III FSK 169/25 - Wyrok

Data orzeczenia	2026-03-19	
Data wpływu	2025-02-06	
Sąd	Naczelny Sąd Administracyjny	
Sędziowie	Bogusław Woźniak
Jacek Pruszyński /przewodniczący/
Marta Waksmundzka-Karasińska /sprawozdawca/	
Symbol z opisem	6115 Podatki od nieruchomości, w tym podatek rolny, podatek leśny oraz łączne zobowiązanie pieniężne	
Hasła tematyczne	Podatek od nieruchomości	
Sygn. powiązane	I SA/Po 470/24	
Skarżony organ	Samorządowe Kolegium Odwoławcze	
Treść wyniku	Oddalono skargę kasacyjną	
Powołane przepisy	Dz.U. 2019 nr 0 poz 900; art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 2, art. 70 § 1, art. 68 § 1 oraz § 2 pkt 1 i 2, art. 121 § 1, art. 145 § 1, art. 123 § 1 w zw. z art. 178 § 3, art. 127, art. 180 § 1, art. 210 § 1 oraz § 4, art. 191; Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2014 nr 0 poz 849; art. 6 i art. 20a ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3; Ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - tekst jednolity
Dz.U. 2024 nr 0 poz 935; art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 153; Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.)	
Sentencja
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Bogusław Woźniak, Sędzia WSA (del.) Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), asystent sędziego Ewa Gmurczyk, Protokolant, po rozpoznaniu w dniu 19 marca 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lesznie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 12 listopada 2024 r. sygn. akt I SA/Po 470/24 w sprawie ze skargi D.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lesznie z dnia 10 czerwca 2024 r. nr SKO.410.367.10.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lesznie na rzecz D.P. kwotę 900 (słownie: dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.	
Uzasadnienie
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (dalej jako "Sąd I instancji", "WSA"), wyrokiem z 12 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Po 470/24 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Lesznie (dalej jako "SKO") z 10 czerwca 2024 r. ustalającą D.P. (dalej jako "Skarżąca") podatek od nieruchomości za 2016 r.

Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że Prezydent Miasta L. (dalej "organ I instancji") decyzją z 3 grudnia 2019 r., powołując art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: "O.p."), art. 6 i art. 20a ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: "u.p.o.l.") oraz uchwałę Rady Miejskiej nr [...] z 9 listopada 2012 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z 2012 r., poz. 5253) ustalił Skarżącej podatek od nieruchomości za 2016 r., za nieruchomość położoną w L. przy ul. [...] P.P. [...].

W wyniku wniesionego przez Skarżącą odwołania, decyzją z 20 marca 2020 r. SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. SKO szczegółowo wyjaśniło na jakiej podstawie przyjęte zostały przez organ I instancji kwoty podatku za poszczególne przedmioty opodatkowania (w tym zajęcie pod działalność gospodarczą powierzchni 277,44 m²) i uznało je za prawidłowe. Następnie, powołując się na art. 68 O.p. wskazało, że w sprawie zasadne jest zastosowanie pięcioletniego terminu przedawnienia prawa do wydania decyzji, gdyż Skarżąca w złożonych informacjach nie ujawniła wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego.

W wyniku wniesionej skargi, WSA wyrokiem z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20 uchylił zaskarżoną decyzję. Sąd I instancji uznał, że znajdująca się w aktach administracyjnych dokumentacja nie pozwoliła zweryfikować prawidłowości stanowiska organu, że niewyodrębniona część budynku, w skład której wchodzą 4 lokale użytkowe o łącznej powierzchni 277,44 m², była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie WSA organ podatkowy nie wyjaśnił, w oparciu o jakie dowody doszedł do przekonania, że niewyodrębniona część nieruchomości wykorzystywana jest na cele gospodarcze.

Od ww. wyroku SKO wniosło skargę kasacyjną, którą Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 5 października 2023 r., sygn. akt III FSK 3453/21 oddalił.

