Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Surma, Sędziowie Sędzia SO (del.) Janusz Bociąga,, Sędzia WSA Maria Grabowska (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 listopada 2011r. sprawy ze skargi J. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych 1. oddala skargę; 2. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach na rzecz adwokata M. R. kwotę 295,20 (dwieście dziewięćdziesiąt pięć 20/100) złotych tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu w tym kwotę 55,20 (pięćdziesiąt pięć 20/100) złotych tytułem podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia z dnia [...]., nr [...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]., znak: [...]odmawiającą umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty, marzec i kwiecień 2001r. w kwocie 1653zł.

W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że wnioskiem z dnia 1 lutego 2010r. J. P. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o umorzenie zaległości podatkowych w wysokości 17.737,60zł oraz odsetek w wysokości 14.990,76zł. Zaznaczył, że decyzja organu I instancji, od której odwołanie rozpoznaje, została wydana w wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy. Poprzednia decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]. i sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji z uwagi na konieczność prawidłowego ustalenia stanu zadłużenia przy uwzględnieniu terminów przedawnienia oraz formy pomocy o jaką ubiega się podatnik.

Rozpatrując odwołanie organ odwoławczy ustalił, że skarżący figuruje w ewidencji Urzędu Skarbowego w S. jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, składa zeznania roczne PIT-36 i deklaracje VAT-7, w których od grudnia 2001r. nie wykazuje żadnych obrotów. Zaległość będąca przedmiotem rozpoznania organu związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie handlu obwoźnego, która została przez skarżącego zawieszona w 2002r. Przywołał treść przepisu art. 67a oraz 67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2005r., nr 8, poz. 60, ze zm.) i wyjaśnił, że decyzje w przedmiocie ulg mają charakter uznaniowy. W oparciu o przytoczone orzecznictwo dokonał analizy pojęć ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego stanowiących dla organu dyrektywy wyboru przy udzielaniu ulg. Wyjaśnił, że w państwach członkowskich Unii Europejskiej, udzielanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych dla przedsiębiorców, jest co do zasady, traktowane jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo podatnikom. W art. 67b Ordynacji podatkowej, uwzględniając przepisy wspólnotowe, zostały uregulowane trzy tryby udzielania przedsiębiorcom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a mianowicie: pierwszy z nich to ulgi, które nie stanowią pomocy publicznej, drugi - ulgi, które stanowią pomoc de minimis, trzeci - ulgi, które stanowią pomoc publiczną. Podatnik prowadzący działalność gospodarczą składając wniosek o udzielenie ulgi przewidzianej w art. 67a Ordynacji podatkowej winien określić o jaką pomoc się ubiega, natomiast organ podatkowy winien rozpatrzeć ten wniosek zarówno w oparciu o regulacje zawarte w art. 67a, jak i art. 67b Ordynacji podatkowej. Dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia ważne jest ustalenie przeznaczenia pomocy, tj czy korzyści pochodzące z ewentualnej ulgi podatnik zamierza przeznaczyć na cele działalności gospodarczej czy osobiste.

