Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Adam Gołuch, Asesor WSA Adam Pawlyta, Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2026 r. sprawy ze skargi A. sp.k. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 24 lutego 2025 r. nr 2401-IOA.4401.46.2024.KL w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją 24 lutego 2025 roku 2401-IOA.4401.46.2024.KL DIAS utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w K. (dalej: [...]) z 11 września 2024 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego w procedurze wywozu nr [...] z 29 listopada 2019 r.

Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym.

W dniu 29 listopada 2019 r. Kancelaria [...] "E" sp. z o. o. z siedzibą w C., działając jako przedstawiciel bezpośredni A. Sp. z o. o. Sp.k. z siedzibą w C. (dalej: Skarżąca, Spółka) dokonała zgłoszenia celnego wywozowego nr [...] towarów ujętych na fakturze VAT nr [...] z 20 listopada 2019 r. wystawionej na kwotę 41.427,06 EUR. Jako kraj przeznaczenia towaru wskazano Ukrainę. Kupującym i odbiorcą był prywatny przedsiębiorca D. A., ul. [...], [...]. Eksporterem towaru była Spółka.

W tym samym dniu towar został zwolniony do procedury wywozu w Oddziale Celnym w T. ([...]). Deklarowanym urzędem wyprowadzenia towaru poza obszar celny Unii [...] był oddział celny graniczny K. ([...]), a krajem docelowym była Ukraina.

Jak ustalił [...] z urzędu celnego A. w Belgii ([...]) został wysłany w systemie celnym AES komunikat systemowy o zmianie trasy środka przewozowego, gdzie Urząd Celny K. [...] wyprowadzenia zamieniono na [...] Urząd Celny w A. [...]. Tego samego dnia został wysłany komunikat systemowy "[...]", informujący o wyprowadzeniu towaru poza obszar celny UE. Powyższy komunikat został wygenerowany na podstawie komunikatu [...] przesłanego przez [...] urząd wyprowadzenia w dniu 2 stycznia 2020 r.

Następnie [...] otrzymał pismo z [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P. o nieuprawnionym potwierdzaniu wywozów towarów w wybranych operacjach eksportowych, deklarowanych jako towary zwolnione w [...] porcie morskim w A.. Załącznikiem do tego pisma był Raport sporządzony przez [...] Biuro ds. Zwalczania [...] O., zidentyfikowany uprzednio przez Centrum Kompetencyjne do spraw Analiz i Monitoringu Wyprowadzania Towarów z obszaru UE [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P.. Zawierał on wykaz operacji wywozowych, w którym znajdowało się zgłoszenie celne o nr [...] w Oddziale Celnym w T..

W trakcie wszczętego postępowania wyjaśniającego wezwano Skarżącą o przedłożenie uwierzytelnionych kopii dokumentów CMR i kopii innych dokumentów, a mianowicie:

dokumentów potwierdzających otrzymanie płatności za wysyłany towar,

dokumentów potwierdzających dokonanie płatności za transport towarów,

- umowy zawartej z kontrahentem z Ukrainy, dotyczącej warunków sprzedaży i dostawy towarów,

- dokumentów potwierdzających dostarczenie towarów do kontrahenta z Ukrainy oraz inne dowody potwierdzające, że towary opuściły obszar celny Unii,

upoważnienia udzielonego Agencji Celnej,

wskazania przebiegu transportu wewnętrznego towarów objętych zgłoszeniem celnym nr [...], a mianowicie kto przewoził towary samochodem o nr rejestracyjnym [...] z miejscowości C., gdzie i komu następowało przekazanie towarów w C. zgodnie z zadeklarowanymi w zgłoszeniach warunkami dostawy,

wskazania numeru przesyłki kurierskiej, za którą wysłane były za pośrednictwem kuriera towary oraz przedłożenia dokumentów potwierdzających fakt nadania ww. towarów tą przesyłką,

- wskazanie powodów zmiany trasy, a tym samym zmiany wskazanych pierwotnie w zgłoszeniu urzędu wyprowadzenia ([...]) na urząd [...] ([...]).

W odpowiedzi na wezwanie kontrolujących Skarżący przedstawił:

- fakturę sprzedaży [...] z 20 listopada 2019 r., specyfikację do faktury VAT nr [...],

- raport kasowy z dnia 20 listopada 2019 r. - wpłata 177 838 PLN za towar ujęty na fakturze nr [...],

- rejestr sprzedaży EXPORT za miesiąc 11.2019,

- umowę z kontrahentem nr [...] z 10 listopada 2019 r.,

- upoważnienie do działania w formie przedstawicielstwa bezpośredniego, w którym Spółka upoważnia Kancelarię celną "E" sp. z o. o.

Skarżąca wyjaśniła także, że ze względu na upływ czasu jaki minął od zbycia towarów ujętych w przedmiotowym zgłoszeniu celnym z 2019 r., nie jest w stanie w wyznaczonym terminie przedstawić pozostałych dokumentów i wniosła o przedłużenie terminu na ich dostarczenie. W piśmie uzupełniającym z 3 stycznia 2024 r. Spółka odniosła się do żądania przekazania informacji o przewoźniku towaru podanym w zgłoszeniu celnym z 2019 r. i wyjaśniła, że nie są jej znane dane osób dokonujących powyższego przewozu pojazdem o numerach rejestracyjnych [...] z uwagi na upływ czasu oraz brak podstaw prawnych i faktycznych do prowadzenia rejestrów takich zdarzeń. W terminie do 8 stycznia 2024 r. Spółka żądanych dokumentów nie dostarczyła.

[...] wystąpił do odpowiednich organów Ukrainy z wnioskiem o pomoc w ustaleniu, czy towar ujęty w zgłoszeniu celnym [...] z 29 listopada 2019 r. został dostarczony do osoby wskazanej w zgłoszeniu oraz czy prowadzi ona działalność gospodarczą i dokonywała importu towarów wskazanych na fakturze nr [...] z 20 listopada 2019 r. W odpowiedzi administracja celna Ukrainy w piśmie z 3 czerwca 2024 r. poinformowała, że w elektronicznych bazach danych Państwowej Służby Celnej Ukrainy za okres listopad-grudzień 2019 brak jest informacji o operacjach eksportowo-importowych, w których eksporterem był Skarżący a odbiorcą z Ukrainy. Nie figuruje on wśród podmiotów realizujących wymianę towarową z zagranicą. Odbiorca był wezwany do złożenia wyjaśnień odnośnie okoliczności ewentualnego przemieszczenia się towarów, natomiast nie stawił się na wezwanie i wyjaśnień nie złożył. Ponadto ustalono, że pojazd o nr rejestracyjnym [...] nie przekraczał granicy celnej Ukrainy.

