I SA/Ke 167/24 - Wyrok

Data orzeczenia	2024-06-27	
Data wpływu	2024-04-17	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach	
Sędziowie	Agnieszka Banach /przewodniczący/
Magdalena Chraniuk-Stępniak
Magdalena Stępniak /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6111 Podatek akcyzowy	
Hasła tematyczne	Podatek akcyzowy	
Skarżony organ	Dyrektor Izby Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono decyzję I i II instancji	
Powołane przepisy	Dz.U. 2019 nr 0 poz 864; art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 8, 9, 11, art. 100 ust. 1, pkt 2, 3, ust. 2,  art. 101 ust. 2 pkt 3,; Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym - t.j.
Dz.U. 2024 nr 0 poz 935; art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c, art. 135, art. 200, art. 205 par. 2; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agnieszka Banach, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Asesor WSA Magdalena Stępniak (spr.), Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 czerwca 2024 r. sprawy ze skargi S. H. sp. z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach z dnia 15 lutego 2024 r. nr 2601-IOA.4105.9.2023 w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Kielcach na rzecz S. H. sp. z o.o. w D. kwotę 1048 (tysiąc czterdzieści osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.	
Uzasadnienie
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Kielcach decyzją z 15 lutego 2024 r. nr 2601-IOA.4105.9.2023 utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 25 września 2023 r. nr 2605 - SPA.4105.18.2023, określającą S. H. sp. z o.o. (spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 5591 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki M. Q. nr VIN: [...], rok produkcji 2008 rok, poj. silnika 4244 cm3.

W uzasadnieniu wskazano, że 27 maja 2019 r. spółka złożyła e-deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego od ww. samochodu osobowego. Jako podstawę obliczenia podatku spółka zadeklarowała kwotę 12.480 zł. Organ ustalił Zadeklarowana podstawa opodatkowania odbiegała wówczas od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego o 84%. Organ wezwał podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub pisemnego wskazania przyczyn uzasadniających podanie wysokości podstawy opodatkowania w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W odpowiedzi strona przesłała pismo, w którym wskazała uszkodzenia i do którego dołączyła dokumentację fotograficzną uszkodzonego pojazdu i dokumenty, z których wynika, że pojazd został sprowadzony ze S. Organ wezwał też pierwszego w kraju właściciela pojazdu P. S. do złożenia dokumentów i wyjaśnień

w sprawie tego pojazdu. Zostały one przesłane do organu 16 maja 2022 r. Organ wystąpił do Starostwa Powiatowego w Zawierciu o dokumentację załączoną do wniosku o rejestrację pojazdu, którą otrzymał 31 maja 2022 r.

Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ stwierdził, że zadeklarowana podstawa opodatkowania w kwocie 12.480 zł odbiega o ok. 58% od wartości rynkowej ustalonej w oparciu o przedłożoną przez stronę ekspertyzę i uznał, że różnica ta ma charakter znaczny.