Organ ustalił, że z materiału dowodowego sprawy, szczególnie z oświadczenia o stanie majątkowym złożonego przez skarżącego na etapie postępowania przed organem I instancji w dniu 24 lutego 2010r., wynika, iż skarżący uzyskuje dochody z prowadzonego gospodarstwa rolnego, w rocznej wysokości 22.999 zł. W prowadzonym gospodarstwie domowym zamieszkuje wspólnie z żoną, córką, synem oraz rodzicami, którzy otrzymują łącznie świadczenia emerytalne w kwocie 1.200 zł. Jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 7,09 ha, domu mieszkalnego, garażu i budynku gospodarczego oraz majątku ruchomego: samochodu liaz (rok produkcji: 1990, o wartości około 7000 zł), samochodu seat cordoba (rok produkcji: 2005, o wartości około 20.000 zł - w kredycie), ciągnika ( rok produkcji: 2008, o wartości około 70.000zł - w kredycie), samochodu fiat 126p (rok produkcji: 1996, o wartości około 500 zł), przyczepy o wartości około 2.500 zł, opryskiwacza o wartości około 5000zł, kultywatora, bron i pługu. Stałe bieżące koszty utrzymania wynoszą 1.200 zł, ponadto, skarżący ponosi miesięczne wydatki na spłatę kredytów. Skarżący posiada kredyt inwestycyjny w wysokości 100.000,00 zł pobrany na okres od 22 marca 2004r. do 21 marca 2014r., kredyt inwestycyjny z dopłatami Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa na urządzenie gospodarstwa rolnego przez osoby, które nie ukończyły 40 roku życia pobrany na podstawie umowy z dnia 7 listopada 2007r. w kwocie 75.200,00 zł na okres od dnia 7 listopada 2007r. do dnia 29 września 2017r. Podatnik przedłożył też dokumenty potwierdzające zawarcie w dniu 29 września 2009r. umowy pożyczki z PKO BP na kwotę 26.357,89 oraz kserokopię umowy z dnia 27 października 2009r. o kredyt obrotowy na działalność rolniczą, na kwotę 10.000,00 zł na okres od dnia 27 października 2009r. do dnia 26 października 2010r. oraz kopie sądowych nakazów zapłaty – wskazujących na posiadane przez niego wierzytelności w stosunku do Y. & B. spółka z.o.o. we W. w kwocie 406 206, 84 zł oraz w stosunku do V. D. Polska spółka z o.o. we W. w kwocie 30.822,75zł. Poinformował, pismem z dnia 15 października 2010r., że jego zobowiązania wobec indywidualnych rolników wynoszą obecnie około 360.000 zł, zaś na etapie postępowania odwoławczego, odpowiadając na wezwanie organu, wyjaśnił, że jego sytuacja finansowa i materialna pogorszyła się ze względu na rozpoczęcie licytacji nieruchomości- działki oszacowanej na kwotę 140.600 zł. Z uwagi na tragiczną sytuację finansową zawarł umowę o kredyt gotówkowy na kwotę 14.000zł, który przeznaczy na bieżące potrzeby, bowiem nie uzyskał w roku poprzedzającym żadnych dochodów z gospodarstwa rolnego i nie ma za co żyć. Na potwierdzenie przedłożył dokumenty dotyczące prowadzonego postępowania egzekucyjnego, kserokopię umowy o kredyt gotówkowy na cel konsumpcyjny. Jednocześnie wyjaśnił, że po oddłużeniu ma zamiar podjąć zawieszoną działalność gospodarczą licząc na lepszą koniunkturę, umożliwiającą uzyskanie zysku ze sprzedaży jabłek. Podobnie cel przeznaczenia pomocy tj oddłużenie działalności, podjęcie zawieszonej działalności wskazywał w oświadczeniach składanych w dniu 16 września 2010r., oraz w dniu 15 października 2010r. Organ dokonując ustaleń odnośnie sytuacji skarżącego powołał się także na protokół sporządzony w dniu 28 października 2010r. w miejscu zamieszkania skarżącego, z którego wynika, że jabłka i gruszki znajdujące się w jego chłodni stanowiły cały zbiór jabłek deserowych, w chłodni były przechowywane także owoce siostry której własnością były też jabłka przygotowane do handlu na samochodzie liaz. Według oświadczenia skarżącego oprócz owoców przechowywanych w chłodni zebrał jeszcze około 5 ton jabłek przemysłowych.

W oparciu dokonane ustalenia i analizę przepisów organ podzielił stanowisko organu I instancji, że wskazane okoliczności nie stanowią przesłanki do udzielenia ulgi w trybie art. 67 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Udzielanie przewidzianej w w/w art. ulgi - pomocy de minimis - ma charakter uznaniowy i wymaga ustalenia przez organ podatkowy, że pomoc ta jest uzasadniona ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, a więc, że spełnione są przesłanki określone w art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej przy jednoczesnym ustaleniu, że pomoc ta nie naruszy warunków udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych dla podatników prowadzących działalność gospodarczą wynikających z przepisów krajowych i unijnych.

W świetle obowiązujących przepisów unijnych, a mianowicie rozporządzania Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L Nr379 z 28.12.2006, str. 5) i rozporządzania Komisji (WE) nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu WE w odniesieniu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej (Dz. Urz. UE L 337 z dnia 21.12.2007, str. 35) nie jest możliwe udzielenie pomocy de minimis w formie umorzenia zaległości podatkowej dla przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji ekonomicznej, tzw. przedsiębiorcom zagrożonym w myśl Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji (Dz. Urz. WE C 244 z 10.10.2004).