W tak ustalonym stanie faktycznym [...] powiadomił Skarżącego o zamiarze wydania decyzji unieważniającej zgłoszenie celne do procedury wywozu nr [...] z 29 listopada 2019 r.

Dalej ukraińskie władze celne w piśmie z 14 czerwca 2024 r., nr [...] poinformowały, że odbiorca złożył wyjaśnienia, w których poinformował, że nie zawierał kontraktu, nie podpisywał go, nie przewoził przez granicę sprzętu komputerowego oraz nie przebywał na terytorium Polski w 2019 roku.

Decyzją z 11 września 2024 r. [...] unieważnił zgłoszenie celne wywozowe nr [...] z 29 listopada 2019 r.

Od tej decyzji Skarżąca złożyła odwołanie.

Po ponownej analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego DIAS utrzymał decyzję w mocy.

W uzasadnieniu decyzji podał mające zastosowanie w sprawie przepisy prawne.

Zaznaczył, że kluczowe znaczenie dla sprawy mają ustalenia przekazane przez [...] Urząd ds. Zwalczania [...] (dalej O.), w związku z przeprowadzonym dochodzeniem, na okoliczność wyjaśnienia wątpliwości powziętych przez polskie organy celne, które dotyczyły fikcyjnych wywozów towarów na Ukrainę przez przejście graniczne m. in. w [...] A..

DIAS zauważył przy tym, że [...] nie oparł swojej decyzji na ustaleniach z raportu końcowego O., ale głównie na dokumentach przesłanych przez Spółkę na wezwanie z 14 listopada 2023 r. i z 3 stycznia 2024 r. oraz dokumentach i informacjach przekazanych przez ukraińskie organy celne, które zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej posiadają walor dokumentów urzędowych.

Według DIAS w sprawie istotnym i przesądzającym jest fakt, czy nastąpił fizyczny wywóz towarów poza obszar Unii [...] tj. materialne opuszczenie przez towar granic Unii [...]. W sprawie, choć w systemie eksportu AES wygenerowany został komunikat [...] potwierdzający wywóz towarów objętych przedmiotowym zgłoszeniem celnym poza terytorium UE, późniejsze informacje uzyskane od ukraińskiej administracji celnej podważyły jego wiarygodność. Oprócz informacji z kraju importera (Ukraina) istotnym dowodem potwierdzającym, że przedmiotowe towary nie opuściły terytorium UE przez [...] przejście graniczne ([...]) jest Raport O..

Ze względu na wniosek Prokuratora Prokuratury Okręgowej w R. wymieniony Raport O. został wraz z załącznikami wyłączony z akt niniejszego postępowania, dochodzenie prowadzone przez [...] służby celne doprowadziło do zidentyfikowania potencjalnie szeroko zakrojonego oszustwa dotyczącego także innych procedur rozładunku w A. w odniesieniu do eksportów z innych krajów na Ukrainę.

Dokonane w sprawie ustalenia pozwalają uznać, że towar ujęty w zgłoszeniu celnym nr [...] z 29 listopada 2019 r. nie opuścił terytorium Unii [...] przez wskazane w komunikacie [...] przejście graniczne w Belgii, natomiast służby celne Ukrainy poinformowały, że w bazach danych Państwowej Służby Celnej Ukrainy za okres listopad-grudzień 2019 r. nie odnotowano żadnych operacji eksportowo-importowych dla wskazanych podmiotów. Poinformowano również, że środek transportu o numerze rejestracyjnym [...] nie przekraczał granicy celnej Ukrainy. Wygenerowany komunikat [...] oraz zebrany w sprawie materiał dowodowy są niewystarczające dla potwierdzenia, iż towar objęty zgłoszeniem celnym wywozowym nr [...] z 29 listopada 2019r. opuścił obszar celny Unii [...].

W ocenie DIAS Spółka nie przedłożyła żadnych dokumentów urzędowych, świadczących o wywiezieniu towaru z obszaru celnego Unii [...] albo poświadczających ich wprowadzenie do obrotu na obszarze celnym importera. Dostarczone przez pełnomocnika Spółki dwa oświadczenia ukraińskich przedsiębiorców z 30 lipca 2024r. i 10 sierpnia 2024 r., mające potwierdzić, iż zakupione przez nich towary ujęte w powyższym zgłoszeniu celnym były przedmiotem obrotu na terenie Ukrainy nie mogą zostać uznane za dokumenty wiarygodne. Oświadczenia te - wprawdzie przetłumaczone przez tłumacza przysięgłego języka ukraińskiego i włączone do akt sprawy - nie mogą być podstawą do uznania, że sprzęt komputerowy, który ukraińscy przedsiębiorcy wymieniają w powyższych oświadczeniach - stanowi ten sam towar, który był ujęty w zgłoszeniu celnym nr [...]. Modele sprzętu komputerowego wymienione w tych oświadczeniach a które zostały zakupione przez dwa podmioty ukraińskie na terenie Ukrainy i w dalszej kolejności odsprzedane, może i pokrywają się z modelami sprzętu komputerowego ujętego na fakturze nr [...] z 20 listopada 2019 r., natomiast wskazane z ww. pismach numery plomb czy numery seryjne przypisane do tych konkretnych modeli sprzętu komputerowego organ nie jest wstanie przyporządkować ani do konkretnej pozycji na ww. fakturze, ani także do załączonej specyfikacji do faktury VAT nr [...] z 20 listopada 2019 r. Na przedstawionej przez Spółkę fakturze czy specyfikacji do tej faktury nie ma podanych takich danych jak nr plomby czy nr seryjny. Wobec tego na podstawie przedłożonych oświadczeń nie można zweryfikować podmiotów uczestniczących w obrocie przedmiotowymi towarami czy prześledzić historii transakcji dotyczącej zakupionego sprzętu, tj. od kogo został zakupiony, czy zakup dokonany był bezpośrednio od polskiego eksportera czy już od innego podmiotu na terytorium Ukrainy i czy faktycznie jest tym samym sprzętem komputerowym, o którym mowa na fakturze z 20 listopada 2019 r.

