III SA/Wa 652/08 - Wyrok

Data orzeczenia	2008-07-16	
Data wpływu	2008-03-25	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie	
Sędziowie	Bożena Dziełak
Ewa Radziszewska-Krupa /przewodniczący sprawozdawca/
Sylwester Golec	
Symbol z opisem	6119 Inne o symbolu podstawowym 611	
Hasła tematyczne	Podatki inne	
Skarżony organ	Minister Pracy i Polityki Społecznej	
Treść wyniku	Uchylono zaskarżoną decyzję	
Powołane przepisy	Dz.U. 2005 nr 8 poz 60;  art. 70 par. 1,  art. 70 par. 3,;  Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 1997 nr 123 poz 776;  art. 49 ust. 1,  art. 21 ust. 2; Ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270;  art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c;  Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Sylwester Golec, Protokolant Ewa Rutkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2008 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A." sp. z o.o. z siedzibą w Z. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za grudzień 2001 roku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz Przedsiębiorstwa "A." sp. z o.o. z siedzibą w Z. kwotę 280 zł (słownie: dwieście osiemdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (PFRON) decyzją z [...] sierpnia 2007r., określił Przedsiębiorstwu "A." sp. z o.o. (dalej zwana "Spółką") zobowiązanie z tytułu wpłat na PFRON za grudzień 2001 r. w wysokości 876, 90 zł. W podstawie prawnej wskazano art. 49 ust. 1 i 2, i art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm., w skrócie zwana "ustawą o rehabilitacji"), art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1 i 4 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej zwana "O.p."). W uzasadnieniu stwierdzono, że Spółka wbrew art. 49 ust. 2 ustawy o rehabilitacji nie dokonywała należnych wpłat na PFRON za ww. okres. Na podstawie protokołu kontroli Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] marca 2007r. (znak: [...]) zobowiązanie za grudzień 2001 r. nie uległo zmianie.

Strona w odwołaniu z [...] sierpnia 2007r. wnosząc o uchylenie zaskarżonej

decyzji, zarzuciła obrazę art. 21 ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji przez jego

niezastosowanie. Wniosła również o przeprowadzenie dowodu z korespondencji

prowadzonej z PFRON na okoliczność konsekwentnego stanowiska strony w zakresie

zwolnienia z art. 21 ust. 6 pkt ustawy o rehabilitacji i przyjętej przez stronę

argumentacji. Wyjaśniła ponadto, że przed rozpoczęciem działalności na terytorium

N., zwróciła się do PFRON z pytaniem dotyczącym obowiązku wpłat, podając

że ma powstać zagraniczne przedstawicielstwo strony (biuro techniczne), w którym

będzie zatrudniała pracowników na kontraktach zagranicznych. W odpowiedzi

PFRON poinformował stronę, że zgodnie z art. 4 ust 4 (obowiązującej wówczas

ustawy o rehabilitacji w 1991r.), obowiązek wpłat nie będzie występował. Później

wymieniane pisma ujawniły różnicę stanowisk w zakresie wykładni art. 21 ust. 6 pkt 2

ustawy o rehabilitacji (zastępującego art. 4 ust. 4). PFRON pismem z [...] maja 2005r.

wezwał do złożenia zaległych deklaracji oraz do dokonania wpłat z odsetkami. Art. 21

ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji adresowany jest zdanie strony ogólnie rzecz biorąc

do dyplomacji i skutkiem tego dotyczy przedstawicielstw i misji podmiotów

gospodarczych. Wprowadzono w nim dychotomiczny podział. W punkcie pierwszym

mowa o placówkach dyplomatycznych i urzędach konsularnych, a w drugim, na który

powołuje się strona, zawarto zbiór przedstawicielstw i misji gospodarczych

o "niedyplomatycznym" charakterze. Biuro techniczne w N. istnieje jako

1

Sygn. akt III SA/Wa 652/08

zagraniczny oddział Spółki, zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy w Z. VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego. Strona jest więc zwolniona z wpłat na PFRON. Do pracowników Spółki zatrudnionych w przedstawicielstwie (oddziale) ma zastosowania art. 21 ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, a to ze względu na rozmiar zatrudnienia w Polsce eliminuje obowiązek wpłat na PFRON.

Minister Pracy i Polityki Społecznej (w skrócie Minister) decyzją z [...] stycznia 2008r. utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. W podstawie prawnej wskazał art. 49 ust. 1 i 4 ustawy o rehabilitacji i art. 233 § 1 pkt 1. W uzasadnieniu stwierdził, że przepisy prawa nie pozwalają na uznanie biura technicznego znajdującego się za granicą za przedstawicielstwo zagraniczne. Jest ono zagranicznym odziałem strony figurującym we wpisie do rejestru przedsiębiorców. Zgodnie z art. 93 ustawy z 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007r., Nr 155, poz. 1095, ze zm.) przedsiębiorcy zagraniczni, oraz inne osoby zagraniczne wymienione w art. 95 tej ustawy mogą tworzyć przedstawicielstwa z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przedstawicielstwo podlega wpisowi do rejestru przedstawicielstw przedsiębiorców zagranicznych, który jest odrębnym rejestrem od rejestru przedsiębiorców. Przedstawicielstwo zagraniczne (foreign office), którym posługuje się słownik pojęć stosowanych w statystyce publicznej przez Główny Urząd Statystyczny, to jednostka organizacyjna tworzona przez przedsiębiorcę zagranicznego na terytorium RP, której zakres działania może obejmować wyłącznie prowadzenie działalności w zakresie reklamy i promocji danego przedsiębiorcy zagranicznego. Wyróżniającym jest w tym wypadku to, czy miejscem zamieszkania lub siedziby jest terytorium RP ("kraj"), czy też miejsce poza tym terytorium ("zagranica"). W tym ujęciu podział podmiotów jest oparty na zasadzie rezydencji.

