Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), sędzia WSA Maciej Kurasz, Protokolant sekretarz sądowy Paweł Smulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2019 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2018 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M. M. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Prezydent W. (dalej zwany "Prezydentem") decyzją z dnia[...] lipca 2018 r., ustalił M.M. (dalej zwany "Stroną" lub "Skarżącym") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2018 r. położonej przy ul. [..] przyjmując do opodatkowania: budynki pozostałe (garaż) o pow. 45,64 m2.

Skarżący w odwołaniu, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie naliczonego podatku od lokalu niemieszkalnego - garażu i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji.

Zdaniem Skarżącego przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości należało zgodnie z treścią art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 z późn. zm.; dalej "u.p.o.l."), uwzględnić jedynie 50% powierzchni użytkowej lokalu, gdyż faktyczna wysokość garażu wynosi poniżej 2,20 m. Uzasadniając swoje stanowisko powołał wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2017 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 3309/15, z dnia 19 kwietnia 2018 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1747/17 oraz z dnia 19 kwietnia 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 1748/17.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej zwane "SKO") decyzją z dnia [...]grudnia 2018 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu mając na uwadze, iż z zebranego w niniejszej sprawie materiału dowodowego (wypisu z ewidencji gruntów) wynika, że Skarżący jest właścicielem lokalu niemieszkalnego położonego w W. przy ul. [..] [..] (udział w lokalu wynoszący 2/117 x 2670,20 m) podzielił ustalenia organu pierwszej instancji co do powierzchni garażu, jaka w zakresie udziału podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości z punktu widzenia brzmienia art. 4 ust. 2 u.p.o.l. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. Definicja powierzchni użytkowej została zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 5 tej ustawy – jest to powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powiechni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych, przy czym za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasze użytkowe. Z kolei, art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przewiduje, iż powierzchnie pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m powierzchnię tę pomija się.

SKO wskazało również na art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne, który statuuje zasadę, iż podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zatem dane ujawnione w ewidencji dotyczące gruntu danej nieruchomości, posadowionego na tym gruncie budynku i istniejących w budynku lokali są danymi urzędowymi, które w żaden sposób nie mogą być zignorowane przez organy podatkowe w procesie wymiaru podatku od nieruchomości. O tym, jakie dane dotyczące gruntów i budynków (lokali) są ujawniane w ewidencji, decydują przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków. W myśl § 63 ust. 1 pkt 15 lit. a) i c) tego rozporządzenia danymi ewidencyjnymi budynku jest m. in. pole powierzchni użytkowej lokali stanowiących

odrębne nieruchomości oraz pomieszczeń przynależnych do lokali. Z kolei, przepis § 70 ust. 1 pkt 7 i 8 rozporządzenia wskazuje, iż danymi ewidencyjnymi dotyczącymi lokalu są m. in. pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pole powierzchni pomieszczeń przynależnych do lokalu. Istotne przy tym jest, iż zgodnie z brzmieniem § 63 ust. 3 tego samego rozporządzenia pole powierzchni użytkowej lokalu oraz pomieszczeń przynależnych do lokalu ustala się zgodnie z zasadami określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 7 oraz ust. 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tj. Dz. U. 2018r. poz. 1234) i wyraża się w metrach kwadratowych z precyzją zapisu do dwóch miejsc po przecinku.

Odnosząc się do przepisów ustawy o ochronie praw lokatorów mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego SKO stwierdziło, że w art. 2 ust. 1 pkt 7 została zdefiniowana powierzchnia użytkowa lokalu, przez którą rozumie się powierzchnię wszystkich pomieszczeń znajdujących się w lokalu, a w szczególności pokoi, kuchni, spiżarni, przedpokoi, alków, holi, korytarzy, łazienek oraz innych pomieszczeń służących mieszkalnymi i gospodarczym potrzebom lokatora, bez względu na ich przeznaczenie i sposób używania ; za powierzchnię użytkowa lokalu nie uważa się powierzchni balkonów, tarasów i loggii, antresoli, szaf i schowków w ścianach, pralni, suszarni, wózkowni, strychów, piwnic i komórek przeznaczonych do przechowywania opalu. Jednakże dla ustalenia powierzchni użytkowej lokalu kapitalne znaczenie ma treść art. 2 ust. 2 tej ustawy, w myśl którego

