Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia WSA Aleksandra Sędkowska Sędzia WSA Marta Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 marca 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2020 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (słownie złotych: sześćset dziewięćdziesiąt siedem 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydana A S.A. w [...] (dalej wskazywanej jako Spółka, skarżąca, strona) w dniu 20 listopada 2020 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § i ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm. – dalej wskazywanej jako op), w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dniu 28 maja 2020 r. wpłynął do organu wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 13 sierpnia 2020 r. wezwano do jego uzupełnienia, co nastąpiło 24 sierpnia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka zajmuje się produkcją konstrukcji z aluminium i stali nierdzewnej ze szczególnym uwzględnieniem elementów strukturalnych dla autobusów, autokarów oraz branży kolejowej. Spółka prowadzi swoją działalność w Zakładzie produkcyjnym i w związku z planowanym rozwojem działalności Spółka jest w trakcie realizacji nowej inwestycji, której podstawowym celem jest zwiększenie jej zdolności produkcyjnych poprzez budowę nowej hali, rozbudowę istniejącego budynku biurowo- usługowego oraz modernizację spawalni. W związku z realizowaną inwestycją Spółka uzyskała w dniu 20 listopada 2019 r. decyzję o wsparciu zgodnie z art. 13 ust. 1 i art. 15 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1162).

Przedmiotem decyzji o wsparciu jest działalność Spółki w zakresie następujących kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 2015:

• 23.20 wyroby ogniotrwałe

• 25.11 konstrukcje metalowe i ich części

• 25.29 pozostałe zbiorniki, cysterny i pojemniki metalowe

• 25.50 usługi kucia, prasowania, wytłaczania i walcowania metali; usługi w zakresie metalurgii proszków

• 25.61 usługi obróbki metali i nakładania powłok na metale

• 25.62 usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów' metalowych

• 25.72 zamki i zawiasy

• 25.73 narzędzia

• 25.91 pojemniki metalowe

• 25.93 wyroby z drutu, łańcuchy i sprężyny

• 25.99 pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane

• 27.40 sprzęt oświetleniowy elektryczny

• 29.20 nadwozia do pojazdów silnikowych, przyczepy i naczepy

• 29.32 pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli

• 31.00 meble do siedzenia i ich części; części pozostałych mebli

• 31.09 pozostałe meble

• 38.11.5 odpady, inne niż niebezpieczne, nadające się do recyklingu

• 71.12 usługi w zakresie inżynierii i związane z nimi doradztwo techniczne

• 71.20 usługi w zakresie badań i analiz technicznych

• 72.19 usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych

• 74.10 usługi w zakresie specjalistycznego projektowania

Zgodnie planami Spółki przedstawionymi w dokumentacji składanej na potrzeby decyzji o wsparciu, inwestycja obejmuje:

1. Rozbudowę istniejącego budynku biurowo-usługowego, w celu zwiększenia powierzchni dla inżynierów odpowiedzialnych za projektowanie oraz prace badawczo-rozwojowe dla rozwiązań w branży kolejowej oraz autobusowej.

2. Modernizację spawalni, obejmującą czynności związane z przeorganizowaniem dotychczasowego modelu funkcjonowania oraz zakup nowoczesnych maszyn i urządzeń pozwalających na zwiększenie wolumenu produkcji oraz jakości.

3. Budowę nowej hali produkcyjnej, w której odbywać się będą procesy lakiernicze niezbędne dla potrzeb procesu produkcyjnego Spółki.

Nowa hala będzie zlokalizowana na działkach, które Spółka zakupiła w ramach realizacji inwestycji po dniu uzyskania decyzji o wsparciu. Z kolei rozbudowa istniejącego budynku biurowo-usługowego oraz modernizacja spawalni przebiegać będą na obszarze obecnego zakładu w sposób angażujący aktywa posiadane już przez Spółkę. W rezultacie nowa inwestycja będzie stanowić integralny i nieodłączny element dotychczasowego zespołu składników majątku Spółki, a procesy realizowane przez Spółkę w oparciu o posiadaną dotychczas oraz pozyskaną w toku inwestycji infrastrukturę produkcyjną będą powiązane funkcjonalnie oraz będą komplementarne względem siebie. Procesy te stanowią etapy jednego spójnego, kompletnego procesu wytwórczego obejmującego czynności od projektowania do wytworzenia gotowego produktu dostępnego w ofercie Spółki. Mając na uwadze powyższe, jak również zakres działalności objętej decyzją, który jest zbieżny z działalnością realizowaną przed uzyskaniem decyzji, inwestycję należy uznać jako nierozerwalnie ekonomicznie i funkcjonalnie związaną z dotychczasową działalnością i infrastrukturą Spółki.

