Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędzia NSA Marian Jaździński Protokolant Anna Kalisiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. o d d a l a skargę

Dyrektor Izby Skarbowej w. S. decyzją z dnia [...], wydaną w trybie odwoławczym, utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] określającą zobowiązanie podatkowe J. S. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...] zł tj. o [...] zł wyższej od wykazanej w zeznaniu PIT-40A.

W wyniku postępowania kontrolnego w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania ustalono, że J. S. otrzymała:

- [...] zł w dniu 4 kwietnia 1997 r. od K. i A. S. w postaci depozytu nieprawidłowego,

- [...] zł w dniu 23 stycznia 2000 r. od A. S. również w formie depozytu nieprawidłowego.

Otrzymane w gotówce kwoty depozytu nieprawidłowego nie miały charakteru odpłatnego, zaś J. S. posiadała ustną zgodę na dysponowanie ww. środkami pieniężnymi.

Z protokołu kontroli dotyczącego postępowania prowadzonego wobec podatniczki w zakresie dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2001 r. wynika, że podatniczka korzystała z prawa dysponowania środkami pieniężnymi pochodzącymi z depozytów nieprawidłowych, gdyż kwotę oszczędności na 1 stycznia 2001 r. ustalono na [...] zł. ( otrzymane depozyty nieprawidłowe), a roczny dochód małżonków S. wynosił [...] zł i był znacznie niższy niż poniesione wydatki w kwocie [...] zł. Podatniczka ponadto 18 maja 2001 r., aktem notarialnym nr [...] przekazała kwotę [...] zł na rzecz J. C. w formie depozytu nieprawidłowego, a ponadto małżonkowie w 2001 r. ponieśli wydatki na zakup samochodu osobowego w kwocie [...] zł, na zakup działki gruntu w kwocie [...] zł i na utrzymanie rodziny w kwocie [...] zł, łącznie wydatkowali [...] zł, podczas gdy roczny ich dochód małżonków J. i M. S., wykazany w zeznaniu rocznym za 2001 r. wynosił [...] zł.

W świetle powyższego organy podatkowe uznały, że nieodpłatne świadczenia związane z przechowywaniem i dysponowaniem środkami pieniężnymi pochodzącymi z depozytów nieprawidłowych stanowiły inne źródło przychodu, o którym mowa wart. 10 ust.1 pkt 9 w związku z art. 20 ust.1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Zgodnie z art. 11 ust.1 powołanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16 art. 17 pkt 6, art. 19 i art. 20 ust. 3 - które nie występowało w sprawie – są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Powołując się na utrwalone w tym zakresie orzecznictwo SN, NSA i WSA organy podatkowe uznały, że przez "nieodpłatne świadczenia" należy rozumieć wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku danej osobie mające konkretny wymiar finansowy. Wartość pieniężną uzyskanego przez podatniczkę "innego nieodpłatnego świadczenia" ustalono na podstawie art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według cen rynkowych stosowanych w danej miejscowości tj. w wysokości odsetek, jakie podatniczka musiałaby zapłacić od kredytu zaciągniętego w banku.

Na podstawie informacji uzyskanych w trzech bankach w B. o stopach procentowych stosowanych przy udzielaniu kredytów, zastosowano najniższą stopę procentową stosowaną przez Bank Polska Kasa Opieki SA I Oddział w B. i ustalono wartość [...] zł jako sumę odsetek, które J. S. musiałaby zapłacić, gdyby pożyczka została udzielona przez bank. W związku organ podatkowy wyliczył, że podatniczka uzyskała w 2000 r. przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w kwocie [...] zł, którego nie wykazała w zeznaniu rocznym.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego J. S. domaga się uchylenia decyzji obu instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem prawa materialnego i procesowego.

Zdaniem skarżącej organy skarbowe bezzasadnie posłużyły się przepisami art. 11 ust. 2a pkt 4 w związku z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w sposób dowolny przyjęły za podstawę ustalenia przychodu nieodpłatnego świadczenia oprocentowanie stosowane przez Bank PEKAO SA, podczas gdy podatniczka nie korzystała z usług tego banku, lecz otrzymała depozyt od osób fizycznych. Zdaniem skarżących nie tylko banki tworzą rynek pożyczkowo-kredytowy, ale także np. kantory, jak również między osobami fizycznymi. Skarżąca zarzuciła nadto, że ustalając przychód z korzystania z depozytu nieprawidłowego nie uwzględniono wysokości zgromadzonych oszczędności i sposobu ich gromadzenia, przez co nie wyjaśniono wszystkich istotnych w sprawie okoliczności z naruszeniem przepisów art. 120-124, 180, 187, 188, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

W piśmie procesowym z 20 lipca 2006 r. skarżący wnieśli o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji i powołali się na informację telefoniczną Krajowej Informacji Podatkowej, że od depozytu od najbliższej rodziny nie płaci się podatku dochodowego tylko podatek od czynności cywilnoprawnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie jest zasadna, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem.

Za prawidłowe i zgodne z zebranym materiałem dowodowym, w tym również z wyjaśnieniami podatniczki, należy uznać ustalenie, że podatniczka otrzymała na przechowanie od syna i synowej pieniądze w łącznej kwocie [...] zł oraz że była uprawniona do nieodpłatnego swobodnego dysponowania tymi pieniędzmi. Były to zarówno z nazwy jak i z ustawowej definicji z art. 845 Kodeksu cywilnego umowy przechowania pieniędzy w formie depozytu nieprawidłowego, do którego stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce. Oznacza to, że składający pieniądze na przechowanie przenosi je na własność przechowawcy (art. 720 Kc) z obowiązkiem zwrotu tej samej ilości pieniędzy.

W sprawie tej jak wynika z zebranego materiału dowodowego podatniczka w 2000 r. dysponowała przez cały rok podatkowy kwotą [...] zł , a kwotą [...] zł. od 23.02.2000 r. (sukcesywny zwrot pieniędzy rozpoczęła w 2002 r.) i rozporządzała nią w ten sposób, że [...] zł przekazała w dalszy depozyt nieprawidłowy, pokryła też wydatki na zakup samochodu, działki gruntu oraz na utrzymanie rodziny w części przekraczającej dochody małżonków wykazane w zeznaniu rocznym PIT-37. za 2001 r.

Organy podatkowe zasadnie uznały za niewiarygodne twierdzenie podatniczki, że na dzień 1 stycznia 2001 r. małżonkowie posiadali własne oszczędności w kwocie [...] zł, które przechowywali w domu, ponieważ w żaden sposób nie zostało uprawdopodobnione źródło ich pochodzenia ani sposób przechowywania. Niezależnie od tego, należy zgodzić się ze stanowiskiem organów skarbowych, że okoliczność czy skarżący posiadali kwotę [...] zł, czy nie, nie ma znaczenia w rozpatrywanej sprawie, bowiem jej przedmiotem jest ustalenie przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania z pieniędzy w kwocie [...] zł przyjętych przez skarżącą w depozyt nieprawidłowy - na podstawie art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z punktu widzenia art. 11 ust. 1 powołanej ustawy dla ustalenia przychodu z nieodpłatnych świadczeń nie jest istotne czy podatnik korzystał nieodpłatnie otrzymanych funduszy, istotny jest jedynie fakt ich otrzymania. Stanowisko takie jest utrwalone w orzecznictwie Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego wprawdzie na tle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak przepis ten ma takie samo brzmienie jak art. 11 ust. 1 ww. ustawy, wobec czego wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji orzeczenia znajdują odpowiednie zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. W uzasadnieniu uchwał składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. (FPS 9/02 ONSA 2003 Nr 2 poz. 47) i z 16 października 2006 r. II FPS 1/06 wyrażono pogląd, iż pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest związane z inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. wyroki: Sądu Najwyższego z 6 sierpnia 1999 r. III RN 31/99 OSNAPU 2000 r. Nr 13 poz. 496, z 13 czerwca 2002 r. III RN 16/01 OSNP 2003 r. Nr 11 poz. 261 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r. I SA/Gd 2285/98 LEX 39796 oraz z 10 kwietnia 2000 r. III SA 2252/99 LEX 40687). Stanowisko to wynika z konstatacji, że o ile w prawie cywilnym nie ma świadczenia bez świadczącego, o tyle w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest istotne kto oświadczył, ani czy w ogóle działanie innego podmiotu było źródłem przysporzenia majątkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 9 ust. 1 cytowanej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym są dochody wszelkiego rodzaju (za wyjątkiem zwolnionych) bez względu na rodzaj źródła przychodów, z jego dochód ten został osiągnięty. Właśnie ta zasada stanowi podstawę do odmiennego od cywilistycznego rozumienia pojęcia "świadczenia" na gruncie omawianej ustawy.

W rozpoznawanej sprawie wartość nieodpłatnych świadczeń prawidłowo została ustalona na podstawie art. 11 ust. 2a cytowanej ustawy według stosowanych cen rynkowych w tym przypadku w wysokości odsetek bankowych, jakie podatniczka musiałaby zapłacić od kredytu zaciągniętego w banku. Przyjęcie najniższych odsetek stosowanych przez PKO SA Oddział w B. nie budzi zastrzeżeń, jest to bowiem najbardziej dostępna i powszechna forma uzyskania środków pieniężnych na rynku. Chybione i nie poparte żadnymi dowodami są sugestie skarżących co do niższego opodatkowania pożyczek przez inne podmioty, jak kantory czy osoby fizyczne.

Wyliczenie przychodu z nieodpłatnych świadczeń przedstawione na str. 7 zaskarżonej decyzji jest prawidłowe uwzględnia przy tym czasokres dysponowania przez skarżącą kwotami otrzymanymi w depozyt nieprawidłowy.

Zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej nie został w żaden sposób uzasadniony. Sąd z urzędu stwierdza, że postępowanie prowadzone było zgodnie z art. 120-124, przeprowadzono wszystkie niezbędne dowody, szczegółowy rozpatrzono cały materiał dowodowy (art. 180, 187, 188, 191), a uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada wymaganiom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej.

Odnośnie wniosku o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji zawartemu w piśmie z 20 lipca 2006r. należy stwierdzić, że jest on nieuzasadniony, bowiem nie zachodzą wskazane przesłanki z art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej.

Zaskarżona decyzja wydana została w oparciu o przepis prawa tj. art. 11 ust. 1 i ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zgodnie z normatywną jego treścią.

Okoliczność, że Urząd Kontroli Skarbowej skierował przeciwko skarżącej akt oskarżenia o przestępstwo z art. 54 § 2 k.k.s., niezależnie od wyniku tego postępowania, nie stanowi o nieważności decyzji podatkowej, gdyż nie jest to przesłanka wymieniona wart. 247 § 1 Ordynacji podatkowej.

Również nie stanowi podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji powołana informacja telefoniczna K.I.P, ani też załączona przez skarżącą odpowiedź na interpelację poselską. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że czym innym jest podatek od czynności cywilnoprawnej należny od umowy depozytu nieprawidłowego na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit.j obowiązującej od 1 stycznia 2001 r. ustawy z 9 listopada 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86 poz. 959 ze zm.), a czym innym jest podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnych świadczeń przewidziany w art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy. Obie te należności wzajemnie się nie wykluczają.

Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a skarga z braku podstaw do uwzględniania podlega oddaleniu z mocy art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.