Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Mikołaj Darmosz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 listopada 2024 r. nr 2401-IEW2.613.4.2024.12 UNP: 2401-24-300407 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości w podatku od towarów i usług za II, IV kwartał 2019 r., I kwartał 2020 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) po rozpoznaniu odwołania M.D. (dalej: wnioskodawca, skarżący) decyzją z 28 listopada 2024 r. nr 2401-IEW2.613.4.2024.12 UNP: 2401-24-300407, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. c) oraz art. 221 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), dalej: O.p., działając, jako organ odwoławczy, utrzymał w mocy swoją decyzję, jako organu pierwszej instancji, z 29 lipca 2024 r. nr 2401-IEW2.613.1.2024.16 odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w T. (dalej: Naczelnik) z 12 czerwca 2024 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności wnioskodawcy, jako prezesa zarządu A. sp. z o.o. w T. (dalej: Spółka) wraz z tą spółką za:

1) zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za:

- II kwartał 2019 r. w wysokości 39.220,50 zł,

- IV kwartał 2019 r. w wysokości 23.771,23 zł,

- I kwartał 2020 r. w wysokości 11.694,95 zł;

2) należne odsetki obliczone na dzień wydania decyzji za:

- II kwartał 2019 r. w wysokości 15.883,00 zł,

- IV kwartał 2019 r. w wysokości 8.657,00 zł,

- I kwartał 2020 r. w wysokości 6.039,00 zł;

3) koszty egzekucyjne wynikające z tytułów wykonawczych z:

- 15 września 2020 r. nr 2431.723.580321.2020 w wysokości 13,17 zł,

- 15 września 2020 r. nr 2431.723.4080.2019 w wysokości 763,82 zł.

Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Naczelnik postanowieniem z 15 marca 2023 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności wnioskodawcy, jako prezesa zarządu Spółki, za zaległości w podatku od towarów i usług za II kwartał i IV kwartał 2019 r. oraz I kwartał 2020 r., należne odsetki za zwłokę oraz koszty egzekucyjne. Przedmiotowe postanowienie zostało doręczone 3 kwietnia 2024 r. w trybie art. 150 § 4 O.p.

W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik wydał decyzję z 12 czerwca 2023 r. Decyzja została skierowana do wnioskodawcy na adres: ul. [...], [...] T. i uznana za doręczoną 28 czerwca 2023 r. w trybie art. 150 § 4 O.p.

Pismem z 15 maja 2024 r. pełnomocnik wnioskodawcy wniósł o stwierdzenie nieważności ww. decyzji. W treści wniosku wskazał, że korespondencja w toku postępowania zakończonego wydaniem ww. decyzji była kierowana na adres ul. [...], [...] T. Pisma były zwracane do Naczelnika bez odbioru. Całe postępowanie toczyło się w trybie doręczeń zastępczych, o których wnioskodawca nie miał wiedzy. Informację o toczącym się postępowaniu wnioskodawca powziął dopiero z chwilą podjęcia czynności egzekucyjnych przez Naczelnika. Natomiast funkcję prezesa zarządu w Spółce wnioskodawca pełnił do 2 stycznia 2017 r.

W związku z powyższym pełnomocnik wnioskodawcy zarzucił naruszenie art. 247 § 1 pkt 5 O.p., wskazując że ww. decyzja została skierowana do osoby niebędącej stroną postępowania. Nadto zarzucił naruszenie art. 108 O.p. podnosząc, że z objętej wnioskiem decyzji, jak i z dostępnego dla wnioskodawcy materiału dowodowego, nie wynika kiedy i czy została doręczona decyzja Spółce. Do ww. wniosku dołączono m.in. oświadczenie z 25 kwietnia 2024 r. złożone przez K.R. oraz G.R. o złożeniu przez wnioskodawcę 2 stycznia 2017 r. wobec ww. osób rezygnacji ze stanowiska prezesa zarządu Spółki.