Zgodnie z wytycznymi przedsiębiorstwo uznaje się za zagrożone wówczas, gdy występują typowe oznaki takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto, wtedy gdy ewidentnie przedsiębiorstwo nie może odzyskać płynności dzięki środkom własnym lub środkom uzyskanym od właścicieli (np. akcjonariuszy) lub ze źródeł rynkowych.

Wobec wskazanych unormowań skarżący jako przedsiębiorca nie spełnia reguł dopuszczalności pomocy de minimis, określonych w przepisach unijnych dotyczących pomocy de minimis, bowiem jego przedsiębiorstwo znajduje się w trudnej sytuacji. Organ wskazał, że poczynione ustalenia w sprawie wskazują, że przedsiębiorstwo skarżącego od 1 stycznia 2002r. nie osiąga żadnych dochodów, a należności jakie posiada przedsiębiorstwo są praktycznie nieściągalne, i pomimo zaciąganych kredytów nie może odzyskać płynności finansowej. Złą sytuację potwierdza ogłoszenie licytacji nieruchomości skarżącego oraz zaciągnięcie kolejnych kredytów na pokrycie bieżących kosztów egzystencji skarżącego oraz jego rodziny.

Odnosząc się do podnoszonych okoliczności w których skarżący upatrywał przyczyn swej sytuacji, w postaci krzywdy wyrządzonej przez nieuczciwych kontrahentów, niesprawiedliwości, braku zaufania do organów władzy i organów podatkowych, stwierdził, że skarżący podejmując się prowadzenia działalności gospodarczej powinien być świadomy tego, że ponosi nie tylko odpowiedzialność, ale i ryzyko wynikające ze sposobu w jaki kieruje swoją firmą.

Organ odniósł się także do interesu podatnika wskazując, że sytuacja finansowa jego jest trudna, jednak istnieją realne perspektywy jej poprawy. Świadczą o tym możliwości zarobkowania wynikające z wieku, posiadanego potencjału gospodarczego i zdeterminowania na podjęcie zawieszonej działalności gospodarczej. Rozważając ewentualność zastosowania w sprawie przesłanki interesu publicznego przy przyznaniu skarżącemu ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej wskazał, że stanowiłoby to odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej której przestrzeganie leży w interesie publicznym. Ponadto świadczyłoby o uznaniu pierwszeństwa zobowiązań cywilnoprawnych (takich jak spłata pożyczek bankowych), przed zobowiązaniami publicznoprawnymi stanowiącymi dochód budżetu Państwa. Ponadto z punktu widzenia interesu publicznego odmowa ta uzasadniona jest aktualną sytuacją tego budżetu oraz faktem, że należności budżetowe objęte przedmiotowym wnioskiem mają zabezpieczenie hipoteczne na majątku skarżącego.

Odnosząc się do możliwości zawieszenia postępowania w sprawie o udzielenie przedmiotowej ulgi, organ wyjaśnił, że ani sam skarżący nie wystąpił z takim wnioskiem, ani też nie zaistniały w przedmiotowej sprawie ustawowe przesłanki do jego zawieszenia. Natomiast tocząca się sprawa karna wobec kontrahentów skarżącego nie mają wpływu na rozstrzygnięcie w sprawie o umorzenie zaległości.

W ocenie organu odwoławczego nie znajdują odzwierciedlenia w aktach sprawy zarzuty dotyczące braku dostatecznej komunikacji oraz wyjaśnienia przez organ I instancji zagadnień związanych z przepisami dotyczącymi pomocy de minimis.

Na powyższą decyzję J. P. złożył skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego. Wniósł o jej zmianę i umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2001r., względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.

Uzasadniając zarzuty podniósł, że w jego przypadku istnieją zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ powinien rozstrzygnąć o udzieleniu ulgi.

Trudna sytuacja majątkowa w której się znalazł nie wynika z przyczyn zależnych od jego postępowania, lecz z przyczyn niezależnych; został oszukany przez firmę Y.-B.., ponadto jego księgowy przyczynił się do wielu nieprawidłowości w jego dzielności.

Okoliczności te świadczą, że przyczyny które spowodowały jego ciężką sytuację majątkową mają charakter nadzwyczajny, nie wynikają z jego świadomej woli, a z powodu czynników na które nie miał wpływu.

