I SA/Kr 29/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2010-04-15	
Data wpływu	2010-01-12	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie	
Sędziowie	Beata Cieloch /sprawozdawca/
Grażyna Firek /przewodniczący/
Piotr Głowacki	
Symbol z opisem	6110 Podatek od towarów i usług	
Hasła tematyczne	Podatek od towarów i usług	
Sygn. powiązane	I FSK 1383/10	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	uchylono zaskarżone interpretacje	
Powołane przepisy	Dz.U. 2004 nr 54 poz 535;  art. 2 pkt 27e w zw z art. 6 pkt 1; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług	
Sentencja
Sygn. akt I SA/Kr 29/10 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 15 kwietnia 2010r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek, Sędzia: WSA Beata Cieloch (spr), WSA Piotr Głowacki, Protokolant: Bożena Piątek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2010r., sprawy ze skarg "E" Sp. z o.o. w K., na indywidualne interpretacje Ministra Finansów, z dnia 18 września 2009r. nr [...],, [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług, I. uchyla zaskarżone interpretacje, II. określa, że powyższe interpretacje nie mogą być wykonywane do czasu uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 914 zł (dziewięćset czternaście złotych 00/100).	
Uzasadnienie
Wnioskiem złożonym w dniu 26 kwietnia 2009 roku strona skarżąca – "E" Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwana dalej "Spółka") zwróciła się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania, że zamierzona przez spółkę transakcja nie będzie rodziła po stronie spółki zobowiązania do rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu objęcia udziałów oraz nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2004 r , Nr 54 ,poz. 535 z późn.zm. – dalej oznaczana w skrócie ustawa o " VAT").

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Skarżąca Spółka należy do Grupy "E" (dalej "Grupa") będącej światowym liderem w dziedzinie profesjonalnego utrzymania higieny. W efekcie działań restrukturyzacyjnych planowane jest stworzenie nowego modelu biznesowego spółek z Grupy m.in. przez wydzielenie działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej (sprzedażowej) do odrębnych podmiotów. Obecnie działalność produkcyjna i dystrybucyjna w Polsce skupiona jest w jednym podmiocie – Spółce. Jednocześnie w Spółce istnieje faktyczne rozdzielenie funkcji i zadań związanych z produkcją od funkcji dystrybucyjnych. Cała działalność produkcyjna prowadzona jest w odrębnym zakładzie produkcyjnym w R., podczas gdy funkcje dystrybucyjne realizuje centrala Spółki w K. W konsekwencji również wszelkie aktywa materialne i niematerialne przypisane są odrębnie do zakładu produkcyjnego i odrębnie do pionu dystrybucji. Zakład produkcyjny w R. posiada swoich pracowników przypisanych wyłącznie do wykonywania zadań w zakresie produkcji, natomiast odrębny personel wykonuje zadania w zakresie sprzedaży. Zakład w R. ma również swoje własne procedury postępowania ISO. Zakład w R. nie stanowi oddziału Spółki nie jest też dla niego sporządzany odrębny bilans. System księgowy stosowany przez Spółkę umożliwia jednak przyporządkowanie do działalności produkcyjnej związanych z nią przychodów i kosztów – w wewnętrznej strukturze księgowej Spółki prowadzone są odrębne centra przychodów i kosztów dla działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej. W związku z działaniami restrukturyzacyjnymi w ramach Grupy, planowane jest rozdzielenie funkcji produkcyjnych i sprzedażowych (dystrybucyjnych) realizowanych obecnie przez Spółkę. Spółka planuje przeprowadzić wydzielenie poprzez wniesienie w formie wkładu niepieniężnego wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością produkcyjną - realizowaną obecnie przez Zakład produkcyjny w R. – do nowej spółki – "E" Sp. z o.o. (dalej "E"). Natomiast aktywa tworzące pion dystrybucji pozostaną w rękach Spółki. W rezultacie będą funkcjonować dwa odrębne podmioty – "E" Produkcja i dotychczas istniejąca Spółka, w której pozostaną jedynie funkcje dystrybucyjne. "E" Produkcja będzie kontynuować działalność w zakresie produkcji prowadzoną wcześniej przez zakład produkcyjny Spółki w R. Przedmiotem aportu do "E", jak wskazano we wniosku, będą wszystkie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością produkcyjną, tj. m. in: nieruchomości (grunty i budynki), na których znajduje się zakład w R., ruchomości związane z działalnością produkcyjną ( w tym: maszyny produkcyjne, wózki widłowe, narzędzia, zapasy materiałów i towarów handlowych, wyposażenie biurowe, komputery itp.), wszelkie inne przynależności związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności produkcyjnej, zezwolenia/pozwolenia związane z działalnością produkcyjną ( w tym: zintegrowane pozwolenie produkcyjne Wojewody Śląskiego, zezwolenia do używania wózków widłowych, kompresorów wysokociśnieniowych itp.), zobowiązania związane z działalnością produkcyjną, wierzytelności związane z działalnością produkcyjną, prawa i obowiązki z umów związanych z działalnością produkcyjną (w tym m.in.: umowa produkcyjna – "T" – zawarta z centralą Grupy z siedzibą w S., na podstawie której realizowana jest całość produkcji Spółki, umowa o usługi logistyczne zawarta z centralą Grupy z siedzibą w S. , umowa najmu gruntów w R. zawarta z "H" S.A., umowy dotyczące mediów zakładu w R. Spółka "E" przejmie również w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, tych pracowników, którzy obecnie zatrudnieni są przez Spółkę i wykonują pracę związaną z działalnością w zakresie produkcji. Nowo zawiązana spółka stanie się więc z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy. W dniu wniesienia aportu do "E" Produkcja, pomiędzy tą spółką a "E" Sp. z o.o. zostanie również zawarta umowa ("S"), na podstawie której "E" Sp. z o.o będzie świadczył na rzecz "E" usługi w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych. Przedmiotem aportu, jak to zostało wyjaśnione we wniosku, nie będą natomiast składniki majątkowe i niemajątkowe Spółki, które nie są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością produkcyjną, tj.: księgi handlowe Spółki, składniki majątkowe i niemajątkowe oraz pracownicy Spółki związani z prowadzeniem księgowości, kadrami oraz działem informatycznym Spółki a także składniki majątkowe i niemajątkowe związane z działalnością handlową Spółki.

