Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Danuta Oleś, Protokolant Dariusz Rosiak, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 5 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1272/11 w sprawie ze skargi P. Spółka z o. o. z siedzibą w L. na postanowienie Ministra Finansów z dnia 22 lipca 2011 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku w sprawie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz P. Spółka z o. o. z siedzibą w L. kwotę 120 zł (słownie: sto dwadzieścia złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji

Wyrokiem z dnia 5 stycznia 2012r., sygn. akt I SA/Łd 1272/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi po rozpoznaniu skargi P. spółki z o.o. z siedzibą w L. uchylił postanowienie z dnia 22 lipca 2011 r. wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego z upoważnienia Ministra Finansów.

2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji tok postępowania

2.1. W dniu 18 marca 2011 r. skarżąca wniosła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

We wniosku spółka wskazała, że w styczniu 2011 r. dokonała eksportu towarów na rzecz firmy mającej siedzibę na terytorium Nowej Kaledonii (terytorium Republiki Francuskiej niewchodzące w skład Unii Europejskiej). Odprawa towarów miała miejsce w Dunkierce (porcie położonym na terytorium Republiki Francuskiej). Spółka otrzymała od francuskiej administracji celnej dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jednakże, zdaniem Centrum Informacji Służby Celnej, dokument ten nie stanowi potwierdzenia wywozu towaru za granicę Wspólnoty, ponieważ jest to wewnętrzny dokument stosowany przez administrację Republiki Francuskiej. Wobec powyższego nie upoważnia on do zastosowania stawki 0% podatku od towarów i usług w związku z eksportem towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Agencja Celna, która dokonała odprawy we Francji twierdzi, że spółka nie może otrzymać innego dokumentu niż ten uzyskany w Dunkierce.

W związku z powyższym zainteresowana zapytała, czy dokumentem potwierdzającym wywóz towarów z terytorium Unii Europejskiej do Nowej Kaledonii, który powinna otrzymać od urzędu celnego wyjścia, aby skorzystać ze stawki 0% VAT w związku z eksportem towarów, powinien być komunikat IE-599?

W ocenie wnioskodawczyni komunikat IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów z terytorium Unii Europejskiej do Nowej Kaledonii uprawniającym do zastosowania stawki 0% podatku od towarów i usług.

2.2. Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał, że złożony przez spółkę wniosek o interpretację nie przedstawiał w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, w związku z czym organ wezwał wnioskodawczynię do jego sprecyzowania. Jednocześnie organ wezwał spółkę do przereagowania zadanego pytania wskazując, że kwestia rodzaju dokumentu celnego nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

2.3. W odpowiedzi spółka wyjaśniła, że dokonała eksportu bezpośredniego, rozpoczęła procedurę wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, nie otrzymała innych dokumentów poza tym wcześniej wskazywanym.

2.4. Postanowieniem z 22 czerwca 2011 r. organ na podstawie art. 14g § 3 i art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: O.p.) pozostawił wniosek o interpretację bez rozpatrzenia. Stwierdził, że jego kompetencja nie obejmuje kwestii rozstrzygania o rodzaju, czy poprawności dokumentu celnego, a spółka nie przeformułowała zadanego pytania na pytanie podatkowe w zakresie podatku od towarów i usług oraz nie przedstawiła własnego stanowiska do tak zadanego pytania, a zatem nie dopełniła wszystkich wymogów zawartych w wezwaniu.

2.5. W zażaleniu na powyższe postanowienie zainteresowana zarzuciła naruszenie art. 14b § 1 o.p. poprzez uznanie, że analiza art. 41 ust. 6 ustawy o VAT nie mieści się w zakresie kompetencji organu udzielającego pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, z uwagi na jego odwoływanie się do przepisów pozapodatkowych.

2.6. Postanowieniem z 22 lipca 2011 r. organ utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Biorąc pod uwagę treść art. 2 pkt 8 oraz art. 41 ust. 4 i ust. 6 ustawy o VAT stwierdził, że ustalenie zakresu zastosowania tego ostatniego przepisu wymaga analizy przepisów prawa celnego, bowiem warunkiem zastosowania stawki 0% jest posiadanie stosownych dokumentów spełniających przesłanki określone w przepisach celnych. W związku z powyższym organ uznał, że ocena tego jaki dokument jest właściwy do potwierdzenia dokonanego przez spółkę wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty, w szczególności określenia, czy jest to komunikat IE-599, czy też dokument otrzymany od francuskiej administracji celnej, wykracza poza zagadnienia regulowane przepisami ustawy o VAT.

2.7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego spółka podniosła zarzuty i przytoczyła argumenty zbieżne z prezentowanymi przed organem interpretacyjnym, wnosząc o uchylenie zakwestionowanego rozstrzygnięcia.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę uwzględnił.

Sąd pierwszej instancji stwierdził, że przywołanie w postanowieniach jako podstawy prawnej jedynie art. 14g § 3 o.p. i art. 14h O.p. czynił podstawę prawną niepełną i niewystarczającą dla zaproponowanego przez organ interpretacyjny rozstrzygnięcia. Jednak nie to uchybienie formalne stało się podstawą uchylenia zaskarżonego postanowienia organu interpretacyjnego. Organ ten uznał bowiem niezasadnie, że zadane przez stronę pytanie wykracza poza kwestie regulowane przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Sąd wskazał, że pytanie postawione w rozpoznawanej sprawie dotyczyło rodzaju dokumentu, jaki, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, uprawnia do zastosowania stawki 0% podatku VAT przy eksporcie towarów. Posiadanie takiego dokumentu pozwala na przyjęcie stawki 0%, zaś jego brak powoduje konieczność zastosowania stawki podstawowej. Zatem to prawo podatkowe a nie prawo celne, ani jakakolwiek inna gałąź prawa decyduje o wysokości stawki podatku VAT w eksporcie towarów.

Zdaniem Sądu pytanie przedstawione organowi w ramach niniejszego postępowania było jasne i nie powinno nastręczać żadnych wątpliwości co do swej istoty. Dlatego błędne było wzywanie zainteresowanego do uzupełnienia wniosku o wskazanie, czy dokonał on eksportu towarów w rozumieniu ustawy podatkowej, czy rozpoczął procedurę wywozu towarów na terytorium kraju oraz, czy oprócz dokumentu otrzymanego od francuskiej administracji celnej otrzymał jeszcze inne dokumenty potwierdzające wywóz towarów.

Zadane pytanie dotyczyło kwestii o znaczeniu zasadniczym dla podatnika, tj. wysokości obowiązującej go stawki podatkowej. Odmowa wydania interpretacji oznaczać może brak respektu dla zasady zaufania przejawiającej się między innymi w jasnym określaniu powinności fiskalnych podatnika w ramach uprawnień organów podatkowych. W tej sytuacji organ interpretacyjny ma obowiązek udzielić odpowiedzi to jest wydać interpretacje na zadane pytanie. Organ winien rozstrzygnąć, czy posiadany przez zainteresowanego dokument otrzymany od francuskiej administracji celnej jest wystarczający dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, a jeśli nie to, jaki dokument jest wymagany dla zastosowania tej, uprzywilejowanej stawki.

Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził naruszenie art. 14b § 1 O.p., które miało zasadnicze znaczenie dla wyniku sprawy.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej, sporządzonej przez pełnomocnika organu podatkowego, zaskarżono powyższy wyrok w całości, zarzucając naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 14b § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że Minister Finansów był organem uprawnionym do wydania interpretacji indywidualnej, w której winien dokonać analizy lub poprawności dokumentu celnego, o którym mowa w przepisie art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, otrzymanego przez Spółkę od francuskiej administracji celnej pod kątem uprawniającym tę Spółkę do zastosowania na podstawie tego dokumentu stawki 0% podatku VAT, a w razie negatywnej odpowiedzi wskazania jaki dokument jest wymagany dla zastosowania tej uprzywilejowanej stawki.

4.2. Wskazując na powyższe podstawy wniesiono o: uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi; zasądzenie od skarżącej na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania według norm przepisanych.

5. Odpowiedź na skargę kasacyjną

W odpowiedzi na skargę kasacyjną, sporządzonej przez pełnomocnika skarżącej, wniesiono o: oddalenie skargi kasacyjnej w całości; zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego w postępowaniu kasacyjnym, według norm prawem przepisanych.

6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

6.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

6.2. W zaskarżonym orzeczeniu Sąd pierwszej instancji ocenił, że organ podatkowy pozostawiając wniosek o interpretację bez rozpatrzenia naruszył art. 14b § 1 O.p. Zdaniem Sądu organ w ramach postępowania zainicjowanego niniejszym wnioskiem o interpretację winien rozstrzygnąć, czy posiadany przez zainteresowanego dokument otrzymany od francuskiej administracji celnej jest wystarczający dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, a jeśli nie to, jaki dokument jest wymagany dla zastosowania tej, uprzywilejowanej stawki.

Autor skargi kasacyjnej uważa, że Minister Finansów nie był organem uprawnionym do wydania interpretacji indywidualnej, w której winien dokonać analizy lub poprawności dokumentu, o którym mowa w przepisie art. 41 ust. 6 ustawy o VAT.

W przedstawionej kwestii spornej rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji. Nie można bowiem zgodzić się z pełnomocnikiem organu, że zagadnienie przedstawione we wniosku nie było związane z zagadnieniem regulowanym przepisami prawa podatkowego. Tym samym zarzut skargi kasacyjnej, tj. naruszenia art. 14b § 1 O.p. nie był zasadny.

6.3. Z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że pytanie wnioskodawcy dotyczyło rodzaju dokumentu, jaki, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, uprawnia do zastosowania stawki 0% podatku VAT przy eksporcie towarów. Stawka uprzywilejowana, zgodnie z przywołanym przepisem, jest uzależniona od otrzymania przez podatnika w określonym terminie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza granice Unii Europejskiej. Posiadanie takiego dokumentu pozwala na przyjęcie stawki 0%, zaś jego brak powoduje konieczność zastosowania stawki podstawowej. Od posiadania stosownego dokumentu, który ma być oceniony przez właściwy organ podatkowy, badający deklarację VAT zainteresowanego zależą istotne skutki podatkowe. Wynika z tego, że to prawo podatkowe a nie prawo celne, ani jakakolwiek inna gałąź prawa decyduje o wysokości stawki podatku VAT w eksporcie towarów.

Autor skargi kasacyjnej nie dostrzega, że to w art. 41 ust. 6 ustawy o VAT wskazano na dokument od którego uzależniona jest możliwość stosowania stawki 0% przy eksporcie towarów. Pytanie podatnika dotyczyło zatem dokumentu, który dla podatnika ma istotne znaczenie z punktu widzenia prawidłowego stosowania prawa podatkowego. W tej sytuacji organ podatkowy powinien po myśli art. 14b § 1 O.p. na pisemny wniosek zainteresowanego wydać, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Sąd pierwszej instancji właściwie tutaj przypomniał, że w judykaturze ugruntowany jest pogląd, iż w trosce o swe bezpieczeństwo prawne zainteresowany ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej się wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi (wyrok NSA z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09). Podobnie wypowiedziano się w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. akt I SA/GL 271/11. W orzeczeniu tym podkreślono, że przyjęcie jakoby upoważnienie do wydania interpretacji indywidualnej, jak również sam jej zakres mogły dotyczyć wyłącznie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej, niweczyłby cel wprowadzenia tejże instytucji i funkcję jaką ma pełnić. Stąd też, organ przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji winien dokonać analizy stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu aniżeli przepisy prawa podatkowego, albowiem od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowoprawnego.

6.4. W dniu 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w której odpowiedział na pytanie: "czy w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) warunkiem zastosowania stawki 0 % przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów jest konieczność posiadania przez podatnika wszystkich dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 3 tej ustawy, uzupełnionych ewentualnie dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy, czy też wystarczy, gdy podatnik posiada jedynie niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, o których mowa w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.)". Rozpatrzenie przez Naczelny Sąd Administracyjny tego zagadnienia prawnego oznacza, że Sąd ten nie uznał aby kwestia dowodów czy też dokumentów dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów nie była istotna z punktu widzenia stosowania prawa podatkowego. Analogicznie, w rozpatrywanej sprawie, nie można uznać, że zagadnienie przedstawione we wniosku nie było związane z zagadnieniem regulowanym przepisami prawa podatkowego.

6.5. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny stosownie do art. 184 u.p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 204 pkt 2 u.p.p.s.a.