Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Smoleń (spr.) Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Marek Krawczak Protokolant starszy asystent sędziego Agnieszka Juszyńska po rozpoznaniu w dniu 12 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skarg kasacyjnych T. Sp. z o.o. w B. i D. Sp. z o.o. we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 18 maja 2023 r. sygn. akt III SA/Wr 201/22 w sprawach ze skarg D. Sp. z o.o. we W. i T. Sp. z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 8 grudnia 2021 r. nr 0201-IGC.4353.11.2021 w przedmiocie zaksięgowania należności celnych 1. oddala skargi kasacyjne; 2. zasądza od T. Sp. z o.o. w B. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 8100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego; 3. zasądza od D. Sp. z o.o. we W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 8100 (osiem tysięcy sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 18 maja 2023 r., sygn. akt III SA/Wr 201/22, oddalił w całości skargi D. Sp. z o.o. we W. (skarżąca kasacyjnie D., spółka D.) oraz T. Sp. z o.o. w B. (skarżąca kasacyjnie T., spółka T.) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (organ, DIAS) z dnia 8 grudnia 2021 r., nr 0201-IGC.4353.11.2021 w przedmiocie zaksięgowania należności celnych.

Skargi kasacyjne od powyższego wyroku wnieśli: T. Sp. z o.o. w B. oraz D. Sp. z o.o. we W.

T. Sp. z o.o. w B., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżyła ww. wyrok w całości oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji; względnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi. Ponadto wniosła o rozpoznanie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Na podstawie art. 174 pkt 1 i pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.; aktualnie: t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143), zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj.:

A. art. 1 oraz art. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2019/1267 z dnia 26 lipca 2019 r. nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz elektrod wolframowych pochodzących z C. w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia (UE) 2016/1036 (Dz.U.UE.L.2019.200.4, dalej: rozporządzenie nr 2019/1267) poprzez jego błędne zastosowanie, a w konsekwencji wydanie zaskarżonego wyroku w oparciu o błędną podstawę prawną, podczas gdy w zaistniałym stanie faktycznym prawidłową podstawą rozstrzygnięcia powinien być art. 56 ust. 1 oraz art. 59 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE.L.2013.269.1; dalej: UKC, rozporządzenie nr 952/2013) w zw. z art. 13 ust. 3 oraz art. 14 ust. 5 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 2016/1036 z dnia 8 czerwca 2016 r. w sprawie ochrony przed przywozem produktów po cenach dumpingowych z krajów niebędących członkami Unii Europejskiej (Dz.U.UE.L.2016.176.21; dalej: rozporządzenie nr 2016/1036), które to przepisy pozwalają organom celnym na rozciągnięcie cła antydumpingowego przeprowadzeniu dochodzenia przez Komisję Europejską oraz nałożenia obowiązku rejestracji. W przedmiotowym przypadku cło antydumpingowe na elektrody wolframowe wysyłane z T. i zgłoszone lub niezgłoszone jako pochodzące z T. może być nakładane w stosunku do zgłoszeń celnych zarejestrowanych od dnia 20 grudnia 2019 r.;

B. art. 243 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE.L. 2015.343.558; dalej: rozporządzenie nr 2015/2447) oraz art. 60 i 61 UKC poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i stwierdzenie, że przedstawione przez zgłaszającego (skarżącego) dowody były niewystarczające do określenia pochodzenia towarów, a w związku z tym ustalenie pochodzenia towaru i obliczenia kwoty należności celnych na podstawie wszelkich dostępnych informacji;

C. art. 10 w zw. z art. 14 ust. 5 rozporządzenia nr 2016/1036, poprzez jego niezastosowanie i wydanie orzeczenia stojącego wprost w sprzeczności z powyższymi przepisami;

2. przepisów postępowania, a to:

A. art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art 244 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1568; dalej: k.p.c.), art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: O.p.), art. 60 i 61 UKC oraz art. 73 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1373; dalej: Prawo celne) poprzez zakwestionowanie wiarygodności dokumentu urzędowego w postaci CERTIFICATE OF ORIGIN i nieprzeprowadzenie dowodu przeciwnego mającego na celu obalenie domniemania autentyczności dokumentu;

B. art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art. 233 § 1 k.p.c., art. 187 § 1, art. 191 O.p., art. 60 i 61 UKC oraz art. 73 ust. 1 pkt 1 Prawa celnego poprzez nieuznanie jako dowodu w sprawie świadectwa pochodzenia, nieprawidłowe zebranie materiału dowodowego, brak podjęcia niezbędnych i wystarczających działań mających na celu prawidłowe i dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz nieprawidłowej oceny zebranego materiału dowodowego przez co stan faktyczny sprawy został błędnie uznany za nieudowodniony.

Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu.

D. Sp. z o.o. we W., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zaskarżyła ww. wyrok w całości oraz wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie, a także zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów sądowych, wynagrodzenia pełnomocnika oraz kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie:

1) art. 10 ust. 5,13 ust. 3 i art. 14 ust. 5 rozporządzenia nr 2016/1036 skutkujące zastosowaniem rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2019/1267 do towarów wysłanych - przed datą ich obowiązkowej rejestracji - z terytorium T., których [...] pochodzenie (wskazane w zgłoszeniu) potwierdzało świadectwo pochodzenia nr [...] Izby Handlowej w S. i zgłoszonych jako stamtąd pochodzące;

2) art. 1 ust. 1 rozporządzenia nr 2019/1267 nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz elektrod wolframowych pochodzących z C. w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia nr 2016/1036 polegające na:

- niewłaściwym jego zastosowaniu do towarów wysłanych - przed datą ich obowiązkowej rejestracji - z terytorium T.;

- błędnej wykładni dokonanej z pominięciem art. 1 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 2020/1249 z dnia 2 września 2020 r. rozszerzające na przywóz elektrod wolframowych wysyłanych z L. i T., zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z L. i T., ostateczne cło antydumpingowe nałożone rozporządzeniem wykonawczym (UE) 2019/1267 na przywóz elektrod wolframowych pochodzących z C. oraz zamykające dochodzenie w odniesieniu do przywozu wysyłanego z I., zgłoszonego lub niezgłoszonego jako pochodzący z I. (Dz.U. UE.L.2020.290.1; dalej: rozporządzenie nr 2020/1249), art. 10 ust. 5, 13 ust. 3 i art. 14 ust. 5 rozporządzenia nr 2016/1036 oraz art. 2 Konstytucji RP (Dz.U.1997.78.483) oraz art. 6 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U.2004.90.864/30 z dnia 2004.04.30), skutkującej przyjęciem, iż może on znaleźć zastosowanie do towarów wysłanych - przed datą ich obowiązkowej rejestracji - z terytorium T.;

3) art. 1 ust. 2 rozporządzenia nr 2020/1249 poprzez jego niezastosowanie w zakresie jakim określa ramy czasowe dotyczące możliwości nakładania ceł antydumpingowych na towary wysłane z T. i w konsekwencji zastosowanie cła antydumpingowego do tych towarów przed dniem ich rejestracji na podstawie art. 1 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego nr 2019/1267;

4) art. 2 Konstytucji RP oraz art. 6 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej poprzez ich niezastosowanie przy wykładni i stosowaniu przepisów rozporządzenia nr 2019/1267 nakładającego ostateczne cło antydumpingowe na przywóz elektrod wolframowych pochodzących z C. w następstwie przeglądu wygaśnięcia na podstawie art. 11 ust. 2 rozporządzenia nr 2016/1036 i w konsekwencji jego zastosowanie skutkujące uchybieniem podstawowym zasadom demokratycznego państwa prawnego, w tym zasadzie braku retroaktywności przepisów materialnych, a także zasadzie ochrony interesów w toku oraz bezpieczeństwa i pewności prawa w związku zastosowaniem ceł antydumpingowych do zgłoszenia z dnia 5 sierpnia 2019 r. w sytuacji, gdy zgodnie rozporządzeniem nr 2020/1249 elektrody wolframowe wysyłane z T. zostały objęte cłem antydumpingowym z mocą wsteczną od dnia obowiązkowej rejestracji, tj. dopiero od 20 grudnia 2019 r., czyli dnia, w którym weszło w życie rozporządzenie nr 2019/2171 z dnia 17 grudnia 2019 r. wszczynające dochodzenie dotyczące możliwego obchodzenia środków antydumpingowych, wprowadzonych rozporządzeniem nr 2019/1267 na przywóz elektrod wolframowych pochodzących z C., przez przywóz elektrod wolframowych wysyłanych z I., L. i T., zgłoszonych lub niezgłoszonych jako pochodzące z I., L. i T., oraz poddające ten przywóz wymogowi rejestracji;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi na decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu z dnia 3 września 2021 r. (dalej: Naczelnik UCS, organ I instancji) wydaną z naruszeniem art. 243 ust. 4 rozporządzenia nr 2015/2447 polegającym na:

- uznaniu, że przedstawione przez zgłaszającego dowody, w tym świadectwo pochodzenia były niewystarczające lub niezadowalające do ustalenia pochodzenia towaru, jak również

- na nieuwzględnieniu przy ustalaniu pochodzenia towarów wszelkich dostępnych informacji (co strona skarżąca zarzuca z ostrożności procesowej, uznając wiążący charakter przedłożonego świadectwa pochodzenia), w tym informacji dotyczących produkcji elektrod wolframowych poza terytorium C. (vide np. motyw 36 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1350/2006 z dnia 13 września 2006 r. nakładające tymczasowe cło antydumpingowe na przywóz niektórych rodzajów elektrod wolframowych pochodzących z Chińskiej Republiki Ludowej (Dz.U.UE.L.2006.250.10; dalej: rozporządzenie nr 1350/2006) z którego wynika, iż elektrody wolframowe produkowane są także przez producentów z J. i U.) i arbitralne przyjęcie, iż zgłoszony towar musi pochodzić i pochodzi z C.;

6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi na decyzję Naczelnika UCS z dnia 3 września 2021 r. wydaną z naruszeniem art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (aktualnie: t.j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1480; dalej: Prawo przedsiębiorców), polegającym na tym, iż wątpliwości faktyczne w sprawie co do kwestii ustalenia kraju pochodzenia zgłoszonego towaru jak i autentyczności oraz mocy wiążącej świadectwa pochodzenia, organ rozstrzygnął na niekorzyść przedsiębiorców, tj. strony skarżącej i importera;

7) art. 10 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców, polegającym na jego niezastosowaniu i rozstrzygnięciu ewentualnych wątpliwości faktycznych w sprawie co do kwestii ustalenia kraju pochodzenia zgłoszonego towaru jak i autentyczności oraz mocy wiążącej świadectwa pochodzenia, na niekorzyść przedsiębiorców, tj. strony skarżącej i importera;

8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi na decyzję Naczelnika UCS z dnia 3 września 2021 r. wydaną z naruszeniem art. 187 § 1 i art. 191 O.p. w zw. z art. 73 Prawa celnego, polegającą na nieprawidłowym zebraniu materiału dowodowego oraz jego nieprawidłowej i jednostronnej ocenie, w tym dokonaniu ustaleń na podstawie niemiarodajnych informacji ze stron internetowych zawierających dane aktualne na 2021 rok, a nie na moment zgłoszenia (sierpień 2019 r.), co skutkowało m.in. błędnymi ustaleniami, mającymi wpływ na wynik sprawy, że:

- zgłoszone towary musiały pochodzić z C.;

- strona skarżącą i importer nie dochowali rzekomo wymaganych aktów staranności, a także,

- że przedłożone świadectwo pochodzenia nr [...] zostało wystawione przez nieupoważnioną instytucję;

9) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi na decyzję Naczelnika UCS z dnia 3 września 2021 r. wydaną z naruszeniem art. 194 § 1 O.p. w zw. z art. 73 Prawa celnego, poprzez nieuznanie jako dowodu dokumentu urzędowego w postaci świadectwa CERTIFICATE OF ORIGIN nr [...] bez przeprowadzenia wyczerpującego postępowania dowodowego przeciwko treści tego dokumentu, w trybie oficjalnych działań z udziałem odpowiednich instytucji państw trzecich lub krajowych/unijnych działających w państwach trzecich, dysponujących stosownymi kompetencjami do urzędowej jego weryfikacji;

10) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie i nieuwzględnienie skargi na decyzję Naczelnika UCS z dnia 3 września 2021 r. wydaną z naruszeniem art. 187 § 3 O.p. w zw. z art. 73 Prawa celnego polegającym na uznaniu za fakt powszechnie znany, że fabryki elektrod wolframowych znajdują się wyłącznie na terytorium Unii Europejskiej i w C., w sytuacji, gdy np. z rozporządzenia nr 1350/2006 wynika, iż elektrody wolframowe produkowane są także przez producentów z J. i U., a z treści rozporządzenia nr 2020/1249 wynika, iż mogły/mogą one znajdować się m.in. na terenie L. i I., co potwierdzały informacje przekazywane przez misje dyplomatyczne tych krajów.

Argumentację na poparcie zarzutów sformułowanych w petitum skargi kasacyjnej przedstawiono w jej uzasadnieniu.

W odpowiedzi na skargi kasacyjne T. Sp. z o.o. w B. oraz D. Sp. z o.o. we W., organ reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika (pismami procesowymi z dnia 6 września 2023 r. oraz z dnia 11 września 2023 r.) wniósł o oddalenie ww. skarg kasacyjnych oraz zasądzenie od skarżących kasacyjnie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Biorąc pod uwagę tak uregulowany zakres kontroli instancyjnej sprawowanej przez Naczelny Sąd Administracyjny, stwierdzić należy, że skargi kasacyjne nie zawierają usprawiedliwionych podstaw.

Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał fakultatywne uprawnienie do przedstawienia, zależnie od własnej oceny, wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez Sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia.

W skardze kasacyjnej spółki T. podniesiono zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych. W takim przypadku Naczelny Sąd Administracyjny, co do zasady, w pierwszej kolejności rozpoznaje zarzuty naruszenia przepisów postępowania.

Skarżąca kasacyjnie T. podnosząc zarzut oparty na drugiej podstawie (pkt 2.A. i 2.B. petitum skargi kasacyjnej) zarzuciła naruszenie art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 106 § 5 p.p.s.a. Przepis art. 106 § 3 p.p.s.a. stanowi, że Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Z przepisu tego wynika, że przeprowadzenie dowodu uzupełniającego jest uprawnieniem sądu, a nie obowiązkiem. Nieprzeprowadzenie przez Sąd dowodu nie może być traktowane jako istotne naruszenie prawa mające wpływ na wynik sprawy. Zarzut naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. może być skutecznie podnoszony w skardze kasacyjnej tylko wówczas, kiedy sąd administracyjny pierwszej instancji prowadził postępowanie dowodowe wyłącznie w zakresie wynikającym z treści art. 106 § 3 p.p.s.a. oraz jeżeli strona skarżąca wykazała, że zastosowane przez Sąd pierwszej instancji kryteria oceny wiarygodności dopuszczonych dowodów były oczywiście błędne (wyrok NSA z dnia 26 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 2133/08, LEX nr 593816). W analizowanej sprawie Sąd I instancji nie prowadził postępowania uzupełniającego z dokumentów. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie można zarzutem naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. kwestionować ustaleń stanu faktycznego w zakresie nieprzeprowadzenia dowodu przez organy. Naruszenie tego przepisu może bowiem dojść w sytuacji, gdyby Sąd I instancji w takim zakresie przeprowadził w toku sprawy postępowanie dowodowe. Ewentualnie, gdyby odmówił na podstawie tego przepisu przeprowadzenia dowodu. Taka natomiast okoliczność na gruncie rozpoznawanej sprawy nie miała miejsca.

Zgodnie z jednolitym i utrwalonym orzecznictwem sądowoadministracyjnym, zarzut oparty na art. 106 § 5 p.p.s.a. w powiązaniu z odpowiednimi przepisami procedury cywilnej, regulującymi zasady prowadzenia postępowania dowodowego, może być przedmiotem zarzutu kasacyjnego, ale tylko wtedy, gdy Sąd I instancji dopuści dowód uzupełniający w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. W niniejszej sprawie natomiast tego rodzaju sytuacja nie zachodziła, a zatem zarzuty oparte na art. 106 § 3 p.p.s.a. i art. 106 § 5 p.p.s.a. w zw. z art. 244 i 234 k.p.c. już co do zasady - nie mogły być uznane za usprawiedliwione.

Zgodnie z art. 194 § 1 i 2 O.p. dokument urzędowy to dokument sporządzony w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub inne jednostki, jeśli na podstawie odrębnych przepisów są uprawnione do ich wydawania. Ordynacja podatkowa nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych. Dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 O.p. będzie dokument sporządzony przez organ władzy publicznej innego państwa i honorowany przez władze Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie odrębnych przepisów. Dokument urzędowy musi być sporządzony w formie określonej przepisami prawa. Przepisy te są zawarte w ustawach regulujących poszczególne rodzaje działalności publicznej. Dokument urzędowy musi być podpisany przez osobę upoważnioną do jego wydania. Najbardziej charakterystyczną cechą dokumentu urzędowego jest jego pieczęć, która w niektórych sytuacjach stanowi jego niezbędny element.

W rozpoznawanej sprawie organy ustaliły, że Izba Handlowa w S. nie jest instytucją upoważnioną do wystawiania niepreferencyjnych świadectw pochodzenia. Zasadnie zatem Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organów, że przedłożone kopia świadectwa pochodzenia nie może być uznana za dokument urzędowy. Za trafnością takiej oceny przemawia również to, że świadectwo pochodzenia nr [...] nie zostało zadeklarowane w zgłoszeniu celnym. Ponadto, w jednym z pól służących do potwierdzania dokumentu zawiera ono zastrzeżenie, że opiera się na informacjach dostarczonych do Izby Handlowej w S. przez nadawcę ([...]) i nie należy traktować go jako gwarancji lub oświadczenia faktycznego Izby Handlowej w S. lub jej przedstawicieli. Pole posiada miejsce na autoryzowany podpis i zawiera pieczęć (prawdopodobnie Izby Handlowej), pieczęć imienną o treści "[...]" i nieczytelny podpis. Drugie pole autoryzacyjne zawiera z kolei następującą treść: "Niżej podpisany, należycie upoważniony przez przedsiębiorstwo przysięga, że wyżej wymienione towary zostały wyprodukowane lub wytworzone w T.". Jednak, pole to pozostało niewypełnione i nie zawiera podpisu osoby upoważnionej. Przedstawiciel skarżącej dołączył inną kopię świadectwa pochodzenia o tym samym numerze – [...]. Kopia ta zawiera w drugim polu autoryzacyjnym pieczątkę firmy [...]. oraz datę 19 czerwca 2019 r. Natomiast data wystawienia faktury wpisana w świadectwie pochodzenia - 14 czerwca 2019 r., nie jest tożsama z datą, jaka faktycznie widnieje na fakturze, a mianowicie 19 czerwca 2019 r.

Wynikająca z art. 187 § 1 O.p. zasada zupełności materiału dowodowego nie oznacza, że należy prowadzić postępowanie dowodowe nawet wówczas, gdy całokształt okoliczności ujawnionych w sprawie wystarcza do podjęcia rozstrzygnięcia, a także wówczas, gdy należyta ocena zebranego materiału dowodowego prowadziłaby do nieodmiennej konstatacji, że z innych dowodów, poza ujawnionymi, nie należy oczekiwać zmiany ustalonego stanu faktycznego. Obowiązku gromadzenia dowodów przez organy podatkowe nie można sprowadzać do konieczności podejmowania wszelkich działań, które z punktu widzenia oczekiwań strony będą prowadziły do wykazania stawianych przez niego tez i twierdzeń. Jeżeli - w ocenie strony - organ zebrał materiał dowodowy, który nie potwierdza stanu faktycznego, to rzeczą strony postępowania jest przedstawienie takich dowodów, które stanowiłyby poparcie dla jej twierdzeń. Następnie, tak zgromadzone dowody powinny zostać ocenione przez organy podatkowe, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.). Oznacza to, że organy powinny poddać ocenie wszystkie prawidłowo zebrane dowody, każdy z nich z osobna, a także we wzajemnym ich związku, kierując się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Organ nie może pominąć żadnego z dowodów, jeżeli oceni go jako wiarygodny, nie może nie doceniać jego znaczenia, jeżeli ma on wartość dla rozpoznawanej sprawy (por. D. Strzelec, Dowody i postępowanie dowodowe w prawie podatkowym, Warszawa 2015, s. 192). Ocena ta powinna być logiczna i spójna. Dopóki tak zakreślone granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, sąd administracyjny nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń (zob. wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2021 r. sygn. akt III FSK 4447/21 i powołane tam piśmiennictwo). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnioski poczynione przez organy na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, przy uwzględnieniu wskazanych powyżej reguł swobodnej oceny dowodów, są trafne.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania zawarte w skardze kasacyjnej spółki T. nie mają uzasadnionych podstaw.

Przechodząc do oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego podniesionych w skardze kasacyjnej wyżej wskazanej spółki stwierdzić trzeba, że niezasadny jest zarzut z pkt 1.B. petitum skargi kasacyjnej. Według spółki T. został naruszony przepis art. 243 ust. 4 rozporządzenia nr 2015/2447 oraz art. 60 i 61 UKC poprzez ich niewłaściwe zastosowanie.

Naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędne zastosowanie polega na tzw. błędzie "subsumcji", tj. wadliwym uznaniu, że ustalony w sprawie stan faktyczny odpowiada ustalonej hipotezie określonej normy prawnej. Ocena zarzutu prawa materialnego może być zatem dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy. Jeżeli skarżący uważa, że ustalenia faktyczne są błędne, to zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie jest co najmniej przedwczesny. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może bowiem opierać się na wadliwym (kwestionowanym przez stronę) ustaleniu faktu. Zauważyć należy, że wadliwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości. Gdy strona skarżąca kasacyjnie - tak jak w niniejszej sprawie - nie podważa jednak skutecznie okoliczności faktycznych sprawy, tj. zarzutami podniesionymi w ramach podstawy kasacyjnej zawartej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., to zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego ze względu na niewłaściwie ustalony stan faktyczny sprawy są co do zasady zarzutami nieskutecznymi (por. wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., I FSK 1092/12, LEX nr 1372071; wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2010 r., II FSK 1506/09, LEX nr 745674; wyroki NSA: z dnia 11 października 2012 r., I FSK 1972/11; z dnia 3 listopada 2011 r., I FSK 2071/09: z dnia 5 sierpnia 2025 r. I GSK 663/24).

W rozpoznawanej sprawie organy ustaliły, że importowane elektrody wolframowe pochodzą z C. Okoliczności tych skarżąca kasacyjnie T. nie podważyła. W czasie dokonania zgłoszenia celnego, tj. w dniu 5 sierpnia 2019 r., obowiązywało rozporządzenie nr 2019/1267 dotyczące elektrod wolframowych pochodzących z C. niezależnie od tego z jakiego kraju zostały wysłane. Skoro organy przeprowadziły właściwe postępowanie odnośnie ustalenia kraju pochodzenia importowanego towaru i stwierdziły, że importowane elektrody wolframowe pochodzą z C., to rozpoznając sprawę zasadnie zastosowały przepisy wyżej wskazanego rozporządzenia. Zasadnie Sąd I instancji zauważył, że " ... W realiach przedmiotowej sprawy nałożenie cła było bowiem wynikiem przedsiębranych przez organy czynności dowodowych na okoliczność rzeczywistego pochodzenia towaru (kraju produkcji) a nie wynikiem jedynie formalnego ustalenia, z jakiego kraju zostały wysłane.". Dlatego zarzut sformułowany w pkt 1.A. petitum skargi kasacyjnej nie zasługuje na uwzględnienie.

Powyższe okoliczności powodują, że pozbawiony uzasadnionych podstaw jest również zarzut z pkt 1.C. petitum skargi kasacyjnej. W sytuacji gdy podstawą prawną wydanej decyzji były przepisy zawarte w rozporządzeniu nr 2019/1267, organy nie miały potrzeby sięgania do rozporządzenia nr 2016/1036.

Przed odniesieniem się do zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej spółki D. wskazać trzeba, że jej autor nie wskazał, które z tych zarzutów oparte są na pierwszej, a które na drugiej podstawie kasacyjnej. Przypomnieć zatem należy, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżenia. W ramach podstawy kasacyjnej wskazanej w art. 174 pkt 1 p.p.s.a. strona może powoływać się na błąd wykładni oraz na błąd subsumcji. Pierwsze z powyższych uchybień polega na wadliwym zrekonstruowaniu normy prawnej z przepisu prawa, wyrażającym się w mylnym zrozumieniu przez Sąd jego treści, a więc wadliwym ustaleniu wpisanego w ten przepis sensu normatywnego. W tym przypadku skarżący kasacyjnie winien wskazać, jak naruszony przepis zinterpretował Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym orzeczeniu, a jaka, zdaniem strony, powinna być jego prawidłowa wykładnia. Błąd zastosowania (subsumcji) polega natomiast na błędnym uznaniu stanu faktycznego ustalonego w sprawie za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w danej normie prawnej. Wskazując na drugą postać naruszenia prawa materialnego, wnoszący skargę kasacyjną zobowiązany jest do wyjaśnienia, dlaczego przepis (hipoteza wyprowadzonej z tego przepisu normy prawnej), który Sąd pierwszej instancji przyjął za mający zastosowanie w sprawie, "nie przystaje" do stanu faktycznego ustalonego w sprawie i jaki przepis powinien mieć zastosowanie.