Wskazał na wewnętrzną sprzeczność zaskarżonej decyzji, bowiem organ zauważa, że jego sytuacja finansowa jest zła, prowadzona działalność nie przynosi dochodów, należności jakie posiada przedsiębiorstwo są praktycznie nieściągalne, a z drugiej strony wskazuje, że jednak istnieją realne perspektywy jej poprawy. Skarżący uznał, że z samej determinacji podatnika na podjęcie zawieszonej działalności gospodarczej nic nie wyniknie bez odpowiedniej przychylności organów podatkowych w podejmowanych przez nie decyzjach. Wskazał, że nie uzyskał od urzędników prowadzących jego sprawę jasnych i klarownych informacji co do reguł przyznawania pomocy de minimis.

W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w K., zważył co następuje:

Stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie

z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwanej dalej (p.p.s.a.) - sądy administracyjne sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145-150 p.p.s.a).

Rozstrzygając sprawę w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa.

Istotne znaczenie dla rozpoznania wniosku podatnika ma okoliczność, że o udzielenie ulgi wystąpił podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Z ustaleń organów wynika, że J. P. figuruje w ewidencji Urzędu Skarbowego w S. jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, składa zeznania roczne PIT 36 i deklaracje VAT-7 w których od grudnia 2001r. nie wykazuje obrotów. Podnieść należy, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie powoduje utraty statusu przedsiębiorcy a tym samym nie zwalnia organu z obowiązku rozpatrywania wniosku o zastosowanie ulgi na podstawie art. 67b Ordynacji podatkowej. Pomimo, że przedsiębiorca nie wykonuje w czasie zawieszenia faktycznie działalności, to uzyskanie przez niego pomocy publicznej w tym czasie uprzywilejowuje go w stosunku do konkurentów, umożliwiając kontynuowanie działalności bez zaległych zobowiązań podatkowych.(por. Komentarz Ordynacja podatkowa wydawnictwo LEXIS Nexis wydanie 6)

Stosownie do art. 67 b § 1 Ordynacji podatkowej przedsiębiorcy przysługuje prawo ubiegania się o udzielnie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określonych w art. 67a, w tym o umorzenie zaległości podatkowej. W oparciu o te dwa przepisy organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może, z zastrzeżeniem, że udzielana ulga: nie stanowi pomocy publicznej lub stanowi pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis, bądź stanowi pomoc publiczną o której mowa w art. 67b § 1 ust. 3 pkt od "a" do "m", w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z przywołanych powyżej przepisów wynika, jak zasadnie wskazał organ odwoławczy, że podatnik prowadzący działalność gospodarczą, składając wniosek o udzielenie ulgi przewidzianej w art. 67b Ordynacji podatkowej winien określić, o jaką pomoc się ubiega, natomiast organ podatkowy winien rozpatrzyć ten wniosek zarówno w oparciu o regulacje zawarte w art. 67a, jak i 67b Ordynacji podatkowej.

Podatnik uzupełniając wniosek o zastosowanie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości pismem z dnia 23 września 2010r. określił, że chce skorzystać z pomocy de minimis. W sprawie zaakcentować należy, że organ podatkowy jest związany treścią wniosku w tym sensie, że nie może zastosować innej ulgi niż ta,

o którą wnosi podatnik. Przepis art. 67 b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej regulujący ulgę stanowiącą pomoc de minimis odwołuje się wprost do zasad określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy de minimis. Ocena wniosku, co trafnie podniosły organy podatkowe, musiała zatem obejmować spełnienie przesłanek przewidzianych nie tylko w prawie krajowym ale także w oparciu o mające bezpośrednie zastosowanie akty prawa wspólnotowego dotyczące pomocy w ramach zasady de minimis.

Zgodnie z polityką wspólnotową udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych traktowane jest, jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, tym samym pomoc taka jest dopuszczalna w ściśle określonych sytuacjach.

W prawodawstwie Unii Europejskiej, obowiązuje ogólna zasada zakazu udzielania pomocy podmiotom gospodarczym w formie mogącej zakłócać konkurencję i wymianę handlową. Stanowią o tym wprost art. 87 i art. 88 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz.U.UE 90.862/2 z dn. 30 kwietnia 2004r. ze zm.); dalej jako (TWE), a po zmianach odpowiednio tej samej treści art. 107 ust. 1 i art. 108 Traktatu

o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana, Dz.U. UE C 115.47 z dn.