Po ponownym rozpoznaniu sprawy, SKO decyzją z 10 czerwca 2024 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazało, że w związku z prowadzonym postępowaniem w oparciu o ww. wyrok WSA w Poznaniu, pismem z 18 marca 2024 r. wezwało V. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. (dalej również jako "Spółka", "V.") do złożenia oświadczeń oraz przedłożenia umów lub innych dokumentów, na podstawie których Spółka prowadzi działalność w budynku znajdującym się przy ul. [...] P.P. [...]. Spółka nie przedłożyła żądanych dokumentów, oświadczeń i wyjaśnień. SKO wskazało, że pismem z 23 kwietnia 2024 r. wezwało Skarżącą do złożenia oświadczenia, czy i w jakim zakresie powierzchnia nieruchomości położona w L., przy ulicy [...] P.P. [...] była wykorzystywana do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, bądź przez inne podmioty na podstawie umów najmu lokali użytkowych lub innych dokumentów. Skarżąca nie złożyła żadnych dokumentów, oświadczeń i wyjaśnień. SKO wezwało Skarżącą na przesłuchanie w charakterze strony, na okoliczność faktycznego wykorzystywania nieruchomości na cele prowadzenia działalności gospodarczej w roku 2016, jednak Skarżąca nie stawiła się na rozprawę 21 maja 2024 r. W opinii SKO lokale handlowe były przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, gdyż Skarżąca podjęła w tym kierunku konkretne działania, uzyskując pozwolenie na realizację inwestycji polegającej na przebudowie i rozbudowie istniejącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego na budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią handlową w parterze (parter, 4 lokale handlowe). Organ analizując status podatnika jako przedsiębiorcy wskazał, że z treści wpisu w CEIDG oraz rejestru. KRS wynika, że Skarżąca prowadziła działalność gospodarczą polegającą m.in. na usługach w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek czy pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. SKO stwierdziło, że organ I instancji prawidłowo obliczył, iż na prowadzenie działalności gospodarczej zajęte było 277,44m2. Do akt sprawy dołączono odpis z rejestru KRS dotyczący V., z którego wynika, iż adresem Spółki jest L., ul. [...] P.P. [...]. SKO wskazało, że przeprowadziło dodatkowe postępowanie dowodowe. Skarżąca, jak i Spółka nie przedłożyły żadnych dokumentów, oświadczeń i wyjaśnień. Wobec biernej postawy Skarżącej oraz Spółki nie było możliwe ustalenie w jakim zakresie powierzchnia nieruchomości była w 2016r. wykorzystywana do działalności gospodarczej. W ocenie SKO, na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w pełni wyjaśniono, iż posiadane przez Skarżącą 4 lokale użytkowe - handlowe były wykorzystywane na cele działalności gospodarczej.

Skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego, pismem z 11 lipca 2024 r. wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję SKO. Skarżonej decyzji zarzuciła:

I. naruszenie prawa materialnego, tj.:

- błędną wykładnię art. 70 § 1, art. 68 § 1 oraz § 2 pkt 1 i 2 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji, podczas gdy SKO powinno uchylić decyzję z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2016, wskutek nieefektywnego wygaśnięcia zobowiązania podatkowego,

- błędną wykładnię art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 2a pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez zignorowanie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 oraz zignorowanie wskazań prawomocnego wyroku WSA z 19 listopada 2020 r., I SA/Po 349/20 co do przeprowadzenia oględzin nieruchomości w celu potwierdzenia, czy Spółka prowadzi tam działalność gospodarczą,

II. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

- art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób rażąco sprzeczny z obowiązującymi przepisami i w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych,

- naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 178 § 3 O.p. poprzez naruszenie zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym, a także zbagatelizowanie wniosku pełnomocnika Skarżącej o przesłanie kserokopii akt sprawy,

- naruszenie art. 127 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego wbrew zasadzie dwuinstancyjności,

- naruszenie art. 180 § 1 w zw. z art. 178 § 3 O.p. poprzez uniemożliwienie pełnomocnikowi złożenia wniosków dowodowych, spowodowane faktem uniemożliwienia mu dostępu do całości kserokopii akt sprawy, co uniemożliwiło mu także przygotowanie Skarżącej do przesłuchania wyznaczonego przez SKO,

- naruszenie art. 178 O.p. poprzez uniemożliwienie Skarżącej złożenia wniosków dowodowych spowodowanych brakiem dostępu do całości akt sprawy,

- naruszenie art. 210 § 1 oraz § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego przedmiotowej decyzji.

Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania ze względu na jego bezprzedmiotowość, zasądzenie od organu na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego oraz o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

W odpowiedzi na skargę SKO w Lesznie podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie, wnosząc o jej oddalenie.

Sąd I instancji wyrokiem z 12 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Po 470/24, uchylił zaskarżoną decyzję oraz zasądził od SKO na rzecz Skarżącej kwotę 2.048 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W ocenie Sądu I instancji, wydając zaskarżoną decyzję SKO nie wywiązało się ze wskazań co do dalszego postępowania sformułowanych w wyroku WSA, sygn. akt I SA/Po 349/20 i ponownie naruszyło przepisy postępowania, a mianowicie art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 O.p., gdyż nie podjęło niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Z zebranego materiału dowodowego dalej nie wynika, czy lokale użytkowe były zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i czy działalność ta była w nich prowadzona w kontrolowanym roku. SKO nie podjęło próby ponownego wezwania Spółki do złożenia stosownych oświadczeń. Z kolei wezwanie z 23 kwietnia 2024 r. SKO przesłało bezpośrednio do Skarżącej, a nie do jej pełnomocnika. Sąd zwrócił uwagę, że skoro Skarżąca udzieliła pełnomocnictwa do reprezentowana jej przed organem podatkowym, to zasadnym było doręczenie wezwania do udzielenia ww. oświadczeń jej pełnomocnikowi. Ponadto nie przeprowadzono również oględzin nieruchomości w celu potwierdzenia, czy prowadzona jest działalność gospodarcza i czy działalność prowadzi tam Spółka. Natomiast jako bezzasadny Sąd I instancji uznał zarzut naruszenia art. 68 i art. 70 O.p., dotyczący wydania zaskarżonej decyzji po upływie terminu przedawnienia.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosło SKO, zaskarżając wyrok Sądu I instancji w całości i wnosząc o jego uchylenie i oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. SKO wniosło ponadto o zasądzenie kosztów postępowania oraz rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym oświadczając, że zrzeka się rozprawy.

Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciło naruszenie przepisów postępowania:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 – dalej jako "p.p.s.a.") w zw. z art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że SKO nie przeprowadziło w sposób prawidłowy postępowania dowodowego, co w konsekwencji prowadziło do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i błędnej oceny zebranego materiału dowodowego, gdy tymczasem:

- postępowanie nie było dotknięte żadną z wad wskazanych w wyroku,

- materiał zgromadzony w sprawie został zebrany w sposób prawidłowy i wystarczający dla prawidłowej oceny legalności zaskarżonej decyzji,

- Skarżąca w trakcie postępowania podatkowego poza samymi twierdzeniami nie oferowała żadnego materiału dowodowego, z którego wynikałby inny obraz stanu faktycznego,

- organ nie jest zobowiązany do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń Skarżącej, w sytuacji, gdy Strona środków takich w prowadzonym postępowaniu nie przedstawia,

- rolą organu jest zapewnienie stronie możliwości korzystanie z praw przysługujących jej w postepowaniu, jednakże wobec realiów technicznych i technologicznych powinny być one pozostawione do własnej realizacji przez stronę,

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez błędne uznanie, że SKO nie zastosowało się do wskazań WSA wyrażonych w wyroku z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika – radcę prawnego, wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej jako całkowicie nieuzasadnionej oraz zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Skarżąca zażądała przeprowadzenia rozprawy.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługuje na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W tej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego z art. 183 § 2 p.p.s.a.

Kluczowe dla oceny stanowiska przyjętego przez WSA w Poznaniu, podważanego obecnie w skardze kasacyjnej jest stwierdzenie, czy w świetle art. 153 p.p.s.a. SKO działając pod rygorem związania oceną prawną zawartą w prawomocnym wyroku tego Sądu z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20 zastosowało się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w tym wyroku.