obmiaru powierzchni użytkowej lokalu, o której mowa w ust. 1 pkt 7, dokonuje się w świetle wyprawionych ścian. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części o wysokości w świetle równej lub większej od 2,20 m należy zaliczać, do obliczeń w 100%, o wysokości równej lub większej od 1,40 m, lecz mniejszej od 2,20 m - w 50%, o wysokości mniejszej od 1,40 m pomija się całkowicie. Pozostałe zasady obliczania powierzchni należy przyjmować zgodnie z Polską Normą odpowiednią do określania i obliczania wskaźników powierzchniowych i kubaturowych w budownictwie.

SKO wskazało, że powierzchnia użytkowa budynku lub lokalu, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą niż 2,20 m. SKO stwierdziło również, że niemal wszystkie lokale będące garażami wielostanowiskowymi posiadają powierzchnie niższe w świetle niż 2,20 m (powierzchnie pod belkami konstrukcyjnymi, skosy itp.). Jednakże powierzchnie te są uwzględnione (policzone w sposób zgodny z art. 2 ust. 1 pkt 7 i ust 2 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1234) i jednocześnie z art. 4 ust. 2 ustawy podatkowej) w ujawnionej w ewidencji budynków (kartotece lokali) powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.; dalej "O.p."), a podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu przeprowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. Jednocześnie za niemożliwe uznał przeprowadzenie tego rodzaju postępowania w postępowaniu podatkowym (tak m. in. NSA w wyroku z dnia 5 marca 2013 r., II FSK 1399/11).

SKO za istotne uznało fakt, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega udział w lokalu garażowym, a nie konkretne miejsce postojowe. Udział taki zasadniczo nie odpowiada (w przeliczeniu na metry kwadratowe) powierzchni konkretnego miejsca postojowego użytkowanego przez stronę w tymże garażu w ramach podziału quoad usum. Powierzchnia garażu wynikająca z przedmiotowego udziału w ramach przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest zawsze większa niż samego miejsca postojowego (obejmuje również np. ciągi komunikacyjne w garażu). Stąd też rzeczony udział w lokalu garażowym musi być zawsze pojmowany w sposób abstrakcyjny. Okoliczność zaś, że podatnicy mają prawo do wyłącznego korzystania z określonego z góry miejsca postojowego (choćby położonego pod skosem, a więc o wysokości poniżej 2,20 m) w ramach wspomnianego podziału do korzystania z garażu jako przedmiotu współwłasności, nie zwalania ich z obowiązku ponoszenia ciężaru podatku od nieruchomości z tytułu samego faktu bycia współwłaścicielami lokalu garażowego, rozumianego w sposób abstrakcyjny.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że charakter spornego gruntu - przede wszystkim jego powierzchnia, wynika z treści zapisów w ewidencji budynków. Tym samym unormowania art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt. 2 lit. a) i e) u.p.o.l. w związku z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r., Nr 194, poz. 1287 ze zm.; dalej "P.g.k.") nie pozostawiają wątpliwości, że przy dokonywaniu wymiaru podatku od nieruchomości dla organów podatkowych wiążące są dane wynikające z tej ewidencji, jeżeli znajdują się w niej informacje istotne dla odtworzenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego. Zwrócił przy tym uwagę, że w wyroku z dnia 11 lipca 2012 r. (II FSK 2632/10) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że organy podatkowe, ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości, nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji. Zdaniem SKO przyjęta do obliczenia wymiaru podatku powierzchnia nieruchomości została uwzględniona na podstawie danych z ewidencji gruntów, które mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p.

