{\rtf1\ansi\ansicpg1252
\deff0{\fonttbl{\f0\froman\fcharset0 Times New Roman;}{\f1\froman\fcharset0 Helvetica;}{\f2\froman\fcharset0 Arial;}{\f3\froman\fcharset0 unknown;}}
{\colortbl\red0\green0\blue0;\red255\green255\blue255;\red192\green192\blue192;}
{\stylesheet 
{\style\s1 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs32\b\cf0 heading 1;}
{\style\s2 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs28\b\i\cf0 heading 2;}
{\style\s3 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs26\b\cf0 heading 3;}
{\style\s0 \ql\fi0\li0\ri0\f2\fs24\cf0 Normal;}
}
{\*\listtable
}
{\*\listoverridetable
}
{\info}
\paperw11907\paperh16840\margl1440\margr1120\margt1720\margb1440
{\footer \pard\plain\s0\ql\fi0\li0\ri0\plain\f0 2026-04-11 03:57\par
}{\header \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f0 Centralna Baza Orzecze\u324? S\u261?d\u243?w Administracyjnych
\cell\pard\plain\intbl\s0\qr\fi0\li0\ri0\plain\f0 Str \f3{\field{\*\fldinst PAGE}{\fldrslt  }}\f0  / \f3{\field{\*\fldinst NUMPAGES \\* Arabic}{\fldrslt 1 }}
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trqc\trgaph10\trpaddl0\trpaddr0\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7630
\cellx7630\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrt\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1716
\cellx9346\row
\pard}\pgwsxn11907\pghsxn16840
\marglsxn1440\margrsxn1120\margtsxn1720\margbsxn1440\pard\plain\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs24\b I FSK 1154/08 - Wyrok\b0\par
\par\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data orzeczenia\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2009-09-23
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw30\brdrcf0
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Data wp\u322?ywu\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 2008-06-23
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u261?d\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Naczelny S\u261?d Administracyjny
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b S\u281?dziowie\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Barbara Wasilewska /przewodnicz\u261?cy/
\par Maria Do\u380?ynkiewicz
\par Tomasz Kolanowski /sprawozdawca/
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Symbol z opisem\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 6110 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Has\u322?a tematyczne\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Podatek od towar\u243?w i us\u322?ug
\par Interpretacje podatkowe
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sygn. powi\u261?zane\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 I SA/\u321?d 1432/07
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Skar\u380?ony organ\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dyrektor Izby Skarbowej
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Tre\u347?\u263? wyniku\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Oddalono skarg\u281? kasacyjn\u261?
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Powo\u322?ane przepisy\b0
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18 Dz.U. 2004 nr 54 poz 535;  art. 7 ust. 2-3; Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Sentencja\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Naczelny S\u261?d Administracyjny w sk\u322?adzie: Przewodnicz\u261?cy S\u281?dzia NSA Barbara Wasilewska, S\u281?dzia NSA Maria Do\u380?ynkiewicz, S\u281?dzia WSA del. Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 23 wrze\u347?nia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w L. od wyroku Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w \u321?odzi z dnia 20 marca 2008 r. sygn. akt I SA/\u321?d 1432/07 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z/s w L. na decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 pa\u378?dziernika 2007 r. nr [...] w przedmiocie interpretacji co do zakresu i zastosowania prawa podatkowego w podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oddala skarg\u281? kasacyjn\u261?.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs18\b Uzasadnienie\b0
\par\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain\f1\fs22 Przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w \u321?odzi z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt I SA/\u321?d 1432/07, uchylaj\u261?cy decyzj\u281? Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 23 pa\u378?dziernika 2007 r. w sprawie A. Sp\u243?\u322?ki z ograniczon\u261? odpowiedzialno\u347?ci\u261? z siedzib\u261? w L. w przedmiocie interpretacji przepis\u243?w prawa podatkowego z zakresu podatku od towar\u243?w i us\u322?ug.
\par 
\par S\u261?d I instancji w pierwszej kolejno\u347?ci przedstawi\u322? stan sprawy stwierdzaj\u261?c, \u380?e w wnioskiem z dnia 20 czerwca 2007 r. A. sp\u243?\u322?ka z ograniczon\u261? odpowiedzialno\u347?ci\u261? z siedzib\u261? w L. zwr\u243?ci\u322?a si\u281? o udzielenie pisemnej interpretacji co do sposobu i zakresu zastosowania przepis\u243?w prawa podatkowego.
\par 
\par Sp\u243?\u322?ka wskaza\u322?a, \u380?e w celu podniesienia popytu na produkowane przez siebie wyroby, organizuje akcje promocyjne - konkursy, w kt\u243?rych przekazuje nagrody rzeczowe zwyci\u281?zcom, jak i osobom spe\u322?niaj\u261?cym warunki okre\u347?lone w regulaminach promocji. Nagrody przys\u322?uguj\u261? za dokonanie zakup\u243?w wyrob\u243?w wyprodukowanych przez Sp\u243?\u322?k\u281? w danym okresie. Akcja skierowana jest do przedsi\u281?biorc\u243?w, kt\u243?rzy bezpo\u347?rednio dokonuj\u261? zakup\u243?w w sp\u243?\u322?ce, do pracownik\u243?w kontrahent\u243?w oraz do os\u243?b, kt\u243?re produkty sp\u243?\u322?ki nabywaj\u261? po\u347?rednio. Przy zakupie nagr\u243?d rzeczowych wnioskodawczyni korzysta z odliczenia VAT naliczonego. Przekazanie nagr\u243?d dokumentowane jest faktur\u261? wewn\u281?trzn\u261?.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym strona prezentowa\u322?a pogl\u261?d, i\u380? dokonywane przez ni\u261? nieodp\u322?atne przekazywanie nagr\u243?d w celu zwi\u261?zanym z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; powo\u322?ywanej dalej jako "ustawa o VAT"). Na poparcie takiego stanowiska Sp\u243?\u322?ka powo\u322?a\u322?a wyrok Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego we Wroc\u322?awiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. (I SA/Wr 152/07), w kt\u243?rym w analogicznym stanie faktycznym i prawnym S\u261?d przyzna\u322? racj\u281? stronie wnioskuj\u261?cej o wydanie interpretacji.
\par 
\par Postanowieniem z dnia 23 lipca 2007 r. Naczelnik Drugiego Urz\u281?du Skarbowego L. uzna\u322? stanowisko przedstawione we wniosku za nieprawid\u322?owe. Kieruj\u261?c si\u281? zasad\u261? racjonalno\u347?ci ustawodawcy organ przyj\u261?\u322?, i\u380? art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nale\u380?y interpretowa\u263? \u322?\u261?cznie z art. 7 ust. 3, a to prowadzi do konstatacji, i\u380? przekazanie towar\u243?w nie b\u281?d\u261?cych drukowanymi materia\u322?ami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bkami (bez wzgl\u281?du na to, czy przekazanie mia\u322?o zwi\u261?zek z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa, czy nie) nale\u380?y traktowa\u263? jako czynno\u347?\u263? opodatkowan\u261? VAT, o ile podatnik mia\u322? prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego zwi\u261?zanego z t\u261? czynno\u347?ci\u261?. Wskaza\u322? te\u380?, i\u380? opodatkowaniu VAT nie podlegaj\u261? prezenty przekazywane jednej osobie o warto\u347?ci nieprzekraczaj\u261?cej w roku podatkowym kwoty 100 z\u322?, je\u380?eli podatnik prowadzi ewidencj\u281? pozwalaj\u261?c\u261? na ustalenie to\u380?samo\u347?ci os\u243?b obdarowanych. Jedynie przekazanie prezent\u243?w o warto\u347?ci do 5 z\u322? nie wymaga ewidencjonowania. Prezenty o warto\u347?ci wy\u380?szej, kt\u243?rych przekazanie nie zosta\u322?o zaewidencjonowane podlegaj\u261? opodatkowaniu, je\u347?li podatnik mia\u322? prawo do odliczenia podatku naliczonego.