Przepis art. 153 p.p.s.a. stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, wobec czego ani organ administracji publicznej, ani sąd administracyjny orzekając ponowie w tej samej sprawie nie mogą pominąć oceny prawnej wyrażonej wcześniej w orzeczeniu. Uregulowanie zawarte w art. 153 p.p.s.a. oznacza, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, bo jego oddziaływaniem objęte jest także przyszłe postępowanie administracyjne w danej sprawie. Podporządkowanie się wytycznym sądu i wyrażonej przezeń ocenie prawnej jest bowiem głównym kryterium poprawności nowowydanej decyzji, czy interpretacji. W pojęciu "ocena prawna" mieści się wykładnia przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencję oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych przez organ oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. uchybień procesowych.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego argumenty powoływane przez SKO w skardze kasacyjnej nie zasługują na uwzględnienie. SKO polemizuje bowiem w ich ramach nie z zaskarżonym orzeczeniem, lecz z prawomocnym wyrokiem WSA z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20.

We wskazanym wyżej wyroku WSA, w wyniku uwzględnienia skargi Skarżącej i uchylenia decyzji SKO z 20 marca 2020 r., wskazał, że w skład niewyodrębnionej części budynku wchodzą 4 lokale użytkowe o łącznej powierzchni 277,44 m˛ i taką powierzchnię przyjęły organy obu instancji. Jednakże znajdująca się w aktach administracyjnych dokumentacja nie pozwoliła Sądowi zweryfikować prawidłowości stanowiska organu, że powyższa powierzchnia lokali użytkowych była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie Sądu I instancji, w kontrolowanej sprawie konieczne było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego na okoliczność faktycznego wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej. WSA zauważył, że żaden z organów nie wykazał, że w niewyodrębnionej części nieruchomości, w której znajdowały się cztery lokale handlowe, działalność gospodarczą w badanym okresie prowadziła V.. WSA za konieczne uznał przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego na okoliczność faktycznego wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej wskazując, że organ podatkowy powinien podjąć próbę przesłuchania Skarżącej w charakterze strony w celu wyjaśnienia przedstawionych wyżej okoliczności. Ponadto powinien wezwać V. do złożenia oświadczenia, jak i przedłożenia umów lub innych dokumentów, na podstawie których prowadzi ona działalność w budynku znajdującym się przy ul. [...] P.P. [...]. WSA zalecił, aby organ rozważył przeprowadzenie oględzin nieruchomości w celu potwierdzenia, że Spółka nadal prowadzi tam działalność gospodarczą.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w kwestionowanym skargą kasacyjną orzeczeniu Sąd I instancji zasadnie uznał, że SKO nie wykonało zaleceń wynikających z wyroku WSA z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20. Pomimo jednoznacznych zaleceń WSA nakazujących organowi pogłębienie materiału dowodowego w celu ustalenia, czy sporne lokale były faktycznie zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, organ tym wymogom nie sprostał. SKO ograniczyło się do wysłania wezwań do Spółki i do Skarżącej, a wobec nieudzielenia odpowiedzi, ustalając wymiar podatku od nieruchomości pod adresem L., ul. [...] P.P. [...] co do powierzchni 277,44 m², oparło się jedynie na danych z rejestru KRS, uznając je za wystarczające. Przy czym zauważenia wymaga, że wezwanie Skarżącej do nadesłania wyjaśnień oraz dokumentów, zostało wysłane nieprawidłowo. SKO skierowało wezwanie bezpośrednio do Skarżącej, z pominięciem ustanowionego przez nią pełnomocnika w osobie radcy prawnego. Takie wezwanie nie może być uznane za doręczone prawidłowo, zaś SKO nie ma podstaw, by wyciągać z tego powodu negatywne dla Skarżącej skutki.

Naczelny Sąd Administracyjny podziela prezentowany w orzecznictwie pogląd, że przepisy o doręczeniach mają przede wszystkim charakter gwarancyjny. Służą one bowiem zagwarantowaniu prawa strony do rzetelnego i prawidłowego postępowania. Prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony (por. wyrok NSA z 6 października 2022 r., sygn. akt I FSK 822/19). Jedynie doręczenie zgodne z przepisami wywołuje skutki prawne. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 7 marca 2022 r., sygn. akt, I FPS 4/21 ustawodawca nie wprowadził "braku dla strony ujemnych skutków procesowych" jako przesłanki uznawania pism za prawidłowo doręczone. W przypadku tej czynności mamy do czynienia albo z sytuacją, gdy doszło do skutecznego doręczenia, albo do takiego doręczenia nie doszło w związku z naruszeniem przepisów regulujących te czynności. Ocena skuteczności doręczenia ma więc charakter "zero-jedynkowy". Brak formalnego, zgodnego z prawem doręczenia wezwania do złożenia dokumentów i wyjaśnień powoduje konieczność przyjęcia, że wezwanie nie zostało w ogóle doręczone.