DIAS stwierdził także, że Skarżący eksportując towary za niemałą kwotę 41 427,06 EURO (177 838,08 zł) - dostarczał zakupiony towar w umówione wcześniej z kupującym miejsce i bez żadnego dowodu wydania/odbioru przekazywał go innemu przewoźnikowi, w tym wypadku kurierowi.

Wygenerowany komunikat [...], który jest potwierdzeniem zakończenia procedury wywozu nie może zwolnić Spółki z konieczności interesowania się czy przynajmniej wykazaniem czujności w sytuacji, kiedy następuje zmiana urzędu wyprowadzenia czy zmiana trasy przewozu towaru, bowiem to w interesie Spółki leży prawidłowe zakończenie procedury wywozu (a w tej sprawie zmieniona trasa przejazdu nie była w żaden sposób wytłumaczalna). Spółka natomiast nie wskazała danych personalnych osób dokonujących przewozu przedmiotowych towarów (danych osobowych kierowców czy osób wydających towar), wobec czego [...] nie mógł na okoliczność ustalenia jak przebiegała dostawa towarów ujętych w przedmiotowym zgłoszeniu celnym ani odebrać oświadczeń od ww. osób ani także przeprowadzić ich przesłuchania.

Ponadto DIAS ustalił, że w pkt 2 umowy zawartej z importerem z 10 listopada 2019r. Spółka ustaliła warunki płatności za towar ujęty na fakturze nr [...] z 20 listopada 2019r. jako płatność gotówkowa w walucie EURO, w dniu odbioru towaru. W aktach sprawy znajduje się dołączony przez Spółkę wydruk wpłaty z 20 listopada 2019r. na nazwisko ukraińskiego importera, mające potwierdzić że 20 listopada 2019r. wpłacił on osobiście do kasy Spółki gotówką 177 838, 08 PLN. Tymczasem zgodnie z datą ujętą na potwierdzeniu zapłaty towar miał zostać odebrany 20 listopada 2019r. przez ukraińskiego przedsiębiorcę. W dniu 29 listopada 2019r. ten sam towar został zwolniony do procedury wywozu, a hipotetycznie w A. - jak wynika z kwestionowanego komunikatu [...] - organ celny miał potwierdzić wyprowadzenie poza obszar celny UE przedmiotowych towarów - dopiero 2 stycznia 2020 r.

W ocenie DIAS niezrozumiałe jest przyjęcie przez Skarżącego zapłaty za fakturę [...] z 20 listopada 2019 r. w wysokości 177 838,08 zł w gotówce. Nawet gdyby ukraiński przedsiębiorca posiadał taką gotówkę i chciał nią opłacić powyższą fakturę, to zgodnie z informacjami zawartymi na stronie internetowej [...], określone zostały wymogi stawiane przewozowi gotówki z i na Ukrainę. Gdyby faktycznie taka gotówka była przewożona przez granicę to ślad w elektronicznych bazach danych Państwowej Służby Celnej Ukrainy byłby odnotowany, natomiast ukraińskie służby celne przekazały informację, że ukraiński importer nie figuruje w systemach jako podmiot realizujący wymianę towarową z zagranicą.

Wątpliwości DIAS wywołał także okoliczność posiadania przez Skarżącego umowy z ukraińskim kontrahentem, własnoręcznie przez niego podpisanej, gdzie złożył on oświadczenie przed ukraińską służbą celną że: "nie zawierał kontraktu, nie podpisywał go, nie przewoził przez granicę sprzętu komputerowego, nie przebywał na terytorium Polski w 2019 roku." Te wyjaśnienia pokrywają się z ustaleniami ukraińskiej administracji celnej, która potwierdziła, że w bazie danych Państwowej Służby Celnej Ukrainy za okres listopad - grudzień 2019 r. brak jest informacji o operacjach eksportowo-importowych, w których odbiorcą towaru byłby ukraiński importer. Nie figuruje on także w ukraińskich bazach danych jako obywatel realizujący wymianę towarową z zagranicą. DIAS zwrócił uwagę, że podpis ukraińskiego przedsiębiorcy złożony pod umową nr [...] z 10 listopada 2019 r., który w sposób znaczący różni się od podpisu złożonego pod złożonymi przez niego wyjaśnieniami z 22 maja 2024r.

DIAS wyjaśnił, że ukraiński przedsiębiorca nie był przesłuchiwany na zlecenie polskich organów celnych, a jedynie został przez ukraińskie służby celne wezwany na okoliczność złożenia wyjaśnień. Nie ma mowy zatem o naruszeniu art. 190 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ celny nie przeprowadzał przesłuchania świadka - obywatela Ukrainy.

Wobec powyższego, skoro nie przedstawiono dokumentów w pełni i konsekwentnie potwierdzających wywóz towaru, a dowody przedłożone przez Spółkę, będące dokumentami prywatnymi o treści wzbudzającej wątpliwości, zostały przez organ rozstrzygający sprawę uznane za niewiarygodne - to zasadnym było w ocenie DIAS unieważnienie spornego zgłoszenia celnego.

Odnosząc się do zarzutu dotyczącego nadania waloru wiarygodności nieprzetłumaczonym kserokopiom pism ukraińskiej służby celnej DIAS wyjaśnił, że brak jest przepisu prawnego stanowiącego o zakazie dopuszczenia nieprzetłumaczonego dokumentu obcojęzycznego jak dowodu w postępowaniu administracyjnym, gdyż dowodem w sprawie nie jest jego tłumaczenie, tylko jego treść. Zdaniem DIAS wystarczającym jest dokonanie tłumaczenia przez urzędnika władającego językiem obcym lub korzystającego z powszechnie dostępnych narzędzi umożliwiających dokonanie tłumaczenia z języka obcego. Tym bardziej, że pracownicy, czy funkcjonariusze służby celno-skarbowej pracujący w Dziale [...] w Sprawach Celnych Izby Administracji Skarbowej we W. dysponują wiedzą z zakresu znajomości języków obcych, która została potwierdzona w formie odpowiednich dokumentów przez uprawnione instytucje. Ponadto z przepisów Ordynacji podatkowej nie wynika, żeby organy podatkowe miały obowiązek przetłumaczenia urzędowo dokumentów uzyskanych w ramach pomocy międzynarodowej z innego państwa.

Za niezasadny DIAS uznał zarzut Spółki dotyczący braku rzetelności ukraińskich organów realizujących pomoc prawną jak i jakości dostarczonych przez tę służbę dowodów z takie przyczyny, że w aktach sprawy znajdowały się także inne pisma ukraińskiej administracji celnej dotyczące podmiotu niezwiązanego z prowadzonym postępowaniem.