\par 
\par W za\u380?aleniu na to postanowienie sp\u243?\u322?ka zarzuci\u322?a b\u322?\u281?dn\u261? interpretacj\u281? art. 7 ust. 2 w zwi\u261?zku z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. Zdaniem strony, przy dokonywaniu wyk\u322?adni art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie mo\u380?na pomija\u263? wyst\u281?puj\u261?cej w tym przepisie przes\u322?anki braku zwi\u261?zku przekazywanego nieodp\u322?atnie towaru z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem. W ocenie sp\u243?\u322?ki ust. 3 art. 7 dotyczy przekazania wymienionych w nim rodzaj\u243?w towar\u243?w, bez wzgl\u281?du na to, czy czynno\u347?\u263? ta ma zwi\u261?zek z przedsi\u281?biorstwem przekazuj\u261?cego. Natomiast ust. 2 zwalnia od opodatkowania nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w innych ni\u380? wskazane w ust. 3, przy spe\u322?nieniu dodatkowego warunku, jakim jest istnienie relacji pomi\u281?dzy tym przekazaniem a prowadzonym przedsi\u281?biorstwem. Powy\u380?sze oznacza, zdaniem sp\u243?\u322?ki, i\u380? przekazywanie przez ni\u261? nagr\u243?d, w ramach akcji promocyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug.
\par 
\par Decyzj\u261? z dnia 23 pa\u378?dziernika 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. odm\u243?wi\u322? zmiany zaskar\u380?onego postanowienia.
\par 
\par Organ odwo\u322?awczy przyj\u261?\u322? koncepcj\u281?, zgodnie z kt\u243?r\u261? przekazanie towar\u243?w (nie b\u281?d\u261?cych drukowanymi materia\u322?ami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bkami - art. 7 ust. 3 ustawy o VAT) na cele zwi\u261?zane b\u261?d\u378? niezwi\u261?zane z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa nale\u380?y traktowa\u263? jako czynno\u347?ci podlegaj\u261?ce opodatkowaniu VAT, o ile podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu. Organ wyrazi\u322? pogl\u261?d, i\u380? przekazanie materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych niew\u261?tpliwie pozostaje w zwi\u261?zku z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem, a skoro tak, to zasada wyra\u380?ona w art. 7 ust. 3 ustawy by\u322?aby powt\u243?rzeniem zasady, kt\u243?r\u261? mo\u380?na wyinterpretowa\u263? z tre\u347?ci ust. 2. Innymi s\u322?owy ust. 3 stanowi\u322?by powt\u243?rzenie ust. 2. Zak\u322?adaj\u261?c, i\u380? ustawodawca dzia\u322?a racjonalnie, interpretacj\u281? tak\u261? nale\u380?a\u322?o odrzuci\u263?. Odwo\u322?uj\u261?c si\u281? do regulacji unijnych - art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady Wsp\u243?lnot Europejskich 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepis\u243?w pa\u324?stw cz\u322?onkowskich dotycz\u261?cych podatk\u243?w obrotowych - wsp\u243?lny system podatku od warto\u347?ci dodanej, a obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej organ wskaza\u322?, i\u380? prawo wsp\u243?lnotowe za odp\u322?atn\u261? dostaw\u281? uwa\u380?a zar\u243?wno nieodp\u322?atne zbycie towar\u243?w do cel\u243?w innych ni\u380? prowadzona dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza, jak i do cel\u243?w tej dzia\u322?alno\u347?ci. Dyrektor Izby Skarbowej podni\u243?s\u322? te\u380? i taki argument, i\u380? w sytuacji, gdy podatnik odliczy\u322? podatek naliczony od nabycia towar\u243?w nast\u281?pnie nieodp\u322?atnie przekazanych, a czynno\u347?\u263? ta zosta\u322?aby uznana za zwolnion\u261? od podatku, to \u380?aden z uczestnik\u243?w obrotu gospodarczego nie poni\u243?s\u322?by ekonomicznego ci\u281?\u380?aru podatku, co narusza\u322?oby zasad\u281? powszechno\u347?ci i neutralno\u347?ci podatku obrotowego.
\par 
\par Decyzja organu odwo\u322?awczego sta\u322?a si\u281? przedmiotem skargi do Wojew\u243?dzkiego S\u261?du Administracyjnego w \u321?odzi, w kt\u243?rej zarzucono naruszenie przepis\u243?w prawa materialnego - art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT poprzez:
\par 
\par a) b\u322?\u281?dn\u261? jego interpretacj\u281? polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu, \u380?e ka\u380?de nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do przedsi\u281?biorstwa podlega opodatkowaniu VAT niezale\u380?nie od tego, czy nast\u261?pi\u322?o ono w zwi\u261?zku, czy bez zwi\u261?zku z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem, podczas gdy art. 7 ust. 2 ustawy stanowi, \u380?e nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem nie podlega opodatkowaniu tak\u380?e wtedy, gdy podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o podatek naliczony od tych czynno\u347?ci,
\par 
\par b) wykorzystanie przy interpretacji art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT art. 5 (6) VI Dyrektywy Rady Wsp\u243?lnot Europejskich 77/388/EEC z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepis\u243?w pa\u324?stw cz\u322?onkowskich dotycz\u261?cych podatk\u243?w obrotowych - wsp\u243?lny system podatku od warto\u347?ci dodanej, aktualnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wsp\u243?lnego systemu podatku od warto\u347?ci dodanej, podczas gdy tre\u347?\u263? przepisu prawa krajowego jest jasna i nie wymaga si\u281?gania po regulacje wsp\u243?lnotowe.
\par 
\par Strona wnios\u322?a o uchylenie zaskar\u380?onej decyzji wraz z poprzedzaj\u261?cym j\u261? postanowieniem organu pierwszej instancji oraz o zas\u261?dzenie zwrotu koszt\u243?w post\u281?powania.
\par 
\par W odpowiedzi na skarg\u281? Dyrektor Izby Skarbowej w L. wni\u243?s\u322? o jej oddalenie podtrzymuj\u261?c dotychczas prezentowane stanowisko w sprawie.
\par 
\par Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w \u321?odzi uzna\u322? skarg\u281? za zasadn\u261?.
\par 
\par S\u261?d wskaza\u322?, \u380?e ustawodawca jako zasad\u281? przyj\u261?\u322? opodatkowanie VAT odp\u322?atnej dostawy towar\u243?w (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT), a jako wyj\u261?tek zr\u243?wna\u322? z odp\u322?atn\u261? dostaw\u261? pewne kategorie dostaw darmych, kt\u243?re okre\u347?lone zosta\u322?y w art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT. Na gruncie tego przepisu opodatkowaniu podlega\u322?a b\u281?dzie taka nieodp\u322?atna dostawa, kt\u243?ra spe\u322?ni nast\u281?puj\u261?ce warunki:
\par 
\par 1. jej przedmiot stanowi\u263? b\u281?d\u261? towary nale\u380?\u261?ce do przedsi\u281?biorstwa podatnika, rozumiane w my\u347?l art. 2 pkt 6 ustawy o VAT jako rzeczy ruchome oraz wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich cz\u281?\u347?ci, b\u281?d\u261?ce przedmiotem czynno\u347?ci podlegaj\u261?cych opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug, kt\u243?re s\u261? wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepis\u243?w o statystyce publicznej, a tak\u380?e grunty,
\par 
\par 2. dokonana zostanie na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z przedsi\u281?biorstwem,
\par 
\par 3. podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego od tych czynno\u347?ci, w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci oraz
\par 
\par Podkre\u347?li\u322?, i\u380? art. 7 ust. 3 zawiera szczeg\u243?lne wy\u322?\u261?czenie od obowi\u261?zku podatkowego towar\u243?w i postaci drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych oraz prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, bez wzgl\u281?du na cel ich przekazania oraz mo\u380?liwo\u347?\u263? odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu.