SKO za prawidłowo ustalony uznając stan faktyczny co do przedmiotu opodatkowania oraz zastosowanie właściwych przepisów prawa materialnego (w tym w zakresie właściwej stawki podatku), przesądziło o utrzymaniu zaskarżonej decyzji w mocy, gdyż powtórna analiza całokształtu sprawy pozwoliła na konstatację, że wymiar podatku od nieruchomości na dany rok podatkowy został dokonany w sposób prawidłowy.

Końcowo zauważyło, że wyroki WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2018 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 1747/17 oraz o sygn. akt III SA/Wa 1748/17 są nieprawomocne, z uwagi na wniesienie przez SKO od ww. wyroków skarg kasacyjnych do NSA.

W skardze z 11 lutego 2019 r. Strona wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, zarzuciła naruszenie przepisów postepowania, w szczególności art. 7 Konstytucji RP, art. 21 § 5, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 194 § 1, art. 198 § 1, art. 210 § 4 pkt 6 i art. 229 O.p., oraz naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym w szczególności art. 4 ust. 2 u.p.o.l., art. 21 ust. 1 P.g.k., art. 2 ust. 1 pkt 7) ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie prawa lokatorów i § 63 ust. 1 pkt 15 lit. a) i c), § 70 ust. 1 pkt 7) i 8) oraz § 63 ust. 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie kodeksu cywilnego.

W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji i powtórzyło przedstawione w niej argumenty. Zarzuty skargi uznało za niezasadne.

W piśmie z dnia 10 maja 2019 r. Skarżący przesłał kopie wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3183/18 oraz z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3182/18 wnosząc o ich uwzględnienie przy rozpoznawaniu sprawy, w tym uznanie, że na podstawie art. 170 p.p.s.a. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 309/15 wiąże tutejszy Sąd także w przedmiotowej sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

W rozpoznawanej sprawie przedmiotem sporu jest kwestia ustalenia wysokości podatku od nieruchomości należnego z tytułu przysługującego Skarżącemu udziału w prawie własności odrębnego lokalu niemieszkalnego, tj. garażu wielostanowiskowego, zlokalizowanego w W. przy ul. ul. [...]

Zdaniem Skarżącego, przy ustalaniu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości należało uwzględnić treść przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. i do opodatkowania przyjąć jedynie 50% powierzchni użytkowej lokalu, przypadającej na przysługujący mu udział. Uzasadnieniem takiego stanowiska był według Skarżącego fakt, iż faktyczna wysokość (w świetle) spornej nieruchomości wynosi poniżej 2,20 m.

Z kolei SKO wskazało, iż powierzchnia użytkowa przedmiotowego lokalu garażowego, jaka została ujawniona w ewidencji budynków (kartotece lokalu), uwzględnia już jego ewentualną wysokość niższą niż 2,20 m. W tej zaś sytuacji biorąc pod uwagę treść art. 21 ust. 1 P.g.k., zgodnie z którą podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, informacje z tejże ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, a ich podważenie bądź też zmiana może nastąpić jedynie w postępowaniu przeprowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlega udział w lokalu garażowym obejmujący również np. ciągi komunikacyjne w garażu, a nie konkretne miejsce postojowe, które zostało wyznaczone jedynie w ramach podziału quoad usum.

Sąd rozpatrując niniejszą sprawę uznał, iż wniesiona przez Skarżącego skarga zasługuje na uwzględnienie.

Ocena prawidłowości zaskarżonej decyzji musi zostać uprzedzona zwróceniem uwagi na treść art. 170 p.p.s.a., z którego wynika, iż orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.

Jak podniesiono w orzecznictwie, "[r]atio legis art. 170 polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy" (wyrok NSA z dnia 19 maja 1999 r., IV SA 2543/98, LEX nr 48643; dalsze rozważania za wyrokiem NSA z dnia 25 marca 2013 r., sygn. akt II GSK 2322/11, dostępnym w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - orzeczenia.nsa.gov.pl). Istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu wyraża się w tym, że także inne sądy i inne organy państwowe, a w wypadkach przewidzianych w ustawie - także inne osoby, muszą brać pod uwagę fakt istnienia oraz treść prawomocnego orzeczenia sądu. Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63).

W niniejszej sprawie kluczowa jest okoliczność funkcjonowania prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z 19 stycznia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3309/15. W obu sprawach zachodzi tożsamość podmiotowa i przedmiotowa. W sprawie niniejszej uczestniczył bowiem ten sam podmiot, co w sprawie III SA/Wa 3309/15, dotyczy ona tego samego przedmiotu opodatkowania; w obu sprawach obowiązują też te same przepisy prawa (tak orzekł również Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3183/18 – w sprawie dotyczącej decyzji adresowanej do Skarżącego w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 r. oraz z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3182/18– w sprawie dotyczącej decyzji adresowanej do Skarżącego w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r.).

W związku z powyższym uznać trzeba, iż Sąd rozpatrując sprawę - na podstawie art. 170 p.p.sp.a. – jest związany ww. wyrokiem WSA w Warszawie z 19 stycznia 2017 r.

W konsekwencji odnosząc się do zakwestionowanej przez Skarżącego, przyjętej do opodatkowania powierzchni użytkowej lokalu niemieszkalnego (garażu), w którym Skarżący posiada udziały za ww. wyrokiem z 19 stycznia 2017 r. należy stwierdzić, iż organ odwoławczy pominął w rozstrzygnięciu sprawy przepisy u.p.o.l., koncentrując się na danych z ewidencji gruntów, które w rozpoznawanej sprawie nie mają rozstrzygającego znaczenia. Skarżący trafnie zauważył, że organ powinien samodzielnie ustalić powierzchnię użytkową garażu, a nie opierać się na domniemaniach, które zdaniem organu wynikają z przepisów aktów wykonawczych powołanych w zaskarżonej decyzji. Organ podatkowy drugiej instancji wydał zaskarżoną decyzję bez zweryfikowania, danych istotnych z punktu widzenia przepisów u.p.o.l., dotyczących przedmiotu opodatkowania, co nie jest zgodne z zasadą prawdy obiektywnej, która wynika z treści art. 122 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 187 § 1 tej ustawy. SKO założyło niejako, wbrew ww. przepisowi, że skoro budynek został wybudowany, zgodnie z wymogami procedury budowlanej, to również miejsce postojowe Skarżącego (udział w lokalu niemieszkalnym - garażu) musi odpowiadać wymogom prawa budowlanego. SKO nie badało więc, czy wysokość garażu, jest - jak podnosił Skarżący - niższa niż 2,20 m. Okoliczność ta jest istotna ze względu na przyjęty w u.p.o.l. sposób ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Podatek ten obciąża bowiem m.in. właścicieli nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 1). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. podstawę opodatkowania, w przypadku budynków lub ich części jest ich powierzchnia użytkowa wyrażona w metrach kwadratowych.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 u.p.o.l. przez powierzchnię użytkową budynku lub jego części - należy rozumieć powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe.

W rozpoznawanej sprawie definicja ta ma zastosowanie do części budynku jakim jest lokal niemieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość (garaż), w którym Skarżący jest współwłaścicielem. Zgodnie z zasadą, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości po zmianach wprowadzonych ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683) podlegają m.in. wszystkie budynki i ich części. Części budynków to przede wszystkim lokale stanowiące odrębną nieruchomość. Inne przypadki nie mają w rozpoznawanej sprawie zastosowania. Dane dotyczące powierzchni użytkowej części budynków w postaci lokali stanowiących odrębną nieruchomość (garaż) mogą być ustalane na podstawie fizycznego obmiaru jego powierzchni po wewnętrznej długości ścian. Obmiaru dokonuje podatnik i wykazuje powierzchnię użytkową w informacji o nieruchomościach bądź deklaracji. Tego sposobu ustalania powierzchni nie można zastępować danymi np. z aktu notarialnego lub projektu architektonicznego budynku. (Leonard Etel komentarz do art. 4 u.p.o.l.).Ustalenie powierzchni użytkowej budynku lub jego części według autonomicznej definicji prawa podatkowego może nastręczać wiele trudności. Wskazanego sposobu obmiaru nie można też zastępować opiniami sporządzanymi dla celów innych postępowań sądowych lub administracyjnych (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 11 grudnia 2007 r., I SA/Gd 818/07,Lex nr 466018).

