r. i z 10 sierpnia 2009 r. Prawidłowo zatem organ przyjął, że istniały podstawy do wznowienia postępowań.

Sąd I instancji stwierdził, że z uwagi na treść obowiązujących w dacie wydawania zaskarżonych decyzji przepisów prawidłowo przyjęto, że istniała podstawa do uchylenia decyzji dotychczasowych, tj. ww. poświadczeń rejestracji i odmowy rejestracji automatów do gry objętych tymi poświadczeniami. Sąd podkreślił, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością procesową wymienioną w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Materiały zgromadzone w śledztwie prowadzonym przez Prokuraturę Apelacyjną w Białymstoku o sygnaturze [...] wykazały, że w rozpoznawanej sprawie nie zostały wydane prawidłowo opinie techniczne, sporządzone przez osoby do tego upoważnione i przez instytucję mającą do tego uprawnienia. W świetle zgromadzonej w sprawie dokumentacji za trafną Sąd uznał ocenę organu, że sporządzone na użytek tych spraw opinie nie mogły stanowić podstawy do ubiegania się o wydanie poświadczenia rejestracji automatów, a zatem organ prawidłowo rozstrzygnął o odmowie poświadczenia rejestracji.

W ocenie Sądu I instancji, na obecnym etapie sprawy nie miały zastosowania regulacje dotyczące kwestii poprawności prowadzenia działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy, na które powołuje się strona skarżąca, tj. art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i § 14 ust. 4 i 5 oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych.

Za bezzasadne Sąd I instancji uznał także zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Zarzuty dotyczące spełnienia przez automaty wymogów technicznych oraz nieprzeprowadzenia badania kontrolnego nie mogły mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy dotyczącej odmowy rejestracji. W tej sprawie istotne było jedynie to, że opinia techniczna z badania poprzedzającego rejestrację została wydana z pominięciem wymogów ustawowych, przez co niemożliwa była rejestracja automatów i ich legalne użytkowanie. W konsekwencji trafnie organ nie znalazł podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego w kierunku wskazanym przez skarżącą. Stan faktyczny prawidłowo ustalony przez organ dawał podstawy do wydania decyzji kończących wznowione postępowania. Zdaniem Sądu I instancji również przesłanki rozstrzygnięć zostały czytelnie przedstawione w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji.

W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji, ewentualnie jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 p.p.s.a. zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie:

1) art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez brak rozstrzygnięcia w granicach sprawy - brak odniesienia się do zarzutów podniesionych w skardze przez stronę skarżącą;

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez pominięcie w uzasadnieniu skarżonego wyroku odniesienia się do zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżąca wykazała, że postępowanie organów administracji publicznej było sprzeczne z przepisami prawa;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w sytuacji, gdy skarżąca wykazała, że decyzje wydane zostały z naruszeniem prawa;

5) art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych poprzez błędne przyjęcie, że na przedmiotowym automacie możliwa jest gra za stawkę w wysokości przekraczającej dozwolone kwoty;

6) art. 23 oraz art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, poprzez bezpodstawne cofnięcie poświadczenia, pomimo braku badania automatów przez jednostkę badającą.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. Stwierdziła, że Sąd I instancji nie wytłumaczył w sposób należyty kwestii oparcia się na zeznaniach świadków z innego postępowania, które nie precyzowały, że chodzi o automaty objęte tym postępowaniem i nie odniósł się do zarzutów skarżącej. Jej zdaniem, przy stwierdzeniu legalności dopuszczenia do obrotu i braku ingerencji we wnętrze automatu nie można stwierdzić, że automaty objęte postępowaniem nie odpowiadają przepisom prawa. Jeśli nawet organ ma pewne wątpliwości związane z bliżej nieskonkretyzowanymi zeznaniami osób oskarżonych w procesie karnym, to powinien zlecić odpowiednie badania Jednostce Badającej, czego jednak nie zrobił.

W piśmie z dnia 7 czerwca 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w Krakowie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje:

Skarga kasacyjna nie jest zasada i nie zasługuje na uwzględnienie.