Miejscem siedziby Spółki jest terytorium RP. Spełnia ona również pozostałe przesłanki z art. 21 ustawy o rehabilitacji. Jest pracodawcą, którego zatrudnienie ogółem jest na poziomie, co najmniej 25 etatów. W wyniku kontroli ustalono też, że Spółka posiadała na terenie N. oddział - biuro techniczne figurujące w Krajowym Rejestrze Sądowym w Rubryce 3 - Oddziały. Z dokumentu "Gewerbe -Anmeldung" ("Zgłoszenie wykonywania działalności gospodarczej") wynika, że oddział jest niesamodzielny i nie można go uznać za pracodawcę podlegającego samodzielnie obowiązkowi wpłat na PFRON. Jednostka nie posiadała bowiem uprawnień do

nawiązywania, zmiany i rozwiązania stosunku pracy, a także faktycznej realizacji tych

2

Sygn. akt III SA/Wa 652/08

uprawnień. Umowy o pracę zawierane były nie przez biuro techniczne, lecz przez Spółkę, która tym samym zobowiązana jest do wpłat na PFRON.

Pod pojęciem "przedstawicielstwo zagraniczne", którym posługuje się art. 21 ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji, rozumieć należy wyłącznie przedstawicielstwo zagranicznego podmiotu w Polsce, a nie przedstawicielstwo polskiego podmiotu zagranicą.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie ww. decyzji Ministra i zasądzenie kosztów postępowania w związku z naruszeniem art. 21 ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji przez uznanie, że zwolnienie wobec "zagranicznych przedstawicielstw" dotyczy jedynie przedstawicielstw podmiotów zagranicznych w Polsce, a nie zagranicznych przedstawicielstw podmiotów polskich.

W uzasadnieniu Spółka, po dokonaniu analizy przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazała, że "przedstawicielstwo zagraniczne" to coś innego niż "przedstawicielstwo przedsiębiorców zagranicznych" lub "przedstawicielstwo osób zagranicznych". W pełni uprawnionym jest więc pogląd, że "przedstawicielstwo zagraniczne" to w istocie inny niż określony w ww. ustawie rodzaj przedstawicielstwa, a mianowicie zagraniczne przedstawicielstwo podmiotu polskiego. Przepisy ww. ustawy odnoszą się do przedstawicielstw podmiotów zagranicznych w Polsce i posługują się pojęciem "przedstawicielstwa" tylko w tym znaczeniu. Organ odwoławczy posługuje się pojęciami "przedstawicielstwo osób zagranicznych" lub "przedstawicielstwo przedsiębiorców zagranicznych", a nie sformułowaniem "przedstawicielstwo zagraniczne". Baza pojęć Głównego Urzędu Statystycznego, podobnie jak ustawa o swobodzie działalności gospodarczej, z samego założenia nie dotyczy przedstawicielstw poza Polską. Ograniczenie pojęcia przedstawicielstwa jedynie do przedstawicielstw podmiotów zagranicznych w Polsce, nie ma uzasadnienia w świetle całokształtu przepisów prawa, które w sposób jednoznaczny rozróżniają dwa rodzaje przedstawicielstw.

Skoro przepisy prawa wyróżniają dwa rodzaje przedstawicielstw, a ustawa o swobodzie działalności gospodarczej, posługując się pojęciami: "przedstawicielstwo przedsiębiorców zagranicznych" lub "przedstawicielstwo osób zagranicznych", dotyczy tylko jednej z kategorii przedstawicielstw, to użyte w art. 21 ust. 6 pkt 2 ustawy o rehabilitacji pojęcie "przedstawicielstwo zagraniczne", należy a contrario rozumieć jako zagraniczne przedstawicielstwo podmiotu polskiego. Wyłączenie z art. 21 ust. 6 ustawy o rehabilitacji w stosunku do przedstawicielstw podmiotów

zagranicznych w Polsce nie ma logicznego uzasadnienia i oznacza jedynie

3

Sygn. akt III SA/Wa 652/08

uszczerbek w interesach polskich konkurentów, osób niepełnosprawnych zamieszkałych w Polsce oraz polskiego budżetu i budżetu PFRON, Skutkiem braku takiego wyłączenia w stosunku do zagranicznych przedstawicielstw podmiotów polskich są jedynie korzyści po stronie zagranicznych osób niepełnosprawnych i budżetów obcych państw, uzasadnionym jest wykładnia, że przedmiotowe wyłączenie co do "zagranicznych przedstawicielstw" dotyczy właśnie zagranicznych przedstawicielstw polskich podmiotów. Odmienna wykładnia pozostaje w sprzeczności z istotą i intencją wprowadzenia obowiązku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji oraz wyjątków od tego obowiązku.