W przypadku trudności można jednak skorzystać z dokumentacji budowlanego-architektonicznej, bowiem pozwolą one np. na ustalenie powierzchni wyłączonych z powierzchni użytkowej budynku lub jego części tj. klatek schodowych, dźwigów. Danych tych nie zawiera akt notarialny.

Z kolei powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku lub jego części w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się. (art. 4 ust. 2 u.p.o.l.)

Reasumując, skoro o podstawie opodatkowania w podatku od nieruchomości decyduje faktyczna powierzchnia użytkowa przedmiotu opodatkowania omawianego w tej sprawie, liczona stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 5 i art. 4 ust. 2 u.p.o.l., to obowiązkiem organu odwoławczego wynikającym z przepisów art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 21 § 5 Ordynacji podatkowej, jest wyjaśnienie wątpliwości dotyczących powierzchni jak i jego wysokości, poprzez zlecenie organowi I instancji - na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej - przeprowadzenia dowodu z oględzin nieruchomości (por. art. 198 § 1 Ordynacji podatkowej).

Rolą organów podatkowych, stosownie do treści art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, jest podejmowanie w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy. Organy podatkowe są przede wszystkim zobowiązane do zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. Brak ustaleń faktycznych w zakresie wątpliwych okoliczności faktycznych obciąża ww. organy, które nie mogą odwoływać się przed ustaleniem stanu faktycznego do przepisów prawa, które można zastosować w sprawie.

Zauważenia również wymaga, iż do celów podatkowych istotne znaczenie ma więc nie tyle wysokość kondygnacji, jako takiej, lecz wysokość kondygnacji w "świetle". Prawo podatkowe jest autonomiczne w stosunku do innych gałęzi prawa i w związku z tym nazwy przyjęte przez to prawo z innych dziedzin prawa nie oznaczają najczęściej tych samych pojęć. Skoro ustawodawca w treści cytowanego wyżej przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. użył zwrotu "wysokość kondygnacji w świetle", a nie zwrotu "wysokość kondygnacji", to dla wyjaśnienia zakresu pojęciowego tego zwrotu nie jest uprawnione bezpośrednie sięganie do przepisów innych ustaw w tym do prawa budowlanego i wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych. Zastosowany w treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przez ustawodawcę mało precyzyjny zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" niewątpliwie został zaczerpnięty z języka potocznego (por. w świetle bramki, w świetle tunelu itp.) i w istocie rzeczy może oznaczać, że chodzi o wysokość prześwitu między dwiema płaszczyznami, co w odniesieniu do kondygnacji budynku może jedynie oznaczać wysokość między podłożem a najniższymi trwałymi elementami konstrukcyjnymi stropu. Tak ustalona treść przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l., w oparciu o reguły wykładni gramatycznej jest zbieżna z treścią ustaloną w oparciu o reguły wykładni funkcjonalnej, albowiem co do zasady podstawą opodatkowania dla budynków stanowi ich powierzchnia użytkowa, co w przypadku garaży wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem oznacza, że mogą tam wjechać samochody o wysokości nie większej niż najniższy trwały element konstrukcyjny stropu (zob.m.in. wyroki WSA w Warszawie: z 28 czerwca 2016 r., III SA/Wa 1643/15, z 3 sierpnia 2016 r., III SA/Wa 2085/15).

Ustalenie tych wszystkich danych dotyczących powierzchni użytkowej garażu jak i jego wysokości, pozwoli na prawidłowe ustalenie powierzchni odpowiadającej udziałowi Skarżącego w lokalu niemieszkalnym (garażu), stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.), należało uchylić zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 §1 tej ustawy.