\par 
\par Jedynie w przypadku \u322?\u261?cznego spe\u322?nienia wszystkich trzech wymienionych wy\u380?ej przes\u322?anek, czynno\u347?\u263? polegaj\u261?ca na przekazaniu towaru pod tytu\u322?em darmym podlega\u263? b\u281?dzie podatkowi obrotowemu.
\par 
\par W przedmiotowej sprawie okoliczno\u347?ci\u261? niekwestionowan\u261? jest zar\u243?wno to, i\u380? towary przeznaczone jako nagrody rzeczowe w konkursie organizowanym przez sp\u243?\u322?k\u281?, nale\u380?a\u322?y do jej przedsi\u281?biorstwa, jak i fakt ich nieodp\u322?atnego przekazania na cele zwi\u261?zane z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa, skoro warunkiem uczestnictwa w promocji by\u322? zakup okre\u347?lonej ilo\u347?ci sprzedawanych przez skar\u380?\u261?c\u261? produkt\u243?w. Konkurs, jako element kampanii marketingowej, mia\u322? przynie\u347?\u263? wzrost sprzeda\u380?y wyrob\u243?w sp\u243?\u322?ki.
\par 
\par Jednym z koniecznych wymog\u243?w pozwalaj\u261?cych na opodatkowanie podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug nieodp\u322?atnego przekazania towar\u243?w jest zamiar, w jakim dokonywana jest ta czynno\u347?\u263?. Ustawa wyra\u378?nie zastrzega, i\u380? przekazanie ma s\u322?u\u380?y\u263? celom niezwi\u261?zanym z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem, a zatem a contrario przyj\u261?\u263? nale\u380?y, i\u380? w przypadku darowania towar\u243?w przez podatnika, kt\u243?re s\u322?u\u380?y celom prowadzonego przedsi\u281?biorstwa, czynno\u347?\u263? taka nie b\u281?dzie obci\u261?\u380?ona VAT.
\par 
\par Z uwagi na powy\u380?sze, S\u261?d uzna\u322? za nieprawid\u322?owe stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, kt\u243?ry uzna\u322?, \u380?e art. 7 ust. 2 ustawy dotyczy nie tylko przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane, ale te\u380? niezwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem. Pogl\u261?d ten stoi w opozycji do literalnego brzmienia analizowanego przepisu, kt\u243?ry wprost stanowi o przekazaniu towar\u243?w na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem. Kontrargumentuj\u261?c wskaza\u263? mo\u380?na, i\u380? gdyby rzeczywistym zamiarem prawodawcy by\u322?o obj\u281?cie zakresem przedmiotowym zar\u243?wno nieodp\u322?atnego przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem, jak i na cele z nim niezwi\u261?zane, w\u243?wczas w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT znalaz\u322?by si\u281? zapis wskazuj\u261?cy jedynie na przekazanie towar\u243?w, bez okre\u347?lania jego celu.
\par 
\par Wyk\u322?adnia art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT w obecnym brzmieniu, nie daje podstaw do tego by twierdzi\u263?, \u380?e w warunkach okre\u347?lonych w tych przepisach, za odp\u322?atn\u261? dostaw\u281? towar\u243?w nale\u380?y uznawa\u263? tak\u380?e przekazanie towar\u243?w bez wynagrodzenia na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem.
\par 
\par Dodatkowym oparciem dla tak sformu\u322?owanej tezy jest tre\u347?\u263? art. 217 Konstytucji RP, zgodnie z kt\u243?r\u261? okre\u347?lenie przedmiotu opodatkowania nast\u261?pi\u263? mo\u380?e wy\u322?\u261?cznie w drodze ustawy. Skoro wi\u281?c komentowane przepisy, jako przedmiot opodatkowania nie wskazuj\u261? nieodp\u322?atnej dostawy na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem uzna\u263? nale\u380?y, i\u380? jest to r\u243?wnoznaczne z tym, \u380?e czynno\u347?\u263? taka jest nieopodatkowana (tak te\u380? Wojew\u243?dzki S\u261?d Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 17 sierpnia 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 984/07, dost\u281?pny w internecie - http://orzeczenia.nsa.gov.pl ). Przyj\u281?ta przez organy podatkowe interpretacja by\u322?aby jednoznaczna z zastosowaniem wyk\u322?adni rozszerzaj\u261?cej, w wyniku kt\u243?rej zakresem opodatkowania obj\u281?te zosta\u322?yby czynno\u347?ci nie wymienionych w ustawie. Taki spos\u243?b rozymienia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT sta\u322?by w sprzeczno\u347?ci z powo\u322?an\u261? norm\u261? konstytucyjn\u261? wyra\u378?nie wskazuj\u261?c\u261?, i\u380? milczenie ustawodawcy oznacza, \u380?e dany obszar wolny jest od opodatkowania.
\par 
\par Stanowisko zaj\u281?te przez S\u261?d w niniejszej sprawie nie jest odosobnione, mo\u380?na je spotka\u263? w wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego (zob. J. Zubrzycki, Leksykon VAT Tom I, Unimex 2008, str. 31-34, 95-111), jak i orzecznictwie wojew\u243?dzkich s\u261?d\u243?w administracyjnych (por. nieprawomocny wyrok WSA we Wroc\u322?awiu z dnia 3 kwietnia 2007 r. I SA/Wr 152/07, dost\u281?pny w Internecie; nieprawomocny wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 pa\u378?dziernika 2007 r. III SA/Wa 1444/07, dost\u281?pny w internecie).
\par 
\par Ocena prawna dokonana przez organy podatkowe by\u322?aby prawid\u322?owa w stanie prawnym obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r. Art. 7 ust. 2 ustawy o VAT w wersji sprzed 1 czerwca 2005 r. zawiera\u322? tre\u347?\u263? identyczn\u261? jak obecna. Inaczej brzmia\u322? natomiast ust. 3 tego przepisu, kt\u243?ry w\u243?wczas stanowi\u322?, i\u380? przepisu ust. 2 nie stosuje si\u281? do przekazywanych prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, je\u380?eli ich przekazanie (wr\u281?czenie) wi\u261?za\u322?o si\u281? bezpo\u347?rednio z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem. Celem zapewnienia jednolitej interpretacji art. 5(6) VI Dyrektywy i art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, a zarazem nadania sensu art. 7 ust. 3, ust. 2 rozumiany by\u322? w ten spos\u243?b, i\u380? na jego podstawie opodatkowaniu podlega\u322?o nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w, je\u347?li przy ich nabyciu przys\u322?ugiwa\u322?o podatnikowi prawo do odliczenia ca\u322?o\u347?ci lub cz\u281?\u347?ci podatku naliczonego r\u243?wnie\u380? wtedy, gdy przekazanie to wi\u261?za\u322?o si\u281? bezpo\u347?rednio z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem. Potwierdzeniem takiej wyk\u322?adni by\u322?a te\u380? uchwa\u322?a Naczelnego S\u261?du Administracyjnego z dnia 28 maja 2007 r. (I FPS 5/06).
\par 
\par Wyk\u322?adnia ta straci\u322?a swoj\u261? aktualno\u347?\u263? z chwil\u261? wej\u347?cia w \u380?ycie ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 r. o zmianie ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug oraz o zmianie niekt\u243?rych innych ustaw (Dz. U. z 2005 r. Nr 90, poz. 756). Zmiany wprowadzone t\u261? nowel\u261? usun\u281?\u322?y w\u261?tpliwo\u347?ci zwi\u261?zane z interpretacj\u261? art. 7 ust. 3. Zawarty w tym przepisie zapis przeredagowano w ten spos\u243?b, i\u380? brzmi on teraz - "Przepisu ust. 2 nie stosuje si\u281? do przekazywanych drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek". Por\u243?wnuj\u261?c obecny zapis z art. 7 ust. 2 ustawy z tre\u347?ci\u261? ust. 3 nie ma ju\u380? zastrze\u380?e\u324? co do tego, \u380?e opodatkowaniu podlega wy\u322?\u261?cznie nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do przedsi\u281?biorstwa na cel inny ni\u380? zwi\u261?zany z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem. Je\u380?eli przekazanie towar\u243?w, maj\u261?ce charakter darmy, pozostaje w zwi\u261?zku z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa, to czynno\u347?\u263? taka nie jest obci\u261?\u380?ona podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug.
\par 
\par Dokonuj\u261?c por\u243?wnania regulacji aktualnie obowi\u261?zuj\u261?cej w polskim porz\u261?dku prawnym z unormowaniem unijnym, zawartym w art. 5(6) VI Dyrektywy, a obecnie w art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodzi\u263? si\u281? nale\u380?y z opini\u261? strony, i\u380? wariant wprowadzony przez polskiego prawodawc\u281? zak\u322?ada rozwi\u261?zanie korzystniejsze dla podatnika, skoro na gruncie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nieodp\u322?atne przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem nie jest zr\u243?wnane z opodatkowan\u261? dostawy, podczas gdy VI Dyrektywa, nakazywa\u322?a obj\u261?\u263? tak\u261? czynno\u347?\u263? podatkiem obrotowym. Pami\u281?ta\u263? jednak nale\u380?y, na co te\u380? zasadnie zwraca uwag\u281? strona skar\u380?\u261?ca, i\u380? w przypadku, gdy przepis prawa krajowego odmiennie reguluje okre\u347?lon\u261? kwesti\u281? ni\u380? prawo wsp\u243?lnotowe, a zarazem polepsza sytuacj\u281? prawn\u261? podatnika, zastosowanie znajdzie przepis prawa krajowego. Wypada te\u380? podkre\u347?li\u263?, i\u380? to podatnik, a nie organ, mo\u380?e powo\u322?ywa\u263? si\u281? na zapisy prawa unijnego, je\u380?eli wynikaj\u261? z nich dla podatnika uprawnienia, kt\u243?rych nie przewiduje norma prawa krajowego. Wobec powy\u380?szego w sytuacji, gdy pa\u324?stwo cz\u322?onkowskie implementuje rozwi\u261?zanie wsp\u243?lnotowe w ten spos\u243?b, i\u380? przyzna podatnikowi szerszy zakres uprawnie\u324?, w\u243?wczas organy nie mog\u261? powo\u322?ywa\u263? si\u281? na bardziej restrykcyjne uregulowanie unijne.
\par 
\par S\u261?d I instancji uzna\u322? w tym stanie rzeczy, \u380?e zaskar\u380?ona decyzja wydana zosta\u322?a z naruszeniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, kt\u243?re mia\u322?o istotny wp\u322?yw na wynik sprawy.
\par 
\par W skardze kasacyjnej pe\u322?nomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w L. zarzuci\u322? zaskar\u380?onemu wyrokowi:
\par 
\par 1) naruszenie przepis\u243?w post\u281?powania w spos\u243?b maj\u261?cy wp\u322?yw na wynik sprawy tj.: art. 145 \u167? 1 pkt 1 lit. a) w zwi\u261?zku z art. 141 \u167? 4 P.p.s.a. w zwi\u261?zku z art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) poprzez przyj\u281?cie w uzasadnieniu wyroku, \u380?e w stanie faktycznym sprawy art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r., nie pozwala przyj\u261?\u263?, \u380?e opodatkowaniu podlega nieodp\u322?atne przekazanie przez skar\u380?\u261?c\u261? Sp\u243?\u322?k\u281? w ramach akcji promocyjnej nagr\u243?d rzeczowych zwyci\u281?zcom konkurs\u243?w, jak i osobom spe\u322?niaj\u261?cym warunki okre\u347?lone w regulaminach promocji, na cele zwi\u261?zane z przedsi\u281?biorstwem;
\par 
\par 2) naruszenie prawa materialnego tj. art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r., poprzez b\u322?\u281?dn\u261? wyk\u322?adni\u281? polegaj\u261?c\u261? na przyj\u281?ciu, \u380?e ich tre\u347?\u263? nie pozwala przyj\u261?\u263?, \u380?e opodatkowaniu podlega nieodp\u322?atne przekazanie towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem i w konsekwencji b\u322?\u281?dna jest interpretacja organu odwo\u322?awczego, zgodnie z kt\u243?r\u261? art. 7 ust. 2 ustawy dotyczy nie tylko przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane, ale te\u380? nie zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem.
\par 
\par W zwi\u261?zku z powy\u380?szym wni\u243?s\u322? o uchylenie w ca\u322?o\u347?ci zaskar\u380?onego wyroku i przekazanie sprawy Wojew\u243?dzkiemu S\u261?dowi Administracyjnemu w celu ponownego jej rozpoznania, ewentualnie o uchylenie wyroku i oddalenie skargi, oraz o zas\u261?dzenie na rzecz skar\u380?\u261?cego koszt\u243?w post\u281?powania kasacyjnego, w tym koszt\u243?w zast\u281?pstwa procesowego radcy prawnego wed\u322?ug norm przepisanych.
\par 
\par W uzasadnieniu skargi kasacyjnej pe\u322?nomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w L. stwierdzi\u322?, \u380?e przy wyk\u322?adni przepis\u243?w nale\u380?y wzi\u261?\u263? pod uwag\u281? zasad\u281? racjonalno\u347?ci ustawodawcy oraz interpretowa\u263? przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy. W przypadku wi\u281?c przekazania towar\u243?w (nie b\u281?d\u261?cych drukowanymi materia\u322?ami reklamowymi i informacyjnymi, prezentami o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bkami) na cele zwi\u261?zane b\u261?d\u378? niezwi\u261?zane z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa \u8211? traktowa\u263? je nale\u380?y jako czynno\u347?\u263? podlegaj\u261?c\u261? opodatkowaniu podatkiem od towar\u243?w i us\u322?ug, je\u380?eli podatnik mia\u322? prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwoty podatku naliczonego zwi\u261?zanego z tymi czynno\u347?ciami, w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci. W przeciwnym przypadku, tj. wy\u322?\u261?czenia z opodatkowania prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci, pr\u243?bek lub drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, kt\u243?re nie s\u261? wydawane w zwi\u261?zku z prowadzon\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261?, przepis ten nale\u380?a\u322?oby uzna\u263? za nieracjonalny. Ponadto wskaza\u322?, \u380?e interpretacja powy\u380?szych przepis\u243?w zgodna z wyk\u322?adni\u261? dokonan\u261? przez S\u261?d powodowa\u322?aby diametraln\u261? zmian\u281? zakresu zastosowania art. 7 ust. 2 w stosunku do stanu prawnego obowi\u261?zuj\u261?cego do 31 maja 2005 r., przy braku modyfikacji tre\u347?ci tego przepisu. Celem zmiany art. 7 ust. 3 by\u322?a modyfikacja zasad wy\u322?\u261?czenia z opodatkowania przekazywanych prezent\u243?w ma\u322?ej warto\u347?ci, pr\u243?bek oraz materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych.
\par 
\par Nie sporz\u261?dzono odpowiedzi na skarg\u281? kasacyjn\u261?.
\par 
\par Naczelny S\u261?d Administracyjny zwa\u380?y\u322?, co nast\u281?puje:
\par 
\par Skarga kasacyjna nie zas\u322?uguje na uwzgl\u281?dnienie.
\par 
\par W spornym zakresie rozstrzygni\u281?cie S\u261?du pierwszej instancji uzna\u263? nale\u380?y za w pe\u322?ni trafne i nienaruszaj\u261?ce wyk\u322?adni art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r. Stanowisko takie prezentowane jest r\u243?wnie\u380? w wyrokach NSA, np. z dnia 13 maja 2008 r., sygn. akt I FSK 600/07, z dnia 25 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 743/07, a tak\u380?e w wyroku 7 s\u281?dzi\u243?w NSA z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08, kt\u243?re S\u261?d w niniejszym sk\u322?adzie w ca\u322?o\u347?ci podziela.
\par 
\par Jak zauwa\u380?y\u322? autor skargi kasacyjnej, wyk\u322?adni art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r. dokona\u322? Naczelny S\u261?d Administracyjny uchwa\u322?\u261? (7) z dnia 28.5.2007 r., sygn. akt I FPS 5/06, w kt\u243?rej orzek\u322?, \u380?e "w \u347?wietle art. 7 ust. 2 i 3, w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., przez dostaw\u281? towar\u243?w nale\u380?a\u322?o rozumie\u263? r\u243?wnie\u380? przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa, je\u380?eli podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego w zwi\u261?zku z nabyciem tych towar\u243?w" (publ. ONSAiWSA 2007/5/108).
\par 
\par Przepisy art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w okresie do 31 maja 2005 r. mia\u322?y nast\u281?puj\u261?ce brzmienie:
\par 
\par 2. Przez dostaw\u281? towar\u243?w, o kt\u243?rej mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie si\u281? r\u243?wnie\u380? przekazanie przez podatnika towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem, w szczeg\u243?lno\u347?ci:
\par 
\par 1) przekazanie lub zu\u380?ycie towar\u243?w na cele osobiste podatnika lub jego pracownik\u243?w, w tym by\u322?ych pracownik\u243?w, wsp\u243?lnik\u243?w, udzia\u322?owc\u243?w, akcjonariuszy, cz\u322?onk\u243?w sp\u243?\u322?dzielni i ich domownik\u243?w, cz\u322?onk\u243?w organ\u243?w stanowi\u261?cych os\u243?b prawnych, cz\u322?onk\u243?w stowarzyszenia,
\par 
\par 2) wszelkie inne przekazanie towar\u243?w bez wynagrodzenia, w szczeg\u243?lno\u347?ci darowizny
\par 
\par - je\u380?eli podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia kwoty podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego od tych czynno\u347?ci, w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci.
\par 
\par 3. Przepisu ust. 2 nie stosuje si\u281? do przekazywanych prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, je\u380?eli ich przekazanie (wr\u281?czenie) wi\u261?za\u322?o si\u281? bezpo\u347?rednio z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem.
\par 
\par Powy\u380?sz\u261? uchwal\u281? NSA podj\u261?\u322? uwzgl\u281?dniaj\u261?c tre\u347?\u263? tych przepis\u243?w jak r\u243?wnie\u380? zasady prowsp\u243?lnotowej wyk\u322?adni prawa, maj\u261?c na uwadze, \u380?e przepisy art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT stanowi\u261? implementacj\u281? art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, zgodnie z kt\u243?rym "Zastosowanie przez podatnika towar\u243?w stanowi\u261?cych cz\u281?\u347?\u263? aktyw\u243?w jego przedsi\u281?biorstwa do cel\u243?w prywatnych jego lub jego pracownik\u243?w, lub te\u380? pozbycie si\u281? ich nieodp\u322?atnie albo bardziej og\u243?lnie u\u380?ycie ich do cel\u243?w innych ni\u380? prowadzona przez niego dzia\u322?alno\u347?\u263?, je\u347?li podatek od warto\u347?ci dodanej od powy\u380?szych towar\u243?w lub ich cz\u281?\u347?ci sk\u322?adowych podlega\u322?y w ca\u322?o\u347?ci lub w cz\u281?\u347?ci odliczeniu, b\u281?dzie traktowane jako dostawa odp\u322?atna. Jednak\u380?e jako takie nie jest traktowane przekazanie pr\u243?bek towar\u243?w lub towar\u243?w stanowi\u261?cych prezenty o ma\u322?ej warto\u347?ci do cel\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci podatnika" (w t\u322?umaczeniu oficjalnym, sfinalizowanym przez UKIE).
\par 
\par S\u261?d w uchwale tej, bior\u261?c pod uwag\u281?, \u380?e tre\u347?\u263? art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, w jego brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r., odpowiada\u322?a ko\u324?cowej cz\u281?\u347?ci tre\u347?ci art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy - wy\u322?\u261?czaj\u261?cej z opodatkowania przekazanie pr\u243?bek towar\u243?w lub towar\u243?w stanowi\u261?cych prezenty o ma\u322?ej warto\u347?ci do cel\u243?w dzia\u322?alno\u347?ci podatnika, stwierdzi\u322?, \u380?e nie ma \u380?adnych przeszk\u243?d, aby kieruj\u261?c si\u281? prowsp\u243?lnotow\u261? wyk\u322?adni\u261? przepis\u243?w ustali\u263? rozumienie art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, w ich brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w tym przedziale czasowym, w zgodzie z wyk\u322?adni\u261? i celem art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, przy uwzgl\u281?dnieniu - wydanego na tle tego przepisu dyrektywy - wyroku ETS w sprawie C-48/97 pomi\u281?dzy K. P. (GB) Ldt a C. of C. and E. (Wielka Brytania). Oznacza\u322?o to, \u380?e przepisy te nale\u380?a\u322?o interpretowa\u263? tak, \u380?e ka\u380?de nieodp\u322?atne wydanie towar\u243?w przez podatnika (czyli przekazanie ich poza przedsi\u281?biorstwo) stanowi\u261?cych cz\u281?\u347?\u263? jego maj\u261?tku zwi\u261?zanego z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? gospodarcz\u261?, je\u380?eli podatek naliczony zwi\u261?zany z tymi towarami zosta\u322? odliczony, stanowi dostaw\u281? towar\u243?w za wynagrodzeniem (a w konsekwencji podlega opodatkowaniu) - bez wzgl\u281?du na to, czy zosta\u322?o dokonane w ramach dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej, czy te\u380? do cel\u243?w innych ni\u380? dzia\u322?alno\u347?\u263? gospodarcza, z wy\u322?\u261?czeniem przypadk\u243?w, gdy podatnik w zwi\u261?zku ze swoj\u261? dzia\u322?alno\u347?ci\u261? przekazuje prezenty o ma\u322?ej warto\u347?ci lub pr\u243?bki.
\par 
\par Zmiana jednak z dniem 1 czerwca 2005 r. tre\u347?ci art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, w kt\u243?rym postanowiono, \u380?e przepisu ust. 2 nie stosuje si\u281? do przekazywanych drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, zamiast jak by\u322?o do 31 maja 2005 r. - do przekazywanych prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, je\u380?eli ich przekazanie (wr\u281?czenie) wi\u261?za\u322?o si\u281? bezpo\u347?rednio z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem, w spos\u243?b istotny wp\u322?yn\u281?\u322?a na wyk\u322?adni\u281? normy art. 7 ust. 2, kt\u243?rej odczytywanie w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r. nast\u281?powa\u322?o przez pryzmat art. 7 ust. 3 ustawy, z uwzgl\u281?dnieniem prowsp\u243?lnotowej wyk\u322?adni tego\u380? unormowania. Nowelizacja ta, przez odst\u261?pienie od tre\u347?ci art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, obowi\u261?zuj\u261?cej do 31 maja 2005 r. - koreluj\u261?cej z ko\u324?cow\u261? cz\u281?\u347?ci\u261? przepisu art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy - zdezaktualizowa\u322?a powy\u380?sz\u261? uchwa\u322?\u281? NSA z dnia 28 maja 2007 r., odnosz\u261?cej si\u281? jednoznacznie do art. 7 ust. 2 i 3 ustawy, w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r.
\par 
\par Uwzgl\u281?dni\u263? bowiem nale\u380?y, \u380?e NSA doszed\u322? od wniosk\u243?w sformu\u322?owanych w powy\u380?szej tezie uchwa\u322?y, po wnikliwej analizie tre\u347?ci art. 7 ust. 2 i 3 w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r., z jednoczesnym zastosowaniem wyk\u322?adni prowsp\u243?lnotowej tych przepis\u243?w w oparciu o stanowi\u261?cy pierwowz\u243?r implementacji tych przepis\u243?w do ustawy o VAT - art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, kt\u243?rego drugie zdanie w pe\u322?ni odpowiada\u322?o tre\u347?ciowo art. 7 ust. 3 ustawy w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r. NSA w kwestii tej wypowiedzia\u322? si\u281? jednoznacznie stwierdzaj\u261?c, \u380?e na interpretacj\u281? art. 7 ust. 2 ustawy przyj\u281?t\u261? w uchwale "pozwala brzmienie ust\u281?pu 3 tego artyku\u322?u obowi\u261?zuj\u261?ce do 31 maja 2005 r., odpowiadaj\u261?ce tre\u347?ciwo zdaniu drugiemu art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, tzn. ten fragment tego przepisu, kt\u243?ry expressis verbis odwo\u322?ywa\u322? si\u281? w zakresie okre\u347?lonej w nim czynno\u347?ci do jej bezpo\u347?redniego powi\u261?zania z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem, czyli celami dzia\u322?alno\u347?ci gospodarczej podatnika" (pkt 9.17. uchwa\u322?y).
\par 
\par Od 1 czerwca 2005 r., z uwagi na zmian\u281? tre\u347?ci art. 7 ust. 3 ustawy i pomini\u281?cie w nim fragmentu wskazuj\u261?cego na opodatkowanie r\u243?wnie\u380? czynno\u347?ci przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem (z pomini\u281?cie prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek) - nast\u261?pi\u322?o odst\u261?pienie od brzmienia zdania drugiego art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, co wskazuje na wadliw\u261? implementacj\u281? tej normy unijnej na grunt ustawy o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug. Uwzgl\u281?dniaj\u261?c bowiem, \u380?e ju\u380? tre\u347?\u263? przepis\u243?w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r., budzi\u322?a powa\u380?ne w\u261?tpliwo\u347?ci w doktrynie oraz w judykaturze co do okre\u347?lonego nimi zakresu przedmiotowego opodatkowania - odno\u347?nie do czynno\u347?ci nieodp\u322?atnego przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z prowadzonym przedsi\u281?biorstwem podatnika - co zaowocowa\u322?o konieczno\u347?ci\u261? wydania przez NSA powy\u380?szej uchwa\u322?y w dniu 28 maja 2007 r., bazuj\u261?cej na wyst\u281?puj\u261?cej (aczkolwiek niejednoznacznej w przypadku art. 7 ust. 2) zbie\u380?no\u347?ci tych przepis\u243?w z art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, pozwalaj\u261?cej na niekwestionowanie implementacji tego przepisu na gruncie ustawy o VAT i mo\u380?liwe w zwi\u261?zku z tym przyj\u281?cie ich wyk\u322?adni w zgodzie z norm\u261? tego przepisu dyrektywy - dokonana z dniem 1 czerwca 2005 r. nowelizacja art. 7 ust. 3, zdecydowanie zwi\u281?kszaj\u261?ca roz\u322?am pomi\u281?dzy tre\u347?ci\u261? art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, a art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, musi skutkowa\u263? stwierdzeniem wadliwo\u347?ci implementacji tego przepisu, w rozumieniu nadanym mu przez ETS w wyroku w sprawie C-48/97 K. P. (GB) w ramach art. 7 ust. 2 i 3 ustawy. Istotnie natomiast wadliwa implementacja normy wsp\u243?lnotowej na gruncie prawa krajowego nie pozostaje bez wp\u322?ywu na mo\u380?liwo\u347?\u263? dokonywania wyk\u322?adni normy prawa krajowego w zgodzie z wyk\u322?adni\u261? normy dyrektywy unijnej, w sytuacji gdy brzmienie normy prawa krajowego zdecydowanie odbiega od tre\u347?ci normy dyrektywy, kt\u243?ra powinna by\u263? przedmiotem implementacji.
\par 
\par Taka natomiast sytuacja ma miejsce po nowelizacji z dniem 1 czerwca 2005 r. art. 7 ust. 3 ustawy o VAT i wyeliminowaniu z niego fragmentu wi\u261?\u380?\u261?cego bezpo\u347?rednio wskazan\u261? w nim czynno\u347?\u263? nieopodatkowan\u261? z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? przedsi\u281?biorstwa podatnika.
\par 
\par Z literalnego brzmienia cz\u281?\u347?ci wst\u281?pnej art. 7 ust. 2 ustawy o VAT wynika, \u380?e odnosi si\u281? on do takiego przekazania towar\u243?w, kt\u243?re nast\u261?pi\u322?o wy\u322?\u261?cznie na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem, co oznacza\u322?oby, \u380?e przepis ten pomija takie nieodp\u322?atne przekazania towar\u243?w, kt\u243?re zosta\u322?y dokonane na cele zwi\u261?zane z przedsi\u281?biorstwem prowadzonym przez podatnika, a za takie w rozpatrywanej sprawie zosta\u322?y uznane przez S\u261?d pierwszej instancji czynno\u347?ci przekazania nieodp\u322?atnie nabywcom produkowanych przez sp\u243?\u322?k\u281? napoj\u243?w, w ramach akcji promocyjnych, r\u243?\u380?nych towar\u243?w o charakterze reklamowym.
\par 
\par Przy brzmieniu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r., odwo\u322?uj\u261?cym si\u281? do ust\u281?pu 2, i dokonywaniu \u322?\u261?cznej wyk\u322?adni tych przepis\u243?w, z uwzgl\u281?dnieniem ich ratio legis, wynikaj\u261?cego z cel\u243?w implementowanej w tym zakresie normy art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, z kt\u243?r\u261? brzmienie tych przepis\u243?w korelowa\u322?o, mo\u380?na by\u322?o jednak dokona\u263? ich wyk\u322?adni w spos\u243?b przedstawiony w uchwale NSA z dnia 28 maja 2007 r., kt\u243?ra jednak - jak w uchwale tej podkre\u347?lono (pkt 9.18.) - nie pozostawa\u322?a w sprzeczno\u347?ci z gramatycznym brzmieniem art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT przyj\u281?tym w ustawie podatkowej, a wi\u281?c nie prowadzi\u322?a do rezultat\u243?w sprzecznych z efektami wyk\u322?adni j\u281?zykowej, kt\u243?ra mog\u322?aby doprowadzi\u263? do niedopuszczalnej wyk\u322?adni contra legem.
\par 
\par Taka jednak wyk\u322?adnia wskazuj\u261?ca, \u380?e te czynno\u347?ci, do kt\u243?rych bezpo\u347?rednio odwo\u322?ywa\u322? si\u281? ust\u281?p 3 art. 7 w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym do 31 maja 2005 r., mie\u347?ci\u322?y si\u281? w zakresie przedmiotowym normy ust\u281?pu 2 art. 7 ustawy o VAT, mo\u380?liwa by\u322?a tylko przy brzmieniu ust\u281?pu 3 odwo\u322?uj\u261?cego si\u281? w jego ko\u324?cowej cz\u281?\u347?ci - podobnie jak art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy - do bezpo\u347?redniego zwi\u261?zku tych czynno\u347?ci z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem (w dyrektywie - z celami dzia\u322?alno\u347?ci podatnika), kt\u243?ry to fragment dawa\u322? w og\u243?le podstawy do uznania, \u380?e sp\u243?jna wyk\u322?adnia obydwu tych przepis\u243?w wskazuje, \u380?e zakres przedmiotowy, do kt\u243?rego odnosi\u322?y si\u281? te przepisy obejmowa\u322? przekazanie przez podatnika towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa na cele wi\u261?\u380?\u261?ce si\u281? i niezwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem.
\par 
\par W tej sytuacji zmiana od 1 czerwca 2005 r. tre\u347?ci przepisu art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, poprzez wyeliminowanie z niego tego fragmentu, kt\u243?ry pozwala\u322? - w zgodzie z jego brzmieniem - na wyk\u322?adni\u281? okre\u347?laj\u261?c\u261? zakres przedmiotowy opodatkowania okre\u347?lony w art. 7 ust. 2 z uwzgl\u281?dnieniem czynno\u347?ci przekazania towar\u243?w w zwi\u261?zku z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem, powoduje konieczno\u347?\u263? odst\u261?pienia od tej wyk\u322?adni.
\par 
\par Po nowelizacji bowiem art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, zakres przedmiotowy opodatkowania okre\u347?lony w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy, okre\u347?lony jest jedynie w ust\u281?pie 2, w jego cz\u281?\u347?ci wst\u281?pnej, precyzuj\u261?cy ten\u380?e przedmiot opodatkowania jako "przekazanie przez podatnika towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem".
\par 
\par Przepis ust\u281?pu 3 art. 7 ustawy o VAT stanowi\u261?cy, \u380?e "przepisu ust. 2 nie stosuje si\u281? do przekazywanych drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek", okre\u347?la obecnie jedynie rodzaje przedmiot\u243?w, kt\u243?rych przekazanie okre\u347?lone w ust\u281?pie 2 ("na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem") zosta\u322?o wy\u322?\u261?czone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wy\u322?\u261?czenie przedmiotowe). Brak obecnego do 31 maja 2005 r. w tym przepisie (ust. 3) powi\u261?zania tego wy\u322?\u261?czenia z faktem jego bezpo\u347?redniego zwi\u261?zku z prowadzeniem przez podatnika przedsi\u281?biorstwa (wy\u322?\u261?czenie przedmiotowo-celowe), wskazuj\u261?cego w\u322?a\u347?nie na konieczno\u347?\u263? odczytywania normy tego przepisu w szerszym kontek\u347?cie przedmiotowym okre\u347?lonego w niej wy\u322?\u261?czenia (z uwzgl\u281?dnieniem okre\u347?lenia nie tylko rzeczy, lecz tak\u380?e celu, kt\u243?ry determinuje wy\u322?\u261?czenie z opodatkowania ich przekazania), zmienia istotnie jako\u347?ciowo jego tre\u347?\u263?, a zarazem wyk\u322?adni\u281? art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.
\par 
\par Z gramatycznej bowiem wyk\u322?adni przepis\u243?w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w ich brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r. wynika obecnie jedynie, \u380?e "przekazanie przez podatnika towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem" (ust. 2), w postaci - "drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek" (ust. 3) - nie podlega opodatkowaniu VAT i to niezale\u380?nie od tego, czy przy nabyciu przekazywanych towar\u243?w podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego, w ca\u322?o\u347?ci lub cz\u281?\u347?ci, czy te\u380? takie prawo nie przys\u322?ugiwa\u322?o.
\par 
\par Czynienie w tej sytuacji wyk\u322?adni celowo\u347?ciowej art. 7 ust. 2 i 3 ustawy, prowadz\u261?cej do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowi\u261?zku podatkowego) w oparciu o tre\u347?\u263? przepisu ust\u281?pu 3, poza zakres pomieszczony w normie ust\u281?pu 2, wynikaj\u261?cy z zastosowania do niej wyk\u322?adni gramatycznej - uzna\u263? nale\u380?y za niedopuszczalne.
\par 
\par W wyk\u322?adni tej sk\u322?adaj\u261?cy skarg\u281? kasacyjn\u261? istotnie wykracza poza granic\u281? literalnego brzmienia art. 7 ust. 3, stwierdzaj\u261?c, \u380?e wynika z niego, i\u380? czynno\u347?\u263? przekazania bez wynagrodzenia drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek, jest zwi\u261?zana z prowadzonym przez podatnika przedsi\u281?biorstwem, podczas gdy teza taka nie wynika z literalnej tre\u347?ci tego przepisu, kt\u243?ry poprzez odwo\u322?anie si\u281? do ust\u281?pu 2, jednoznacznie nawi\u261?zuje do przekazania "na cele inne ni\u380? zwi\u261?zane z prowadzonym przez niego przedsi\u281?biorstwem". Tezy tej nie mo\u380?na r\u243?wnie\u380? bezspornie wywie\u347?\u263? z normy ust\u281?pu 3, gdy\u380? przekazanie przez podatnika drukowanych materia\u322?\u243?w reklamowych i informacyjnych, prezent\u243?w o ma\u322?ej warto\u347?ci i pr\u243?bek mo\u380?e odbywa\u263? si\u281? r\u243?wnie\u380? na cele niezwi\u261?zane z prowadzeniem przedsi\u281?biorstwa podatnika, np. przekazywanie drobnych upomink\u243?w (prezent\u243?w), pr\u243?bek - pracownikom, wsp\u243?lnikom, udzia\u322?owcom lub akcjonariuszom.
\par 
\par W tej sytuacji odnie\u347?\u263? si\u281? nale\u380?y do mo\u380?liwo\u347?\u263? dokonania wyk\u322?adni art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w ich brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r., z uwzgl\u281?dnieniem wyk\u322?adni prowsp\u243?lnotowej, tak aby rozumienie tych przepis\u243?w odpowiada\u322?o normie art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, kt\u243?ra czynno\u347?ci przekazania towar\u243?w na cele zwi\u261?zane z dzia\u322?alno\u347?ci\u261? podatnika uznaje za opodatkowane, je\u380?eli wi\u261?\u380?e si\u281? z nimi prawo odliczenia podatku naliczonego.
\par 
\par W sytuacji jaka ma miejsce w niniejszym przypadku - wadliwej implementacji art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy w ramach art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT - stwierdzi\u263? nale\u380?y brak podstaw do czynienia wyk\u322?adni tych przepis\u243?w w spos\u243?b, kt\u243?ry odpowiada\u322?by tre\u347?ci art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy.
\par 
\par Oczywistym jest, \u380?e stosuj\u261?c prawo krajowe, s\u261?d krajowy jest zobowi\u261?zany dokonywa\u263? wyk\u322?adni tego prawa, tak dalece jak to mo\u380?liwe, w \u347?wietle brzmienia i celu dyrektywy, aby osi\u261?gn\u261?\u263? cel dyrektywy, a w ten spos\u243?b wype\u322?ni\u263? trzeci ust\u281?p art. 249 Traktatu o WE. Samo przyj\u281?cie \u347?rodk\u243?w krajowych prawid\u322?owo implementuj\u261?cych dyrektyw\u281? nie wyczerpuje skutk\u243?w dyrektywy, gdy\u380? nale\u380?y jeszcze zapewni\u263?, aby \u347?rodek krajowy prawid\u322?owo implementuj\u261?cy dyrektyw\u281? by\u322? stosowany w spos\u243?b, jaki pozwala na realizacj\u281? celu, do kt\u243?rego zmierza dyrektywa. Narusza bowiem porz\u261?dek prawny Wsp\u243?lnoty stosowanie \u347?rodk\u243?w implementuj\u261?cych dyrektyw\u281? w spos\u243?b z ni\u261? niezgodny (orzeczenie ETS z 11.7.2002 r. w sprawie C-62/00 Marks & Spencer). W sytuacji jednak, gdy implementacja normy dyrektywy w prawie krajowym jest wadliwa, mo\u380?liwo\u347?\u263? dokonywania wyk\u322?adni prowsp\u243?lnotowej uzale\u380?niona jest od konkretnej wadliwo\u347?ci tej\u380?e implementacji.
\par 
\par Je\u380?eli norma prawa krajowego odbiega od tre\u347?ci normy dyrektywy w spos\u243?b, kt\u243?ry zdaniem jednostki godzi w jej interesy a nieimplementowany lub niew\u322?a\u347?ciwie implementowany przepis dyrektywy, je\u380?eli chodzi o jego tre\u347?\u263?, jest bezwarunkowy i dostatecznie precyzyjny, obywatel mo\u380?e si\u281? powo\u322?ywa\u263? na jego postanowienia przeciwko jakimkolwiek przepisowi prawa krajowego, kt\u243?ry jest sprzeczny z dyrektyw\u261?, lub w takim zakresie, w jakim przepisy dyrektywy okre\u347?laj\u261?, jakich praw jednostki mog\u261? dochodzi\u263? od pa\u324?stwa (por. wyrok ETS z 19 stycznia 1982 r. w sprawie C-8/81 U. B. przeciwko F. M.-I.). W takiej sytuacji S\u261?d krajowy ma obowi\u261?zek, w interesie obywatela, zastosowa\u263? norm\u281? dyrektywy z pomini\u281?ciem wadliwego unormowania krajowego. W sytuacji takiej mamy zatem do czynienia z wyk\u322?adni\u261? prowsp\u243?lnotow\u261? podejmowan\u261? przez s\u261?d w obronie obywatela, kt\u243?ry pragnie skorzysta\u263? z korzystnego dla niego bezwarunkowego i dostatecznie precyzyjnego unormowania unijnego, nieprzyj\u281?tego przez jego pa\u324?stwo lub wadliwie implementowanego do porz\u261?dku prawnego tego pa\u324?stwa.
\par 
\par Jednocze\u347?nie jednak w\u322?adze krajowe nie mog\u261? powo\u322?ywa\u263? si\u281? przeciwko jednostkom na przepis dyrektywy, kt\u243?rego obowi\u261?zkowa implementacja w prawie krajowym nie zosta\u322?a jeszcze dokonana, na co wskazuje ETS w orzeczeniu z 8.10.1987 r. w sprawie 80/86 K. N..
\par 
\par Zatem gdy podatnik stosuje niezgodne z dyrektyw\u261? przepisy krajowe, organy skarbowe nie mog\u261? kwestionowa\u263? tego na podstawie dyrektyw. Podatnik bowiem w takim przypadku mo\u380?e wybra\u263? bezpo\u347?rednie stosowanie przepis\u243?w wsp\u243?lnotowych lub niezgodne z dyrektyw\u261? przepisy krajowe (J. Martini, \u321?. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybuna\u322?y Sprawiedliwo\u347?ci, CH Beck, Warszawa 2005, s. 23, 25 i 26).
\par 
\par Proeuropejska wyk\u322?adnia prawa powinna mie\u263? miejsce wy\u322?\u261?cznie w\u243?wczas, gdy wyk\u322?adnia j\u281?zykowa nie prowadzi do odpowiedzi w przedmiocie tre\u347?ci przepis\u243?w polskiego prawa. W szczeg\u243?lno\u347?ci znajdzie zastosowanie, gdy przepisy prawa UE nie zosta\u322?y w pe\u322?ni w\u322?\u261?czone do polskiego porz\u261?dku prawnego i powoduj\u261? niejasno\u347?ci interpretacyjne. Wyk\u322?adnia proeuropejska prawa nie powinna mie\u263? miejsca wtedy, gdy b\u281?dzie to prowadzi\u322?o do rezultat\u243?w sprzecznych z efektami wyk\u322?adni j\u281?zykowej, mog\u322?oby to bowiem doprowadzi\u263? do niedopuszczalnej wyk\u322?adni contra legem (A. \u321?azowski: Proeuropejska wyk\u322?adnia prawa przez polskie s\u261?dy i organy administracji jako mechanizm dostosowania systemu prawnego do ac\u261?uis communautaire, [w:] Prawo polskie a prawo Unii Europejskiej, pod red. naukow\u261? E. Piontka, Warszawa 2003, s. 191). Pogl\u261?d taki odnajdujemy r\u243?wnie\u380? w orzecznictwie ETS, jak np. w wyroku z dnia 14 lipca 1994 r. w sprawie P. F. D. v R. S.. (C-91/92), z kt\u243?rego wynika, \u380?e wykonuj\u261?c obowi\u261?zek dokonywania wyk\u322?adni prawa wewn\u281?trznego w \u347?wietle brzmienia i celu dyrektywy, S\u261?d krajowy nie mo\u380?e wykracza\u263? poza wyra\u378?ne brzmienie przepisu prawa wewn\u281?trznego (A. Wr\u243?bel, \u377?r\u243?d\u322?a prawa europejskiego - wsp\u243?lnot europejskich).
\par 
\par Oznacza\u322?by to bowiem przyzwolenie na to, aby bez stosownej implementacji przez pa\u324?stwo okre\u347?lonego przepisu dyrektywy do prawa krajowego, s\u261?d krajowy m\u243?g\u322? - poprzez stosowan\u261? wyk\u322?adni\u281? - nak\u322?ada\u263? na obywatela obowi\u261?zek wynikaj\u261?cy z tej dyrektywy, wbrew unormowaniu krajowemu. Tymczasem dyrektywy maj\u261? bezpo\u347?redni\u261? skuteczno\u347?\u263? tylko wertykaln\u261?, to znaczy w relacji jednostka wobec pa\u324?stwa ( M. Ahlt, M. Szpunar, Prawo europejskie, Warszawa 2002, s. 32), z czego wynika, \u380?e organy pa\u324?stwa cz\u322?onkowskiego w \u380?adnym wypadku nie mog\u261? powo\u322?ywa\u263? si\u281? na bezpo\u347?redni\u261? skuteczno\u347?\u263? dyrektywy wobec os\u243?b fizycznych i prawnych, i nak\u322?ada\u263? na nie - poprzez stosowanie wyk\u322?adni zgodnej z celami dyrektywy - obowi\u261?zki z niej wynikaj\u261?ce, kt\u243?re jednak nie zosta\u322?y lub zosta\u322?y niew\u322?a\u347?ciwie okre\u347?lone w przepisach krajowego porz\u261?dku prawnego.
\par 
\par W sytuacji, zatem gdy por\u243?wnanie tre\u347?ci implementowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, \u380?e nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikaj\u261?cego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej, prowadzi\u322?oby do sprzeczno\u347?ci z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, S\u261?d - w przypadku, gdy obywatel domaga si\u281? zastosowania tej normy w spos\u243?b okre\u347?lony w dyrektywie, powinien odm\u243?wi\u263? zastosowania normy prawa krajowego i umo\u380?liwi\u263? obywatelowi skorzystanie z unormowania wsp\u243?lnotowego. Je\u380?eli jednak obywatel stosuje si\u281? do dyspozycji wadliwie implementowanej normy krajowej, uznaj\u261?c, \u380?e jest ona dla niego korzystniejsza, brak podstaw do dokonywania wyk\u322?adni proeuropejskiej tej normy, prowadz\u261?cej do wyk\u322?adni contra legem i nak\u322?adania na obywatela obowi\u261?zk\u243?w wynikaj\u261?cych tylko z samej dyrektywy.
\par 
\par W \u347?wietle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towar\u243?w i us\u322?ug (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w brzmieniu obowi\u261?zuj\u261?cym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towar\u243?w nale\u380?\u261?cych do jego przedsi\u281?biorstwa, na cele wi\u261?\u380?\u261?ce si\u281? z tym przedsi\u281?biorstwem, nawet je\u380?eli podatnikowi przys\u322?ugiwa\u322?o prawo do obni\u380?enia podatku nale\u380?nego o kwot\u281? podatku naliczonego w zwi\u261?zku z nabyciem tych towar\u243?w.
\par 
\par W \u347?wietle powy\u380?szego Naczelny S\u261?d Administracyjny uznaj\u261?c, i\u380? przedmiotowa skarga kasacyjna, w zakresie sformu\u322?owanego zarzutu naruszenia art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT, nie jest zasadna, dzia\u322?aj\u261?c na podstawie art. 184 P.p.s.a. orzek\u322? jak w sentencji wyroku.
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrt\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clbrdrl\brdrs\brdrw5\brdrcf2
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth9346
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell\pard\plain\intbl\s0\fi0\li0\ri0\plain
\cell \trowd
\trftsWidth3\trwWidth9347\trql\trgaph10\trpaddl50\trpaddr50\trpaddfl3\trpaddfr3
\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth1869
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx1869\clbrdrb\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrr\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clbrdrl\brdrs\brdrw10\brdrcf1
\clcbpat1
\clftsWidth3
\clwWidth7477
\clpadl50\clpadt50\clpadr50\clpadb50\clpadfl3\clpadft3\clpadfr3\clpadfb3\cellx9346\row
\pard}