I SA/Gd 912/22 - Wyrok

Data orzeczenia	2022-12-20	
Data wpływu	2022-08-17	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku	
Sędziowie	Alicja Stępień /sprawozdawca/
Krzysztof Przasnyski
Marek Kraus /przewodniczący/	
Symbol z opisem	6112 Podatek dochodowy od osób fizycznych, w tym zryczałtowane formy opodatkowania
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 531/23	
Skarżony organ	Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej	
Treść wyniku	Uchylono indywidualną interpretację	
Powołane przepisy	Dz.U. 2021 nr 0 poz 1128; art. 11 ust. 1; Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych -t.j.	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Kraus, Sędziowie Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2022 r. sprawy ze skargi P. B. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 czerwca 2022 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.326.2022.3.MKA w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania	
Uzasadnienie
Wnioskodawca P. B. złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Opisując stan faktyczny wskazał, że pismem z 21 lutego 2022 r. M. S.A. przesłał mu "Informację o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" (PIT-11), zawierającą dane o wysokości przychodu określonego w części F załączonego druku. W treści pisma Bank podkreślił, że przesłana informacja nie jest zeznaniem podatkowym, a formularzem, na którym wykazuje się m.in. przychody z innych źródeł, od których nie zostały pobrane zaliczki na podatek dochodowy, a obowiązek odprowadzenia podatku do Urzędu Skarbowego spoczywa na wnioskodawcy jako podatniku. Wyjaśniono, że przychody z załączonej informacji powinny znaleźć się również automatycznie w wstępnym zeznaniu rocznym PIT dostępnym dla podatników w ramach usługi Twój e-PIT Ministerstwa Finansów. Załączona do ww. pisma Banku informacja wskazuje w części F, że przychodem, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje "PRZEDAWNIONE ZOBOWIĄZANIE Z TYT. UMOWY KREDYTU (POŻYCZKI)", a przychód ten wynosi 42.413 zł 35 gr. W ww. piśmie, do którego został dołączony PIT-11, Bank powołał się na art. 42a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jako na podstawę prawną przesłania tejże informacji o przychodach.

W dniu 18 maja 2015 r. wnioskodawca zawarł wraz ówczesną partnerką umowę pożyczki nr "[...] - EUROPOŻYCZKA ORAZ UMOWA RAMOWA NR [...] E. S.A. z siedzibą we Wrocławiu. Umowa pożyczki została zawarta na okres od 18 maja 2015 r. do 10 maja 2024 r. Zgodnie z treścią umowy E. udzielił Państwu pożyczki w kwocie 44 296,79 zł. Umowa pożyczki została wypowiedziana przez E. Uprawomocnienie wypowiedzenia nastąpiło 18 czerwca 2018 r..

E. zakończył działalność 1 października 2019 r., kiedy to w wyniku fuzji prawnej jego następcą prawnym stał się B. S.A..

Na dzień 30 września 2021 r według informacji z wyciągu bankowego, M. S.A. przyjmował, że zaległa płatność z tytułu pożyczki gotówkowej wynosi 41 882,59 zł.

Wierzytelność, na którą Bank obecnie się powołuje jako na źródło przychodu według swojej wiedzy ma wynikać właśnie z ww. umowy zawartej w 2015 r..

Pożyczka została zawarta przez osoby fizyczne, a wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano, że wobec wskazania banku, uprawomocnienie wypowiedzenia umowy nastąpiło 18 czerwca 2018 r., a zatem początek biegu terminu przedawnienia nastąpił w tymże dniu, według najlepszej wiedzy przedawnienie roszczenia nastąpiło z dniem 18 czerwca 2021 r..

Na tle tego stanu faktycznego wnioskodawca zapytał:

Czy przedawnione roszczenie z umowy kredytu/pożyczki zawartej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji na podatniku w związku z wystawieniem przez wierzyciela PIT-11 "Informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" ciąży obowiązek uwzględnienia go jako przychodu przy składaniu rocznego zeznania podatkowego i w konsekwencji zapłacenia od niego podatku dochodowego?

W ocenie wnioskodawcy, przedawnione roszczenie z umowy kredytu/pożyczki zawartej przez osobę nieprowadzącą działalności gospodarczej, nie stanowi przychodu w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako u.p.d.o.f) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji na podatniku w związku z wystawieniem przez wierzyciela PIT-11 "Informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy" nie ciąży obowiązek uwzględnienia go jako przychodu przy składaniu rocznego zeznania podatkowego i zapłacenia od niego podatku dochodowego.

Strona stoi na stanowisku, że w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy wierzyciel nie był uprawniony do wystawienia PIT -11. Wierzyciel powołał się na to, że zobowiązanie z tytułu umowy kredytu/pożyczki pozostaje przedawnione. W ocenie strony powoduje to jednak, aby zachodziły przesłanki do uznania, że powyższe wypełnia dyspozycję przepisu art. 42a u.p.d.o.f, która nakazuje sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu.

Zdaniem strony, przedawnienie zobowiązania nie powoduje powstania po stronie podatnika trwałego przysporzenia majątkowego, a tym samym w takim wypadku nie można mówić o powstaniu przychodu polegającego opodatkowaniu.

Zaistnienie przedawnienia zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne czy też nieistniejące, a zatem nie powoduje powstania przychodu. Zobowiązanie nadal istnieje, tyle tylko że jako tzw. zobowiązanie naturalne.

Jako podatnik w wyniku przedawnienia, wnioskodawca nie uzyskał przychodu podlegającego opodatkowaniu oraz nie nastąpiło po jego stronie trwałe przysporzenie majątkowe. Pomimo przedawnienia, korzyść majątkowa nie jest trwała i nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu.

Stosownie do przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wnioskodawca powołując się na orzecznictwo wskazał, że przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Stwierdził, że nie budzi wątpliwości, że przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Istota przedawnienia polega na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia.

Brak możliwości skutecznego dochodzenia roszczenia na drodze sądowej nie oznacza jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, ale przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne.

Na skutek przedawnienia dłużnik nie uzyskuje żadnej realnej i definitywnej korzyści majątkowej, ponieważ formalnie nadal jest zobowiązany do wykonania tego świadczenia. Tym samym, u dłużnika nie powstaje przychód z nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., a w rezultacie - wierzyciel nie jest zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-11.

Zdaniem wnioskodawcy powyższe potwierdza, że nie można utożsamiać przedawnienia z nieistnieniem zobowiązania czy też jego umorzeniem, które powodowałby powstanie swoistego przysporzenia po stronie podatnika.

Podsumowując stwierdzono, że pomimo powołania się przez wierzyciela na przedawnienie, zobowiązanie nadal istnieje i dłużnik ma obowiązek wykonać ciążące na nim zobowiązanie, z tym zastrzeżeniem, że wierzyciel nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania. Jako że dłużnik pomimo przedawnienia zobowiązania może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma charakteru trwałego w momencie przedawnienia, dlatego też, w sytuacji, gdy wierzyciel nie umorzył należności, samo przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia na gruncie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f..

W konsekwencji pomimo powołania się przez wierzyciela na przedawnienie powyższe nie powoduje, że zaszły podstawy do uznania, że po stronie podatnika nastąpiło przysporzenie, które kwalifikować trzeba jako przychód w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Podzielić należy pogląd orzeczniczy, że w przypadku przedawnienia zobowiązania kredytowego po stronie podatnika nie następuje trwałe przysporzenie majątkowe, a zatem nie powstaje również przychód podlegający opodatkowaniu. Przedawnienie nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i nie powoduje powstania przychodu z nieodpłatnego świadczenia na podstawie art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W niniejszej sprawie nie sposób uznać, by wystąpił obowiązek wystawienia informacji PIT-11 przez płatnika. Podatnik nie uzyskał bowiem przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Błędna wykładnia przepisów prawa podatkowego dokonana przez wierzyciela spowodowała nieuzasadnione sporządzenie i przesłanie informacji (PIT-11) podatnikowi. Dostrzegając konieczność wydania w zaistniałym stanie faktycznym indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wnioskodawca wniósł o wydanie interpretacji z uwzględnieniem przedstawionego stanowiska i interpretacji przepisów art. 20 ust. 1 w zw. z w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2022 r. uznał, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Powołując się na art. 9 ust. ,1 art. 10 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.): organ wskazał, że z przedstawionych przepisów wynika , że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega co do zasady każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, nie mające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazując na treść art. 20 ust. 1 ustawy uznano, że użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności", wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii

zaliczyć również przychody inne, niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł mówi się w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Korzyści takie pojawiają się nie tylko wówczas, gdy podatnikowi zostają przekazane środki pieniężne, ale również wtedy, kiedy zmniejszone zostaną jego zobowiązania, których nie musi już realizować z własnego majątku.

Z zaprezentowanego w treści wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca otrzymał informację PIT-11 wystawioną przez wierzyciela, w związku z przedawnieniem zobowiązania z tytułu umowy kredytu (pożyczki). Zobowiązanie to, przedawniło się 18 czerwca 2021 r..

W związku z powyższym wskazano, że instytucja przedawnienia uregulowana została w art. 117-125 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. 1740 ze zm.).

Przedawnienie zobowiązania jest zdarzeniem prawnym, powodującym określone skutki w zakresie możliwości dochodzenia zobowiązań. Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego - roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Jednakże roszczenie takie nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie.

Nie ulega wątpliwości, że gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania, pomimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się w tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie przedawnienia dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia (ustaje obowiązek spełnienia świadczenia). Dłużnik osiąga zatem realne przysporzenie majątkowe.

Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia.

Organ wskazał więc, że jeżeli zatem w przypadku wnioskodawcy doszło do przedawnienia wierzytelności, a wierzyciel -z uwagi na przedawnienie roszczenia - nie ma możliwości skutecznego wyegzekwowania tej wierzytelności, wówczas osiąga on realne przysporzenie majątkowe, które - jako przychód z innych źródeł - podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W konsekwencji powyższego przychód wykazany w PIT-11 wystawionym przez wierzyciela podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i należy go uwzględnić w zeznaniu rocznym.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego P. B. zaskarżonej interpretacji zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 20 ust. 1 w zw. z w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), poprzez ich błędną wykładnię i uznanie, że przedawnienie wierzytelności stanowi trwałe, realne przysporzenie majątkowe, które stanowi przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy, jako że przedawnienie zobowiązania nie wywołuje zmiany charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne, stwierdzić należało, że jego zaistnienie nie stanowi trwałego przysporzenia majątkowego, skutkującego powstaniem przychodu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pk1 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., a zatem organ w wyniku błędnej wykładni dokonał niewłaściwej oceny skutków podatkowych zaistniałego w sprawie zdarzenia prawnego, a w konsekwencji wydał interpretację indywidualną zawierającą nieprawidłowe wskazania co do zastosowania powyższych przepisów prawa materialnego.

W oparciu o tak sformułowane zarzuty, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Oceny możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego przedstawione w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego są nieprawidłowe, wobec czego wniesiona w sprawie skarga zasługiwała na uwzględnienie.

Na wstępie podkreślić należy, że przedmiotem zaskarżenia do Sądu była pisemna indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego. Interpretacja taka jest "indywidualna", ponieważ przeprowadzana w trakcie postępowania interpretacyjnego i prezentowana w treści interpretacji ocena możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego, w niezbędnym zakresie połączona z wykładnią tego prawa, odnosi się do zindywidualizowanego stanu faktycznego - działań, zaniechań oraz innych okoliczności mających znaczenie dla opodatkowana - przedstawionych przez wnioskodawcę we wszczynającym postępowanie wniosku o wydanie interpretacji.

Przedmiotowy zakres sprawy administracyjnej o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wyznacza opisany - wyczerpująco - we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny oraz odnoszące się do niego pytania interpretacyjne, stanowisko prawne wnioskodawcy i oceny prawne podatkowego organu interpretacyjnego w zakresie możliwości stosowania i wykładni prawa podatkowego. Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej (O.p.) stanem faktycznym sprawy o wydanie interpretacji indywidualnej jest zaistniały stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe, czyli stan faktyczny określonego zdarzenia lub okoliczności przewidywanych przez wnioskodawcę, do których odnoszą się oceny stosowania i wykładni prawa. Wyczerpująco przedstawiony (zaistniały lub prognozowany) stan faktyczny stanowi punkt odniesienia udzielenia w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości urzędowej informacji o możliwościach stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w razie potrzeby połączonej także z operatywną wykładnią adekwatnych przepisów prawa (por. n.p. Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lipca 2014 r., II FPS 1/14, ONSAiWSA z 2015 r., Nr 1 poz.3, J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013 r., s. 125 - 130). Postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wszczynane jest tylko na wniosek, którego treść wyznacza zakres postępowania interpretacyjnego. Organ będzie uprawniony i zobowiązany do wydania interpretacji indywidualnej w przedmiocie przedstawionego przez wnioskodawcę podatkowego stanu faktycznego, na który składają się określony stan faktyczny i odnoszące się do niego regulacje materialnego prawa podatkowego. Wnioskowy charakter postępowania interpretacyjnego wynika z tego, że może ono zasadniczo dotyczyć tylko indywidualnej, określonej sprawy danego podmiotu i zasadniczo dla niego, jako adresata wydanej interpretacji, wynik postępowania będzie miał znaczenie prawne - w kontekście ochrony prawnej z tytułu zastosowania się do interpretacji. Treść wniosku natomiast wyznacza obszar, w którym badane będą możliwości zastosowania materialnego prawa podatkowego, w pierwszej kolejności konfrontowane z własną oceną prawną zainteresowanego, przedstawianą również we wniosku o wydanie interpretacji.

Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy w wyniku przedawnienia roszczenia z tytułu umowy kredytu kredytobiorca - osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, uzyskuje przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na wstępie wypada przypomnieć, że stosownie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W ocenie Sądu, prawidłowe stanowisko w tym względzie zaprezentował skarżący, a błędny jest pogląd organu, że przedawnienie wierzytelności cywilnoprawnej takiej jak w niniejszej sprawie, skutkuje powstaniem przychodu (z nieodpłatnego świadczenia) u dłużnika.

Zgodnie z art. 117 § 2 K.c., po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia. Zastosowany tu zwrot "... może uchylić się od jego zaspokojenia ..." oznacza to, że wierzyciel nie uzyska ochrony aparatu państwowego w dochodzeniu przedawnionego roszczenia i nie będzie mogło zostać przymusowo zrealizowane. Wierzyciel przedawnionego roszczenia nie może więc liczyć na wydanie wyroku sądu powszechnego, zasądzającego zapłatę przedawnionej kwoty, jeśli dłużnik w uprawniony sposób powoła się na zarzut przedawnienia. Brak możliwości skutecznego dochodzenia roszczenia na drodze sądowej nie oznacza jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny - mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, ale przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Prawo cywilne nadal traktuje zobowiązanego z przedawnionej wierzytelności jako dłużnika, z tą tylko różnicą, że odmawia wierzycielowi ochrony prawnej, w tym w szczególności odmawia zastosowania przymusu państwowego w celu wyegzekwowania wierzytelności. Prawo cywilne jednak nie uznaje spełnienia takiego świadczenia za świadczenie nienależne, które skutkowałoby bezpodstawnym wzbogaceniem wierzyciela. W świetle prawa jest nadal bowiem traktowany (zobowiązany) jako dłużnik. Na przykład, możliwe jest potrącenie długu wierzyciela z przedawnionym długiem dłużnika (art. 502 Kodeksu cywilnego), zaś - w razie spełnienia świadczenia przedawnionego nie można żądać jego zwrotu, gdyż nie jest ono nienależne.

Dysponując majątkiem stanowiącym równowartość przedawnionego roszczenia zobowiązany nie dysponuje swoim mieniem, zaś podejmując ewentualną decyzję o zwrocie przedawnionego świadczenia, zwróci wierzycielowi to, co zawsze było mu należne. Przejawia się w ten sposób pewne założenia aksjologicznej spójności systemu prawa, które polega na tym, że dłużnik powinien wykonać każde swoje zobowiązanie, nawet to przedawnione, gdyż wymagają tego względy etyczne. Jeśli dłużnik nie spełnia tego zobowiązania, to ocena zaniechania spełnienia świadczenia dłużnika pozostaje niezmiennie negatywna, zaś w majątku dłużnika nie pojawia się żadne przysporzenie wskutek ubytku pasywów.