W związku z powyższym Spółka zwróciła się do Ministra o potwierdzenie, że:

1. Zespół składników, który ma być przedmiotem aportu do "E" stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej "ZCP") w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "PDOP") oraz w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2. Czy opisana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.?

Zdaniem strony skarżącej definicja " zorganizowanej części przedsiębiorstwa "( oznaczana w skrócie – ZCP ,) wprowadzona w dniu 1 grudnia 2008 roku do ustawy o VAT (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) jest tożsama z definicją istniejącą już wcześniej na gruncie ustawy o PDOP (art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP), co powoduje, iż w razie uznania na gruncie ustawy o PDOP, że określony zespół składników stanowi ,zorganizowaną część przedsiębiorstwa " również na gruncie ustawy o VAT należy taki zespół uznać za ZCP. Wspomniane przepisy definiują ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Aby można było uznać określony zespół składników majątku za ZCP, muszą być łącznie spełnione poniższe warunki: musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie, a ponadto składniki zespołu muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące ww. zadania gospodarcze.

W ocenie strony skarżącej, w odniesieniu do części przedsiębiorstwa wnoszonej do "E", mamy do czynienia z zespołem składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych. Środki majątkowe, które będą przedmiotem aportu będą zarazem stanowiły zespół umożliwiający "E" Produkcja podjęcie działalności. Nie ulega więc wątpliwości fakt, iż wymienione powyżej składniki stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zdaniem Spółki również warunek organizacyjnego wyodrębnienia działalności produkcyjnej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa należy uznać za spełniony. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że powinno być możliwe alokowanie wszystkich składników materialnych i niematerialnych (w tym również pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP, działalność ta powinna być wydzielona organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Skarżąca Spółka podniosła również, iż możliwe jest oddzielne ewidencjonowanie zapisów operacji gospodarczych funkcjonalnie związanych z działalnością produkcyjną, co pozwala Spółce na uzyskiwanie dla wewnętrznych celów zarządczych rzetelnych informacji finansowych związanych z prowadzoną działalnością produkcyjną. W świetle powyższego, zdaniem Spółki warunek finansowego wyodrębnienia działalności produkcyjnej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa należy uznać za spełniony.