Odnośnie zarzutu dotyczącego oparcia rozstrzygnięcia na dowodach ukraińskich władz celnych dotyczących innego podmiotu, tj. A Sp. z o. o. (prawidłowa nazwa spółki w 2019 r. to A Sp. z o. o. Sp. k.) DIAS stwierdził, że we wszystkich wnioskach kierowanych do ukraińskich służb o pomoc administracyjną, oprócz nazwy podmiotu, wskazywany był dokładny adres spółki oraz numer NIP, który jako identyfikator podatkowy, co pozwala jednoznacznie zidentyfikować konkretnego podatnika, a w tej sprawie była to spółka o numerze NIP [...]. Zauważył przy tym, że sama Spółka posługiwała się nieprawidłowo swoją nazwą, bowiem dowód wpłaty z 20 listopada 2019 r. został wystawiony przez A. spółka komandytowa, podczas gdy w tamtym okresie firma działała pod nazwą A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Zdaniem DIAS w sprawie zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy oraz dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy zgodnie z art. 180 §1 oraz art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie dokonano ustaleń w granicach zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej na podstawie oceny całokształtu materiału dowodowego, w tym materiału dowodowego przekazanego przez organ pierwszej instancji oraz uzyskanego w toku postępowania odwoławczego.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Skarżący zaskarżył decyzję, zarzucając:

I. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.:

1. art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie rozstrzygnięcia na dokumentach dla strony niedostępnych i stronie nieujawnionych, obejmujących raport [...] Urzędu ds. Zwalczania [...] (O.) wraz z jego załącznikami, które to Organ uznał za "kluczowe" dla sprawy (wielokrotnie to w uzasadnieniu akcentując), włączył do akt postępowania w ramach postępowania wyjaśniającego prowadzonego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej poczynił w oparciu o te dokumenty ustalenia faktyczne będące podstawą wydanej decyzji, a następnie dokumenty te z akt postępowania wyłączył na wniosek Prokuratora Prokuratury Okręgowej w R. i uniemożliwił stronie zapoznanie się z nimi - co stanowiło rażące naruszenie art. 192 Ordynacji podatkowej, bowiem Organ nie może powoływać się przy ustalaniu faktów na dowody, które uczynił dla strony niedostępnymi;

2. art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez:

a) błędne ustalenie stanu faktycznego, marginalizujące dowody przedstawione przez Spółkę jedynie z tej przyczyny, że były to dowody "prywatne", przy jednoczesnym ustaleniu stanu faktycznego w oparciu o dowody, które zostały wadliwie do sprawy wprowadzone, a to przed Spółką zatajone, a to przeprowadzone niedokładnie, w obliczu niewiedzy Spółki nieprzetłumaczone, zawierające błędy - co stanowi działania Organu prowadzące do ustalenia okoliczności sprawy pod z góry przyjętą przez Organ tezę, polegającą na konieczności unieważnienia zgłoszeń celnych niezależnie od stanowiska i dowodów dostarczonych przez przedsiębiorcę, ale także niezależnie od faktu potwierdzenia wywozu towarów przez uprawnione organy, poprzez potwierdzenie wywozu komunikatem [...]. co w sposób jednoznaczny potwierdzało, że towary będące przedmiotem celnym opuściły obszar celny UE i potwierdzenia tego dostarczył uprawniony organ celno - skarbowy;

b) brak wyczerpującego zebrania materiału dowodowego i wszechstronnego działania Organu mającego na celu dokładne wyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy, mających istotny wpływ na wynik postępowania, a polegający na:

• wadliwej ocenie oświadczeń podmiotów z rynku ukraińskiego, dostarczonych przez Spółkę w toku postępowania poprzez przyjęcie, że oświadczenia te nie potwierdzają opuszczenia przez towar obszaru celnego UE, gdy tymczasem jak sam Organ zauważa, modele sprzętu wynikające z tych dokumentów pokrywają się z towarem objętym spornym zgłoszeniem celnym, a same oświadczenia w niebudzący wątpliwości sposób przesądzają fakt opuszczenia przez towary objęte zgłoszeniem celnym [...] obszaru celnego UE i uczestniczenia w obrocie na rynku Ukrainy, czemu Organ nie nadał należytego znaczenia, a ewentualne wątpliwości rozstrzygnął na niekorzyść Spółki, powołując się np. na niemożności przypisania numerów plomb do pozycji z faktury [gdy podawanie takich danych na fakturach jest zjawiskiem zasadniczo niespotykanym);

• całkowitym zlekceważeniu, że Spółka poza dokumentami prywatnymi (które Organ bezpodstawnie kwestionuje) dostarczyła także dokument urzędowy - a to potwierdzenie [...] wygenerowane przez uprawnione organy, które to potwierdzenie nie zostało w niniejszym postępowaniu skutecznie podważone, bowiem odwoływanie się przez Organ w tym względzie do zapisów tajemniczego Raportu O., który nie został Spółce ujawniony, nie może stanowić podstawy do podważania dokumentów urzędowych wydawanych przez uprawnione organy celno - skarbowe w relacji między Spółką a Organem;

• wadliwym przyjęciu, że "roboczo" przetłumaczone dokumenty pochodzące od służby celnej Ukrainy, które to zostały sporządzone w języku obcym dla Skarżącej, niebędącej językiem urzędowym w Polsce, mogą zostać uznane jako dokumenty urzędowe i stanowić dowód w sprawie, gdy tymczasem Organ nie może opierać swoich rozstrzygnięć na dokumentacji sporządzonej w języku obcym pozbawionej tłumaczenia przysięgłego tylko z tej przyczyny, że dokumenty te pochodzą od służby celnej państwa trzeciego, a pracownicy Działu [...] w Sprawach Celnych lAS we W. "dysponują wiedzą z zakresu znajomości języków obcych, która została potwierdzona w formie odpowiednich dokumentów przez uprawnione instytucje" (!) -- tych dokumentów w aktach sprawy nie ma, wobec czego jest to po pierwsze twierdzenie całkowicie gołosłowne, a po drugie, w analogicznej sytuacji od strony organ wymagałby tłumaczenia przysięgłego i certyfikat językowy by nie wystarczył, zatem jest to ewidentny przykład stosowania względem podatnika tzw. "podwójnych" standardów, z czym zgodzić się nie można;