Na wstępie przypomnienia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zmiana lub rozszerzenie podstaw kasacyjnych ograniczone jest natomiast, określonym w art. 177 § 1 p.p.s.a. terminem do wniesienia skargi kasacyjnej. Rozwiązaniu temu towarzyszy równolegle uprawnienie strony postępowania do przytoczenia nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych sformułowanych w skardze. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Ze skargi kasacyjnej, która oparta została na obydwu podstawach określonych w art. 174 p.p.s.a. wynika, iż istota sporu prawnego w rozpatrywanej sprawie odnosi się do oceny prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, który kontrolując legalność ośmiu decyzji Dyrektora Izby Celnej w Krakowie z dnia [...] kwietnia w przedmiocie uchylenia - we wznowionym postępowaniu - ośmiu decyzji poświadczających rejestrację automatów do gier i odmowy wydania poświadczenia rejestracji tych automatów stwierdził, że decyzje te nie są niezgodne z prawem, co skutkowało oddaleniem skarg spółki na te decyzje. Z uzasadnienia zaskarżonego wyroku wynika, że niewadliwe przeprowadzone przez organ administracji ustalenia faktyczne uzasadniały - zdaniem Sądu I instancji - po pierwsze, przyjęcie ich za podstawę wyrokowania w rozpatrywanej sprawie, a po drugie, zaakceptowanie dokonanej na ich podstawie oceny, że skuteczne zakwestionowanie przez organ - we wznowionym postępowaniu - pierwotnie wydanych tzw. przedrejestracyjnych opinii technicznych automatów do gier uzasadniało uchylenie wydanych na ich podstawie poświadczeń rejestracji tychże automatów, a w konsekwencji odmowę wydania (w nowym stanie prawnym i faktycznym) poświadczeń rejestracji automatów do gier bez prawidłowej opinii technicznej uprawnionej jednostki badającej przedłożonej przez spółkę, jako wnioskodawcę.

Zarzuty skargi kasacyjnej nie podważają prawidłowości stanowiska Sądu I instancji, z którego wynika, że kontrolowane przez ten Sąd decyzje Dyrektora Izby Celnej w Krakowie nie są niezgodne z prawem.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy - zarzuty z pkt 1. - pkt 4. petitum skargi kasacyjnej - podkreślić należy, że ocena ich zasadności nie może nie uwzględniać tego, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a., o skuteczności zarzutów opartych na podstawie wymienionego przepisu, nie decyduje każde uchybienie przepisów postępowania, lecz tylko i wyłącznie takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy bowiem istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wynikającym z przepisu art. 176 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest więc, nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Autor skargi kasacyjnej zobowiązany jest więc uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia w taki sposób, że w sytuacji, gdyby do nich nie doszło, wyrok sądu administracyjnego I instancji byłby inny.

Uwzględniając przedstawione uwagi wprowadzające, według Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest podstaw aby twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów postępowania i aby zarzucane ich naruszenie nie pozostawało bez wpływu na wynik sprawy.

Przede wszystkim, za pozbawiony usprawiedliwionych podstaw uznać należało zarzut z pkt 2. petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s..a.

Wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. jedynie wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny. Tworzy to więc po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda, poprzez wniesienie skargi kasacyjnej, jego kontroli. Wbrew stanowisku strony skarżącej kasacyjnie, uzasadnienie zaskarżonego wyroku w niewadliwy sposób realizuje funkcję perswazyjną - w tej mierze zupełnie inną kwestią jest siła przekonywania zawartych w nim argumentów, co prowadzi do wniosku, że brak przekonania strony o trafności rozstrzygnięcia sprawy, nie oznacza jeszcze wadliwości uzasadnienia wyroku - jak również i funkcję kontroli trafności wydanego w sprawie orzeczenia, co nie pozbawia Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwości skontrolowania zaskarżonego wyroku w granicach, które wyznaczone zostały podstawami wniesionego środka zaskarżenia.