9 maja 2008r.). Wykonaniu postanowień art. 87(107) i art. 88 (108) TWE służy rozporządzenie Komisji Wspólnot Europejskich nr 1998/2006 z dn. 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis ( Dz.U. UE. L. 379.5 z dnia 28 grudnia 2006r.). Rozporządzenie to określiło zasady, na jakich można przyznawać pomoc publiczną małym i średnim przedsiębiorcom oraz mikroprzedsiębiorcom, która nie podlega przepisom art. 87 ust. 3 (107) TWE. Zgodnie z art. 1 ust 1 lit h rozporządzenia, pomoc de minimis może zostać przyznana wszystkim podmiotom gospodarczym, we wszystkich sektorach, z wyjątkiem pomocy przyznawanej podmiotom gospodarczym znajdującym się w "trudnej sytuacji". W pkt 7 preambuły do niniejszego rozporządzenia wskazano, że rozporządzenia nie powinno stosować się do podmiotów gospodarczych w trudnej sytuacji w rozumieniu wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji, rozumianych jako komunikat Komisji z dnia 1 października 2004r. – Wytyczne wspólnotowe dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz.U. C z 2004r, nr 244, s.2. ze zm.). Podobne zastrzeżenie zawarto w rozporządzeniu Komisji (WE) nr 1535/2007 z dnia 20 grudnia 2007r. r. sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis w sektorze produkcji rolnej (Dz.Urz. UE L 337 z dnia 21 grudnia 2007r.). W art. 1 pkt d rozporządzenia wyłączono możliwość udzielania pomocy dla przedsiębiorstw zagrożonych w sektorze produkcji rolnej przy czym pkt 11 preambuły zawiera wyjaśnienie pojęcia przedsiębiorstwa zagrożonego przez odesłanie do wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw znajdujących się w trudnej sytuacji.

W przedmiotowych wytycznych w rozdziale 2.1. Pojęcie "przedsiębiorstwa zagrożonego" w punkcie 9 wskazuje się, że nie istnieje definicja wspólnotowa "przedsiębiorstwa zagrożonego" jednakże komisja uważa przedsiębiorstwo za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko lub średnioterminowej. Natomiast w pkt 11 uznaje się także, iż nawet gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych w pkt 10, przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone, w szczególności, gdy występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek

i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto, stan niewypłacalności.

W orzecznictwie sądowym ugruntowany jest pogląd, że organy przede wszystkim powinny badać, czy wniosek przedsiębiorcy dotyczący określonego trybu udzielania pomocy przedsiębiorcom spełnia wymogi określone w przepisach wspólnotowych dla tego trybu udzielania tym podmiotom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, a w przypadku spełniania tych wymogów, czy za przyznaniem pomocy przemawia ważny interes publiczny lub ważny interes podatnika. ( por. wyrok NSA z dnia 7 lipca 2009r. sygn. akt I FSK 518/08, wyrok NSA z dnia 4 marca 2010r. sygn. akt II FSK 1690/08)

Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły zatem prawidłowo powołane przez organ przepisy art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Wskazać przy tym należy, że w przypadku ulgi na zasadach pomocy de minimis, jeżeli przeprowadzone przez organ ustalenia doprowadzą do wniosku, iż sytuacja skarżącego nie spełnia wymagań wynikających z art. 67b § 1 pkt 2, to nie jest konieczne dokonywanie rozważań wniosku podatnika co do przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Brak spełnienia przesłanek z art. 67b § 1 pkt 2 o.p dyskwalifikuje bowiem wniosek podatnika o uzyskanie ulg określonych w art. 67a § 1 o.p.

Przechodząc do kontroli zaskarżonej decyzji w oparciu o mający zastosowanie w sprawie stan prawny, zwrócenia uwagi wymaga, że stosowanie ulg podatkowych stanowi wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania

i w tym kontekście przepisy warunkujące przyznanie określonej ulgi muszą być interpretowane w sposób ścisły. Ponadto decyzje organów podatkowych

w sprawie umorzenia zaległości podatkowej mają charakter uznaniowy, są podejmowane w ramach tzw. uznania administracyjnego. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym za utrwalony należy uznać pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie

z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją w oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz, czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności oraz, że kontrola Sądu jest ograniczona wyłącznie do badania prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe oraz badania formalnej prawidłowości decyzji (por. wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2008 r.,II FSK 389/07, LEX 468866).

W myśl art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich działań niezbędnych w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Wyrażona w tym przepisie zasada prawdy obiektywnej jest naczelną zasadą postępowania, ma bowiem zasadniczy wpływ na ukształtowanie całego postępowania, a zwłaszcza na rozłożenie ciężaru dowodu. Z zasady tej wynika obowiązek organu podatkowego wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych ze sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do właściwego zastosowania przepisów prawa materialnego, w przypadku niniejszej sprawy zbadania czy sytuacja skarżącego spełniała warunki na udzielenie pomocy de minimis oraz dokonać ewentualnego rozważenia zastosowania wnioskowanej ulgi w ramach uznania administracyjnego. Realizację zasady prawdy obiektywnej zapewniają przede wszystkim gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe. Według art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest obowiązany podjąć czynności mające na celu zebranie całego materiału dowodowego i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zebranie całego materiału dowodowego, to zebranie dowodów dotyczących wszystkich mających znaczenie prawne dla sprawy faktów. Określenia faktów mających znaczenie dla sprawy dokonuje organ podatkowy w oparciu o przepis prawa materialnego, będący podstawą rozstrzygnięcia sprawy. Pominięcie ustalenia faktu mającego znaczenie dla sprawy stanowi naruszenie art. 122 i 187 § 1Ordynacji podatkowej.

W niniejszej sprawie, stwierdzić należy, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sposób zgodny ze wskazanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej oraz uregulowaniami wspólnotowymi. Zebrany materiał dowodowy na etapie postępowania wyjaśniającego w postaci dostarczonych przez skarżącego oświadczeń oraz dokumentów obrazujących sytuację w jakiej się znajduje, w tym wysokość posiadanych wierzytelności oraz zobowiązań; przeprowadzone ustalenia w miejscu zamieszkania skarżącego co do posiadanego majątku wskazuje na podjęcie przez organ podatkowych wszelkich niezbędnych czynności w zebraniu materiału dowodowego koniecznego do dokonania ustaleń stanu faktycznego w sprawie. Również czynności organu odwoławczego na etapie II instancji w zakresie powtórnego zwrócenia się do skarżącego o uaktualnienie zebranych informacji, wskazuje że celem organu było wydanie decyzji w oparciu o stan faktyczny dotyczący skarżącego z momentu wydawania zaskarżonej decyzji.

Uzasadniając swoja decyzję, organ wskazał w sposób jednoznaczny, dlaczego skarżącemu odmówiono przyznania zawnioskowanej ulgi, a ocena ta nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 Ordynacji podatkowej. Ustalenia organu w zakresie sytuacji skarżącego posiadają oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym, w tym zakresie. Przedsiębiorstwo skarżącego od 1 stycznia 2002r. nie osiąga żadnych dochodów, a należności jakie posiada są praktycznie nieściągalne. Fakt wszczęcia postępowania egzekucyjnego z nieruchomości oraz skala pasywów, przy braku dochodów, uzasadniają prawidłowo wywiedziony przez organ wniosek, iż sytuacja skarżącego jako przedsiębiorcy nosi znamiona trudnej w rozumieniu wytycznych, co spowodowało, iż nie mogła zostać mu przyznana pomoc de minimis. Na utratę płynności finansowej skarżącego wskazuje zaciąganie kredytu na pokrywanie bieżących potrzeb, co jednoznacznie świadczy o zaistnieniu przesłanki rosnącego zadłużenia względem aktywów o którym mowa w w/w wytycznych wspólnotowych. Już samo stwierdzenie, że przedsiębiorca znajduje się w trudnej sytuacji obliguje organ do odmowy udzielenia ulgi. Dla przedsiębiorców znajdujących się w trudnej sytuacji przepisy unijne przewidują pomoc w postaci restrukturyzacji. Podkreślenia wymaga, że również sam skarżący nie zarzuca organom podatkowym braków w zakresie gromadzenia materiału dowodowego i nie kwestionuje ustaleń, że jako przedsiębiorca znajduje się trudnej sytuacji, wręcz przeciwnie jego zdaniem jest to okoliczność, która uzasadnia udzielenie wnioskowanej pomocy.

Skarżący zarzuca, iż organ nie uwzględnił faktu, że jego trudna, pogarszająca się nawet w toku postępowania sytuacja materialna, powstała z przyczyn od niego niezależnych (nierzetelność współpracowników i kontrahentów) stanowi nadzwyczajną sytuację i uzasadnia zastosowanie ulgi tak z uwagi na ważny interes podatnika jak i interes publiczny. Odnosząc się do zarzutu należy wskazać, że okoliczności z jakich powodów skarżący znalazł się w złej sytuacji finansowej na etapie dokonywania ustaleń stanu faktycznego i jego subsumcji do przesłanek udzielania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych na zasadach de minimis nie mają znaczenia. Ustalenie bowiem przez organ "trudnej sytuacji" skarżącego powodowało, że zgodnie z prawem wspólnotowym w niniejszym przypadku nie można było udzielić ulgi w ramach pomocy de minimis. Eksponowane przez skarżącego okoliczności mogły by być rozważne po ustaleniu, że skarżący spełnia przesłanki przyznania pomocy de minimis, na etapie rozważania przesłanki " ważnego interesu podatnika" z art. 67a Ordynacji podatkowej. Ta przesłanka oraz przesłanka "interesu publicznego" jednak nie musiała być rozważana przez organ w niniejszej sprawie wobec prawidłowych ustaleń, że skarżącemu nie może być przyznana wnioskowana przez niego forma pomocy.

Należy podnieść, że organ odwoławczy dokonał oceny sytuacji skarżącego w kontekście przesłanek z art. 67a Ordynacji podatkowej. Dokonując ustaleń, że skarżący jest w trudnej sytuacji w świetle przesłanek rozporządzenia i wytycznych wspólnotowych, wskazał jednocześnie na posiadany przez niego potencjał gospodarczy, możliwości zarobkowania wynikające z wieku podatnika i jego małżonki świadczące o perspektywach jej poprawy. Ocena ta nie uzasadnia zarzutu sprzeczności w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Organ uznając sytuację skarżącego jako przedsiębiorcy za trudną dokonywał oceny pod kątem możliwości udzielenia pomocy de minimis w świetle przesłanek rozporządzenia i wytycznych wspólnotowych. Natomiast przy badaniu ważnego interesu podatnika z art. 67 a Ordynacji podatkowej uwzględnia się także inne okoliczności, które mogą mieć wpływ na jego sytuację, między innymi możliwości zarobkowe, stan zdrowia, stan rodzinny, przyczynę powstania zaległości oraz rokowania na przyszłość. Jak wyżej wskazano z uwagi na konstrukcję przyznawania przedsiębiorcom ulg w spłacie zobowiązań podatkowych na zasadach pomocy de minimis, brak spełnienia przesłanek do przyznania tej ulgi z art. 67b § 1 ust. 2 Ordynacji podatkowej powoduje bezprzedmiotowość badania prawidłowości ustalenia przez organ istnienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", jako niemającego wpływu na treść zaskarżonej decyzji.

Odnosząc się do wniosku skarżącego dotyczącego zmiany zaskarżanej decyzji

i umorzenie istniejącej zaległości podatkowej, wyjaśnić należy, że sądowa kontrola aktów wydawanych przez organy administracji publicznej obejmuje tylko prawidłowość wydanych aktów pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, na co wskazywał Sąd we wstępnej części rozważań. Sądy administracyjne sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga w przypadku jej uwzględnienia powoduje wyeliminowanie przez Sąd z obrotu prawnego zaskarżonego aktu przez jego uchylenie, lub stwierdzenie nieważności (art. 144-150 p.p.s.a.) natomiast w przypadku niedopatrzenia się niezgodności z przepisami prawa skarga podlega oddaleniu

(art. 151 p.p.s.a.). Przepisy prawa nie przewidują natomiast w przypadku uwzględniania skargi na wydany w ramach działalności organów administracji publicznej akt, stosowania przepisów prawa materialnego z zakresu sprawy objętej skargą i wydania rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o te przepisy. O uprawnieniach i obowiązkach stron postępowania wynikających z przepisów prawa materialnego rozstrzyga organ administracji. Sąd nie stosuje prawa materialnego a tylko w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa może wyeliminować zaskarżoną decyzję z obrotu prawnego. Z tego powodu wniosek skarżącego, w zakresie zmiany decyzji i umorzenia zaległości podatkowej, nawet w przypadku uwzględnienia skargi nie mógłby być uwzględniony.

Mając na uwadze ustalony powyżej stan faktyczny i prawny sprawy nie można zarzucić organowi odwoławczemu, aby wydając zaskarżoną decyzję, naruszył przepisy postępowania lub prawa materialnego. Dlatego Sąd na mocy art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku o oddaleniu skargi.

O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu, obejmujących: opłatę za czynności adwokata z tytułu zastępstwa prawnego w kwocie 240,00 zł powiększoną o kwotę 55,20 zł tytułem podatku od towarów i usług, orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1348