• bezkrytycznym przyjęciu za wiarygodne depozycji świadka ukraińskiego importera zakładając, że z tych depozycji wynikają treści przez Organ przyjęte, czego Spółka w obliczu braku przysięgłego tłumaczenia ukraińskich dokumentów zweryfikować nie może dokonując wykładni tych depozycji pod z góry przyjętą tezę i nie zestawiając wypowiedzi świadka z dostępnym dla organu materiałem dowodowym, co przełożyło się na takie uchybienia jak: nieokazanie świadkowi umowy zawartej ze Skarżącą, niewyjaśnienie podpisu świadka pod tą umową i rzekomej rozbieżności tego podpisu z podpisem na protokole przesłuchania, a w konsekwencji niewyjaśnienie okoliczności dla sprawy istotnych i przyjęcie arbitralnie niekorzystnej dla strony wersji wydarzeń w oparciu o materiał dowodowy, który nie został należycie zgromadzony;

• przyjęciu przez Organ, że po stronie Skarżącej zaistniały "nieścisłości" związane z wydaniem towaru kupującemu, a dotyczące:

- formy i sposobu wydania towaru - gdy tymczasem forma tego wydania wynikająca z zastosowanej formuły INCOTERMS była jasna i Organ sam zauważa, że powołane przepisy nie przewidują w żadnej mierze dodatkowych obowiązków w tym względzie (vide strona 19 uzasadnienia), a jednocześnie czyni w uzasadnieniu supozycje, że Spółka jako przedsiębiorca powinna była postąpić inaczej (a zatem zrobić więcej niż przepisy przewidują - dlaczego jednak, nie wiadomo);

-braku zainteresowania losem towaru po wydaniu - gdy tymczasem w obliczu otrzymania systemowego komunikatu od służb celno - skarbowych, potwierdzających wywóz towaru poza UE, podatnik który towar sprzedał, wydał i nie decyduje już dalej o niczym (m.in. o zmianie trasy wywozu czy urzędzie wyprowadzenia) nie ma takiego obowiązku ani logicznie rozumując w ogóle nie powinien tego robić - takie założenie prowadziłoby bowiem do kuriozalnych sytuacji, w których podatnicy powinni każdorazowo sprawdzać prawidłowość działania organów celno - skarbowych (!)

- limitu płatności gotówką, który to strona miała przekroczyć - gdy tymczasem Organ w ogóle nie sprawdził, czy w dacie zakupu kupujący miał status przedsiębiorcy w rozumieniu odnośnych przepisów, a co za tym idzie całokształt argumentacji w tym względzie pozostaje bezcelowym - ponadto nawet ewentualne naruszenie tego limitu nie prowadzi do nieważności transakcji, z czego Organ niewątpliwie zdaje sobie sprawę;

3. art. 190 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie w przedmiotowym postępowaniu dowodu z wyjaśnień świadka - obywatela Ukrainy - pod nieobecność strony, nie zawiadamiając jej o tym, a także efektywnie uniemożliwiając uczestniczenie w tej czynności, a ponadto nie wyjaśniając w toku prowadzonego postępowania wątpliwości jakie wyniknęły z treści tegoż przesłuchania - depozycje świadka miały być bowiem jaskrawię sprzeczne z dowodami z dokumentów zgromadzonymi w tej sprawie, wobec czego koniecznym było jego przesłuchanie uzupełniające - w to miejsce zaś Organ poczynił po prostu ustalenia dla strony niekorzystne, zamiast powstałe wątpliwości wyjaśnić:

II. naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego Komisji [UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu [...] Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Rozporządzenie) poprzez uznanie, że:

a) efektywnymi środkami dowodowymi mogą być wyłącznie dowody urzędowe, gdy tymczasem powołane przepisy wskazują otwarty katalog dowodów, wobec czego interpretacja Organu jest w tym względzie pozbawiona podstaw prawnych;

b) Skarżąca nie przedłożyła wiarygodnych dokumentów potwierdzających wywóz przedmiotowych towarów poza UE, podczas gdy przedsiębiorca w toku prowadzonego postępowania przedstawił dowody wynikające wprost z katalogu wskazanego w tymże przepisie.

Wobec tak skonstruowanych zarzutów Skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i decyzji [...] oraz zasądzenie kosztów postępowania administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych na podstawie art. 200 p.p.s.a.

W uzasadnieniu skargi Skarżąca zawarł dalszą argumentację zarzutów skargi.

W odpowiedzi na skargę DIAS podtrzymując swoje stanowisko w sprawie wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje

Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 z późn. zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026 r. poz. 143; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.).

Według natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Dokonując w tak zakreślonych granicach kontroli zaskarżonych decyzji Sąd uznał, że objęta wniesioną skargą decyzja DIAS z 24 lutego 2025 roku 2401-IOA.4401.46.2024.KL utrzymująca w mocy decyzję [...] z 11 września 2024 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego w procedurze wywozu nr [...] z 29 listopada 2019r. odpowiada obowiązującemu prawu.

Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy organy celne miały podstawę do stwierdzenia, że towar objęty procedurą wywozu na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z 29 listopada 2019r. został faktycznie wyprowadzony poza obszar celny UE i w konsekwencji czy organ miał prawo unieważnić zgłoszenie celne.

Przystępując do badania sprawy należy wskazać na art. 267 ust. 1 zd.1 Rozporządzenia Parlamentu [...] Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L z 2013 nr 269 poz. 1: dalej: UKC) towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii podlegają dozorowi celnemu i mogą zostać poddane kontrolom celnym. Z kolei według art. 267 ust. 4 UKC zwolnienie do wyprowadzenia udzielane jest przez organy celne, pod warunkiem że dane towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w momencie: a) przyjęcia zgłoszenia celnego lub zgłoszenia do powrotnego wywozu; lub b) złożenia wywozowej deklaracji skróconej.

Z kolei według art. 326 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonywania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu [...] i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.L. z 2015 nr.343 poz.558; dalej: rozporządzenie wykonawcze) do przetwarzania i wymiany informacji dotyczących wyprowadzania towarów z obszaru celnego Unii wykorzystuje się systemy teleinformatyczne, zgodnie z art. 16 ust. 1 UKC.