Ponadto, zespół składników, który będzie przenoszony w ramach aportu, przeznaczony jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych Spółki – produkcji środków czystości, produktów spożywczych, środków bezpieczeństwa i ochrony zdrowia. Zadanie to po dokonaniu aportu będzie mogło być, bez żadnych dodatkowych działań realizowane przez "E". Wszelkie potrzebne do prowadzenia działalności produkcyjnej elementy "E" będzie w stanie zapewnić sobie we własnym zakresie, lub na podstawie umowy ze Spółką ("S"), zgodnie z którą Spółka będzie świadczyć na rzecz "E" usługi w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych. W świetle powyższego, w ocenie Spółki należy stwierdzić, iż warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych jest spełniony.

Podsumowując Spółka podniosła, iż zespół składników, który będzie przenoszony w ramach aportu do "E" stanowi ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, skoro zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część stanowi przychód podlegający opodatkowaniu PDOP, to wynika z tego, iż w przypadku wnoszenia aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, nominalna wartość udziałów otrzymanych za aport nie stanowi przychodu w momencie ich objęcia. Spółka nie będzie więc w momencie wniesienia aportu zobowiązana do rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów w "E". Ponadto, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc planowana przez Spółkę transakcja pozostanie poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

Oceniając powyższy wniosek Minister Finansów, dwoma interpretacjami z dnia 18 września 2009 roku znak: [...] oraz [..] uznał stanowisko strony skarżącej za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku VAT, w zakresie uznania czy zespół składników, który ma być przedmiotem aportu stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (znak: [...]) organ podniósł, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów na terytorium kraju rozumie się, w myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 ust. 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 w/w ustawy przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT , w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów opodatkowania – przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dalej organ wskazał ,że na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są wszystkie przesłanki: 1) musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, 2) zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie, 3) składniki zespołu muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, 4) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Ostatnią przesłankę należy, w ocenie organu, rozumieć jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ oraz art. 55² kodeksu cywilnego. W ocenie organu z wniosku nie wynika, aby opisany zespół składników majątkowych posiadał zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Z opisanego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika bowiem, że w dniu wniesienia aportu zostanie zawarta umowa, na podstawie której Spółka będzie świadczyła na rzecz "E" usługi w zakresie kadr, usług informatycznych i finansowych. Z powyższych okoliczności organ wywodzi, iż przedmiotem aportu nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, a więc stanowisko wnioskodawcy zostało uznane za nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast drugiej interpretacji indywidualnej, w zakresie uznania czy opisana we wniosku transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (znak: [...]), organ również uznał, że zaprezentowane przez Spółkę stanowisko nie jest prawidłowe. W uzasadnieniu organ odwołał się do interpretacji znak: [...] wskazując, iż skoro zespół składników będących przedmiotem wkładu do spółki "E" nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o jakiej mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w opisanej sytuacji nie znajduje zastosowania wspomniany wcześniej art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji stanowisko wnioskodawcy wskazujące, że opisana we wniosku transakcja podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, organ uznał za nieprawidłowe.