Następnie, w toku prowadzonego przez Naczelnika postępowania, pismem z 12 lipca 2024 r. pełnomocnik wnioskodawcy wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka G.R. oraz K.R. na okoliczność własnoręcznego nakreślenia podpisów wnioskodawcy przez G.R. i rezygnacji wnioskodawcy z funkcji prezesa zarządu Spółki złożonej 2 stycznia 2017 r. oraz dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentu, tj. oświadczenia G.R. z 10 lipca 2024 r. W uzasadnieniu pisma podniesiono, że z oświadczenia K.R. oraz G.R. załączonego do akt sprawy wynika, że wnioskodawca skutecznie złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki. Ponadto z ww. oświadczenia G.R. wynika, że własnoręcznie podrobił podpisy wnioskodawcy m.in. w treści dokumentów:

- uchwały Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 30 czerwca 2018 r.,

- dodatkowych informacji i wyjaśnień sporządzonych 27 marca 2017 r.,

- bilansu jedn. z wyłączeniem Banków i ubezpieczycieli sporządzonego 25 marca 2018 r.

Zdaniem pełnomocnika wnioskodawcy, wnioskowane dowody pozwolą na bezsporne ustalenie, że wnioskodawca nie może odpowiadać za zobowiązania Spółki. Dodatkowo wskazał, że wnioskodawca otrzymał osobiste zapewnienie ze strony G.R., że w przyszłym tygodniu zostanie złożony wniosek do KRS o wykreślenie go z funkcji prezesa zarządu Spółki (wpis ten będzie miał charakter deklaratoryjny), tak by usunięta została sprzeczność pomiędzy stanem ujawnionym w rejestrze, a stanem rzeczywistym. Podkreślił, że żądane dowody czynią zadość przesłankom określonym w art. 188 O.p.

Organ odwoławczy, działając jako organ pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania w zakresie stwierdzenia nieważności Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. wydał 29 lipca 2024 r. decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności ww. decyzji.

Pełnomocnik wnioskodawcy wniósł odwołanie od decyzji z 29 lipca 2024 r. Zarzucił w nim naruszenie:

1. art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie wszystkich koniecznych działań niezbędnych do uzyskania prawdy materialnej stanowiącej podstawę wydania prawidłowej decyzji;

2. art. 191 O.p. na skutek dokonania oceny materiału dowodnego w sposób wybiórczy z pominięciem okoliczności mających istotne znaczenie dla niniejszej sprawy oraz braku zebrania pełnego materiału dowodowego;

3. art. 121 O.p. w wyniku przeprowadzenia postępowania w sposób niweczący zaufanie do organów podatkowych w rezultacie braku uwzględnienia dowodów w postaci oświadczeń K. i G.R.;

4. art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a także nieprawidłową interpretację i nieprzeprowadzenie wnioskowanych dowodów powołując się na okoliczność, iż przedmiotem dowodu są okoliczności stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, podczas gdy dyspozycja art. 188 O.p. umożliwia organowi odmowę uwzględnienia wniosków dowodowych tylko i wyłącznie wtedy, gdy dowody te dotyczą tezy stwierdzonej na korzyść strony, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, a także nie biorąc pod uwagę okoliczności, iż wnioskodawca dostatecznie uargumentował w trakcie postępowania konieczność przeprowadzenia wnioskowanych czynności dowodowych.

Wnioskodawca wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i skierowanie sprawy do ponownego rozpatrzenia lub na podstawie art. 226 § 1 O.p. o uchylenie w trybie samokontroli wydanej decyzji.

Organ odwoławczy decyzją z 28 listopada 2024 r. utrzymał w mocy decyzje własną z 29 lipca 2024.

Organ odwoławczy wskazał, że pełnomocnik wnioskodawcy podniósł, iż podstawę wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji stanowi art. 247 § 1 pkt 5 O.p., tj. skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie, albowiem wnioskodawca funkcję prezesa zarządu Spółki pełnił do 2 stycznia 2017 r., kiedy to skutecznie złożył rezygnację z tej funkcji. Tym samym w ocenie pełnomocnika, wnioskodawca nie może ponosić odpowiedzialności w trybie art. 116 O.p. za zobowiązania Spółki powstałe po skutecznej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu. W dalszej części odwołania pełnomocnik zarzucił, że w toku postępowania składał liczne wnioski dowodowe, w tym wniosek o przesłuchanie w charakterze świadków K.R. i G.R., których nie uwzględniono. Ponadto pełnomocnik wskazał, że informacja o pełnieniu przez wnioskodawcę funkcji prezesa zarządu została umieszczona w protokole z 8 września 2022 r. w pozycji: "informacja o członkach rodziny wspólnie z nim zamieszkałych". Zarzucił też, że nie wiadomo, jakimi przesłankami kierował się organ pierwszej instancji raz uznając oświadczenie G.R. za niewiarygodne, a innym razem za wiarygodne i przesądzające. Pełnomocnik oświadczył, że nie zgadza się z tezą organu pierwszej instancji, że po wskazanej w oświadczeniu państwa R. dacie wnioskodawca podejmował czynności, jako prezes zarządu. Tej tezie zdaniem pełnomocnika przeczą oświadczenia składane przez państwa R.. W ocenie wnioskodawcy, organ podjął rozstrzygnięcie dysponując niekompletnym materiałem dowodowym. Zdaniem pełnomocnika, jeśliby państwo R. w ramach zeznań potwierdzili swoje oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej, jako świadkowie, stanowiłoby to podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji.

Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy wskazał, iż akta sprawy dowodzą, że funkcję prezesa zarządu Spółki wnioskodawca pełnił od 3 października 2012 r., co wynika z uchwały nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, a zatem spełniona została pierwsza przesłanka z art. 116 O.p., z której wynika, że istnieją zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu. W analizowanej sprawie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług wynikające z decyzji Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. obejmują następujące okresy: II kwartał 2019 r., IV kwartał 2019 r. oraz I kwartał 2020 r., a zatem czas, kiedy wnioskodawca pełnił funkcję prezesa zarządu.

W dalszej kolejności organ odwoławczy zauważył, że w okresie, kiedy powstały zaległości podatkowe, wnioskodawca figurował w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS), jako prezes zarządu Spółki. W piśmie z 13 kwietnia 2023 r. Sąd Rejonowy K.- [...] w K. wskazał, że od momentu zawiązania Spółki do dnia udzielenia odpowiedzi wnioskodawca był prezesem zarządu wpisanym do KRS. Spółka 20 września 2012 r. złożyła wniosek do Sądu Rejonowego K.- [...] (sygn. akt [...]) z żądaniem wpisu, jako prezesa zarządu G.R., jednak pismem z 8 października 2012 r. wycofała ten wniosek. Dopiero 19 lipca 2024 r. w trakcie prowadzonego postępowania z wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. złożono wniosek o dokonanie zmiany danych w KRS, tj. wykreślenia wnioskodawcy z funkcji prezesa zarządu i wpisania, jako prezesa zarządu G.R. Postanowieniem z 8 listopada 2024 r. Sąd Rejonowy K.- [...] w K. dokonał zmian w składzie zarządu Spółki.

Organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik, inicjując postępowanie podatkowe w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej, zastosował się do dyspozycji art. 14 i art. 17 ustawy z 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 869 ze zm.), dalej: ustawa o KRS.

W ocenie organu odwoławczego domniemanie wynikające z art. 17 ust. 1 ustawy o KRS nie zostało skutecznie wzruszone. Słusznie bowiem organ pierwszej instancji wskazał, że po dacie 2 stycznia 2017 r., z którą rzekomo wnioskodawca miał przestać pełnić funkcję prezesa zarządu Spółki, podejmował on szereg czynności w jej imieniu, odwołując się do pełnionej funkcji prezesa zarządu. Organ pierwszej instancji ustalił, że wnioskodawca podpisywał dokumenty Spółki np. uchwałę Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników, zatwierdzającą sprawozdanie finansowe za 2017 r. sporządzoną 30 czerwca 2018 r. oraz dodatkowe informacje i wyjaśnienia sporządzone 27 marca 2017 r. i 17 stycznia 2021 r. Na dokumentach tych oprócz podpisu widnieje również pieczątka z oznaczeniem funkcji "prezes zarządu".

W dalszej kolejności organ odwoławczy zauważył, że mimo, iż G.R. 25 kwietnia 2024 r. oświadczył, że wnioskodawca został skutecznie odwołany ze stanowiska prezesa zarządu, to podpisał protokół o stanie majątkowym Spółki spisany 8 września 2022 r. w T. wskazując w nim wnioskodawcę, jako prezesa zarządu. Powyższe okoliczności każą uznać organowi odwoławczemu złożone przez K.R. oraz G.R. oświadczenia z 25 kwietnia 2024 r. za niewiarygodne, ponieważ po wskazanej w oświadczeniu dacie, wnioskodawca dalej podejmował czynności, jako prezes zarządu Spółki. Ponadto G.R. wskazał wnioskodawcę, jako prezesa zarządu tej Spółki protokole z 8 września 2022 r.

Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji słusznie uznał, iż wnioskodawca nie wykazał, że 2 stycznia 2017 r. złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki.

W analizowanej sprawie organ odwoławczy wskazał także na sekwencję zdarzeń zaistniałych w sprawie. Pierwotnie pełnomocnik wnioskodawcy wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. uzasadnił kierowaniem korespondencji na nieprawidłowy adres, toczeniem się postępowania w trybie doręczeń zastępczych, sugestią naruszenia przepisów poprzez wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej bez uprzedniego wydania decyzji wymiarowej oraz skierowaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Powyższe pełnomocnik oparł na stwierdzeniu, że wnioskodawca został skutecznie odwołany z funkcji prezesa zarządu Spółki 2 stycznia 2017 r. We wskazanym wniosku pełnomocnik wnioskodawcy zawarł wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji. Postanowieniem z 2 lipca 2024 r. organ odwoławczy odmówił wstrzymania wykonania decyzji. W uzasadnieniu tego postanowienia wskazano, że po dacie deklarowanej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu podpisy wnioskodawcy widnieją w dokumentach Spółki.

Natomiast po otrzymaniu ww. postanowienia, pełnomocnik wnioskodawcy na poparcie tezy, że decyzja ta została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, w skierowanym do organu odwoławczego wniosku dowodowym z 12 lipca 2024 r., zaczął się posługiwać argumentacją, że złożone podpisy, jako prezesa zarządu na dokumentach Spółki, po dacie rzekomej rezygnacji nie zostały złożone przez wnioskodawcę. Pełnomocnik wskazał, że G.R. własnoręcznie podrobił podpisy wnioskodawcy w treści wzmiankowanych dokumentów.

Z uwagi na okoliczność, że pełnomocnik wskazał na sfałszowanie podpisów wnioskodawcy na dokumentach Spółki po dacie rzekomej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu, organ odwoławczy odniósł się do kwestii fałszu dowodów i braku uprawnień organów podatkowych do wyrokowania w tym zakresie. Wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie pełnomocnik wnioskodawcy nie wykazał, że orzeczeniem sądu zostało stwierdzone sfałszowanie podpisów wnioskodawcy na dokumentach Spółki. Także w aktach sprawy brak jest informacji o wszczęciu i zawisłości takiego postępowania przed sądem. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że zasadnie odmówił przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków, gdyż byłoby to bezcelowe. Nawet bowiem, gdyby przeprowadził takie przesłuchanie, to nie posiada kompetencji do wypowiedzenia się w sprawie sfałszowania podpisów, a w konsekwencji do podjęcia na podstawie takiego dowodu rozstrzygnięcia w omawianym zakresie.

Konkludując, organ odwoławczy stwierdził, że organ pierwszej instancji słusznie uznał, iż wnioskodawca nie wykazał, że złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki, bowiem składanie podpisów na dokumentach Spółki należy postrzegać, jako rzeczywiste wypełnianie posiadanej do tego legitymacji.

W dalszej kolejności organ odwoławczy odniósł się do zarzutów naruszenia art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191 i art. 121 O.p. i ich nie uwzględnił.

Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. Stwierdził, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody.

W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżący zastępowany przez profesjonalnego pełnomocnika - adwokata, zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego, tj. art. 107 § 1 i 2 w zw. z art. 116 § 1, 2 i 3 i art. 108 § 1 O.p. poprzez uznanie, iż skarżący, jako domniemany członek zarządu Spółki, odpowiada solidarnie z tą Spółką za jej zobowiązania, podczas gdy przedstawił on twierdzenia i dowody na poparcie tezy, iż wygaśnięcie jego mandatu nastąpiło na podstawie skutecznej rezygnacji z 2 stycznia 2017 r. w związku z czym nie odpowiada za przedmiotowe zobowiązania Spółki, gdyż nie był członkiem zarządu w czasie ich powstania;

2. przepisów postępowania:

a) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez brak jakichkolwiek działań zmierzających do uzyskania prawdy materialnej stanowiącej podstawę wydania prawidłowej decyzji, w tym braku przesłuchania K.R. i G.R.,

b) art. 191 O.p. na skutek dokonania oceny materiału dowodowego w sposób wybiórczy z pominięciem okoliczności mających istotne znaczenie dla niniejszej sprawy oraz braku zebrania pełnego materiału dowodowego będącego efektem braku rozróżnienia wpisu o charakterze deklaratoryjnym i konstytutywnym,

c) art. 121 O.p. w wyniku przeprowadzenia postępowania w sposób niweczący zaufanie do organów podatkowych w rezultacie braku uwzględnienia dowodów w postaci oświadczeń K. i G.R., niezasadnego nieuwzględnienia istotnych dla sprawy wniosków dowodowych zgłaszanych przez skarżącego w celu wykazania ważnych dla sprawy okoliczności, poprzez działanie organu wbrew zasadzie in dubio pro tributario w postaci kierowania się zasadą nieufności do skarżącego oraz domniemaniem nieprawdziwości jego twierdzeń, co w sposób kategoryczny wskazuje na oportunistyczną postawę organu odwoławczego zmierzającą jedynie do wykazania z góry przyjętej już przez ten organ tezy;

d) art. 188 w zw. z art. 180 § 1 i art. 181 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, a także nieprawidłową ich interpretację, będącą efektem zignorowania wniosków dowodowych skarżącego, gdzie organ odwoławczy powołał się na okoliczność, iż przedmiotem wniosku są okoliczności stwierdzone wystarczająco innymi dowodami, podczas gdy dyspozycja art. 188 O.p. umożliwia organowi odmowę uwzględnienia wniosków dowodowych tylko i wyłącznie wtedy, gdy dowody te dotyczą tezy stwierdzonej na korzyść strony, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca.

Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz decyzji ją poprzedzającej, a także decyzji Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. i o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.

W uzasadnieniu skargi skarżący wywodził, że biorąc pod uwagę ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organ odwoławczy stwierdzić należy, że organ ten nie podjął żadnych czynności zmierzających do wyjaśnienia stanu faktycznego, a brak realizacji zgłaszanych przez niego wniosków dowodowych niezbędnych dla wyjaśnienia sprawy stanowi naruszenie podstawowych zasad postępowania. W ocenie skarżącego, nieprzeprowadzenie zawnioskowanych przez niego dowodów w oparciu o dyspozycje art. 188 O.p. nie może znaleźć uzasadnienia, albowiem w niniejszej sprawie okoliczności wykazywane przez organ odwoławczy posiadają charakter niekorzystny dla niego, zaś zgłaszane dowody obejmowały swoim zakresem okoliczności odmienne niż te, które organ ten uznał za "udowodnione".

Skarżący uznał, że działania organu odwoławczego stanowią niewątpliwie uchybienie mające znaczenie dla zaskarżonego rozstrzygnięcia. W efekcie organ ten dopuścił się w niniejszej sprawie zaniechań dowodowych, co nie znajduje żadnego uzasadnienia prawnego. Brak istotnych ustaleń podnoszonych w zakresie objętym postępowaniem stanowi uchybienie polegające na nie w pełni zgromadzonym materiale dowodowym, co jest wprost naruszeniem treści art. 187 § 1 O.p.

Powołując się na linię orzeczniczą sądów administracyjnych skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że podjęto czynności zmierzające do wnikliwego zbadania stanu faktycznego.

Podniósł także, że organ odwoławczy w istocie uniemożliwił mu obalenie domniemania prawdziwości wpisów w KRS. Ponadto organ odwoławczy w swoich rozstrzygnięciach nie rozróżnia wpisu w KRS o charakterze deklaratoryjnym i konstytutywnym. Organ odwoławczy uzasadniając swoją decyzję odwołał się do treści art. 47 ust. 1 ustawy o KRS. Nie wziął jednak pod uwagę, że przepis ten dotyczy obowiązków podmiotów podlegających wpisowi do rejestru przedsiębiorców. Podmiotem takim jest bowiem Spółka, a nie skarżący.

Niezależnie od powyższych uwag skarżący podniósł, że sąd rejestrowy dokonał w rejestrze aktualizacji składu zarządu wykreślając go i wpisując G.R. Sąd rejestrowy wydał przedmiotową decyzję m.in. na podstawie oświadczenia skarżącego z 10 lipca 2024 r., w którym potwierdził w piśmie skierowanym do Spółki, iż 2 stycznia 2017 r. złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu (dokument znajduje się w aktach sprawy).

Następnie skarżący zwrócił uwagę, że brak jest również podstaw, aby organ odwoławczy odwoływał się do rękojmi wiary publicznej, gdyż skarżący nie miał i nie ma wpływu na treść wpisów w KRS. Ponadto zaniechanie przesłuchania świadków w istocie uniemożliwia prawidłowe wnioskowanie w przedmiotowej sprawie.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi.

Pismem z 14 lutego 2025 r. pełnomocnik skarżącego w uzupełnieniu skargi przekazał zawiadomienie Komendy Miejskiej Policji w T. z 12 lutego 2025 r. o wszczęciu dochodzenia w sprawie podrobienia podpisów skarżącego. Wskazał, iż kwestia objęta toczącym się postępowaniem karnym jest kwestią kluczową z uwagi na fakt, iż stanowi ona podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia. Skarżący złożył zawiadomienie o podejrzeniu popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 ustawy z 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 383 z późn. zm.), dalej: k.k.

Pismem z 7 kwietnia 2025 r. pełnomocnik skarżącego wystąpił z wnioskiem o dopuszczenie do postępowania dowodów w postaci:

- postanowienia nr [...] z 1 kwietnia 2025 r. o przedstawieniu 24 zarzutów G.R. - udziałowcowi spółki A. - popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 k.k.,

- protokołu przesłuchania w charakterze podejrzanego G.R. z 3 kwietnia 2025 r. na okoliczność zarzucanych mu czynów.

Następnie w piśmie z 6 sierpnia 2025 r. pełnomocnik skarżącego poinformował, iż Sąd Rejonowy w T. wyznaczył termin posiedzenia w sprawie o sygn. akt [...] dotyczącej oskarżonego G.R.

Z kolei organ odwoławczy w piśmie z 10 listopada 2025 r. poinformował, iż skarżący pismem z 27 października 2025 r. wniósł o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Naczelnika z 12 czerwca 2023 r. Naczelnik postanowieniem z 5 listopada 2025 r. wznowił przedmiotowe postępowanie. Naczelnik postanowieniem z 5 listopada 2025 r. wznowił przedmiotowe postępowanie.

Naczelnik wskazał m.in., powołując się na art. 240 § 1 pkt 1 O.p., że Sąd Rejonowy w T. II Wydział Karny wyrokiem z 29 września 2025 r., sygn. akt [...], uznał G.R. za winnego zarzucanych mu czynów, w tym podrobienia podpisów skarżącego na dokumentach dotyczących Spółki po dniu jego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga okazała się zasadna.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja utrzymująca w mocy decyzję odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika z 12 czerwca 2024 r. orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako prezesa zarządu Spółki wraz ze Spółką za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za: II kwartał 2019 r., IV kwartał 2019 r., I kwartał 2020 r. wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi.

Podstawę wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji stanowi art. 247 § 1 pkt 5 O.p., tj. skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie.

Przesłanka wymieniona w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. umożliwia wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji wydanych w konsekwencji błędnego potraktowania przez organ podatkowy danego podmiotu jako strony postępowania podatkowego, chociaż takiego statusu nie posiada oraz nie ma interesu prawnego w załatwieniu sprawy. Każdy więc przypadek nieprawidłowego ustalenia (niezależnie od przyczyny) zdolności prawnej osoby uznanej przez organ podatkowy jako strona, pociąga za sobą wadę nieważności decyzji przewidzianą w art. 247 § 1 pkt 5 O.p. O tym, do kogo dana decyzja jest skierowana, decyduje jej treść, w której musi się znaleźć miejsce na oznaczenie strony (art. 210 § 1 pkt 3 O.p.) (zob. K. Teszner w: Ordynacja podatkowa. Tom II. Procedury podatkowe. Art. 120-344. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, komentarz do art. 247 oraz np. wyroki Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: w Białymstoku z 10 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 81/21; w Olsztynie z 23 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Ol 211/20; w Poznaniu z 4 czerwca 2020 r., sygn. akt I SA/Po 57/20 - wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Sąd w pierwszej kolejności poddał ocenie zarzuty naruszenia przez organy przepisów postępowania zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego, pozwalającego na zastosowanie norm prawa materialnego. Tylko bowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny daje podstawy do właściwego zastosowania tych ostatnich przepisów.

W tym aspekcie należy wskazać, że w myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z kolei art. 191 O.p. zobowiązuje organ do oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zgodnie zaś z art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Zgodnie z art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem.

Możliwość przeprowadzenia dowodu jest podstawową gwarancją procesową (C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huhla: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2001, str. 451). Z tego względu istotna jest właściwa interpretacja przepisów obowiązujących w tym zakresie. Jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 O.p. organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje na dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Podobny pogląd wyraził E. Iserzon (w:) E. Iserzon, J. Starościak: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, teksty, wzory i formularze, Warszawa 1970, str. 166 oraz J. Zimmermann: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Postępowanie podatkowe, Toruń 1998, str. 158. A. Hanusz uważa, że zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza gdy strona powołuje się na zasadzie art. 188 O.p. na ważne dla niej okoliczności, stanowi uchybienie przepisom postępowania podatkowego, oznaczającym wadliwość decyzji (A. Hanusz: Zasada swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym oraz jej granice, Państwo i Prawo 2001 nr 10 str. 64).

Zatem odmowa przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez stronę powinna mieć więc wyjątkowy charakter. Jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 O.p. organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje na dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony (por. np.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 25 maja 2023 r., sygn. akt I FSK 257/19; z 24 stycznia 2023 r., sygn. akt I FSK 1820/18).

Co istotne pełnomocnik skarżącego podnosił, że podstawę wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji stanowi art. 247 § 1 pkt 5 O.p., tj. skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie, albowiem wnioskodawca funkcję prezesa zarządu Spółki pełnił tylko do 2 stycznia 2017 r., kiedy to skutecznie złożył rezygnację z tej funkcji. Zatem w jego w ocenie skarżący nie może ponosić odpowiedzialności w trybie art. 116 O.p. za zobowiązania Spółki powstałe po skutecznej rezygnacji z funkcji prezesa zarządu. Co więcej już w odwołaniu pełnomocnik zarzucił, że w toku postępowania składał liczne wnioski dowodowe, w tym wniosek o przesłuchanie w charakterze świadków K.R. i G.R., których to wniosków nie uwzględniono. Ponadto pełnomocnik nie zgodził się z tezą organów, że po wskazanej w oświadczeniu państwa R. dacie skarżący podejmował czynności, jako prezes zarządu Spółki. Tej tezie przeczą właśnie oświadczenia składane przez K. i G.R.

Niemniej jednak organ nie uwzględnił wniosków dowodowych skarżącego, uniemożliwiając mu dowiedzenie tezy przeciwnej. Tymczasem podstawa odmowy realizacji wniosku dowodowego, wyrażająca się w art. 188 O.p. zwrotem "chyba, że okoliczności te są stwierdzone wystarczająco innym dowodem" odnosi się do przypadku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony. Jeśli zaś wnioskowany dowód dotyczy tezy odmiennej (tzw. przeciwdowód), to powinien być on przeprowadzony, a taka sytuacja zachodzi w rozpoznawanej sprawie.

Reasumując, jeżeli strona zgłasza dowód, to w świetle art. 188 O.p. organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony, jeśli jednak strona wskazuje dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony. Organy podatkowe obowiązane są bowiem do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego rozstrzyganej sprawy i nie mogą dowolnie selekcjonować dowodów, które są podstawą ustaleń faktycznych, co oznacza, że nie mogą odmawiać przesłuchania świadków zgłaszanych przez podatnika na okoliczności przez niego przytaczane, z tego np. powodu, że według organu okoliczności te są już wyjaśnione. (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2661/14).

Niedopuszczenie dowodu wnioskowanego przez stronę może mieć miejsce tylko, gdy jest oczywiste, że okoliczność, która ma być udowodniona, nie ma i nie może mieć żadnego znaczenia dla sprawy (treści rozstrzygnięcia), co obejmuje również przypadki, gdy dowód jest nieprzydatny do stwierdzenia danej okoliczności, jak również gdy z przyczyn obiektywnych dowodu nie da się przeprowadzić (np. nieprzesłuchanie świadka, który zmarł albo którego miejsca pobytu nie można ustalić, albo niemożność przesłuchania danej osoby ze względu na stan zdrowia).

Nie ulega wątpliwości, że okoliczności, co do których wnioskowano przeprowadzenie dowodów, miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W związku z tym organy podatkowe nie mogły uznać a priori, że nie mają one istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy bez wcześniejszego przeprowadzenia wnioskowanych dowodów.

Natomiast organy podatkowe poprzez nieprzeprowadzenie dokładnego i wyczerpującego postępowania dowodowego naruszyły treść art. 122, art. 187 § 1, art. 180 § 1 i art. 188 O.p., co stanowiło istotne naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Zasadne zatem okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania. Gwarancje procesowe strony w postępowaniu podatkowym nie mogą bowiem mieć iluzorycznego charakteru.

Co więcej, na etapie postępowania przed Sądem, pełnomocnik skarżącego informował o złożeniu zawiadomienia do Komendy Miejskiej Policji w T. z 12 lutego 2025 r. o podejrzeniu popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 k.k. i o wszczęciu dochodzenia w sprawie podrobienia podpisów skarżącego. Następnie wskazał, że postanowieniem z 1 kwietnia 2025 r. nr [...] przedstawiono G.R. 24 zarzuty popełnienia przestępstwa z art. 270 § 1 k.k. oraz, że w Sądzie Rejonowym w T. toczy się sprawa o sygn. akt [...] dotycząca oskarżonego G.R.

Ostatecznie Sąd zwrócił się do Sądu Rejonowego w T. o odpis wyroku dotyczącego G.R. Sąd Rejonowy w T. wyrokiem z 29 września 2025 r., sygn. akt [...], uznał G.R. za winnego popełnienia zarzucanych mu 25 czynów, w tym podrobienia podpisów skarżącego na dokumentach dotyczących Spółki w latach 2015-2019. Wyrok jest prawomocny.

W postępowaniu ponownym organ odwoławczy zastosuje się do oceny prawnej Sądu zawartej w wyroku. Konieczne jest bowiem uzupełnienie materiału dowodowego o przeprowadzenie dowodu z przesłuchanie w charakterze świadków K.R. i G.R. oraz przeprowadzenie dowodu z prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w T. z 29 września 2025 r., sygn. akt [...] dotyczącego G.R.

Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.), dalej: P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.

O kosztach postępowania Sąd rozstrzygnął na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 P.p.s.a., zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł, na które składa się uiszczony wpis sądowy w wysokości 200 zł, opłata od pełnomocnictwa - 17 zł oraz koszty wynagrodzenia pełnomocnika, będącego adwokatem 480 zł.