Zatem z chwilą zwolnienia towarów urząd celny wywozu przekazuje dane zawarte w zgłoszeniu wywozowym zadeklarowanemu urzędowi celnemu wyprowadzenia. Dane te są oparte na danych pochodzących ze zgłoszenia wywozowego, z uwzględnieniem jego ewentualnych sprostowań (art. 330 rozporządzenia wykonawczego). Przy czym jeżeli urząd celny wyprowadzenia jest inny niż urząd celny wywozu, urząd celny wyprowadzenia informuje urząd celny wywozu o wyprowadzeniu towarów najpóźniej w dniu roboczym następującym po dniu, w którym towary opuściły obszar celny Unii (art. 333 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego).

W rozpoznawanej sprawie zgłoszenia celne zostały dokonane z wykorzystaniem Automatycznego Systemu Eksportu (AES). System ten jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii [...]. Dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest w tym systemie - komunikat [...] - podpisany przez system AES przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat ten - [...] - zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat [...] jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu. System ten umożliwia m.in. awizowanie wysyłki towarów do urzędu celnego granicznego i zwrotne informowanie urzędu celnego wywozu o wyprowadzeniu towarów z obszaru celnego Wspólnoty. Otrzymanie przez zgłaszającego komunikatu [...], który zawiera informację o potwierdzeniu wywozu, stanowi dowód dokonania eksportu (zastępuje kartę 3 SAD) - wywozu towarów dla celów podatku VAT.

Przystępując do zbadania sprawy Sąd zauważa, że w sprawie o zbliżonym stanie faktycznym zapadł wyrok WSA w R. z 18 stycznia 2024 r., sygn. akt [...] . Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni podziela wyrażone tam stanowisko, dlatego też posłuży się użytymi tam argumentami.

Należy zaznaczyć, że komunikat [...] wskazujący, że towar objęty zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny Unii nie może mieć przesądzającego znaczenia dla stwierdzenia wywozu towaru, w sytuacji gdy belgijska służba celna nie posiadała kompetencji do potwierdzenia wyprowadzenia towarów. Zamiast potwierdzenia wyprowadzeń towarów powinna była ona zwrócić się do podmiotu przedstawiającego alternatywne dowody o zwrócenie się do polskiej służy służby celnej ponieważ wywozy zostały zgłoszone w Polsce. Zatem w oparciu o ten materiał dowodowy organy wyprowadziły logiczny wniosek, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii [...].

W tym miejscu wskazać należy, że w postępowaniach celnych, na podstawie art. 73 ust. 1 ustawy z 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2073 z późn. zm.), zastosowanie mają przepisy art. 12, art. 138a § 4, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wyrażoną w art. 191 Ordynacji podatkowej organy celne mają prawo ocenić, czy wygenerowany komunikat [...] w konfrontacji z innymi dowodowymi zebranymi w sprawie jest dowodem wiarygodnym, czy też należy mu odmówić mocy dowodowej i wezwać zgłaszającego do przedstawienia alternatywnych dowodów potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. Przy czym Ordynacja podatkowa nie ogranicza pojęcia dokumentów urzędowych do dokumentów krajowych, a są nimi także dokumenty sporządzone przez organy władzy publicznej innego państwa i honorowane przez władze krajowe RP na podstawie odrębnych przepisów. W myśl art. 86 Prawa celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego. Dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego korzystają z domniemania prawdziwości i autentyczności, chyba że zostanie ono skutecznie obalone innymi dowodami. Prawidłowo przeprowadzone przez organy celne państwa członkowskiego kontrole procedur wywozowych są wiążące dla organów celnych drugiego państwa członkowskiego i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu (por. wyrok WSA w Gliwicach z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/GI 891/19).

Dla prawidłowego przeprowadzenia procedury wywozu, do której zgłoszone zostały sporne w sprawie towary przesądzające znaczenie ma to, czy nastąpił wywóz towarów poza obszar UE tj. czy miało miejsce materialne opuszczenie przez towar granic UE. Organy celne mają obowiązek honorować dokumenty generowane przez system AES, jako potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE (m.in. dla stosowania obniżonej - zerowej stawki podatku od towarów i usług przy eksporcie), ale nie jest to dowód wyłączny i niepodważalny, jeżeli istnieją wiarygodne dowody potwierdzające, że do takiego wywozu towaru poza obszar celny UE nie doszło (por. np. wyrok NSA z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 994/16).

Wobec tego wówczas, gdy organ celny ustali, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszaru Unii [...] w pełni uzasadnione jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w celu zebrania dowodów alternatywnych, potwierdzających fakt wyprowadzenia danego towaru. W sytuacji, gdy brak jest jednoznacznych dowodów na okoliczność faktycznego wywozu towarów, obowiązkiem eksportera jest wykazanie tych okoliczności. Może on wykazać fakt wywozu towaru przedstawiając jeden z dokumentów, o którym mowa w art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego, może też przedstawić zupełnie inny dokument, niewymieniony w tym przepisie. Istotne jest jednak to, żeby pozwalał on na identyfikację zgłoszonego do procedury wywozu towaru i potwierdzał wywiezienie tego samego towaru poza granice UE. Dokument ten powinien być wiarygodny, mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność kopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, by możliwe było bez żadnych wątpliwości stwierdzenie, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena zaś, czy przedłożone przez stron dokumentów są wystarczająca dla potwierdzenia wyprowadzenia towaru poza obszar celny UE należy do organu celnego (por. art. 334 ust. 1 lit. c) rozporządzenia wykonawczego).

W niniejszej sprawie organy oby instancji trafnie uznały, że Skarżąca nie przedstawiła dowodów dokumentujących rzeczywisty wywóz towaru poza obszar celny UE. W ocenie Sądu dokonana przez organy ocena przedłożonych przez Skarżącą dowodów w postaci: faktury sprzedaży [...] z 20 listopada 2019 r.; specyfikację do faktury VAT nr [...]; raportu kasowego z dnia 20 listopada 2019 r. - wpłata 177 838 PLN za towar ujęty na fakturze nr [...]; rejestru sprzedaży EXPORT za miesiąc 11.2019; umowy z kontrahentem nr [...] z 10 listopada 2019 r. - jest prawidłowa, spójna, logiczna i jasna.