Nie ma przy tym znaczenia powoływana przez SKO argumentacja, że Skarżąca została wezwana na rozprawę oraz powiadomiona przed wydaniem decyzji o prawie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów. Skoro SKO nieprawidłowo wezwało Skarżącą do nadesłania dokumentów i złożenia oświadczeń, to nie ma prawa powoływać się na okoliczność, że Skarżąca na to wezwanie nie odpowiedziała. Okoliczność tą trzeba traktować tak, jakby organ w ogóle nie wezwał Skarżącej, a tym samym nie wykonał zaleceń WSA w tym zakresie.

Co się zaś tyczy przeprowadzenia dowodu z oględzin, SKO zbyt pochopnie i w oderwaniu od oceny prawnej WSA oceniło brak przydatności dokonania tej czynności, z uwagi na znaczny upływ czasu. Jak wskazał WSA, w aktach sprawy znajduje się odpis z rejestru KRS V., z którego wynika, że Spółka od 2014 r. prowadzi działalność gospodarczą w budynku znajdującym się przy ul. [...] P.P. [...]. Problem w tym, że adres siedziby został wskazany jedynie jako numer budynku, bez wskazania numeru lokalu. Z akt wynika także, że Spółce skutecznie doręczono wezwanie SKO z 18 marca 2024 r., przy czym Spółka na to wezwanie nie odpowiedziała. W tej sytuacji – jak wskazał WSA w prawomocnym wyroku - przeprowadzenie oględzin miało na celu potwierdzenie, że Spółka nadal (a więc tak, jak w badanym 2016 r.) tę działalność prowadzi i ustalenie powierzchni lokalu zajętego na prowadzenie tej działalności. SKO jednak takiej próby nie podjęło. Przeprowadzenie oględzin było tym bardziej uzasadnione, jeśli wziąć pod uwagę bierną postawę Skarżącej i Spółki oraz brak innych dowodów na okoliczność zajęcia lokali na prowadzenie działalności gospodarczej.

Trudno polemizować z twierdzeniem SKO, zgodnie z którym organy nie mają nieograniczonego obowiązku gromadzenia materiału dowodowego. Rzecz jednak w tym, że w rozpatrywanej sprawie organy, poza oparciem się na informacjach wynikających z rejestru KRS oraz bazy CEIDG, nie zebrały żadnego materiału dowodowego. Trafnie Sąd I instancji wskazał, że w sytuacji, w której ani Skarżąca (prawidłowo wezwana), ani Spółka nie przedłożą żądanych dokumentów, oświadczeń i wyjaśnień, wówczas organ podatkowy będzie zobowiązany ocenić ponownie, czy wobec milczenia Skarżącej i Spółki, można przyjąć, że w 2016 r. na całej powierzchni 277,44 m˛ prowadziła ona działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że prawidłowa była konstatacja Sądu I instancji o naruszeniu przez SKO art. 153 p.p.s.a. oraz art. 122, art. 187 i art. 191 O.p.

Tym samym na uwzględnienie nie zasługiwały zarzuty skargi kasacyjnej podnoszące naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a. przez błędne uznanie, że organ nie zastosował się do wytycznych zawartych w prawomocnym orzeczeniu WSA z 19 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Po 349/20, jak również zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 122, art. 187 i art. 191 O.p., przez błędne przyjęcie, że organ nie przeprowadził w sposób prawidłowy postępowania dowodowego co w konsekwencji prowadziło do niewyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i błędnej oceny zebranego materiału dowodowego.

Z uwagi na powyższe okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw, działając na podstawie art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 118).

s. del. M. Waksmundzka-Karasińska s. B. Woźniak s. J. Pruszyński