Organ sprawdził czy wskazana przez stronę podstawa opodatkowania, odbiegająca znacznie od średniej wartości rynkowej, miała uzasadnienie w realiach rynku zakupu, tj. rynku s. . Za pośrednictwem ofert zamieszczonych na stronach internetowych (www.autoscout.ch/de, www.otomoto.pl) organ I instancji przeprowadził analizę ofert sprzedaży pojazdów na rynku s. i rynku polskim pojazdów używanych różnych marek z podobnych segmentów. Przedmiotowy samochód w chwili nabycia był uszkodzony, co potwierdza ekspertyza przedłożona przez stronę w tej sprawie. Jednak z uwagi na fakt, że rynek s. jest specyficznym rynkiem nabycia pojazdów, bo o wiele mniej popularnym niż rynek niemiecki czy francuski, organ podatkowy nie miał możliwości dokonania analizy ofert samochodów uszkodzonych. Dostępność na stronach internetowych samochodów uszkodzonych z rynku [...] była znacznie utrudniona, a wręcz niemożliwa. Z tego względu w tej sprawie dokonano analizy ofert samochodów używanych, które nie posiadają widocznych uszkodzeń. Niemożliwym było odnalezienie aukcji/ofert internetowych z daty powstania obowiązku podatkowego, tj. 16 maja 2019 r., ponieważ ogłoszenia internetowe z tego okresu są zakończone i nie są już dostępne na serwisach internetowych. Organ I instancji przeanalizował oferty sprzedaży samochodów używanych z podobnych segmentów na rynku [...] i polskim według stanu na 20 stycznia 2021 r. oraz oferty samochodów osobowych używanych nieuszkodzonych z klasy luksusowej na obu tych rynkach wg stanu na 5 lipca 2023 r. Sporządzone przez organ zestawienia porównawcze pozwalają przyjąć, że stopień tych różnic nie jest na tyle duży by sięgać 58%. Z analizy zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w złożonej deklaracji Strona zadeklarowała podstawę opodatkowania w wysokości 12.480 zł. Natomiast średnia wartość pojazdu w stanie uszkodzonym notowana na rynku krajowym, ustalona w oparciu o przedłożoną ekspertyzę 4.06.2019 r., wynosi 43.849 zł (brutto), co daje 30.059 zł (netto). Opinia ustalająca wartość rynkową auta na dzień wykonania opinii, tj. 4.06.2019 r. została sporządzona na podstawie notowań wartości rynkowych ustalonych przez wykonawcę opinii i korekt, mających wpływ na wartość pojazdu. Rzeczoznawca wyjaśnił, że w dostępnych mu katalogach nie figurują wartości tego samochodu. Do określenia wartości bazowej posłużył się notowaniami internetowymi. Analiza tej wyceny wykazała, że wartość bazowa brutto tego samochodu w stanie nieuszkodzonym została określona na kwotę 83.999 zł. Następnie po uwzględnieniu korekty za pierwszą rejestrację, za ogumienie i korekt różnych, wartość rynkowa brutto tego pojazdu, w stanie jak przed szkodą, określona została na kwotę 80.100 zł (brutto). Przy wyliczaniu wartości pojazdu uszkodzonego metodą stopnia uszkodzenia biegły uwzględnił stopień uszkodzenia (tj. 0,1269) otrzymując kwotę 69.935 zł, współczynnik stopnia uszkodzenia (tj. 0,66) otrzymując kwotę 46.157 zł, współczynnik uszkodzeń ukrytych (tj. 0,95) otrzymując kwotę 43.849 zł oraz współczynnik zbywalności (tj. 0,24) otrzymując kwotę 10.524 zł.

Strona w z odwołaniu nie zgodziła się z tezą, że przy ustalaniu wartości pojazdu metodą stopnia uszkodzenia nie ma podstaw do zastosowania współczynnika zbywalności. Organ odwoławczy wyjaśnił, że współczynnik zbywalności nie jest bezpośrednio związany z wartością transakcyjną i dla nabycia wewnątrzwspólnotowego stanowi element wtórny. Z treści art. 104 ust. 11 ustawy