Zdaniem Spółki, ze względu na ścisłe powiązania funkcjonalne oraz ekonomiczne, zgodnie z interpretacją ogólną z 25 października 2019 r., Znak: DD5.8201.10.2019, w sprawie ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych lub podatkiem dochodowych od osób fizycznych, uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji, dochód Spółki podlegający zwolnieniu stanowi dochód wytwarzany w oparciu zarówno o nową, jak istniejącą inwestycję. Dochód z nowej inwestycji nie podlega wydzieleniu dla celów zwolnienia.

W związku z realizacją inwestycji Spółka do końca stycznia 2020 r. podjęła następujące działania:

• nabyła projekty związane z rozbudową istniejącego budynku biurowo-usługowego oraz nowej hali produkcyjnej, a także pozyskała część wymaganych dokumentów i decyzji administracyjnych jak np. operat wodny, pozwolenie na budowę,

• zamówiła usługi związane z niezbędnymi pracami geodezyjnymi,

• zakupiła działki, na których planowana jest budowa nowej lakierni (29 listopada 2019 r.),

• podpisała wiążące umowy na realizację prac budowlanych w zakresie istniejącego budynku biurowo-usługowego (umowa z 3 stycznia 2020 r.) oraz w zakresie nowej hali produkcyjnej (umowa z 9 stycznia 2020 r.),

• wykonała pierwsze prace budowlane dotyczące rozbudowy istniejącego budynku biurowo- usługowego potwierdzone wpisami w dzienniku budowy (pierwszy wpis z 27 stycznia 2020 r.).

Ponieważ koszty kwalifikowane inwestycji zostały poniesione w listopadzie 2019 r., a pozostałe czynności przesądzające o rozpoczęciu inwestycji zostały zrealizowane w grudniu 2019 r. oraz styczniu 2020 r. oraz z uwagi na fakt, że Spółka osiąga dochód z działalności objętej decyzją o wsparciu, Spółka zamierza skorzystać z przysługującego jej wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych począwszy od 1 stycznia 2020 r.

Uzupełniając wniosek Spółka wskazała, że jej działalność produkcyjna realizowana jest przede wszystkim na zamówienie podmiotów zewnętrznych, które zlecają wykonanie produktu w oparciu o projekt własny (zamawiającego) lub produktu o określonych parametrach technicznych (w tym przypadku projekt produktu wykonywany jest przez pracowników spółki). W obu przypadkach w celu realizacji działalności produkcyjnej niezbędne jest zaangażowanie inżynierów Spółki w celu np. tworzenia dokumentacji technologicznej produktu, w tym modelowania 3D, wykonania rysunków technicznych i weryfikacji możliwości wytworzenia produktu w oparciu o dostępne w spółce technologie. W przypadku realizacji zlecenia w oparciu jedynie o zadane przez kontrahenta parametry techniczne produktu, inżynierowie Spółki nie tylko tworzą dokumentację technologiczną, ale przeprowadzają pełny proces projektowania wyrobu. Inżynierowie biorą również udział w procesie wyceny i ofertowania. Realizowane działania inżynierskie są nieodłącznym elementem działalności produkcyjnej, która nie mogłaby funkcjonować bez tych etapów.

Zwiększenie powierzchni przeznaczonej dla pracowników technicznych, inżynieryjnych oraz planowane zwiększenie zatrudnienia nowych pracowników przełoży się na zwiększenie sprawności w zakresie czynności związanych z wyceną i oferowaniem oraz projektowaniem, co jest niezbędne w celu rozwoju i zwiększenia mocy produkcyjnych.