Skoro więc zobowiązania cywilnoprawne - inaczej niż podatkowe - nie wygasają na skutek przedawnienia, to nie można twierdzić, aby samo przedawnienie rodziło dla dłużnika wymierną korzyść. Prawo podatkowe nie może całkowicie abstrahować od cywilnoprawnej sytuacji dłużnika. Wobec tego w związku z samym przedawnieniem roszczenia wierzyciela, nie następuje u dłużnika trwałe przysporzenie majątkowe i nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu. Na skutek przedawnienia dłużnik nie uzyskuje żadnej realnej i definitywnej korzyści majątkowej, ponieważ formalnie nadal jest zobowiązany do wykonania tego świadczenia. Tym samym u dłużnika nie powstaje przychód z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., a w rezultacie wierzyciel nie jest zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-11.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w piśmiennictwie, tak na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i podatku dochodowego od osób prawnych, podkreśla się, że przychodem podatkowym jest tyko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały, definitywny. Taka konkluzja zawarta została m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11; z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1154/14; z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 869/15 oraz z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1370/15), a Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanowisko to podziela. Oznacza to także akceptację dla wykładni art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. zaprezentowanej przez skarżącego.

W świetle utrwalonych w doktrynie i orzecznictwie prawa podatkowego cech przychodu, a zwłaszcza cechy definitywności, po stronie dłużnika przedawnionego zobowiązania nie występuje żadne jego własne przysporzenie majątkowe, a w konsekwencji - nie można też mówić o przysporzeniu trwałym, definitywnym.

Nawet jeśli skarżący nie będzie zmuszony do wykonania swojego świadczenia, nie oznacza to zmniejszenia pasywów, zwolnienia z długu, umorzenia zobowiązania. Taki podatnik nadal jest bowiem obowiązany do spełnienia świadczenia, zaś jeśli go nie spełnia, to postępuje wbrew obowiązkowi prawnemu, co jednak nie powoduje, że przedmiot świadczenia wchodzi do definitywnie do jego majątku.

Nie można przy tym, na użytek ustawy podatkowej utożsamiać skutków umorzenia długu i przedawnienia roszczenia. Umorzenie (zwolnienie z długu) jest czynnością prawną, która wywołuje bezpośredni skutek w postaci definitywnego zwolnienia dłużnika z obowiązku świadczenia. W tym przypadku dochodzi do aktu woli, który znajduje swoje wyraźne uzewnętrznienie. W wypadku przedawnienia nie ma aktu woli, tylko sytuacja ukształtowana ustawowo. Trudno zatem mówić, że dłużnik otrzymał nieodpłatne świadczenie, skoro wierzyciel nie objawił woli, aby zwolnić dłużnika ze zobowiązania. Nie można stwierdzić, aby wierzyciel cokolwiek "świadczył" na rzecz dłużnika. Przedawnienie następuje z mocy prawa niezależnie od woli i wiedzy zarówno wierzyciela, jak i dłużnika. Nie ma podstaw do tego, aby twierdzenia o skutkach zwolnienia z długu przenosić na sytuację przedawnienia roszczenia.

W ocenie Sądu nie sposób uznać, że przedawnienie wskazanej wierzytelności wyczerpuje pojęcie nieodpłatnego świadczenia. Do czasu kiedy wierzyciel nie zrzeknie się roszczenia, bądź nie zwolni dłużnika z długu, nie następuje po stronie dłużnika trwałe i definitywne przysporzenie, pomimo upływu terminu przedawnienia.

Argumentu za odmiennym potraktowaniem przedawnionej wierzytelności w kontekście przychodu podatkowego nie stanowi także regulacja z art. 12 ust. 2 pkt 6 u.p.d.o.f..

Jakkolwiek wartość przedawnionego zobowiązania z tytułu kredytu stanowi przychód z działalności gospodarczej na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6) u.p.d.o.f., to nie można uznać, że stanowi również przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. Wypada także zauważyć, że zakres pojęcia przychodu z działalności gospodarczej (art. 14, 14b u.p.d.o.f.) jest pod wieloma względami z woli ustawodawcy inny, niż zakres ogólnego pojęcia przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., a przedawnione zobowiązanie jest jednym z przykładów na to.

Zatem Sąd uznał, że przedawnione zobowiązanie skarżącego z tytułu pożyczki, wskazane we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, nie stanowi przychodu podatkowego, także z nieodpłatnego świadczenia (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.) ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f..

Z tego względu Sąd orzekł w myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. oraz art. 200 i 205 p.p.s.a..