W badanej sprawie nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Skarżącej co do tego, że decyzja została oparta na Raporcie [...] Urzędu ds. Zwalczania [...] (O.) wraz z załącznikami, wyłączonych z postępowania dokumentach i z tego powodu Skarżącej nieznanych, ponieważ nie mogła się ustosunkować i z nimi zapoznać. Ze sposobu prowadzenia przez organy celne postępowania wyjaśniającego wynika, że wymienione dokumenty jedynie de facto zainicjowały kontrolę zgłoszenia celnego nr [...] z 29 listopada 2019 r. Zawarte w nim dane poddane były następnie sprawdzeniu z wykorzystaniem dokumentów przekazanych przez Skarżącą oraz pozyskanych ukraińskich służb celnych. Znaczenie w sprawie ma okoliczność braku zgody Prokuratora Prokuratury Okręgowej w R. na udostępnienie informacji zawartych w tym Raporcie ze względu na dobro prowadzonego śledztwa. W takiej sytuacji bezpodstawnym jest zarzut naruszenia przez organ przepisów prawa. Sąd podziela stanowisko DIAS co do tego, że jeżeli z dokumentów, które z przyczyn niezależnych od organu zostają wyłączone z akt postępowania, ale zawierają istotne informacje mogące przyczynić się do rozwiązania sprawy to miał prawo je wykorzystać do oceny całości zgromadzonego materiału w zakresie niezagrażającym prowadzonemu śledztwu. Nie może przy tym umknąć okoliczność, że Spółka w toku postępowania nie zwróciła się nawet z wnioskiem o możliwość wglądu w te dokumenty, nie była nimi zainteresowana.

Dalej wymaga wyjaśnienia, że zagadnienie wykorzystania w postępowaniu dokumentów sporządzonych w języku obcym było już przedmiotem oceny sądów administracyjnych. NSA w wyroku 9 maja 2007 r., sygn. akt I GSK 1415/06 wskazał na art. 27 Konstytucji RP, według którego językiem urzędowym jest język polski. Zgodnie z tą zasadą konstytucyjną w ustawie z dnia 7 października 1999 r. o języku polskim postanowiono, iż język polski jest językiem urzędowym terenowych organów administracji publicznej (art. 4 pkt 3) oraz że podmioty wykonujące zadania publiczne na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują wszelkich czynności urzędowych oraz składają oświadczenia woli w języku polskim, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej (art. 5 ust. 1). Zatem w postępowaniu przed organami administracji publicznej językiem urzędowym jest język polski. Zaznaczyć trzeba, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia czynności urzędowych. Jednakże, na co wskazał już NSA w wyroku z dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt II SA 4033/01 pomocą w wyjaśnieniu tej kwestii służyć może uchwała TK z dnia 14 maja 1997 r., W.7/96 (OTK 1997 nr 2, poz. 27) podjęta na gruncie dekretu z 30 listopada 1945 r. o języku państwowym i języku urzędowania rządowych i samorządowych władz administracyjnych (Dz. U. Nr 57, poz. 324). Zdaniem TK, zachowującym aktualność pod rządami obecnie obowiązującej ustawy o języku polskim, czynności urzędowe to wszelkie czynności organów i instytucji powołanych do realizacji określonych zadań publicznych, związane z realizacją ich konstytucyjnych i ustawowych kompetencji, chyba że z istoty tych czynności wynika konieczność posłużenia się językiem obcym. Wobec tego pojęcie czynności urzędowych obejmuje również czynności procesowe podejmowane przez organy administracji publicznej. Oznacza to, że czynności procesowe winny być dokonywane w języku polskim. W konsekwencji organ administracji publicznej zobligowany jest do dokonywania w języku polskim zarówno czynności ustnych, jak i do prowadzenia w tym języku dokumentacji postępowania, co oznacza posługiwanie się w postępowaniu tłumaczeniami dokumentów. Dowodem w sprawie jest dokument sporządzony w języku obcym, gdyż żadne przepisy nie odbierają mu tego waloru z uwagi na język, w którym został sporządzony. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednocześnie w myśl art. 270 § 1 Kodeksu celnego organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty państwa obcego. Dlatego brak jest podstaw do twierdzenia, iż obcojęzyczny dokument bez jego urzędowego tłumaczenia na język polski nie może być uznany za dowód w sprawie. Konstatacja ta nie prowadzi jednak do wniosku, iż organ celny zwolniony jest z obowiązku tłumaczenia na język polski obcojęzycznych dokumentów, przyjętych w poczet materiału dowodowego. Wynikający z ustawy o języku polskim wymóg dokonywania przez organ administracji publicznej czynności urzędowych w języku polskim obliguje ten organ do dokonania tłumaczenia obcojęzycznego dokumentu. Badanie treści dokumentu winno zostać przeprowadzone w języku polskim, który jest językiem postępowania. Dopiero wówczas można powiedzieć, że czynność procesowa polegająca na przeprowadzeniu dowodu z dokumentu, sporządzonego w języku obcym, została przeprowadzona prawidłowo. Konstytucyjna zasada, której odzwierciedleniem są przepisy ustawy o języku polskim, stanowiąca, iż językiem urzędowym jest język polski wymaga, aby dokumenty będące, tak jak w rozpatrywanej sprawie, zasadniczym dowodem wpływającym na rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej zostały przetłumaczone na język polski. Dopiero wówczas będzie możliwa ocena prawidłowości wyniku badania treści takiego dokumentu. Ocena prawidłowości ustaleń dokonanych przez organ administracji publicznej nie może polegać na dochodzeniu czy treść obcojęzycznego dokumentu była kwestionowana przez stronę postępowania, czy też nie. Wynik badania treści dokumentu w postaci jego tłumaczenia powinien być jednoznaczny, gdyż dopiero wówczas możliwe jest stwierdzenie czy i w jakim zakresie przeprowadzony dowód wpływa na rozstrzygnięcie sprawy. Uchybienie obowiązkowi wykonywania czynności urzędowych w języku polskim stanowi naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Wymaga podkreślenia, że w aktach administracyjnych znajdują się dokumenty sporządzone w języku obcym przez ukraińskie służby celne (karta 35 i 47 akt administracyjnych) i ich tłumaczenie (karta 33 i 46 akt administracyjnych).

Zgodzić się należy z DIAS, że oświadczenia ukraińskich przedsiębiorców (karta 97 i 98 akt administracyjnych) nie mogły być wystarczającym dowodem na zakup przez nich sprzętu komputerowego ujętego w zgłoszeniu celnym. Poza numerami plomb brak w nich było innych danych pozwalający w sposób nie budzący wątpliwości ustalić że jest to ten sprzęt, który ukraiński importer zakupił od Spółki. Nie bez znaczenia jest tutaj informacja od ukraińskich służb celnych, że ukraiński importer nie prowadził działalności w zakresie wymiany towarowej z zagranicą.