Analiza treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku w relacji do przedmiotu sprawy, w której orzekał Sąd I instancji - kontrola legalności wydanych we wznowionym postępowaniu ośmiu decyzji Dyrektora Izby Celnej w Krakowie w przedmiocie uchylenia ośmiu decyzji poświadczających rejestrację automatów do gier i odmowy wydania poświadczenia rejestracji tych automatów - uzasadnia twierdzenie, że Sąd I instancji nie dopuścił się naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. w sposób, w jaki przedstawia to skarga kasacyjna. Podkreślając w kontekście przedstawianego przez stronę skarżącą sposobu naruszenia wymienionego przepisu, że - jak podkreśla się w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego w kontekście zasady braku związania zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi - sąd administracyjny I instancji nie jest zobowiązany odnosić się w uzasadnieniu wydawanego orzeczenia do zarzutów i argumentacji niemających istotnego znaczenia dla oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, albowiem pominięcie w uzasadnieniu wyroku rozważań dotyczących zarzutów niezasadnych nie stanowi naruszenia przepisów postępowania sądowoadministracyjnego o istotnym wpływie na wynik sprawy (por. np.: wyrok NSA z 14 kwietnia 2010 r., sygn. akt I OSK 850/09; wyrok NSA z dnia 17 lutego 2011 r., sygn. akt I OSK 1824/10; wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt II OSK 1766/10) podnieść należy, że okoliczność braku merytorycznej analizy wszystkich zarzutów podniesionych w skardze może stanowić naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a., które zostanie uwzględnione przez sąd kasacyjny, wyłącznie w sytuacji wykazania wpływu tego uchybienia na wynik sprawy (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 stycznia 2010 r. sygn. akt II OSK 107/09; z dnia 17 lutego 2010 r. sygn. akt II FSK 1511/08; z dnia 27 października 2010 r. I GSK 1172/09; z dnia 5 listopada 2010 r. sygn. akt I OSK 779/10; 11 lutego 2011 r. sygn. akt II OSK 294/10; z dnia 17 lutego 2011 r. sygn. akt I OSK 1824/10; z dnia 28 lipca 2015 r. w sprawie II OSK 851/15; z dnia 21 listopada 2014 r. w sprawie II OSK 1084/13; z dnia 28 czerwca 2016 r., sygn. akt Ii GSK 358/15). Uzasadnienie omawianego zarzutu kasacyjnego nie dość, że tego elementu nie zawiera, to również pomija tę okoliczność - która nie pozostaje bez wpływu na ocenę jego zasadności - a mianowicie, że kontrola zaskarżonych decyzji, zważywszy na ich przedmiot - odmowa poświadczenia rejestracji automatów do gier - oraz tryb ich wydania - a mianowicie podjęcie ich we wznowionych postępowaniach zakończonych decyzjami poświadczającymi rejestrację automatów, które zostały uchylone - nie mogła obejmować swoim zakresem - jak słusznie podkreślił to Sąd I instancji - eksponowanych przez stronę zagadnień odnoszących się do oceny prawidłowości stosowania przez organ przepisów art. 2 ust. 2 b ustawy o grach i zakładach wzajemnych, art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych oraz § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, czy też oceny przeprowadzonych w sprawie ustaleń faktycznych z punktu widzenia ziszczenia się przesłanek uzasadniających cofnięcie poświadczeń rejestracji automatów do gier. Zagadnienia te i formułowane na ich podstawie wobec zaskarżonego wyroku Sądu I instancji zarzuty nie pozostawały bowiem w związku z rozpatrywaną sprawą, która - co ponownie należy podkreślić - dotyczyła odmowy poświadczenia we wznowionym postępowaniu rejestracji automatów do gier, nie zaś cofnięcia poświadczenia rejestracji. Jak słusznie podkreślił Sąd I instancji, w rozpatrywanej sprawie istotne było jedynie to, że opinie techniczne z badania poprzedzającego rejestrację automatów zostały wydane z pominięciem wymogów ustawowych, przez co niemożliwa była rejestracja automatów i ich legalne użytkowanie, co w konsekwencji - uwzględniając wszystkie okoliczności stanu prawnego i faktycznego sprawy - skutkowało uchyleniem pierwotnie wydanych przedrejestracyjnych poświadczeń rejestracji automatów i odmową ponownego ich wydania.

Tym samym, nie sposób zasadnie twierdzić, że w rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. Przedstawione powyżej argumenty przekonują o tym, że kontrolując zgodność z prawem zaskarżonych decyzji wydanych we wznowionym postępowaniu w przedmiocie uchylenia ośmiu decyzji poświadczających rejestrację automatów do gier i odmowy wydania poświadczenia rejestracji tych automatów, Sąd I instancji w prawidłowy sposób uwzględnił wszystkie konsekwencje wynikające z przywołanego przepisu. Z przepisu tego wynika, że determinuje on zakres kognicji sądu administracyjnego. Sąd operuje w granicach sprawy, którą jest sprawa rozstrzygnięta zaskarżonym aktem, co prowadzi do wniosku, że wyznacza on przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego oraz jego ramy. Sąd nie może więc uczynić przedmiotem kontroli zgodności z prawem innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Granice kontroli sądowoadministracyjnej wyznaczone więc zostają przez granice sprawy administracyjnej, którą jest zespół okoliczności faktycznych i prawnych, w których organ administracji stosuje normę prawa materialnego celem ustalenia sytuacji prawnej określonego podmiotu poprzez udzielenie (lub odmowę udzielenia) żądanego uprawnienia albo w postaci nałożenia z urzędu określonego obowiązku. Przedmiotem postępowania administracyjnego jest więc sprawa kreowana przez dwa elementy, a mianowicie określony stan faktyczny oraz normę prawa materialnego, ze względu na którą, w stosunku do pomiotu związanego stanem faktycznym, można orzec o jego obowiązkach lub (i) uprawnieniach. Na sprawę administracyjną składają się więc elementy podmiotowe i przedmiotowe, co powoduje, że przy ustalaniu tożsamości sprawy należy uwzględniać te właśnie elementy, których tożsamość, w odniesieniu do elementów podmiotowych wyraża się w tożsamości podmiotu będącego adresatem praw lub obowiązków, w odniesieniu zaś do tożsamości przedmiotowej, do tożsamości treści tych praw i obowiązków oraz ich podstawy prawnej i faktycznej. Zakres sądowej kontroli wyznacza więc przedmiot danej sprawy administracyjnej determinowany prawnymi podstawami wydanego w niej rozstrzygnięcia, poza którymi sąd orzekający w sprawie nie jest uprawniony do podejmowania żadnej interwencji. Granice orzekania sądu administracyjnego pierwszej instancji wyznacza sprawa administracyjna w znaczeniu materialnym.

Uwzględniając wszystkie dotychczas przywołane argumenty oraz przedstawioną istotę regulacji zawartej w art. 134 § 1 p.p.s.a. w relacji do sprawy, w której ze skarg spółki na decyzje Dyrektora Izby Celnej w Krakowie w przedmiocie uchylenia - we wznowionym postępowaniu - decyzji poświadczających rejestrację automatów do gier i odmowy wydania poświadczenia rejestracji tych automatów orzekał Sąd I instancji, w tym również w relacji do stanu faktycznego, który w zakresie odnoszącym się do prawnie istotnych w sprawie faktów przyjęty został za podstawę wyrokowania, nie ma podstaw, aby twierdzić, że Sąd ten naruszył przywołany przepis w sposób, w jaki przedstawia to skarga kasacyjna.

W konsekwencji, za pozbawione usprawiedliwionych podstaw uznać należało więc również zarzuty z pkt 5. oraz pkt 6. petitum skargi kasacyjnej, a mianowicie zarzuty naruszenia przepisów art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, a ponadto art. 23 oraz art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych przez ich niewłaściwe zastosowanie w sprawie oraz pozostający z nimi w funkcjonalnym związku zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. (pkt 3. petitum skargi kasacyjnej). Z tego mianowicie powodu, że przepisy prawa materialnego których naruszenie przez niewłaściwe ich zastosowanie w sprawie zarzuca skarżąca spółka, w świetle wszystkich dotychczas przedstawionych argumentów nie mogły stanowić adekwatnego wzorca kontroli zgodności z prawem zaskarżonych decyzji, które - co ponownie należy podkreślić - wydane zostały w przedmiocie odmowy poświadczenia we wznowionym postępowaniu rejestracji automatów do gier, nie zaś cofnięcia poświadczenia rejestracji tych automatów.

Nie jest również zasadny zarzut z pkt 4. petitum skargi kasacjnej. Nie może on odnieść skutku oczekiwanego przez skarżącą spółkę z tego powodu, że przepis naruszenie którego zarzuca strona - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. - jest przepisem ogólnym (blankietowym), stanowiącym jedynie prawną podstawę orzeczenia i bez powiązania konkretnej jednostki redakcyjnej tego przepisu z innymi przepisami postępowania sądowadministracyjnego albo przepisami procesowymi mającymi zastosowanie w postępowaniu przez organem administracji publicznej, stanowiącymi jednocześnie dla sądu administracyjnego I instancji normatywny wzorzec kontroli zgodności z prawem działania organu, w tym prawidłowości ustaleń faktycznych przeprowadzonych przez organ, zarzut jego naruszenia nie może być uznany za skuteczny. Ograniczenie się do zarzutu naruszenia wymienionego przepisu nie może stanowić skutecznej podstawy kasacyjnej, albowiem przepisy takie jak art. 145 § 1 czy art. 151 p.p.s.a. nie mogą stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej z tego powodu, że są to przepisy ogólne (blankietowe), wynikowe stanowiące jedynie prawną podstawę orzeczenia uchylającego decyzję lub oddalającego skargę. Wskazane przepisy mają charakter norm wynikowych i warunkiem ich zastosowania jest spełnienie hipotezy w postaci odpowiednio stwierdzenia czy niestwierdzenia przez sąd naruszeń prawa przez organ administracji publicznej. Naruszenie powyższych przepisów jest więc zawsze następstwem uchybienia innym przepisom. Zasadniczo zatem brak powiązania w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia przepisów regulujących postępowanie przed organami administracji publicznej z naruszeniem przepisów p.p.s.a., czyni tak skonstruowany zarzut skargi kasacyjnej - również z uzasadnienia tego zarzutu nie wynika, aby strona skarżąca odwołała się do jakiegokolwiek przepisu procesowego mającego zastosowanie w postępowaniu przed organem, którego decyzje kwestionowała w skardze do sądu administracyjnego - nieskutecznym, a przez to niezasadnym (por. np. wyrok NSA z dnia 19 stycznia 2012 r., sygn. akt II OSK 2077/10; wyrok NSA z dnia 7 maja 2014 r., sygn. akt II OSK 2886/12).

W związku z powyższym, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.