Spółka powołując się na analizę zasadności oraz skutków wprowadzenia wyłączeń dla obydwu kategorii przedstawicielstw stwierdziła, że pożądane i uzasadnione skutki przynosi jedynie wprowadzenie wyłączenia wobec zagranicznych przedstawicielstw podmiotów polskich. Rozwiązanie alternatywne pociąga skutki nie tylko niepożądane, ale wręcz szkodliwe.

Minister w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i uznając zarzuty strony za nieuzasadnione wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

Skargę należało uwzględnić, lecz z innych powodów niż w niej wskazane.

Na wstępie należy zauważyć, że Sądy administracyjne, zgodnie z art. 184 Konstytucji RP i art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawują kontrolę zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm., dalej P.p.s.a.), na zasadzie kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego (uchylić) akt wydany przez organ administracyjny, Sąd powinien stwierdzić czy doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.).

4

Sygn. akt III SA/Wa 652/08

Powinnością Sądu administracyjnego pierwszej instancji jest również, zgodnie z art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a., zastosowanie w celu usunięcia naruszenia prawa środków ustawą przewidzianych także wówczas, gdy strona skarżąca nie podniosła w skardze zarzutów, bądź nie powołała podstawy prawnej. Sąd nie jest bowiem związany ani zarzutami, ani wnioskami, ani powołaną w skardze podstawą prawną.

W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą skargę organ odwoławczy nie wziął pod uwagę treści art. 49 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, choć powołał go w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji. Z unormowania tego wynika natomiast, iż do wpłat o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji stosuje się, z zastrzeżeniem art. 49a i art. 49b, które w sprawie nie miały zastosowania, przepisy Ordynacji podatkowej.

Z przepisów Ordynacji podatkowej wynika, a w szczególności art. 70 § 1 O.p. w brzmieniu obowiązującym w styczniu 2002r., że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności wpłat na PFRON za grudzień 2001 r. upływał z dniem 20 stycznia 2002r., stosownie do dyspozycji art. 21 ust. 2 ustawy o rehabilitacji.

W aktach administracyjnych sprawy, na podstawie między innymi których, stosownie do art. 133 § 1 zd. 1 P.p.s.a., Sąd wydaje wyrok, znajduje się wprawdzie tytuł wykonawczy dotyczący wpłat na PFRON za grudzień 2001 r. Wystawiony go 30 sierpnia 2007r. Z dokumentu tego nie wynika jednak czy tytułu wykonawczego został stronie doręczony. Z akt tych nie wynika ponadto czy wobec strony, choć wystawiono tytuł wykonawczy za okres objęty decyzją organu pierwszejinstancji, dokonano czynności egzekucyjnych.

W świetle natomiast art. 70 § 3 O.p. w brzmieniu obowiązującym w styczniu 2002r. o skutecznym przerwaniu biegu terminu przedawnienia można mówić dopiero wówczas, gdy dokonano pierwszej czynności egzekucyjnej, o której podatnik został powiadomiony (por. wyrok NSA z 16 czerwca 2003r. sygn. akt I SA/Łd 2190/01, publ. POP 2004/2/27).

Rolą zatem organu odwoławczego, który wydał decyzję już w 2008r. czyli po upływie 5 letniego terminu przedawnienia było wyjaśnienie skuteczności dokonanych czynności egzekucyjnych. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuję się

5

Sygn. akt III SA/Wa 652/08

bowiem, że wydanie decyzji deklaratoryjnej przez organ I instancji nie przerywa biegu terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 O.p. (por. np. wyroki NSA: z 19 kwietnia 2000r. sygn. akt III SA 917/99, ONSA 2001/3/119, z 14 listopada 2000r. sygn. akt III SA1366/99; uchwała NSA z 6 października 2003r., FPS 8/03, ONSA 2004/1/7).

Minister przy ponownym rozpatrywaniu sprawy będzie miał obowiązek ustalić ww. kwestię - skutecznego przerwania biegu upływy przedawnienia. W sposób istotny wpływa ona bowiem na wynik sprawy.

Sąd stwierdza również, że z uwagi na powyższe przedwczesne jest wypowiadanie się w odniesieniu do zarzutów merytorycznych podnoszonych w skardze, skoro w sposób należyty organ odwoławczy nie wyjaśnił kwestii formalnoprawnych.

Sąd mając powyższe na względzie na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i art. 134 § 1 P.p.s.a. orzekł, jak w punkcie pierwszym sentencji. Orzeczenie z punktu drugiego sentencji o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji ma uzasadnienie w art. 152 P.p.s.a. Postanowienie o kosztach postępowania zapadło na mocy art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).

6