Zgodnie z art. 176 pkt 2 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez podstawę kasacyjną należy rozumieć konkretny przepis prawa, którego naruszenie przez Sąd I instancji zarzuca skarga kasacyjna, a w odniesieniu do przepisu, który nie stanowi jednej zamkniętej całości, a składa się z ustępów, punktów i innych jednostek redakcyjnych, wymóg skutecznie wniesionej skargi kasacyjnej jest spełniony wówczas, gdy wskazuje ona konkretny przepis naruszony przez Sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, ustępu, punktu i ewentualnie innej jednostki redakcyjnej przepisu. Przy czym, o skuteczności zarzutów naruszenia przepisów postępowania formułowanych w ramach podstawy kasacyjnej określonej w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. nie decyduje każde im uchybienie, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym mowa na gruncie przywołanego przepisu, rozumieć należy istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy, jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Związek ten powinien być wykazany przez autora skargi kasacyjnej.

Skarga kasacyjna w tej sprawie nie spełnia wyżej wymienionego ustawowego wymogu, co powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości zweryfikowania zaskarżonego orzeczenia z perspektywy postawionych zarzutów naruszenia przepisów postępowania. W skardze kasacyjnej trudno doszukać się uzasadnienia zarzutów naruszenia przepisów procesowych, a Naczelny Sąd Administracyjny nie może uzasadnienia zarzutów z urzędu uzupełnić, gdyż stosownie do postanowień art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, w tym również jej uzasadnienia. Prowadzi to do wniosku o niezasadności zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Powyższe oznacza, że skarga kasacyjna nie podważyła stanu faktycznego ustalonego przez organy administracji publicznej oraz przyjętego przez Sąd I instancji.

Konsekwencją braku podważenia ustalonego w sprawie stanu faktycznego jest niezasadność zarzutów podniesionych w pkt 1 i pkt 2 tiret pierwsze petitum skargi kasacyjnej, albowiem jak już wyżej wskazano, wadliwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości.

Na akceptację nie zasługują również zarzuty postawione w pkt 2 tiret drugie i pkt 3 petitum skargi kasacyjnej. Wbrew zarzutowi organy nie dokonały wykładni przepisu art. 1 ust. 2 rozporządzenia nr 2020/1249 skutkującej przyjęciem, iż może on znaleźć zastosowanie do towarów wysłanych - przed datą ich obowiązkowej rejestracji - z terytorium T. Jeszcze raz wskazać trzeba, że w rozpoznawanej sprawie podstawą zaksięgowania należności celnych było rozporządzenie nr 2019/1267. Natomiast ustalenia dotyczące pochodzenia importowanych elektrod z C. nie wynikały z treści tego rozporządzenia, lecz były konsekwencją prowadzonego przez organy postepowania dowodowego.

Jeżeli zaś chodzi o zarzut z pkt 4 petitum skargi kasacyjnej, to nie ma on uzasadnionych podstaw. Jak trafnie stwierdził Sąd I instancji " ... dopiero od 20 grudnia 2019 r. – z mocą wsteczną – objęto cłem antydumpingowym przywóz elektrod wolframowych wysyłanych min. z T. (przy zastosowaniu odpowiedniej procedury zgłoszeniowej). Niemniej w dacie dokonania zgłoszenia celnego, tj. w dniu 5 sierpnia 2019 r., bezspornie obowiązywało rozporządzenie nr 2019/1267 dotyczące elektrod wolframowych pochodzących z C. niezależnie od tego z jakiego kraju zostały wysłane (z T. lub innego kraju).".

Nie znajduje również usprawiedliwienia zarzut naruszenia art. 10 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców (pkt 7 petitum skargi kasacyjnej), albowiem w sprawie nie zaistniały wątpliwości, które zostałyby zinterpretowane w sposób niekorzystny dla skarżącej kasacyjnie D.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skargi kasacyjne nie mają uzasadnionych podstaw. Wyrok Sądu I instancji odpowiada prawu, dlatego na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalono skargi kasacyjne. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.