Większa ilość inżynierów przełoży się na sprawniejsze pozyskiwanie klientów i projektowanie nowych wyrobów, a co za tym idzie możliwość podejmowania i realizacji większej ilości zleceń. Spółka w ramach inwestycji zamierza zakupić nowoczesne urządzenia spawalnicze, automatyczne maszyny do zaginania rur oraz wysokowydajną prasę krawędziową. Urządzenia te pozwolą na zwiększenie wydajności oraz poziomu automatyzacji części procesów spawalniczych realizowanych przez spółkę, skutkując zdolnością do przeprocesowania większej ilości spawanych elementów w jednostce czasu, tym samym wpływając na zwiększenie zdolności produkcyjnych spółki.

Jako przeorganizowanie dotychczasowego modelu procesu spawania, oprócz zwiększenia wydajności samych maszyn i częściowej automatyzacji wybranych czynności, spółka rozumie również zmianę organizacji spawalni poprzez zwiększenie liczby stanowisk oraz zmianę rozłożenia przestrzennego stanowisk, w oparciu o które realizowany jest/będzie proces. Celem jest umożliwienie obróbki produktów/półproduktów o większych gabarytach niż dotychczas oraz optymalizacja przepływu obrabianych elementów na poszczególnych etapach spawania, przekładająca się na efektywność tego etapu produkcyjnego, a tym samym całego procesu produkcji.

Tym samym, planowane czynności inwestycyjne związane z modernizacją spawalni będą miały bezpośrednie przełożenie na zwiększenie zdolności produkcyjnych Spółki i są w tym celu konieczne.

W budynku biurowo-usługowym dotychczas zlokalizowane były komórki organizacyjne, zajmujące się obsługą administracyjną, finansową, sprzedażową Spółki oraz pracami inżynieryjnymi związanymi z projektowaniem i badaniami i rozwojem na potrzeby działalności produkcyjnej i rozwoju portfolio produktowego spółki (funkcja biurowa budynku).

Działalność usługowa realizowana w budynku biurowo-usługowym dotyczyła prac związanych z projektowaniem, realizowanych przez dział inżynieryjny. Prace te świadczone były na rzecz podmiotów zewnętrznych, na podstawie osobnych zleceń, dokumentowanych fakturami za wykonanie usług inżynieryjnych.

Rozbudowa istniejącego budynku biurowo-usługowego obejmować będzie przebudowę istniejących pomieszczeń oraz nadbudowę obiektu o dodatkową kondygnację, z przeznaczeniem pod biura, w których wykonywana będzie działalność badawczo-rozwojowa i projektowa zatrudnionych przez spółkę inżynierów (działalność związana bezpośrednio z realizowanymi procesami produkcyjnymi).

Rozbudowa ta ma na celu rozwój działu inżynieryjnego i przełoży się znacznie na potencjał spółki w obszarze projektowania. Pozwoli na zwiększenie sprawności operacyjnej posiadanej obecnie kadry inżynierskiej oraz planowane w przyszłości zwiększenie zatrudnienia. Zarówno wyższa sprawność, jak i większa liczba inżynierów pozwoli na ofertowanie i podejmowanie większej ilości zleceń przez Spółkę. Tym samym wpłynie na rozwój zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa.

Modernizacja spawalni polegać będzie na zakupie i wdrożeniu do działalności Spółki nowych urządzeń, które pozwolą na zwiększenie wydajności procesu spawania oraz automatyzację jego wybranych elementów, jak również na reorganizację stanowisk roboczych. Modernizacja obejmie również prace budowlane niezbędne do dostosowania obecnej przestrzeni spawalni tak, by planowane zmiany mogły zostać skutecznie wdrożone przez Spółkę.

Zwiększenie efektywności i częściowa automatyzacja procesu spawania, będą miały bezpośrednie przełożenie na zwiększenie wolumenu produktów poddawanych procesowi spawania. Razem ze zwiększeniem możliwości spawania wyrobów wielkogabarytowych wpłynie to na zwiększenie zdolności produkcyjnych wnioskodawcy w ujęciu ogólnym. Spółka obecnie realizuje działalność objętą zakresem kodów PKWiU wskazanych w posiadanej decyzji o wsparciu, na terenie wskazanym w treści tej decyzji oraz osiąga z tej działalności dochód.