z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 864 ze zm.) dalej "u.p.a.", w sposób jednoznaczny wynika, że średnia wartość rynkowa samochodu osobowego winna być ustalona w oparciu o notowania na rynku krajowym, z uwzględnieniem średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym. Zatem w kontekście brzmienia powołanego przepisu przy określeniu średniej wartości rynkowej pojazdu, bezdyskusyjną jest konieczność uznania korekty za wyposażenie dodatkowe, korekty za przebieg i korekt różnych oraz określonego przez rzeczoznawcę stopnia uszkodzenia pojazdu, współczynnika stopnia uszkodzenia, współczynnika uszkodzeń ukrytych, bowiem te elementy bezpośrednio dotyczą stanu technicznego samochodu osobowego. Natomiast w odniesieniu do użytego w sporządzonej przez rzeczoznawcę wycenie współczynnika zbywalności obrazującego możliwości ewentualnego zbycia pojazdu przez podatnika, nie ma podstawy prawnej do jego zastosowania przy określeniu średniej wartości rynkowej uwzględniającej czynniki cenotwórcze wymienione w art. 104 ust. 11 u.p.a. Jeszcze raz podkreślić należy, że organ nie podważył wiarygodności ani rzetelności uwzględnionej wyceny. Została ona sporządzona przez uprawnionego rzeczoznawcę, jednakże nie uwzględnia ona treści art. 104 ust. 11 u.p.a. Przedstawiona przez stronę wycena nie budziła wątpliwości organu. Jednakże to organ, a nie rzeczoznawca, decyduje o załatwieniu sprawy. Rzeczoznawca ocenia stan techniczny i określa wartość rynkową pojazdu. Wycena ta jest dla organu materiałem, który powinien mu pomóc w rozstrzygnięciu kwestii faktycznej, ale musi on rozstrzygnąć tę kwestię sam, we własnym imieniu. Rzeczoznawca sporządzający wycenę samochodu, nie może dokonywać wykładni obowiązujących przepisów prawa oraz zasad ich stosowania. Organ podatkowy nie jest związany wyceną rzeczoznawcy.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 104 ust. 1 pkt 2,

ust. 7, ust. 8 i ust. 9 oraz ust. 11 u.p.a. określające sposób określenia podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz stawkę podatku (art. 105 pkt 1 u.p.a.). Organ przedstawił sposób wyliczenia kwoty podatku akcyzowego.

Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowe:

- art. 120 przez wybór skutku prawnego decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego sprawy; art. 122 przez zaniechanie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy;

art. 187 § 1 przez zaniechanie zebrania materiału dowodowego; art. 191 w zw.

z art. 123 § 1 przez przyjęcie, że organ udowodnił faktyczną wartość samochodu, mimo że sam stwierdził, że nie ma możliwości wykonania analizy na dzień powstania obowiązku podatkowego oraz -art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. poprzez zakwestionowanie ceny zakupu samochodu w [...] pomimo braku w tym zakresie ustaleń;

art. 104 ust. 11 u.p.a poprzez pominięcie i uznanie za nieistotny dla ustalenia wartości pojazdu współczynnika zbywalności, pomimo, że ma on ważne znaczenie dla ustalenia wartości rynkowej ze względu na odniesienie do popularności rynkowej marki i modelu pojazdu mierzonej łatwością zbycia pojazdu w stanie uszkodzonym lub po jego naprawie.

W uzasadnieniu wskazano, że organ dokonał zarówno tabelarycznego porównania ofert sprzedaży samochodów. W ocenie skarżącej te czynności w ogóle są nieprzydatne do rozstrzygnięcia tej sprawy. Jak łatwo zauważyć nie dotyczą one spornego, a zupełnie innych pojazdów wyprodukowanych w innych latach. W takiej sytuacji ustalenia organu są po prostu ustaleniami dowolnymi. Nie do przyjęcia jest porównywanie różnych pojazdów o zróżnicowanej wartości, porównywanie do innego modelu samochodu osobowego (por. uzasadnienie wyroku NSA z 3 czerwca 2022 r., sygn. akt I GSK 2680/18 - zb. Legalis). Ma to uchybienie istoty wpływ na wynik sprawy z uwagi na treść art. 104 ust. 11 pkt 2 u.p.a.