Pismami z dnia 6 października 2009 roku skarżąca Spółka wezwała Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnych pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego. Strona skarżąca podkeśliła, iż przenoszony do "E" zespół składników może podjąć samodzielną działalność już w momencie wniesienia aportu przy wykorzystaniu wyłącznie tych składników, które będą wnoszone w ramach aportu. Zlecenie przez spółkę "E" części zadań administracyjnych niezbędnych dla jej funkcjonowania podmiotowi zewnętrznemu stanowi biznesową decyzję podmiotów podlegających restrukturyzacji. Uznanie przez organ, iż powierzenie tych zadań Spółce na podstawie umowy ("S") wynikać będzie z braku zdolności "E" do samodzielnego funkcjonowania nie znajduje zdaniem Spółki podstaw w treści opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Spółka podkreśliła, iż dla określenia, czy zespół składników stanowi ZCP istotna jest jedynie jego zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, a nie faktyczne funkcjonowanie bez korzystania z jakichkolwiek usług zewnętrznych. Fakt, iż Spółka Produkcja będzie korzystać w pewnym zakresie z zewnętrznych zasobów nie powinien mieć żadnego wpływu na istnienie ZCP. Spółka podniosła ponadto, iż stanowisko zaprezentowane przez organ w interpretacji wskazuje, że utożsamił on pojęcie przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zdaniem Spółki, z uwagi na wyraźne odrębne zdefiniowanie przez ustawodawcę pojęć przedsiębiorstwa (w art. 55¹ kodeksu cywilnego) oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) utożsamianie takie jest niedopuszczalne. Z treści art. 55¹ kodeksu cywilnego nie sposób wywieść obowiązku, aby przedsiębiorstwo samodzielnie musiało realizować wszelkie zadania związane z jego działalnością. W konsekwencji wymaganie, aby ZCP funkcjonowała samodzielnie we wszystkich dziedzinach, bez korzystania z jakichkolwiek usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne, jest nieuprawnione, również w stosunku do przedsiębiorstwa. Zdaniem skarżącej Spółki, w świetle powyższego, wymaganie pełnej samodzielności organizacyjnej od ZCP jest tym bardziej nieuprawnione.

W odpowiedzi na powyższe wezwania Dyrektor Izby Skarbowej pismami z dnia 27 października 2009 r. podtrzymał swoje stanowisko stwierdzając, że brak jest podstaw do zmiany przedmiotowych indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Strona skarżąca wniosła skargi do sądu administracyjnego na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, z wnioskami o ich uchylenie, zarzucając naruszenie:

1) Interpretacji znak: [...]

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 2 pkt 27e ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji uznanie, iż opisany przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

- przepisów postępowania tj. art. 14c §1 w zw. z §2 oraz art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez ich niezastosowanie – brak wskazania podstawy prawnej oraz uzasadnienia prawnego stanowiska organu;

2) Interpretacji znak: [...]

- naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT poprzez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji uznanie, iż opisany przez Spółkę zespół składników materialnych i niematerialnych nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

- przepisów postępowania tj. art. 14c §1 w zw. z §2 oraz art. 121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez ich niezastosowanie – brak wskazania podstawy prawnej oraz uzasadnienia prawnego stanowiska organu.

W odpowiedzi na skargi Minister Finansów wniósł o oddalenie obydwu skarg powielając argumentacje zawartą w interpretacjach i odpowiedziach na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

Postanowieniem z dnia 15 kwietnia 2010 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie połączył do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt I SA/Kr 29/10 do sygn. akt I SA/kr 30/10 .

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje :

Obydwie skargi zasługują na uwzględnienie, albowiem wydane interpretacje indywidualne wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy.

Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m.in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Sąd uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego uchyla taką interpretację (art. 146 § 1 cytowanej ustawy).

Z uwagi na fakt, iż obie wniesione skargi dotyczą tego samego stanu faktycznego, a rozstrzygnięcie jednej z nich ma wpływ na rozstrzygnięcie drugiej, Sąd postanowił połączyć sprawy o sygn. akt od I SA/Kr 29/10 do 30/10 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je pod sygn. akt I SA/Kr 29/10.

Zasadniczą kwestią sporną pomiędzy stronami było ustalenie, czy planowane przez stronę skarżącą wniesienie do spółki "E" aportu obejmowało swym zakresem zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji tego faktu, czy transakcja ta objęta była wyłączeniem z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, transakcje zbycia należą do czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczą się bowiem w zakresie odpłatnej dostawy towarów lub świadczenia usług. Jednak ze względu na wskazane wyłączenie czynności te nie podlegają opodatkowaniu. Jeżeli w sprawie nie doszło do transakcji zbycia składników przedsiębiorstwa stanowiących minimum, bez którego konkretne przedsiębiorstwo nie mogło realizować swoich zadań gospodarczych, to przeprowadzona transakcja nie mieści się w zakresie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji nie korzysta z wyłączenia spod działania ustawy o podatku VAT.

Rozstrzygnięcie sprawy sprowadza się więc do oceny, czy przedstawiony we wniosku stan przyszły pozwala na przyjęcie, że przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" obejmuje składniki materialne i niematerialne, które połączone funkcjonalnie mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Warunek wyłączenia z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT będzie zatem spełniony wtedy, gdy przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa mogąca samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa jest:

1) zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

2) istniejącym w ramach danego przedsiębiorstwa;

3) wyodrębnionym organizacyjnie;

4) wyodrębnionym finansowo;

5) mogącym stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze, które realizuje w ramach przedsiębiorstwa.

Przy czym najistotniejszym dla określenia, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa są trzy ostatnie, formułujące warunki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a więc przesądzające o wydzieleniu zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Z tych warunków najistotniejszy jest ostatni z nich - przesądzenie czy dany zespół składników majątkowych może stanowić niezależne przedsiębiorstwo - decyduje o tym, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjmuje się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to określony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności odpowiadającej definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że strony mają swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, jednak zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Wynika z tego, że o transakcji zbycia przedsiębiorstwa można mówić wtedy, gdy zespół składników wchodzących w jego skład musi stanowić niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych, co oznacza, że nie wszystkie elementy wskazane w art. 55¹ kodeksu cywilnego muszą wystąpić łącznie, aby uznać je za przedsiębiorstwo. Niemniej istnieje pewne niezbędne minimum składników, które należy ustalić osobno w każdym indywidualnym przypadku, pod względem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Organ podkreślił, że w związku z tym, iż w dniu wniesienia aportu zostanie zawarta umowa, na podstawie której Spółka będzie świadczyła na rzecz "E" usługi w zakresie kadr, usług informatycznych i finansowych, przedmiotem aportu nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. W ocenie organu powyższe przesądza, iż opisany zespół składników majątkowych nie posiada zdolności funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Powyższe stanowisko , w ocenie Sądu, nie jest prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wskazane przez Spółkę składniki majątku będące przedmiotem aportu, są przeznaczone do realizacji konkretnego zadania gospodarczego, jakim jest działalność w zakresie produkcji. Składniki te są wyodrębnione pod względem organizacyjnym i finansowym ze Spółki (istniejącego przedsiębiorstwa) w taki sposób, że przedmiotowa działalność może być realizowana samodzielnie. Nie ma znaczenia, w ocenie Sądu, że "E" Produkcja w zakresie: kadr, usług informatycznych i finansowych będzie korzystać z usług zewnętrznych świadczonych przez Spółkę na podstawie umowy – "S". Obecnie coraz więcej podmiotów gospodarczych, zwłaszcza w celu redukcji kosztów związanych z zatrudnianiem pracowników, bądź ze względów organizacyjnych, decyduje się na korzystanie w pewnych obszarach działalności z usług świadczonych przez podmioty zewnętrzne (outsourcing), co bynajmniej nie odbiera takim podmiotom charakteru samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Co więcej, z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę we wniosku wynika, że działalność produkcyjna Spółki była dotychczas prowadzona w oparciu o przedmiot aportu, co wskazuje, iż pomiędzy składnikami aportu istnieje funkcjonalny związek pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej.

Ocena przedstawiona więc przez stronę skarżącą we wniosku zdarzenia przyszłego, w ocenie Sądu, pozwala przyjąć, iż przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie te zadania.

Przy udzieleniu ponownej interpretacji przepisów Minister Finansów winien dokonać wykładni w oparciu o powyższe wskazania.

Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 146 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie na podstawie art. 200 p.p.s.a w zw. z art. 205 p.p.s.a. oraz § 2 ust.1 pkt.2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 roku w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu.(Dz.U. Nr 212. poz.2075).