Wskazana działalność realizowana jest z zaangażowaniem zarówno dotychczas istniejących w Spółce środków trwałych, jak również aktywów podlegających rozbudowie w ramach inwestycji objętej decyzją o wsparciu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, Spółka ma prawo do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r.?

Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego opisu stanu faktycznego ma ona prawo skorzystać ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT począwszy 1 stycznia 2020 r.

Przedstawiając własne stanowisko Spółka przytoczyła przepisy prawa mające zastosowanie w jej sprawie, w tym z art. 3, art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, jak również art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 ustawy o o podatku dochodowym od osób prawnych. Przywołała również regulacje wynikające z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. 2018, poz. 1713 – dalej wskazywane jako Rozporządzenie), w tym z § 8 ust. 1 i § 9 ust. 1 i pkt 3.3 objaśnień podatkowych z 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym, osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji oraz art. 2 pkt 23 Rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (dalej: Rozporządzenie 651/2014).

Podkreśliła, że decyzję o wsparciu uzyskała 20 listopada 2019 r., a 29 listopada 2019 r. poniosła pierwsze koszty kwalifikowane inwestycji związane z nabyciem prawa własności działek przeznaczonych pod budowę nowej lakierni. Spełniła zatem przesłanki wskazane w § 9 ust. 1 Rozporządzenia, definiujące moment, od którego przedsiębiorca może korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie decyzji o wsparciu. Nadto wskazała, że podjęła także szereg innych czynności związanych z realizacją inwestycji, a w styczniu 2020 (3 i 9 stycznia) podpisała umowy na realizację prac budowlanych związanych z inwestycją. Prace budowlane zostały rozpoczęte natomiast 27 stycznia 2020 r. W ocenie Spółki, czynności te w świetle przytoczonych przepisów Rozporządzenia 651/2014, stanowią formalne rozpoczęcie realizacji inwestycji.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, fakt poniesienia pierwszych kosztów kwalifikowanych (listopad 2019 r.) oraz formalne rozpoczęcie realizacji inwestycji (styczeń 2020 r.) skutkuje tym, że określone w Rozporządzeniu 651/2014 oraz Objaśnieniach przesłanki rozpoczęcia korzystania ze wsparcia przez przedsiębiorcę zostały spełnione.

Mając na uwadze terminy w jakich poszczególne czynności inwestycyjne miały miejsce, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do skorzystania z przysługującego jej zwolnienia podatkowego począwszy od stycznia 2020 r. Na poparcie swojego stanowiska przywołała szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w zbliżonych stanach faktycznych, w których organ wyraził stanowisko, że wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od miesiąca, w którym poniesione zostaną wydatki w ramach inwestycji, niezależnie od momentu, w którym wnioskodawca zacznie uzyskiwać dochód z realizowanej inwestycji.

W wydanej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko strony za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ przytoczył przepisy mające zastosowanie w sprawie, w tym art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm. – dalej jako updop), art. 3, art. 13 ust. 8, art. 14 ust. 1, art. 15 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji. Nadto przywołał treść § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Odwołując się do wskazanych regulacji organ stwierdził, że samo rozpoczęcie inwestycji wskazane i opisane we wniosku, nie upoważnia do rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku.

Według organu, wsparcie na realizację nowej inwestycji polega na zwolnieniu z podatku - dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Dopóki więc podatnik nie uzyska takiego dochodu nie może skorzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wsparciu nowych inwestycji, a w konsekwencji zwolnienia na podstawie updop. Dopóki podatnik nie osiągnie przychodów, które będą następstwem dokonanej nowej inwestycji, nie można mówić o uzyskaniu dochodu. Tego wymogu nie może zmienić fakt, że nowa inwestycja jest ściśle powiązana z istniejącym już zespołem składników, a sposób zintegrowania nowej i istniejącej inwestycji, położonych na tym samym terenie, nie pozwala na określenie dochodu (przychodu) wyłącznie z nowej inwestycji, bez uwzględnienia zintegrowanej z nią całości lub części istniejącej inwestycji. Zwolnienie w tym przypadku całego dochodu osiągniętego w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku nie oznacza w ocenie organu, że podatnik może zacząć korzystać ze zwolnienia z podatku już w momencie rozpoczęcia nowej inwestycji, czyli zanim uzyska jakiekolwiek przychody (dochody) będące efektem budowy nowych lub rozbudowy czy modernizacji dotychczas wykorzystywanych składników majątkowych. W przeciwnym wypadku, tj. uznaniu, że zwolnienie przysługuje już od momentu rozpoczęcia nowej inwestycji zwolnieniu nie podlegałby dochód uzyskany z działalności prowadzonej w oparciu o nową inwestycję, tylko w oparciu o dotychczasowe składniki majątku, co jest sprzeczne z wymogiem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

W związku z powyższym organ nie zgodził się ze Spółką, że moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia od podatku wyznacza inny niż updop, akt prawny tj. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji, a dokładniej § 9 ust. 1 tego rozporządzenia. Jak wynika z treści tego przepisu, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. Przepis ten wskazuje na najwcześniejszy moment skorzystania ze wsparcia z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych i nie można interpretować go w oderwaniu od treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop. Według organu, poniesienie kosztów, które są uznane za koszty kwalifikowane nie uprawnia jeszcze do skorzystania z możliwości zwolnienia dochodów w ramach decyzji o wsparciu. Rozpoczęcie procesu inwestycyjnego powinno prowadzić każdorazowo do uzyskania dochodu, który umożliwia zastosowanie zwolnienia. Dla faktycznego skorzystania z analizowanego zwolnienia, istotne jest bowiem uzyskanie dochodów z nowej inwestycji (również w ramach ścisłych powiązań), a nie samo poniesienie wydatków kwalifikowanych. Oczywiście nie można wykluczyć, że takie dochody uzyskane zostaną w miesiącu poniesienia kosztów kwalifikowanych, co uprawnia do korzystania ze zwolnienia już od tego okresu, ale taka okoliczność nie ma miejsca w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W konsekwencji mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, organ wskazał, że Spółka nie ma prawa do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od dnia 1 stycznia 2020 r.

Nie godząc się z wydaną interpretacją Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez:

1. dopuszczenie się błędu wykładni art. 17 ust. 1 pkt 34a updop w związku z art. 3, art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 1 i 3 pkt 5 i art. 15 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji oraz § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji , polegającą na:

• przyjęciu, że skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop możliwe jest dopiero po uzyskaniu dochodów, będących następstwem nowej inwestycji,

• posłużeniu się w sposób nieprawidłowy pozajęzykową metodą wykładni prawa podatkowego w stosunku do przepisów, których brzmienie i wykładnia językowa nie budziły wątpliwości, a co doprowadziło do zawężenia zakresu zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a updop na niekorzyść podatnika,

2. niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 34a updop w zw. z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, polegającą na przyjęciu, w efekcie błędnej wykładni w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Spółka nie będzie miała prawa do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od 1 stycznia 2020 r., podczas, gdy prawidłowa ocena wskazanych przez Spółkę okoliczności oraz wymagań przewidzianych przez przepisy prawa prowadzi do wniosku, że była ona uprawniona do zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od wskazanej przez nią daty.

Z uwagi na powyższe naruszenia prawa Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania.

W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała argumentację przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji. Nadto podkreśliła, że literalne brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop wskazuje, że dla celów skorzystania ze zwolnienia wystarczające jest osiąganie na wyznaczonym terenie dochodów z działalności gospodarczej odpowiadającej rodzajowo działalności wymienionej w decyzji o wsparciu. Oceny, czy wygenerowany dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania dokonuje się na podstawie konkretnych kodów PKWiU wskazanych w decyzji o wsparciu. Przywołany przepis nie stawia bowiem dodatkowych wymogów w zakresie rodzaju środków i majątku, w oparciu o które uzyskiwany jest dochód. W szczególności, nie wyłącza z zakresu zwolnienia dochodów uzyskanych w oparciu o dotychczasowe składniki majątku. Powołany przepis odnosi się wyłącznie do ujętego rodzajowo przedmiotu działalności gospodarczej prowadzonej na danym terenie.

Nadto dla określenia momentu początkowego korzystania ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop istotne jest brzmienie pomijanego przez organ w procesie wykładni § 9 ust. 1 Rozporządzenia, który wprost stanowi, że wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu. Z zestawienia tych przepisów wynika, że moment uzyskania dochodu będącego następstwem nowej inwestycji nie ma znaczenia dla ustalenia momentu, od którego możliwe jest korzystanie ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop Zgodnie bowiem z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, w tym zakresie decydujący jest moment, w którym w związku z inwestycją podatnik poniósł koszty kwalifikowane.

Odmienna interpretacja Dyrektora, prowadząca do "uzupełnienia" treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop o dodatkowe wymogi (w szczególności o wymóg osiągnięcia przychodów w następstwie nowej inwestycji), świadczy o zastosowaniu przez organ pozajęzykowej metody wykładni, wychodzącej poza dosłowne brzmienie regulacji ustawowej. Co istotne, interpretacja przepisów przez Dyrektora prowadzi jednocześnie do zawężenia zakresu zwolnienia przewidzianego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz stoi w sprzeczności z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, określającego jednoznacznie moment początkowy korzystania ze zwolnienia.

Spółka zaakcentowała jednolicie przyjmowany pogląd zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie, że przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach niepewności co do ich znaczenia, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do jednoznaczności treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Na poparcie swojego stanowiska przywołała orzecznictwo sądów administracyjnych oraz wydane interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Opolu w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga jest uzasadniona.

Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. - dalej jako ppsa), sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.

W myśl art. 57a tej ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Ponadto z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c op) wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest prawo Spółki do skorzystania ze wsparcia w formie zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop od 1 stycznia 2020 r. w związku z uzyskaniem przez nią decyzji o wsparciu i poniesieniem pierwszych kwalifikowanych kosztów inwestycji oraz podjęciem szeregu czynności związanych z realizacją inwestycji w styczniu 2020 r., w tym rozpoczęciem 27 stycznia 2020 r. prac budowlanych w ramach realizacji inwestycji.

Zdaniem Spółki, fakt poniesienia pierwszych kosztów kwalifikowanych (listopad 2019 r.) oraz formalne rozpoczęcie realizacji inwestycji (styczeń 2020 r.) skutkuje tym, że ma ona prawo do skorzystania z przysługującego jej zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 a updop od stycznia 2020 r.

W ocenie organu, poniesienie kosztów, które są uznane za koszty kwalifikowane nie uprawnia jeszcze do skorzystania z możliwości zwolnienia dochodów w ramach decyzji o wsparciu. Rozpoczęcie procesu inwestycyjnego powinno prowadzić każdorazowo do uzyskania dochodu, który umożliwia zastosowanie zwolnienia. Dla faktycznego skorzystania z analizowanego zwolnienia, istotne jest bowiem uzyskanie dochodów z nowej inwestycji (również w ramach ścisłych powiązań), a nie samo poniesienie wydatków kwalifikowanych.

Kontrolując w ramach przyznanych kompetencji zaskarżoną interpretację indywidualną, Sąd stwierdza, że zasadny jest zarzut błędnej wykładni prawa materialnego tj. art. 17 ust. 1 pkt 34 a updop w związku z § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji.

Jak wynika z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Nadto, stosownie do ust. 4 tego przepisu, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Kwestia zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu wymaga odniesienia się do przepisów zawartych w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji.

Zgodnie z art. 3 ustawy tej ustawy, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 4, zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej "decyzją o wsparciu", a stosownie do art. 14 ust. 1 tej ustawy, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji: 1) która spełnia kryteria: a) ilościowe, b) jakościowe i ust. 2 - w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1, a w myśl art. 15 decyzja o wsparciu określa okres jej obowiązywania, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, dotyczące elementów wskazanych w pkt 1-6.

Pod pojęciem nowej inwestycji rozumie się inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości (art. 2 pkt 1 tej ustawy).

Zgodnie z art. 13 ust. 8 wskazanej ustawy, rozliczenie pomocy publicznej przyznanej przedsiębiorcy na podstawie decyzji o wsparciu ma zastosowanie wyłącznie do decyzji, w ramach której inwestycja jest realizowana i w oparciu o tę inwestycję prowadzona jest działalność gospodarcza.

Z kolei w § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji przewidziano, że wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Jak wynika z powołanych przepisów, podstawą do skorzystania ze zwolnienia przewidzianego art. 17 ust. 1 pkt 34a updop jest prowadzenie działalności gospodarczej określonej decyzją o wsparciu, a przepis ten należy odczytywać wraz z art. 17 ust. 4 updop, który ogranicza prawo do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Wsparcie przyznawane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji o wsparciu (art. 13 ust 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji). Wsparcie to udzielane jest w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowa inwestycja, zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 2 pkt 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to inwestycja w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu (pkt 1a) lub nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa ( pkt 1 b).

Z treści art. 17 ust. 1 pkt 34a updop wynika, że zwolnienie dochodu z podatku dotyczy dochodu podatnika, który uzyskany został z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu uregulowanej w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji. Decyzja o wsparciu ma zatem kluczowe znaczenie dla oceny czy stronie przysługuje zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 a updop, gdyż to do treści tej decyzji w zakresie oznaczania przedmiotu działalności gospodarczej, której dotyczyć ma pomoc publiczna odsyła ustawodawca. Wsparcie przyznawane jest właśnie w drodze decyzji przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję. Decyzja o wsparciu określa oprócz okresu jej obowiązywania, warunków, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, także przedmiot działalności gospodarczej.

Jak podkreśla się w orzecznictwie (przykładowo: wyrok WSA w Warszawie z 16 września 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2131/19 i wskazane tam orzecznictwo - dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych), z powołanych przepisów jasno wynika, iż podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia podatkowego, jeżeli dochody pochodzą z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu oraz dochody są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w powyższej decyzji. Zwolnienie to odnosi się zatem wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, czyli działalności gospodarczej prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu - do wysokości określonej w rozporządzeniu. Istota regulacji sprowadza się więc do tego, aby działalność gospodarcza była prowadzona w określonym miejscu i w zakresie wynikającym z decyzji o wsparciu. Jedynie bowiem przychody, a następnie uzyskane z nich - po potrąceniu kosztów podatkowych - dochody pochodzące z działalności produkcyjnej, handlowej i usługowej wymienionej w decyzji o wsparciu mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania. Zwolnienie to ma charakter pomocy publicznej, przy czym jej wielkość nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela tą argumentację.

W § 9 ust. 1 Rozporządzenia uściślono termin, od którego przysługuje przedsiębiorcy zwolnienie z podatku dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu. Przepis ten wprost stanowi, że wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, trafnie wskazano w skardze, że z zestawienia art. 17 ust. 1 pkt 34 a updop i § 9 ust. 1 Rozporządzenia wynika, że moment uzyskania dochodu będącego następstwem nowej inwestycji nie ma znaczenia dla ustalenia momentu, od którego możliwe jest korzystanie ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop. Zgodnie bowiem z § 9 ust. 1 Rozporządzenia, w tym zakresie decydujący jest moment, w którym w związku z inwestycją podatnik poniósł koszty kwalifikowane, a zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop zwolnienie podatkowe przysługuje, jeżeli dochody pochodzą z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu oraz są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w powyższej decyzji. Z art. 17 ust. 1 pkt 34a i art. 17 ust. 4 updop nie wynika, aby zwolnienie uzależnione było od osiągnięcia dochodu z konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu. Przepisy podatkowe nie przewidują obowiązku ustalenia wyniku podatkowego osiągniętego jedynie w ramach nowej inwestycji, na którą uzyskano decyzję o wsparciu.

Warto w tym miejscu wspomnieć, na co zwracały sądy administracyjne uwagę rozstrzygając sprawy, w których przedmiotem sporu było to, czy zwolnieniem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop objęty jest cały dochód uzyskany z działalności gospodarczej określonej w decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji, czy tylko dochód z nowej inwestycji.

Akcentowano w tych sprawach, że w przypadku gdy nowa inwestycja polega np. na zwiększeniu zdolności produkcyjnych zakładu poprzez zmodernizowanie linii produkcyjnej, na którą składałyby się zarówno elementy "stare" jak i "nowe" elementy zakupione już w ramach nowej inwestycji, ze względu na stopień zespolenia "starych" i "nowych" elementów linii produkcyjnej, mogłoby się okazać praktycznie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione wydzielenie dochodu przypadającego wyłącznie na nową inwestycję(por. wyrok WSA z Bydgoszczy z 18 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 686/19; wyrok WSA w Poznaniu z 10 października 2019 r., sygn. akt I SA/Po 816/19).