Organ winien przede wszystkim zweryfikować to, czy wartość zadeklarowana, zapłacona przez spółkę jest wartością prawdziwą w państwie sprzedaży. W ocenie skarżącej okoliczność, że rzekomo nie było możliwości porównania stosownych ofert z uwagi na brak dostępności w serwisach internetowych niczego nie zmienia. Nic nie stało na przeszkodzie, aby ze stosownym zapytaniem wystąpić do władz podatkowych S. W orzecznictwie przyjmuje się, że za uzasadnioną różnicę pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust.1 pkt 2 u.p.a., a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w zw. z ust. 11 u.p.a, przyjmuje się uwarunkowania na rynku, na którym samochód stanowiący przedmiot czynności opodatkowanej jest nabywany i które są determinowane w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi i kulturowymi. Już w odwołaniu od decyzji, spółka wskazywała na powyższe okoliczności. Nabycie pojazdu na rynku wspólnotowym za cenę niższą niż średnia cena w kraju nie jest naganne i nie uprawnia do każdorazowej i automatycznej zmiany podstawy opodatkowania podatkiem akcyzowym i wyrównania jej do podstawy jaką jest średnia wartość na rynku krajowym. Zdaniem skarżącej organ podatkowy dysponuje procesowymi możliwościami (uzyskanie stosownych informacji od organów podatkowych danego kraju) do ustalenia cen, jakie funkcjonują na zagranicznym rynku zbycia danego pojazdu, a podatnik takiej możliwości jest pozbawiony.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko przedstawione

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (j. t. Dz. U. z 2022 r., poz. 2492) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz.U. z 2024 r., poz. 935), dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak

i procesowym, nie jest przy tym, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Realizując wyżej określone granice kontroli, sąd stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja narusza prawo procesowe w sposób mogący mieć istotny wpływ na jej treść, konsekwencja czego było wyeliminowanie jej wraz z decyzją ją poprzedzającą z obiegu prawnego.

Spór w sprawie dotyczy kwestii prawidłowości określenia podstawy opodatkowania dla określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przez skarżącą w 2019 r. samochodu osobowego marki M. Q. nr VIN: [...], rok produkcji 2008 rok, poj. silnika 4244 cm3.

W ocenie organu zadeklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego. Odstępstwo to jest znaczne (58%) i nie ma uzasadnionych przyczyn. W konsekwencji jako podstawę opodatkowania organ przyjął wartość samochodu wynikającą z opinii rzeczoznawcy przedstawionej przez skarżącą, skorygowaną poprzez pominięcie współczynnika zbywalności. Zdaniem skarżącej natomiast istnieją uzasadnione przyczyny odstępstwa zadeklarowanej przez stronę podstawy opodatkowania i są nimi realia rynku zakupu, tj. realia rynku [...]. Skarżąca kwestionuje nadto skorygowanie przez organ wartości samochodu wynikającej z opinii poprzez nieuwzględnienie współczynnika zbywalności.

Zakres postępowania dowodowego w sprawie był determinowany normami prawa materialnego. Z tych względów konieczne jest wskazanie na ramy prawne rozstrzygnięcia.

W podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, podstawę opodatkowania co do zasady stanowi kwota, którą podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy – art. 104 ust. 1 pkt 2 u.p.a. Ustawodawca przewidział jednak pewne odstępstwa od tej zasady, opierając podstawę opodatkowania na kryterium wartości rynkowej samochodu. Tak jest

w przypadku, o którym mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 in fine w zw. z art. 101 ust. 2 pkt 3 u.p.a., czy też w sytuacji opisanej w art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. Zastosowane w tej sprawie przez organy przepisy art. 104 ust. 8 i 9 u.p.a. stanowią, że jeżeli wysokość podstawy opodatkowania w przypadku czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 2 i 3 oraz ust. 2 u.p.a., bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wysokość podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a. średnią wartością rynkową samochodu osobowego jest wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy.

Z powołanych regulacji wynika, że w toku weryfikacji podstawy opodatkowania organ musi po pierwsze ustalić czy zadeklarowana podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego i po drugie czy różnica ta ma uzasadnione przyczyny. Wykładnia językowa art. 104 ust. 8 u.p.a. daje podstawy do przyjęcia, że ocena ta nie może mieć charakteru automatycznego, tj. poprzez porównanie wskazanej przez podatnika podstawy opodatkowania ze średnią wartością rynkową określoną zgodnie z art. 104 ust. 11 u.p.a., bowiem w tej drodze organ ustalić może jedynie przesłankę znacznej różnicy między podstawą deklarowaną, a średnią wartością rynkową pojazdu. Obowiązkiem organu było natomiast na podstawie dostępnej mu wiedzy wstępnie ocenić, czy różnica ta ma uzasadnione przyczyny.

Zdaniem sądu w pierwszym etapie weryfikacji podstawy opodatkowania zadeklarowanej przez stronę organ zrealizował ciążące na nim obowiązki. Prawidłowo ustalił, że zadeklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego. Odstępstwo to przy tym jest znaczne (58%). Średnią wartość rynkową samochodu organ ustalił przy tym częściowo w oparciu o opinię rzeczoznawcy, przedłożoną przez skarżącą. Prawidłowo przy tym organ z wyceny sporządzonej przez biegłego odliczył współczynnik zbywalności, przyjmując, że współczynnik ten dla nabycia wewnątrzwspólnotowego stanowił element wtórny. Z treści art. 104 ust. 11 u.p.a. wynika, że za niedopuszczalne należy uznać korekty, które nie dotyczą stanu technicznego pojazdu czy jego wyposażenia. Tylko wskazane w tym przepisie elementy stanowić mogą podstawę ustalenia średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Stanowisko takie zyskało powszechną akceptację w orzecznictwie sądów administracyjnych (tak np. w wyrokach NSA z 9 kwietnia 2021 r. sygn. akt

I FSK 163/21 i z 14 lipca 2022 r. sygn. akt I GSK 2903/18, w których odwołano się do licznych wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdzających istnienie

w tej mierze dominującej linii orzeczniczej; dostępne na CBOSA).

Z uwagi na dokładne i wręcz drobiazgowe przedstawienie tego stanowiska przez organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, z którym sąd w całości się zgadza

i przyjmuje je za własne, nie ma potrzeby jego przytaczania po raz kolejny.

Sąd stwierdza, że dokonana przez organ ocena zgromadzonego materiału dowodowego w powyższym zakresie nie jest dowolną i nie narusza przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena ta, co istotne, obejmowała również ww. opinię biegłego. Organ jest zobligowany do sprawdzenia, na jakich przesłankach biegły oparł opinię. Powinien także dokonać oceny wiarygodności i zupełności uzyskanej opinii, a także skontrolować prawidłowość rozumowania biegłego, co w niniejszej sprawie miało miejsce. To organ, a nie biegły, decyduje o załatwieniu sprawy. Opinia biegłego jest jednym z dowodów w sprawie podlegającym ocenie.

Z kolei przy ocenie istnienia uzasadnionej przyczyny odbiegania wysokości podstawy opodatkowania od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego istotne znaczenie mają uwarunkowania na rynku, na którym samochód stanowiący przedmiot czynności opodatkowanej jest nabywany i które są determinowane

w różnych krajach wieloma zróżnicowanymi czynnikami, w tym ekonomicznymi

i kulturowymi.

W niniejszej sprawie organ podjął się przeprowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu ustalenie okoliczności czy zadeklarowana przez skarżącą podstawa opodatkowania, odbiegająca znacznie od średniej wartości rynkowej, ma uzasadnienie w realiach rynku zakupu, tj. rynku [...].

Zdaniem sądu jednak organ z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej ustalił fakt, że nie ma uzasadnionych przyczyn odstępstwa zadeklarowanej przez skarżącą podstawy opodatkowania, od ustalonej przez organ w powyższy sposób, średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego. Organ dokonał bowiem analizy ofert samochodów używanych, które nie posiadają widocznych uszkodzeń, z podobnych segmentów na rynku [...] i polskim (Audi A4, BMW 328i, Mercedes – Benz C250, Mercedes – Benz C350) oraz oferty samochodów osobowych używanych nieuszkodzonych z klasy luksusowej (Audi A8, Mercedes – Benz klasa S, Jaguar XJ, BMW Seria 7). Lata produkcji analizowanych samochodów to przedział od 2012 r. do 2015 r.). Nabyte przez skarżącego auto natomiast to uszkodzone M. Q., wyprodukowane

w 2008 r. W konsekwencji dokonana analiza nie może uzasadniać stwierdzenia organu, że nie można traktować uwarunkowań rynku [...] jako uzasadnionej przyczyny odbiegania podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu od średnich wartości podobnych samochodów na rynku polskim. O ile porównywanie samochodów z podobnych segmentów, w podobnej klasie, wyprodukowanych w podobnym okresie (2009, 2010 czy 2011) może nie mieć wpływu na wynik dokonywanej analizy, to już porównywanie ofert samochodów nieuszkodzonych, wyprodukowanych w latach 2012 – 2015 ma istotne znaczenie na wynik porównania uwarunkowań rynkowych. Wadliwego postępowania organu w tym zakresie nie uzasadnia brak dostępności na stronach internetowych samochodów uszkodzonych z rynku [...].

Ponadto, organ dokonał analizy ofert samochodów używanych, które nie posiadają widocznych uszkodzeń, według stanu na 20 stycznia 2021 r. oraz oferty samochodów osobowych używanych nieuszkodzonych z klasy luksusowej na obu tych rynkach wg stanu na 5 lipca 2023 r. Obowiązek podatkowy w niniejszej sprawie powstał natomiast w roku 2019. Takie przeniesienie porównanie stanu dotyczącego roku 2023 czy 2021 na rok powstania obowiązku podatkowego jest możliwe. Możliwość taka istnieje przy stwierdzeniu, że nie wystąpiły żadne okoliczność, które spowodowały tak istotną zmianę stosunków rynkowych w obydwu krajach,

w szczególności na rynku obrotu samochodami, aby nie było możliwe przeniesienie porównania odnoszącego się bezpośrednio do roku 2023 czy 2021 na stan z roku 2019. Taki wniosek wymaga wyczerpującego uzasadnienia organu. W niniejszej sprawie jednak organy takiego uzasadnienia nie przedstawiły. Powszechnie natomiast wiadomym jest, że po roku 2019 miały miejsce zdarzenia, które w sposób istotny wpłynęły na wzrost cen samochodów. Pandemia, inflacja, wojna na [...] to czynniki, które przyczyniły się do wzrostu cen aut zarówno nowych, jak

i używanych. Brak uwzględnienia tych okoliczności w stanie faktycznym niniejszej sprawy przy analizie uwarunkowań rynkowych (rynku obrotu samochodami), czyni tę analizę nierzetelną.

Ponownie rozpoznając sprawę organ uwzględni powyższe rozważania. Dokonując oceny uwarunkowań rynkowych, oprze się na adekwatnym do stanu faktycznego niniejszej sprawy materiale dowodowym, tj. dokona analizy ofert sprzedaży, na rynku [...] i polskim, aut o podobnych do nabytego przez skarżącą samochodu parametrach, z podobnymi uszkodzeniami. W przypadku gdy porównanie będzie dokonywane na lata późniejsze niż rok powstania obowiązku podatkowego, organ oceni czy przeniesienie porównania wstecz (na moment powstania obowiązku podatkowego) jest możliwe, tj. czy nie nastąpiła istotna zmiana stosunków rynkowych w obydwu krajach.

Z tych względów sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw.

z art. 135 p.p.s.a, orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku. O kosztach postępowania, w punkcie 2 sentencji wyroku, na które składają się wpis od skargi – 131 zł, wynagrodzenie pełnomocnika – 900 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa – 17 zł, orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw.

z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości

z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych

(j.t. Dz.U.2023.1935).