Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Protokolant: sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 02 lutego 2017 r. sprawy ze skargi [...] na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Rozwoju i Finansów działającego przez organ upoważniony Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

W dniu 26 lutego 2016 r. H. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w G. wniosła skargę na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, wydaną przez Ministra Finansów (z upoważnienia którego działał Dyrektor Izby Skarbowej w P.) [...] r. nr [...], w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W dniu 24 września 2015 r. skarżąca złożyła wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych, czynszu najmu i zakupu paliwa związanego z samochodami osobowymi.

W ramach opisu zdarzenia przyszłego skarżąca wyjaśniła, że jest firmą, której podstawowym profilem działalności gospodarczej jest sprzedaż o charakterze detalicznym i hurtowym sprzętu artykułów gospodarstwa domowego. Kontrahentami skarżącej są osoby fizyczne i osoby prawne. Do celów prowadzonej działalności gospodarczej spółka poprzez swoich pracowników wykorzystuje samochody użytkowane na podstawie umów leasingu lub umów najmu długoterminowego. Pracownicy prowadzą ewidencję użytkowanych pojazdów zgodnie z wymogami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej "u.p.t.u."). Sporadycznie zdarza się, że pracownik wykorzystuje samochód do celów prywatnych, jednak wówczas obciążany jest fakturą VAT stanowiącą przychód spółki. W związku z użytkowaniem samochodów na podstawie umów leasingu oraz umów najmu długoterminowego spółka odlicza 50% VAT od rat leasingowych albo czynszu najmu (w zależności od podstawy użytkowania samochodu), a od miesiąca lipca 2015 r., także 50% VAT za paliwo wykorzystywane w tych samochodach.

Uzupełniając na wezwanie organu stan faktyczny podany we wniosku, spółka wskazała, że pojazdy objęte wnioskiem, to samochody następujących marek: [...], [...] (6 egz.), [...], [...] (2 egz.), [...] (użytkowane na podstawie umowy leasingu), [...] (3 egz. - użytkowane na podstawie umowy najmu długoterminowego). Konstrukcja tych samochodów nie wyklucza ich użytkowania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą - nie są to pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 9 u.p.t.u. Ww. samochody są samochodami osobowymi, nieprzeznaczonymi konstrukcyjnie do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Spółka zawarła umowy leasingu w następujących dniach: 14 września 2012 r. - [...] [...] r. - [...]; [...] r. - [...]; [...] r. - [...]; [...] r. - [...]; [...] r. - [...]; [...] r. - [...] [...] r. - [...] (2 egz.); 11 marca 2014 r. - [...]. Natomiast umowy najmu długoterminowego spółka zawarła w dniu 27 listopada 2014 r. - [...] (3 egz. – dla każdego pojazdu osobno). Skarżąca wyjaśniła też, że w przypadku pojazdów użytkowanych na podstawie umów leasingu wszystkie zostały wydane jej przed dniem 1 kwietnia 2014 r., a w przypadku pojazdów użytkowanych w ramach najmu długoterminowego - w dniu 28 listopada 2014 r. (a więc po dniu 1 kwietnia 2014 r.). W zawartych umowach - zarówno umowach leasingu, jak i umowach najmu długoterminowego - nie dokonywano zmian po dniu 31 marca 2015 r.

Nadto skarżąca wskazała, że okolicznościami obiektywnie potwierdzającymi brak wykorzystania pojazdów do użytku prywatnego jest prowadzenie szczegółowej ewidencji użytkowania ww. pojazdów, konieczność wypisywania delegacji przez pracowników korzystających z tych pojazdów oraz ich monitorowanie w systemie "Y. " przez spółkę. Ponadto, w spółce obowiązuje wewnętrzne zarządzenie, w którym szczegółowo określono zasady użytkowania samochodów, obowiązek oraz sposób i zasady ewidencjonowania przejazdów, w tym również odpowiedzialności pracowników - użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych (wystawienie faktury VAT obciążającej pracownika) oraz w razie nieprawidłowo prowadzonej ewidencji (obciążenie pracownika wartością podatku VAT, który zobowiązana będzie zwrócić spółka).

Dalej spółka wyjaśniła, że w zakresie pojazdów [...], [...] (2 egz.), [...] (1 egz.) oraz [...] (użytkowane na podstawie umów leasingu) spółka złożyła właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 7 dni, w którym poniosła pierwszy wydatek z nimi związany, informację VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. W zakresie pozostałych samochodów, tj. [...], [...] (5 egz. - użytkowane na podstawie umowy leasingu), [...] (3 egz. - użytkowane na podstawie umowy najmu długoterminowego) - pojazdy te nie zostały zgłoszone do urzędu skarbowego. Ponadto spółka doprecyzowała, że celem złożonego wniosku jest uzyskanie informacji, czy od ww. pojazdów (i to zarówno zgłoszonych do urzędu skarbowego, jak i tych jeszcze niezgłoszonych) możliwe jest 100% odliczenie kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami.

Spółka wskazała, że ww. pojazdy będą jej służyć wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Faktury dokumentujące wydatki związane z samochodami objętymi wnioskiem są wystawiane na spółkę. Pracownicy użytkujący samochody posiadają karty paliwowe i to oni bezpośrednio dzięki kartom paliwowym zaopatrują samochody w wykorzystywane paliwo (opłaty za paliwo uiszcza spółka). Umowy na karty paliwowe zawiera spółka i to ona je finansuje, a pracownicy są zobowiązani do tankowania paliwa wyłącznie na stacji danej firmy. Pracownik bez zgody spółki nie może dokonać zakupu na innej stacji. Jedynie wyjątkowo dopuszcza się możliwość zakupu paliwa na stacji innej firmy - w sytuacji, gdy karta paliwowa nie działa, albo w pobliżu nie ma stacji danej firmy. Wówczas konieczne jest wzięcie odrębnej faktury VAT, którą w całości opłaca spółka. Pracownicy mają zakaz korzystania z paliwa zatankowanego na kartę służbową, bądź na fakturę VAT do celów prywatnych. W wyjątkowej sytuacji, jeżeli dojdzie do wykorzystania samochodu przez pracownika do celów prywatnych, ilość zużytego paliwa musi zostać przez niego uzupełniona proporcjonalnie według zużycia i koszt uzupełnienia paliwa obciąża wyłącznie pracownika. Do tej pory nie było zdarzenia powodującego konieczność wszczęcia procedury reklamacyjnej w zakresie nabytego paliwa. Jeżeli jednak taka sytuacja miałaby miejsce, wówczas stroną postępowania reklamacyjnego byłaby spółka.

W związku z powyższym opisem skarżąca zadała dwa pytania. Po pierwsze, czy spółka, która wykorzystuje samochody do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a sporadycznie do celów prywatnych, za co pracownicy obciążani są fakturą VAT stanowiącą przychód spółki, ma prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tj. rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa). Po drugie, czy w opisanym powyżej stanie sprawy spółka od momentu złożenia informacji VAT-26 do właściwego urzędu skarbowego dla wszystkich wykorzystywanych przez siebie samochodów na podstawie umowy leasingu albo najmu długoterminowego, będzie miała prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tj. rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa).

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie spółka wskazała, że przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u. uprawnia wnioskodawcę do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami użytkowanymi przez zainteresowanego na podstawie umów leasingu oraz najmu długoterminowego, skoro pojazdy te są użytkowane przez pracowników wnioskodawcy do celów działalności gospodarczej. Do wydatków tych zaliczyć więc należy: raty leasingu, czynszu najmu, wydatki na paliwo. Prawa do odliczenia 100% kwoty podatku, o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u., nie wyłącza także okoliczność, że samochody te są sporadycznie wykorzystywane przez pracowników do celów prywatnych - niezwiązanych z działalnością gospodarczą spółki, gdyż spółka każdorazowo po takim zdarzeniu wystawia na rzecz pracownika fakturę VAT, która stanowi jej przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dodatkowo spółka, w celu potwierdzenia faktu wykorzystywania samochodu do swojej działalności gospodarczej, prowadzić będzie ewidencję każdego z pojazdów zawierającą wymogi opisane w art. 86a ust. 4 pkt 1 oraz ust. 7 u.p.t.u. W celu rozpoczęcia odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami użytkowanymi przez spółkę na podstawie umów leasingu oraz najmu długoterminowego, skarżąca zgłosi pojazdy do właściwego urzędu skarbowego na deklaracji VAT-26 w terminie 7 dni od dnia poniesienia pierwszego wydatku związanego z opisanymi powyżej samochodami osobowymi, zgodnie z art. 86 ust. 12 u.p.t.u.

Na tle przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Dyrektor Izby Skarbowej w [...] wydał interpretację indywidualną, w której uznał stanowisko skarżącej w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego za nieprawidłowe. Powołując się m. in na art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 88, art. 86a ust. 1 i ust. 2, art. 86a ust. 3 – 7, art. 86a ust. 9 i ust. 10, art. 86a ust. 12 i ust. 13 u.p.t.u. oraz art. 8 i art. 13 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312; dalej: "ustawa nowelizująca") organ wskazał, że reguły przejściowe określone w ustawie nowelizującej mają zastosowanie w odniesieniu do pojazdów będących przedmiotem m. in. umowy leasingu lub najmu, zawartej przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w przypadku, kiedy zgodnie z przepisami dotychczasowymi podatek naliczony stanowiła cała kwota podatku naliczonego wynikającego z faktury za leasing czy najem. Nie dotyczą one natomiast sytuacji, w której podatek naliczony był równy tylko 50% kwoty podatku naliczonego. Zatem, jeżeli podatnik na podstawie umowy leasingu czy umowy najmu użytkuje samochód objęty przed dniem 1 kwietnia 2014 r. 50% odliczeniem, to po zmianie przepisów będą miały zastosowanie nowe regulacje dotyczące prawa do odliczenia, obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2014 r. W tym kontekście wskazano, że w rozpatrywanej sprawie w stosunku do samochodów osobowych użytkowanych przez skarżącą na podstawie umów leasingu zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r. (tj. [...], [...] - 6 sztuk, [...], [...] - 2 szt., [...], nie znajdzie zastosowania art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, ponieważ w stosunku do tych pojazdów przed dniem 1 kwietnia 2014 r. spółce nie przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od rat leasingowych (spółka odliczała bowiem tylko 50% podatku naliczonego od ww. rat). W konsekwencji, do wszystkich ww. samochodów użytkowanych przez skarżącą na podstawie umów leasingu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje według nowych zasad - obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r. W stosunku do samochodów osobowych użytkowanych przez spółkę na podstawie umów najmu, które to umowy zostały zawarte już po dniu 1 kwietnia 2014 r. ([...] - 3 egz.), prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje również według zasad obowiązujących od dnia 1 kwietnia 2014 r.

Zdaniem organu, kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. W opinii organu, dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Zgodnie z ww. przepisami, aby uzyskać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza użycie ich do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu. W tym kontekście organ zwrócił uwagę na fakt, że przepisy u.p.t.u. nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

W opinii organu, wskazany przez spółkę zakres wykorzystania osobowych samochodów służbowych powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług nie będą spełnione. Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnienie pracownikowi spółki służbowego samochodu osobowego na jego prywatny użytek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., a więc czynność podlegającą opodatkowaniu. Zdaniem organu, fakt ten nie będzie jednak powodował, że w świetle art. 86a u.p.t.u. pojazdy te zostaną "automatycznie" uznane za wykorzystywane przez spółkę wyłącznie do działalności gospodarczej. Podkreślono, że odpłatne udostępnianie pracownikom samochodów nie stanowi przedmiotu działalności skarżącej, gdyż podstawowa działalność gospodarcza spółki polega na sprzedaży sprzętu artykułów gospodarstwa domowego, a nie na wynajmie samochodów.

W opinii organu, zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz spółki, jak i odpłatne udostępnienie samochodów tym pracownikom w celach prywatnych, stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby spółka mogła skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinna ww. samochody np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności. Natomiast przedstawiony przez spółkę sposób użytkowania danego samochodu nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych. Ta sama osoba - co do zasady - będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych (prywatnych).

Minister Finansów zaznaczył, że wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych, nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, skarżąca nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz spółki. W takiej sytuacji niemożliwe jest dokładne określenie z góry, w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz spółki, a w związku z tym czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza czasem, w którym będzie podlegał odpłatnemu udostępnieniu na rzecz pracownika. Tym samym, w opinii organu brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej. Zatem nie można obiektywnie stwierdzić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz że przyjęte przez spółkę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. Przedstawione przez spółkę procedury nie wykluczają użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Z kolei obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

Organ zaznaczył, że przepisy u.p.t.u. nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Jednak określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Zatem w sytuacji, kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związane z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego. W opinii organu, w okolicznościach wskazanych przez spółkę, nie będzie wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 u.p.t.u., a w konsekwencji, spółka nie będzie mogła korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 u.p.t.u., spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od określonych w art. 86a ust. 2 u.p.t.u. wydatków związanych z ww. samochodami (tj. ratami leasingu, czynszem najmu i zakupem paliwa).

Po bezskutecznym wezwaniu organu do usunięcia naruszenia prawa, skarżąca w ustawowym terminie wniosła skargę na ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, zarzucając jej naruszenie prawa, a w szczególności na naruszenie przez organ:

1. art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86 ust. 4 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u. przez uznanie, że nie ma możliwości odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z samochodami spółki użytkowanymi na podstawie umów najmu oraz leasingu (tj. rat leasingu, czynszu najmu, kosztów zakupu paliwa) wobec uznania, iż samochody te nie są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na fakt, że sporadycznie samochody wykorzystują pracownicy do celów prywatnych, za co obciążani są fakturą VAT, podczas gdy pojazdy te są wykorzystywane przez skarżącego w ramach prowadzonej przez niego działalności, prowadzona jest ewidencja z ich przebiegu zgodnie z wymogami prawa, u skarżącego obowiązuje regulamin dotyczący sposobu oraz możliwości wykorzystania tych pojazdów, a przez to fakt obiektywnego ich wykorzystywania do działalności gospodarczej, zaś jakiekolwiek ujawnione przypadki wykorzystywania samochodów w celach prywatnych przez pracowników są obarczone karami umownymi oraz fakturą VAT, co stanowi przychód spółki;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego i proceduralnego wskazanych w uzasadnieniu skargi przez błędne ustalenie okoliczności niniejszej sprawy poprzez pominięcie istotnych dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy okoliczności wskazanych w toku postępowania skutkujące wydaniem błędnej i nieznajdującej oparcia w stanie faktycznym i prawym niniejszej sprawy interpretacji indywidualnej.

Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Uzasadniając skargę spółka wskazała, że obowiązujący w ramach prowadzonej przez nią działalności system, w tym wprowadzone wewnętrzne regulacje (zarządzenie), a także stosowane systemy (w tym system obowiązkowej ewidencji pojazdów oraz system Y. są okolicznościami obiektywnie potwierdzającymi brak wykorzystania przez pracowników pojazdów użytkowanych na podstawie umów najmu oraz leasingu do celów prywatnych, niezwiązanych z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Środki zastosowane przez skarżącą pozwalają obiektywnie stwierdzić, że skarżąca stosuje środki zapobiegające wykorzystywaniu przez pracowników samochodów do celów prywatnych, a jedynie do prowadzonej działalności gospodarczej. Niemniej jednak, w razie wykrycia przypadków związanych z użytkiem samochodów do celu prywatnego, czy też prowadzenia ewidencji w sposób niezgodny z przepisami ustawy oraz wydanym w tym zakresie zarządzeniem spółki, skarżąca wystawi na rzecz pracownika fakturę VAT obciążającą pracownika poniesionymi przez nią kosztami. W ocenie spółki, zastosowane przez nią środki - system ewidencji przebiegu pojazdów oraz ich użytkowania, wewnętrzne zarządzenie, system Y. (pozwalający na monitorowanie pojazdu za pomocą położenia przy użyciu systemu nawigacji, pozwalają na kontrolę w zakresie prawidłowości wykorzystywania pojazdów użytkowanych w ramach umów najmu oraz leasingu do celów związanych z działalnością gospodarczą. Przyjęte z kolei przez organ rozwiązanie wskazujące, że środki zastosowane przez skarżącą są niewystarczające, gdyż nie wyłączają potencjalnej możliwości wykorzystania przez pracownika pojazdu do celu prywatnego, są oderwane od rzeczywistości, zaś jakiekolwiek przypadki, nawet sporadyczne i incydentalne wykorzystywanie przez pracowników pojazdów do celów prywatnych - pomimo istniejącego zakazu, są niemożliwe do zapobieżenia. Skarżący jednakże w razie takich przypadków wprowadził regulację przewidującą prawo obciążenia pracownika fakturą VAT, która będzie stanowiła przychód spółki, a więc będzie związana z jego działalnością gospodarczą. W ocenie skarżącej, wbrew stanowisku wyrażonemu w indywidualnej interpretacji podatkowej, udostępnianie incydentalne samochodów i wystawienie do tego faktury jest cały czas działalnością gospodarczą, ponieważ faktura VAT wystawiona na rzecz pracownika generuje przychód dla spółki.

W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Sąd zważył, co następuje:

Sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej: "P.p.s.a.") kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach jest - zgodnie z art. 57a P.p.s.a. - związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stanowi również, że skarga na tę interpretację może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Na wstępie należy zauważyć, że co prawda skarżący sformułował zarzut "naruszenia prawa, a w szczególności naruszenie przez organ art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86 ust. 4 pkt 1 i pkt 2" u.p.t.u., to biorąc pod uwagę uzasadnienie tak sformułowanego zarzutu oraz treść złożonej skargi, należy go uznać za zarzut naruszenia art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u. Wskazanie w petitum skargi art. 86 ust. 4 u.p.t.u, uchylonego ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o zmianie ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. nr 247, poz. 1652) z dniem 1 stycznia 2011 r., należało zdaniem Sądu uznać za oczywistą omyłkę pisarską. Uzasadnienie powołanego przez stronę zarzutu pozwoliło więc na zakwalifikowanie go w świetle wymogów art. 57a P.p.s.a. jako zarzutu dopuszczenia się przez organ błędu wykładni art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 i pkt 2 u.p.t.u., przy czym tę formę naruszenia w orzecznictwie sądów administracyjnych definiuje się jako nadanie przepisowi mylnego, nieprawidłowego znaczenia (por. np. wyrok NSA z dnia 23 lutego 2005 r., sygn. OSK 539/04 – wszystkie wskazane w niniejszym wyroku orzeczenia dostępne są pod adresem [...]).

Spór w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego przez skarżącą zdarzenia przyszłego sprowadza się zasadniczo do możliwości pełnego odliczenia przez skarżącą spółkę kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (tj. rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa) w oparciu o art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. na gruncie zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną oraz pismach go uzupełniających. W kontekście powyższego, skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na dopuszczenie się przez Ministra Finansów błędu wykładni ww. przepisów przez uznanie, że w opisanym przez skarżącą stanie faktycznym brak możliwości obiektywnego stwierdzenia, iż samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, a przyjęte przez skarżącą reguły ich użytkowania wykluczają możliwość użycia ich w celu prywatnym przez pracowników. Błąd wykładni ma swoje źródło w wadliwym, zdaniem Sądu, zinterpretowaniu okoliczności podanego przez skarżącą stanu faktycznego przyjętego przez organ jako podstawę rozstrzygnięcia.

W tej sytuacji rozważania należy rozpocząć od przypomnienia, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa") minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną), natomiast wniosek taki może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Jednocześnie, w myśl § 3 powołanego wyżej artykułu, składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wyczerpująco przedstawiony stan faktyczny, o którym mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, to taki, na podstawie którego można w sposób pewny i nieuzasadniający żadnych przedmiotowych wątpliwości, udzielić informacji w zakresie możliwości zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie (zob. wyrok NSA z 3 sierpnia 2016 r., II FSK 2072/14). Interpretacja indywidualna zawiera, stosownie do art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym, a w przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W orzecznictwie sądów administracyjnych bezspornie przyjęto, że w postępowaniu w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji nie może toczyć się spór o stan faktyczny. Nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy, postępowanie dotyczące wydania interpretacji nie może zmierzać do kwestionowania przez organ podatkowy stanu faktycznego podawanego przez wnioskodawcę, lecz organ ten ma obowiązek przyjąć do sformułowania oceny prawnej taki stan faktyczny, jaki podaje podatnik. Zatem organ odnosi się wyłącznie do stanu faktycznego opisanego we wniosku. Nie może też kwestionować przedstawionych przez wnioskodawcę związków między poszczególnymi zdarzeniami. Organ dokonuje jedynie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego, bez możliwości jego modyfikacji (por. wyrok NSA z 19 lipca 2011 r., I FSK 1122/10). Kontrola sądu administracyjnego w swej istocie powinna polegać na ocenie czy za podstawę udzielonej przez organ interpretacji podatkowej posłużył stan faktyczny przedstawiony przez zainteresowanego we wniosku o interpretację, a jeżeli tak, to czy organ w sposób prawidłowy zinterpretował przepisy prawa.

W zaskarżonej interpretacji organ przyjął, że skarżąca odpłatnie świadczy usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., udostępniając pracownikowi spółki służbowy samochód osobowy na jego prywatny użytek, co – zdaniem organu – nie powoduje, że zostaną one "automatycznie" uznane za wykorzystywane przez spółkę wyłącznie do działalności gospodarczej. Takie stwierdzenie organ podparł argumentem, że odpłatne udostępnianie pracownikom samochodów nie stanowi przedmiotu działalności skarżącej, gdyż jej podstawowa działalność polega na sprzedaży artykułów gospodarstwa domowego.

Tymczasem we wniosku o wydanie interpretacji skarżąca zaznaczyła, że sporadycznie zdarza się, iż pracownik wykorzystuje samochód do celów prywatnych, wówczas jednak obciążany jest fakturą VAT, stanowiącą przychód spółki. Następnie, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia braków wniosku wyjaśniła, że okolicznościami obiektywnie potwierdzającymi brak wykorzystywania pojazdów do użytku prywatnego jest prowadzenie szczegółowej ewidencji użytkowania pojazdów, konieczność wypisywania delegacji przez pracowników korzystających z tych pojazdów oraz ich monitorowanie w systemie "Y." przez spółkę. Dodatkowo skarżąca wydała wewnętrzne zarządzenie, obowiązujące w prowadzonej przez nią działalności, w którym szczegółowo określiła zasady użytkowania samochodów, obowiązek oraz sposób i zasady ewidencjonowania przejazdów, w tym również odpowiedzialności pracowników – użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych (wystawienie faktury VAT obciążającej pracownika) oraz w razie nieprawidłowo prowadzonej ewidencji (obciążenie pracownika wartością podatku VAT, który zobowiązana będzie zwrócić spółka). Skoro spółka wskazała okoliczności obiektywnie (jej zdaniem) potwierdzające brak wykorzystywania pojazdów do użytku prywatnego (prowadzenie szczegółowej ewidencji użytkowania pojazdów, konieczność wypisywania delegacji przez pracowników korzystających z tych pojazdów oraz ich monitorowanie w systemie "Y."), zaznaczając że dodatkowo wydała wewnętrzne zarządzenie, określające zasady użytkowania samochodów, obowiązek oraz sposób i zasady ewidencjonowania przejazdów, w tym również odpowiedzialności pracowników – użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych, to organ nie miał podstaw do przyjęcia, że skarżąca odpłatnie udostępnia pracownikom samochód służbowy na ich prywatny użytek. We wniosku o wydanie interpretacji skarżąca ani przedstawiając stan faktyczny, ani formułując własne stanowisko nie użyła określenia "odpłatne udostępnianie pracownikom samochodu służbowego na ich prywatny użytek". Wspomina jedynie o tym, że sporadycznie zdarza się, iż pracownik wykorzystuje samochód do celów prywatnych (w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku) bądź mówi o wyjątkowej sytuacji, jeżeli dojdzie do wykorzystania samochodu przez pracownika do celów prywatnych" oraz wskazuje, że wewnętrzne zarządzenie zawiera zasady odpowiedzialności pracowników – użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych (w piśmie uzupełniającym stan faktyczny). Należy podkreślić, że organ nie wyjaśnił przy tym czy za to "udostępnianie" uważa stworzenie pracownikom możliwości korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych za odpłatnością, dokumentowaną fakturami VAT czy też w sytuacji zakazu wykorzystywania samochodu do celów prywatnych i stwierdzenia (mimo obowiązującego zakazu) takiego wykorzystania pojazdu (w wyniku np. kontroli prowadzonej ewidencji czy wskutek prowadzonego monitoringu) jako "udostępnienie" traktuje wystawienie faktury VAT obciążającej pracownika kosztami takiego wykorzystania. Brak takiego wyjaśnienia nie pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że organ wydając interpretację przyjął za podstawę rozstrzygnięcia stan faktyczny inny niż przedstawiony we wniosku o jej wydanie. Opisane we wniosku jako wyjątkowe wykorzystywanie samochodu przez pracownika do celów prywatnych, skutkujące wystawieniem faktury VAT obciążającej tego pracownika i stanowiącej przychód spółki organ potraktował jako odpłatne udostępnianie pracownikowi samochodu służbowego.

Należy podkreślić, że z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika natomiast, iż skarżąca na wypadek użycia przez pracownika samochodu służbowego do celów prywatnych w zarządzeniu wewnętrznym określiła jego odpowiedzialność "w razie używania pojazdów do celów prywatnych", a zatem celów, do których wykorzystywane przez spółkę samochody nie zostały przeznaczone. Takiej sytuacji, zdaniem Sądu, nie można uznać, jak przyjął to organ, za "odpłatne udostępnianie pracownikowi spółki samochodu osobowego na jego prywatny użytek", nawet jeżeli za użycie samochodu służbowego przez pracownika w celach prywatnych wbrew zakazowi pracodawcy, pracodawca ten obciąży pracownika kosztami tego użycia, wystawiając fakturę VAT i ujmując ją w przychodach spółki. Podkreślić przy tym należy, że w wyjątkowej sytuacji, jeżeli dojdzie do wykorzystania samochodu przez pracownika do celów prywatnych (jak wynika z uzupełnienia stanu faktycznego), ilość zużytego paliwa musi zostać przez tego pracownika uzupełniona proporcjonalnie według zużycia i koszt tego uzupełnienia obciąża wyłącznie pracownika.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a u.p.t.u. Z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej, art. 86a uległ zmianie. W oparciu o przepisy art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., odliczenie pełne, tj. w wysokości 100%, przysługuje podatnikowi m. in. w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami wykorzystywanymi przez niego wyłącznie do działalności gospodarczej. Ustawodawca sprecyzował przy tym, że pojazdy uznaje się za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy o VAT).

W powołanych wyżej przepisach art. 86a u.p.t.u. ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 u.p.t.u., wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 tej ustawy nie znajdzie zastosowania (art. 86a ust. 3 u.p.t.u.), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 u.p.t.u.

Z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. wynika, że w celu dokonania przez podatnika pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (tj. rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa) muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych,

2) wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć (co również uczynił Minister Finansów), że przepisy u.p.t.u. nie określają sposobu w jaki podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w niej pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntował się pogląd, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów lub zarządzeń, wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie (por. wyroki WSA w Poznaniu z 16 lipca 2015 r., I SA/Po 1203/14 i z 23 lutego 2016 r., I SA/Po 898/15; wyrok WSA w Krakowie z 20 stycznia 2015 r., I SA/Kr 1834/14 oraz wyrok WSA w Łodzi z 17 listopada 2015 r., I SA/Łd 880/15). Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Z perspektywy art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. wykluczenie (wyeliminowanie) użycia pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy więc postrzegać jako ustalenie i wprowadzenie takich mechanizmów i zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok WSA w Szczecinie z 3 grudnia 2015 r., I SA/Sz 1089/15).

W rozpatrywanej sprawie organ w zaskarżonej interpretacji wskazał, że odpłatne udostępnienie pracownikowi skarżącej służbowego samochodu osobowego na jego prywatny użytek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u., co nie oznacza, że pojazdy te zostaną "automatycznie" uznane za wykorzystywane przez skarżącą wyłącznie do działalności gospodarczej. Organ zaznaczył również, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz skarżącej, jak i odpłatne udostępnienie samochodów tym pracownikom w celach prywatnych - stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Zdaniem organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz że przyjęte przez skarżącą reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym przez pracowników spółki, przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zdaniem Sądu argumentacja organu w tej kwestii jest niespójna i wadliwa. Zgodnie ze wspomnianym wyżej art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. (nie ma wątpliwości, że pkt 2 tego przepisu nie ma w niniejszej sprawie zastosowania) pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób ich wykorzystania zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych. Z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego sprawy wynika, że spółka podjęła działania zmierzające do wyeliminowania możliwości używania samochodów służbowych na potrzeby inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. We wniosku o wydanie interpretacji skarżąca wskazała, że okolicznościami obiektywnie potwierdzającymi brak wykorzystania pojazdów do użytku prywatnego jest prowadzenie szczegółowej ewidencji użytkowania tych pojazdów, konieczność wpisywania delegacji przez pracowników korzystających z tych pojazdów oraz ich monitorowanie przez nią w systemie "Y.". Zaznaczyła, że ewidencję użytkowania pojazdów prowadzi zgodnie z wymogami u.p.t.u. Oprócz tej ewidencji korzysta z monitorowania pojazdów w systemie "Y.", a korzystający z pojazdów pracownicy muszą wypisywać delegacje. Dodatkowo w spółce obowiązuje wewnętrzne zarządzenie, w którym szczegółowo określono zasady użytkowania samochodów, obowiązek oraz sposób i zasady ewidencjonowania przyjazdów, w tym również odpowiedzialności pracowników – użytkowników samochodów w razie używania pojazdów do celów prywatnych (wystawienie faktury VAT obciążającej pracownika) oraz w razie nieprawidłowo prowadzonej ewidencji (obciążenie pracownika wartością podatku VAT, który zobowiązana będzie zwrócić spółka). Zdaniem Sądu spółka podjęła działania, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u., a przedstawione przez nią zasady należy uznac za obiektywnie wykluczające użycie pojazdów do celów nie związanych z działalnością gospodarczą.

W opinii Sądu organ podatkowy przypisał nadmierne znaczenie wywiedzionej z opisu zdarzenia obawie możliwości wykorzystania samochodu dla celów niezwiązanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Świadczy o tym stwierdzenie, że pomimo tego, iż pracownik będzie kontrolowany przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu (np. przez system Y. pozwalający na monitorowanie pojazdu za pomocą systemu nawigacji), będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu oraz w spółce obowiązuje zarządzenie regulujące sposób użytkowania samochodów (w tym odpowiedzialność finansową pracowników za jego nieprzestrzeganie) nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego. Sąd podkreśla, że u.p.t.u. nie reguluje w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w firmie pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Przepis wymaga stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które w możliwie największym stopniu zapewnią wykorzystanie ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika.

Podkreślenia wymaga, że argumenty wskazane przez organ podatkowy powodują, iż omawiane przepisy ustawy podatkowej nigdy nie mogłyby zostać zastosowane. Należy zauważyć, że dopóki mamy do czynienia z tzw. "czynnikiem ludzkim" dopóty istnieje zagrożenie, że dany pojazd może potencjalnie zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą podatnika. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Skarżąca, chcąc się zabezpieczyć przed taką ewentualnością, tj. wykorzystania wbrew obowiązującemu zakazowi przez pracownika samochodu osobowego do celów prywatnych, zarządziła obciążanie go kosztami takiego wykorzystania pojazdu i dokumentowanie tej czynności fakturą VAT, ujmowaną w jej przychodach, a przy tym zobowiązała go do uzupełnienia ilości zużytego paliwa na swój koszt. Zatem środki opisane przez spółkę należy uznać za wystarczające i obiektywne dla zabezpieczenia wykorzystania pojazdów dla celów działalności gospodarczej, a tym samym wykluczające ich użycie dla celów niezwiązanych z ta działalnością. Sąd podkreśla jednocześnie, że możliwość zastosowania art. 86a u.p.t.u. nie może być uzależniona od jedynie "potencjalnej" możliwości wykorzystania samochodu dla celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością podatnika, ponieważ przyjęcie takiej jak w zaskarżonej interpretacji argumentacji spowodowałaby, iż przepis art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u. byłby przepisem martwym. Organ w zaskarżonej interpretacji nie wyjaśnił dlaczego uważa, że przedstawiony przez spółkę sposób użytkowania samochodu nie wyklucza możliwości wykorzystania go do celów prywatnych, skoro skarżąca prowadzi ewidencję użytkowanych pojazdów zgodnie z wymogami u.p.t.u., wykorzystuje monitoring systemem "Y.", wprowadziła konieczność wypisywania delegacji przez pracowników korzystających z pojazdów, a także wydała wewnętrzne zarządzenie określające zasady użytkowania samochodów, w tym odpowiedzialność pracowników w razie używania pojazdu do celów prywatnych. W tej sytuacji wobec organ, uznając że sposób wykorzystywania pojazdów przez skarżącą nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych, dopuścił się błędu wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u.

Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny zobowiązany będzie do uwzględnienia zaprezentowanej w niniejszym rozstrzygnięciu wykładni przepisów prawa materialnego.

Należy jeszcze przypomnieć, że sąd - stosownie do art. 146 § 1 P.p.s.a. - uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio. Zatem interpretacja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c P.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Przeprowadzone w sprawie postępowanie wykazało, że zaskarżona interpretacja indywidualna naruszyła powołane wyżej przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, tym samym skarga okazała się zasadna.

Zważywszy powyższe Sąd, w oparciu o przepisy art. 146 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt a P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację, o kosztach postępowania orzekając na podstawie art. 200 P.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804 ze zm.).