Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), Sędzia NSA Stefan Babiarz, Sędzia NSA del. Zbigniew Romała, po rozpoznaniu w dniu 12 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 marca 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 120/18 w sprawie ze skargi K. F.P. K. sp. z o.o. z siedzibą w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. oddala skargę kasacyjną

1. Wyrokiem z 21 marca 2018 r., I SA/Bd 120/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, po rozpoznaniu skargi K. – P. F. P. K. sp. z o. o. w T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z 30 listopada 2017 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r., uchylił zaskarżoną decyzję.

2. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł organ podatkowy, wyrok WSA zaskarżył w całości i zarzucił mu:

I na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 141 §4 p.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia w sposób wadliwy, co przejawia się w podaniu podstawy prawnej orzeczenia w sposób uniemożliwiający zidentyfikowanie naruszonej normy prawnej oraz brak jej wyjaśnienia,

2) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 §1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "o.p.") poprzez błędne uznanie, iż organ wydając zaskarżona decyzję naruszył zasady postępowania podatkowego wskazane w wymienionych przepisach Ordynacji podatkowej, podczas gdy w postępowaniu podatkowym organ w sposób zupełny zebrał, rozpatrzył i prawidłowo ocenił zgromadzony materiał dowodowy,

3) naruszenie art. 145 §1 pkt 1) lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 155 o.p. polegające na błędnym uznaniu, iż przepis ten nakłada na organ obowiązek wzywania, wskazywania i domagania się od podatnika konkretnych środków dowodowych, które udowadniają tezę podatnika, w sytuacji, gdy podatnik składający wniosek o stwierdzenie nadpłaty sam już wcześniej zadeklarował w osobnym piśmie udowodnienie swoich twierdzeń i złożył dokumenty, z których w jego przekonaniu jednoznacznie wynika określona okoliczność dot. wysokości poniesionych kosztów z danego źródła przychód.

II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż w prowadzonym postępowaniu nie można było zastosować zawartej w tych przepisach zasady stosunkowego zaliczenia kosztów uzyskania przychodów, w sytuacji gdy na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego nie było możliwe przypisanie określonych kosztów do źródła przychodów.

Wobec powyższego organ podatkowy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Bydgoszczy, a także o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych.

3. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W sprawie nie występują enumeratywnie wyliczone w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego. Z tego względu przy rozpoznaniu sprawy Naczelny Sąd Administracyjny związany był granicami skargi kasacyjnej.

W ocenie Sądu pierwszej instancji organ pierwszej instancji nie ocenił sprawozdania jako dowodu niewystarczającego do tego, by było możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła. Przyjmując je, wyliczył zatem proporcję, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 i 2a u.p.d.o.p. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, organ pierwszej instancji dysponował: wprowadzeniem do sprawozdania finansowego, dodatkowymi informacjami i objaśnieniami, bilansem sporządzonym na dzień 31 grudnia 2010 roku, rachunkiem zysków i strat za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2010, a więc uznano za wystarczające do ustalenia proporcji.

W oparciu o dane wynikające z dokumentów, o których mowa powyżej oraz dokumenty przedłożone przez spółkę w toku postępowania, organ I instancji ustalił, że w 2010 roku spółka lokowała przedmiotowe środki pieniężne na rachunkach lokat terminowych i w związku z tym uzyskała odsetki w kwocie 1.051.303,27 złotych, z czego kwota 1.051.296,24 złotych stanowiła odsetki od lokat, a kwota 7,03 złotych odsetki od środków zgromadzonych na rachunku bankowym. W tej sytuacji ustalono stosunek przychodów z tytułu odsetek do przychodów ogółem 3.407.691,12 zł i z wykorzystaniem ustalonego wskaźnika 0,31 dokonano proporcjonalnego podziału kwoty kosztów uzyskania przychodów w podziale na koszty dotyczące przychodów ze źródeł, z których dochód jest objęty zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz dotyczące przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Wobec uznania, że kwota 1.051.303,27 złotych stanowiła przychody wolne od opodatkowania, w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 24, organ podatkowy pierwszej instancji za uzasadnione uznał, przyjęcie na potrzeby obliczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych kosztów uzyskania przychodów w kwocie ustalonej w sposób przewidziany w art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy.

Skarżący stara się przedstawić swoją sytuację, dołączając sprawozdanie finansowe za 2010 rok i zestawienie sald i obrotów za okres sprawozdawczy od 01 stycznia do 31 grudnia 2010 roku. Uzyskuje jedynie odpowiedź w postaci zaskarżonej decyzji, mimo, że wskazano w niej, iż nie istniały żadne ograniczenia, aby skarżący składając korektę zeznania CIT-8 za 2010 rok przedłożył szczegółowe rozliczenie kosztów uzyskania przychodów z poszczególnych źródeł i w ten sposób "wykazał" zasadność zgłaszanych w toku postępowania przed organem podatkowym roszczeń w zakresie ich rozliczenia. Powyższe można jednoznacznie odczytać, że mogą istnieć dowody, na podstawie których oczekiwanie skarżącego jest możliwe do pozytywnego rozstrzygnięcia. Możliwość dowodzenia oraz fakt, że nic nie stało na przeszkodzie, aby organ odwoławczy wezwał stronę do przedłożenia dokumentów niezbędnych, jego zdaniem do właściwego załatwienia sprawy skarżącego ponad te, które były przedmiotem oceny organów podatkowych, stało się zasadniczą kwestią dającą podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja narusza prawo. Należy zaznaczyć, że decyzja, co do kierunku i zakresu przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, w kontekście celowości podjęcia konkretnych czynności leży w gestii organu podatkowego, który w tej sprawie był zobowiązany takie postępowanie przeprowadzić, czego nie uczynił.

Celowość zastosowania art. 155 o.p. wówczas można by stawiać tezę, iż skarżący nie ma woli ujawniać tych środków dowodowych przerzucając czynności dowodowe w zakresie ich poszukiwania na organ odwoławczy. Dopiero wówczas taki stan rzeczy mógłby skutkować brakiem aprobaty organu odwoławczego, co stwierdzono w zaskarżone decyzji. Obecnie jest to stwierdzenie przedwczesne.

Jednocześnie należy zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego potrzymać pogląd Sądu pierwszej instancji, że nie zasługuje na aprobatę stanowisko skarżącego, że sprawozdanie finansowe czy zestawienie sald i obrotów musi być wystarczające do wypłaty żądanej kwoty w ramach instytucji zwrotu nadpłaty, gdyż w postępowaniu podatkowym to naczelnik urzędu skarbowego jest podmiotem dokonującym kontroli prawidłowości zapłaty podatku i to on ma prawo do kontroli, w tym kontroli prawidłowości wykazywanych kosztów mających wpływ na wysokość, nadpłaty. Dokumenty przedłożone przez skarżącego nie należą do dokumentów źródłowych, na jakie wskazano w postępowaniu. Organ ma obowiązek i prawo oceny dokumentów źródłowych pod kątem zwrotu nadpłaty. Może zatem oczekiwać przedłożenia szczegółowego zestawienia zawierającego specyfikację poniesionych wydatków przez skarżącego wraz z ich podatkową kwalifikacją, a przedłożenie ich obciąża skarżącego.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. [pic]