Jak wynika z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego, Spółka jest w trakcie realizacji nowej inwestycji, której podstawowym celem jest zwiększenie zdolności produkcyjnych poprzez budowę nowej hali, rozbudowę istniejącego budynku biurowo- usługowego oraz modernizację spawalni. Nowa inwestycja będzie stanowić integralny i nieodłączny element dotychczasowego zespołu składników majątku Spółki, a procesy realizowane przez Spółkę w oparciu o posiadaną dotychczas oraz pozyskaną w toku inwestycji infrastrukturę produkcyjną będą powiązane funkcjonalnie oraz będą komplementarne względem siebie. Procesy te stanowią etapy jednego spójnego, kompletnego procesu wytwórczego obejmującego czynności od projektowania do wytworzenia gotowego produktu dostępnego w ofercie Spółki. Spółka obecnie realizuje działalność objętą zakresem kodów PKWiU wskazanych w posiadanej decyzji o wsparciu, na terenie wskazanym w treści tej decyzji oraz osiąga z tej działalności dochód. Oznacza to, że profil produkcyjny Spółki jest ten sam, a w związku z nową inwestycją zmienią możliwości techniczne (zakup nowoczesnych maszyn i urządzeń pozwalających na zwiększenie wolumenu produkcji oraz jakości), wiązać się to również będzie z wytworzeniem nowych lub rozwojem już istniejących środków trwałych (np. z rozbudową istniejącego budynku biurowo-usługowego, modernizacją spawalni czy budową hali lakierni). Nie mamy zatem do czynienia ze zmianą działalności pod względem przedmiotowym, bowiem nowa inwestycja jest nierozerwalnie ekonomicznie i funkcjonalnie związana z dotychczasową działalnością Spółki i jej infrastrukturą. Działalność jest realizowana z zaangażowaniem dotychczas istniejących w Spółce środków trwałych, jak i aktywów podlegających rozbudowie w ramach inwestycji objętej decyzją o wsparciu. Wydzielenie podatkowych w odniesieniu do nowej inwestycji mogłoby się okazać w tej sytuacji praktycznie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, a w rezultacie gdyby podzielić stanowisko organu - że dla skorzystania z analizowanego zwolnienia, istotne jest uzyskanie dochodów z nowej inwestycji - mogłoby to uniemożliwić Spółce w ogóle skorzystanie ze zwolnienia.

W konsekwencji, w ocenie Sądu, zwolnienie o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 a updop ma charakter przedmiotowy i odnosi się wyłącznie do dochodów uzyskanych z określonego źródła, czyli działalności gospodarczej wskazanej w decyzji o wsparciu i prowadzonej na terenie wskazanym w tej decyzji. Dla ustalenia momentu, od którego wnioskodawca będzie uprawniony do stosowania zwolnienia bez znaczenia pozostaje moment uzyskania przez Spółkę dochodu z realizowanej inwestycji. Istotny jest natomiast moment, w którym Spółka poniesie koszty na realizację inwestycji. To on bowiem wyznacza miesiąc, od którego Spółka może korzystać z przysługującego jej na podstawie decyzji zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie i na warunkach wskazanych w tej decyzji. Spółka będzie zatem uprawniona do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop począwszy od miesiąca, w którym poniesione zostały wydatki kwalifikowane w ramach inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zacznie uzyskiwać dochód z realizowanej inwestycji.

Z powyższych względów za trafne należy uznać zarzuty skargi wskazujące na naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 17 ust. 1 pkt 34a updop w zw. z § 9 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji polegającą na przyjęciu, że skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop możliwe jest dopiero po uzyskaniu dochodów, będących następstwem nowej inwestycji.

W tym stanie rzeczy, działając na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ppsa, Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną uznając, że została ona wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego. O kosztach postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2018.265 t.j.).

W ponownie wydanej interpretacji organ uwzględni przedstawioną powyżej wykładnię przepisów prawa.