Brak jest podstaw do uznania zasadności zarzutu uwzględnienia wyjaśnień złożonych przez ukraińskiego importera. Nie był on przesłuchiwany w trybie art. 190 Ordynacji podatkowej. Składał wyjaśnienia ukraińskim organom celnym, które następnie zostały przekazane polskim organom celnym. Znaczenie ma to, że są one spójne z ustaleniami dokonanymi przez ukraińskie służby celne, a mianowicie ukraiński importer nie podpisywał i nie zawierał kontraktu ze Skarżącą, nie przewoził sprzętu przez granicę polsko-ukraińską oraz nie przebywał w ogóle na terytorium Polski w 2019 roku.

DIAS dostrzegł w dostarczonych przez Spółkę dokumentach nieścisłości, które miały wpływ na kształt wydanego w sprawie rozstrzygnięci, a mianowicie:

- brak jakiegokolwiek dokumentu potwierdzającego przekazanie kurierowi czy kupującemu przedmiotowych towarów;

- brak informacji o danych personalnych osób dokonujących przewozu przedmiotowych towarów do miejsca ich przekazania, co uniemożliwiło organowi I instancji przesłuchania tych osób;

- towar miał zostać odebrany przez ukraińskiego importera w dniu zapłaty, tj. 20 listopada 2019 r. natomiast dopiero 29 listopada 2019 r. ten sam towar został zwolniony do procedury wywozu. Dodatkowo urzędem wyprowadzenia był urząd celny w A., którego zmiana z K. na belgijską A. nie ma żadnego logicznego wytłumaczenia;

- zapłata za towar kwotą 177 838,08 zł nastąpiła w gotówce, podczas gdy limit płatności gotówką w 2019 roku wynosił 15 000,00 zł;

- podpis ukraińskiego importera pod umową zakupu sprzętu komputerowego jest innych niż jego podpis na wyjaśnieniach uzyskanych od ukraińskich służb celnych

- pomimo zastosowanej zasady Incoterms FCA, to w sytuacji chęci skorzystania z ulgi podatkowej jaką jest zerowy podatek VAT w eksporcie. Skarżąca wyraziła brak zainteresowania komunikatem o zmianie trasy przewozu eksportowanych przez Skarżącą towarów, co nie było niczym uzasadnione, znacznie wydłużyło trasę przejazdu i z ekonomicznego punktu widzenia niczym nieuzasadnione.

Jakkolwiek dokumenty prywatne (faktury, pisma) są wymienione w przepisie art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego, które zastępczo mogą zostać przedstawione w miejsce urzędowego potwierdzenia wyprowadzenia towarów, to jednak do organu należy ich ocena i uznanie za dostateczne. Przytoczony przepis na eksportera (zgłaszającego) nakłada obowiązek ich przedstawienia, do organu należy tylko ich ocena. Dla oceny zaś, czy przedstawiony dowód alternatywny jest wystarczający do uznania, że nastąpił wywóz towaru poza obszar celny UE, istotna jest wiarygodność dokumentu, który powinien mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, aby można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu.

Sąd podziela stanowisko DIAS, że ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 335 ust. 4 rozporządzenia wykonawczego są dostateczne (art. 334 ust. 1 lit. c). W rozpoznawanej sprawie DIAS uznał te dokumenty za nie spełniające wymogu dostateczności, nie dowodzą wywozu towaru poza obszar Wspólnoty. W ocenie Sądu, takie okoliczności mogą stanowić podstawę do odmowy potwierdzenia wyprowadzenia towarów.

Podkreślenia wymaga, że to eksporter odpowiada za prawidłowe dopełnienie obowiązków wywozowych, w tym śledzenie komunikatów celnych i monitorowanie, czy towar faktycznie opuścił obszar celny UE zwłaszcza w sytuacji, gdy następuje niespodziewana zmiana urzędu celnego wyprowadzenia. W rozpoznawanej sprawie sytuacja ta wymagała wzmożonej czujności z uwagi na zmianę urzędu wyprowadzenia na [...] urząd celny, co spowodowało znaczne wydłużenie trasy przewozu towarów na Ukrainę, czyniąc ją nieekonomiczną.

To na eksporterze wreszcie ciąży obowiązek przedstawienia stosownych dokumentów, przekonujących organ celny, że pomimo braku urzędowego potwierdzenia wywozu towar faktycznie opuścił obszar ceny Wspólnoty. Aby uznać dowody alternatywne za wystarczające, należy dowieść, iż zachowana jest tożsamość eksportowanych towarów z towarami, które znalazły się w obrocie handlowym na Ukrainie, co prowadzi do wniosku, że niezbędnym jest wykazanie powiązania pomiędzy: polskim zgłoszeniem wywozowym, ukraińskim zgłoszeniem przywozowym, dowodami na sprzedaż towarów na rynku kraju trzeciego. Z przedstawionych w postępowaniu dokumentów wynika jedynie, że eksporter podjął kroki w celu wywozu towaru na Ukrainę. Brak jednak dowodów, które pozwoliłyby stwierdzić, że wywóz taki miał faktycznie miejsce.

Konkludując Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie organy celne dokonały prawidłowej i wszechstronnej oceny wszystkich zebranych w toku postępowania dowodów. Wbrew twierdzeniom Spółki, organy celne podjęły wszelkie niezbędne czynności w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Ocena dokonanych ustaleń odpowiada prawu, nie narusza bowiem granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy celne według swojej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, rozpatrzyły przy tym poszczególne dowody nie tylko odrębnie, ale także we wzajemnej łączności. To spójność i kompatybilność zebranych informacji nadała im przymiot wiarygodności. Sąd zauważa również, że organy celne nie wartościowały poszczególnych dowodów i każdy z nich poddały ocenie, zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.

W niniejszej sprawie organ zgromadził materiał dowodowy, który nie pozostawiał wątpliwości, które należałoby rozstrzygnąć na korzyść podatnika. Tym samym wskazany przepis nie miał w sprawie zastosowania.

Wobec nieudokumentowania dokonania tego wywozu przez Spółkę organy celno-skarbowe zobligowane były do unieważnienia zgłoszeń celnych. Wbrew twierdzeniom Spółki ustalony w sprawie stan faktyczny niewątpliwie dał podstawy do unieważnienia zgłoszenia celnego. Skargi z powyższych przyczyn nie mogły więc wywrzeć zamierzonego skutku.

W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku.