Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Sędzia WSA Mirosław Surma, Protokolant Asystent sędziego Agnieszka Banach, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2010r. sprawy ze skargi A. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia 16 listopada 2009r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu z tytułu podatku od towarów i usług oddala skargę.

Postanowieniem z dnia [...]. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...]. nr [...]w sprawie zaliczenia dla A. B. zwrotu z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2009r. w kwocie [...]zł na poczet:

1. podatku VAT:

- za sierpień 2004r.: należność główna [...]zł, odsetki za zwłokę [...] zł,

- za grudzień 2004r.: należność główna [...]zł, odsetki za zwłokę [...] zł,

2. podatku dochodowego od osób fizycznych:

- za 2002r.: należność główna [...]zł, odsetki za zwłokę [...] zł,

- za 2004r.: należność główna [...]zł, odsetki za zwłokę [...]zł

W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ drugiej instancji wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej u A. B. kontroli podatkowej przez Urząd Kontroli Skarbowej w K. ustalone zostały nieprawidłowości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2004r. oraz w podatku od towarów i usług za miesiące: sierpień i grudzień 2004r.

W dniu [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał decyzje określające:

1/ zobowiązania podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata:

* 2002r. (nr [...]) w kwocie [...]zł,

* 2004r. (nr [...]) w kwocie [...]zł,

2/ kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w podatku od towarów i usług za:

- sierpień 2004r. (nr [...]) w wysokości [...]zł,

- grudzień 2004r. (nr [...]) w wysokości [...]zł.

Podatnik nie uiścił wpłat wynikających z tych decyzji. W związku z dokonanymi księgowaniami przypisów na kartach kontowych podatnika, na podstawie decyzji wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w K., widniały zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w wysokości [...]zł i za 2004r.

w wysokości [...]zł oraz w podatku od towarów i usług za sierpień 2004r.

w kwocie [...] zł i za grudzień 2004r. w kwocie [...] zł.

W dniu 27 kwietnia 2009r. podatnik złożył do Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiąc marzec 2009r. Według tej deklaracji kwota do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika wynosiła [...]zł - termin realizacji 60 dni, upływał w dniu 26 czerwca 2009r.

W związku z ciążącymi na podatniku zaległościami Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...]. nr [...], dokonał zaliczenia zwrotu z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2009r. w kwocie [...]zł w w/w sposób. Od postanowienia tego strona wniosła zażalenie.

Rozpoznając zażalenie, organ odwoławczy, powołując się na treść przepisów art. 76 § 1 i art. art. 76b w związku z art. 76a § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, wskazał, że w tym dniu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2002 i 2004 były zobowiązaniami, dla których upłynął ustawowy termin płatności i jako nieuregulowane stały się, zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej, zaległościami podatkowymi, od których na podstawie art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej naliczane są odsetki za zwłokę. Natomiast ciążące na podatniku zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i grudzień 2004r. wynikały ze zwrotu tego podatku dokonanego w wysokościach wyższych od należnych. Zgodnie z art. 52 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej zwroty takie traktowane są na równi z zaległością podatkową , a odsetki za zwłokę naliczane są odpowiednio od dnia zwrotu podatku - art. 53 § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczenia odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373) odsetki za zwłokę są naliczane do dnia (włącznie z tym dniem) zaliczenia nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem lub zwrotu podatku na poczet zaległości podatkowej. Wobec powyższego prawidłowo naliczono odsetki za zwłokę od: zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. t.j. za okres od dnia 1 maja 2003r. do dnia 27 kwietnia 2009r. i za 2004r. tj. za okres od dnia 3 maja 2005r. do dnia 27 kwietnia 2009r. oraz od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2004r. tj. za okres od dnia 16 listopada 2004r. (data nienależnego zwrotu tego podatku) do dnia 27 kwietnia 2009r. i za miesiąc grudzień 2004r. tj. za okres od dnia 15 marca 2005r. (data nienależnego zwrotu tego podatku) do dnia 27 kwietnia 2009r.

Organ wyjaśnił, że w dniu 30 września 2008r. strona złożyła wniosek o wstrzymanie wykonania w całości wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzji z dnia [...]. znak: [...],[...],[...]i [...]z uwagi na ważny interes strony i interes społeczny. Po uwzględnieniu tego wniosku postanowieniami z dnia [...]. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wstrzymał wykonanie w/w decyzji na podstawie art. 224 § 2 i § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Ponadto po rozpatrzeniu zażalenia A. B. na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. nr [...]w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji z dnia [...]. nr [...]określającej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2002r. w kwocie [...]zł, Dyrektor Izby Skarbowej w K. umorzył postępowanie wywołane tym zażaleniem i stwierdził, że wykonanie w/w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. ulega wstrzymaniu z mocy prawa w granicach określonych w odwołaniu - do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego.

Odnosząc się do treści art. 224a § 1 Ordynacji podatkowej

w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2009r., organ podniósł, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał w sprawie decyzje ostateczne i zobowiązania nimi określone stały się wymagalne. Zatem podniesiony

w zażaleniu argument, iż organ uzyskał wymagane zabezpieczenie jest bezzasadny, bowiem fakt ustanowienia hipoteki, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie, nie ma wpływu na możliwość realizacji przez organy podatkowe zobowiązań wynikających z ostatecznych już decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K..

Zatem zasadne było dokonanie zaliczenia zwrotu z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2009r. na zaległości w podatku od towarów i usług (za miesiące sierpień i grudzień 2004r.) i w podatku dochodowym od osób fizycznych (za lata 2002r. i 2004r.) wraz z odsetkami za zwłokę.

A. B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego

w Kielcach na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K.

i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego

w K., zarzucając naruszenie zasad postępowania - art. 76 § 1 w związku z art. 76b oraz art. 76a § 2 i art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik postępowania i wniósł o ich uchylenie.

Skarżący zauważył w motywach skargi, że zaległości, na poczet których zaskarżonym postanowieniem Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego

w K. zaliczył zwrot podatku, wynikały z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej oraz Dyrektora Izby Skarbowej w K., które nie powinny podlegać wykonaniu z uwagi na wstrzymanie wykonania na zasadzie art. 224a § 1 Ordynacji podatkowej. Wniosek w tej sprawie z dnia 10 marca 2009r., sprostowany pismem

z dnia 30 marca 2009r., znajdował się w posiadaniu organu podatkowego, a organ wyższego stopnia uwzględnił skargę na bezczynność z dnia 27 czerwca 2009r.

Organ w zaskarżonym postanowieniu niepoprawnie ustalił więc stan faktyczny stwierdzając, iż wniosek o wstrzymanie wykonania pochodził dopiero z dnia 30 września 2008r., zaś w innym miejscu - z dnia 19 września 2009r.

Organ wadliwie zinterpretował stwierdzenie dotyczące uzyskania wymaganego zabezpieczenia. Zdaniem strony skarżącej, istotą nieobowiązującego już, ale mającego w sprawie zastosowanie, przepisu art. 224 a Ordynacji podatkowej było umożliwienie wstrzymania wykonania decyzji w drodze zabezpieczenia jej wykonania, a przepis został tak skonstruowany, iż nie dawał organowi podatkowemu możliwości wyboru - w kwestii wstrzymać, czy nie wstrzymać wykonania decyzji - poza wypadkiem, gdyby zaoferowane zabezpieczenie nie było wystarczające. Wstrzymanie wykonania decyzji następowało zatem od chwili złożenia wniosku. W momencie wydania zaskarżonego postanowienia organu pierwszej instancji istniał taki stan. Co więcej, w chwili wydania zaskarżonego postanowienia organu drugiej instancji, postanowienie w sprawie wstrzymania wykonania decyzji zostało także wydane, pomimo zwłoki potwierdzonej w rozpatrzeniu skargi na bezczynność. Zatem w stanie sprawy, w jakim orzekał organ drugiej instancji postanowienie organu pierwszej instancji nie było prawidłowe i stąd oba akty podlegają uchyleniu.

W odpowiedzi na powyższą skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu.

Odnośnie zarzutu naruszenia przepisu art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej, organ stwierdził, iż nie ma on związku z przedstawionymi w skardze kwestiami spornymi.

Z kolei w kwestii zarzutu strony, że w zaskarżonym postanowieniu organ niepoprawnie ustalił stan faktyczny, podając w ostatnim akapicie postanowienia na stronie trzeciej, że wniosek o wstrzymanie wykonania pochodził dopiero z dnia 30 września 2008r. czy też z dnia 19 września 2009r., Dyrektor Izby Skarbowej

w K. wyjaśnił, iż we wskazanym powyżej akapicie prawidłowo powołano datę 30 września 2008r., albowiem jest to data wpływu do Urzędu Kontroli Skarbowej

w K. złożonego przez pełnomocnika strony wniosku (datowanego 26.09.2008r.) o wstrzymanie wykonania decyzji wydanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...]. znak: [...],[...],[...]z uwagi na ważny interes strony

i interes społeczny, tj. na podstawie art. 224 § 3 i 4 Ordynacji podatkowej. Natomiast wpisana w nawiasie we wskazanym powyżej akapicie postanowienia data-[...] dotyczy dnia wydania w/w decyzji Dyrektora UKS w K., jednakże w dacie tej pomyłkowo wpisano rok 2009, a prawidłowo winien być rok 2008.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 – Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Kontrola ta ogranicza się, więc do badania, czy rozpoznając sprawę organy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

W przedmiotowej sprawie Sąd takiego naruszenia prawa nie stwierdził.

Istota sporu pomiędzy stronami sprowadza się do oceny, czy organ w sposób uprawniony przyjął, że istniała podstawa do zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 w podatku od towarów i usług za marzec 2009r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i grudzień 2004r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2004r., czy też, jak twierdzi skarżący, wykonanie decyzji określających zaległość w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym zostało wstrzymane postanowieniem z dnia 24 lipca 2009r. w związku z zabezpieczeniem wykonania zobowiązań przez ustanowienie przymusowej hipoteki kaucyjnej .

Stosownie do art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a dopiero w razie ich braku podlegają zwrotowi, o ile podatnik nie złoży wniosku o zaliczenie ich na poczet przyszłych zobowiązań Przepis ten ma zastosowanie do zwrotu podatku (art. 76 b Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowanie oznacza, że bezpośredni zwrot nadpłaty (zwrot podatku) podatnikowi może mieć miejsce w sytuacji, gdy podatnik nie jest dłużnikiem w żadnym stosunku prawno - podatkowym. Zaległością podatkową stosownie do art. 51 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej jest podatek nie zapłacony w terminie. Konsekwencją prawną powstania zaległości podatkowej w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa jest możliwość prowadzenia egzekucji na podstawie deklaracji, zeznania podatkowego ewentualnie w przypadku zakwestionowania deklaracji, wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, prowadzenia egzekucji na jej podstawie.

Przepis art. 224 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2009r. stanowił, że wniesienie odwołania nie wstrzymuje z mocy prawa wykonania decyzji organu pierwszej instancji z zastrzeżeniem art. 224a i art. 224c. Oznacza powyższe, że, co do zasady, decyzja organu pierwszej instancji była wykonalna, a obowiązek z niej wynikający był wymagalny. Decyzja nieostateczna stanowiła zatem podstawę wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Przepisy Ordynacji podatkowej obowiązujące do dnia 1 stycznia 2009r przewidywały możliwość wstrzymania wykonania nieostatecznej decyzji w przypadku spełnienia przesłanek określonych w art. 224 § 2 oraz w przypadkach określonych w art. 224a § 1 pkt 1 i pkt 2. Wskazane przepisy stanowiły szczególną podstawę wstrzymania wykonania decyzji nieostatecznych, w sytuacji, gdy podatnik przez złożenie środków odwoławczych lub w przypadku art. 224a § 1 pkt 1 i pkt 2 tej ustawy, także przez zaskarżenie decyzji do sądu administracyjnego, zakwestionuje stanowisko organu wyrażone w decyzji. Wstrzymanie wykonania decyzji, mimo, że wynikający z niej obowiązek jest wykonalny, ma określone następstwa dla możliwości prowadzenia postępowania egzekucyjnego i podjęcia stosownej przed nim obrony (zgłoszenia zarzutu, o którym mowa w art. 33 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.)

Z dniem 1 stycznia weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 209 poz. 1318) . Stosownie do art. 9 ustawy zmieniającej do wykonania decyzji doręczonych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i 2 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie tej ustawy.

Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności sprawy należy uznać zarzuty skargi za nieuzasadnione.

Decyzje organu pierwszej instancji zostały wydane w dniu 19 września 2008r. i doręczone przed dniem 1 stycznia 2009r., co oznacza, że zgodnie ze wskazanym przepisem art. 9 ustawy zmieniającej Ordynację podatkową, decyzje te, mimo ich nieostateczności, podlegały, co do zasady wykonaniu, a do ich wykonania miały zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed ich nowelizacją. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K., uwzględniając wniosek podatnika postanowieniem z dnia 3 października 2008r. na podstawie art. 224 § 2 Ordynacji podatkowej wstrzymał wykonanie decyzji nieostatecznych wydanych przez Dyrektora Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...]. w przedmiocie podatku dochodowego za 2004r. oraz podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i grudzień 2004r. Wstrzymanie wykonania decyzji nieostatecznej w przedmiocie podatku dochodowego za 2002r. nastąpiło z mocy prawa stosownie do treści art. 225 Ordynacji podatkowej.

Z analizy akt sprawy wynika, że oprócz wstrzymania wykonania decyzji organu pierwszej instancji na podstawie art. 224 § 2 i 225 Ordynacji podatkowej, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. wydał w dniu 24 lipca 2009r. postanowienie, w którym, w oparciu o przepis art. 224a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wstrzymał w całości wykonanie decyzji wydanych w dniu 19 września 2008r. przez organ pierwszej instancji - Dyrektora UKS w przedmiocie podatku dochodowego za lata 2002, 2004oraz podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i grudzień 2004r. wobec ustanowienia na nieruchomości stanowiącej własność podatnika hipoteki przymusowej kaucyjnej jako zabezpieczenia wskazanych zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej kwocie [...]zł. Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji został złożony przez podatnika w dniu 10 marca 2009r., zaś wpis hipoteki przymusowej kaucyjnej został dokonany w dniu 15 czerwca 2009r. na wniosek Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 22 kwietnia 2009r. Jak wskazano wyżej, wstrzymanie wykonania nieostatecznych decyzji tak na podstawie art. 224 § 2 art. 225 Ordynacji podatkowej, jak również na podstawie art. 224 a § 1 pkt 2 tej ustawy stanowiło ochronę przed wykonaniem tych decyzji z tym, że pierwsze - do czasu wydania decyzji ostatecznej zaś drugie obejmowało, w przypadku wniesienia skargi, także czas postępowania sądowego.

Decyzjami z dnia [...]. nr [...], z dnia [...]. nr [...],[...]oraz [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił decyzje organu pierwszej instancji określające zobowiązania odpowiednio w podatku dochodowym za rok 2002, za rok 2004 oraz w podatku od towarów i usług za sierpień 2004r. i grudzień 2004r. i określił zobowiązania w tych podatkach w innej wysokości.

Z uwagi na zarzut skargi, rozważenia wymaga czy wstrzymanie wskazanymi postanowieniami wykonania decyzji organu pierwszej instancji skutkowało brakiem wykonalności zobowiązań, których wysokość została określona ostatecznymi decyzjami organu odwoławczego z dnia [...]. i [...]. doręczonymi po dniu 1 stycznia 2009r.

W ocenie Sądu, należy podzielić stanowisko organu, że skoro konsekwencją uchylenia decyzji Dyrektora UKS jest wyeliminowane ich z obrotu prawnego, to tym samym nie podlegają one wykonaniu. Skutkiem wyeliminowania decyzji organu pierwszej instancji z obrotu prawnego jest to, że wysokość zobowiązania podatkowego została określona w decyzjach organu odwoławczego wydanych i doręczonych po 1 stycznia 2009r., mających przymiot ostateczności do wykonania których maja zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych ustaw. Ustawodawca, wprowadzając od dnia 1 stycznia 2009r. nowe zasady odnoszące się do wykonania rozstrzygnięć podatkowych, przewidział możliwość ochrony interesów podatnika przy jednoczesnym zabezpieczeniu interesów Skarbu państwa, gminy przez wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznych w trybie art.239 f Ordynacji podatkowej w przypadku złożenia skargi do sądu administracyjnego. Zatem sytuacji, gdy podstawą wykonania obowiązku są decyzje organu odwoławczego doręczone po dniu 1 stycznia 2009r. dla skutecznego pozbawienia ich wykonalności do czasu prawomocnego rozpoznania skargi nie wystarczy wstrzymanie wykonania zobowiązań określonych decyzjami, które zostały uchylone, lecz konieczne jest wstrzymanie wykonania tych decyzji w trybie określonym w art. 239 f Ordynacji podatkowej. Fakt ustanowienia zabezpieczenia hipotecznego nie pozbawia natomiast organów podatkowych możliwości realizacji zobowiązań wynikających z ostatecznych decyzji .

Nie można tym samym podzielić stanowiska skarżącego, że skutkiem wstrzymania wykonania decyzji Dyrektora UKS wydanych w dniu [...]. w przedmiocie podatku dochodowego za 2002r., 2004r. oraz podatku od towarów i usług za sierpień i grudzień 2004r. jest pozbawienie wykonalności zobowiązań w podatkach dochodowym i VAT określonych decyzjami organu odwoławczego. Jakkolwiek należy zgodzić się ze skarżącym, że przepis art. 224 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie daje organowi, w przypadku ustanowienia zabezpieczenia hipotecznego, wyboru co do możliwości wstrzymania wykonania decyzji, to wbrew twierdzeniom skarżącego skutek w postaci czasowej niewykonalności nie następuje od dnia złożenia wniosku o wstrzymanie, ani od ustanowienia zabezpieczenia hipotecznego, lecz konieczne jest wydanie przez organ stosownego postanowienia .

Reasumując, skoro zobowiązanie podatkowe określone decyzjami organu odwoławczego, doręczonymi po dniu 1 stycznia 2010r. było wymagalne istniała podstawa do zaliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7 w podatku od towarów i usług za marzec 2009r. na poczet zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i grudzień 2004r. oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. i 2004r. Przedstawiony w uzasadnieniu postanowienia sposób zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości oraz odsetek nie narusza zasad określonych w art. 76b i art. 76 a § 2 Ordynacji podatkowej, zatem zarzut obrazy tych przepisów nie jest uzasadniony. Przepis art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej nie był stosowany przez organ, zaś skarżący nie wskazał w czym upatruje jego naruszenia.

Ze względów powyższych, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.