Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Dnia 11 lipca 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Anetta Makowska-Hrycyk, Sędziowie Sędzia WSA - Piotr Kieres,, Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mróz (sprawozdawca), Protokolant Starszy specjalista - Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 lipca 2019 roku sprawy ze skargi: A. D. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie: zarzutów na postępowanie egzekucyjne oddala skargę w całości.

Przedmiotem skargi A. D. (dalej: Zobowiązana, Skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej także: Dyrektor IAS, organ nadzoru) z dnia [...] r. nr [...], utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. (dalej także: organ egzekucyjny) z dnia [...] r. nr [...] w sprawie uznania za niezasadne zarzutów: niespełnienia przez tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, braku doręczenia decyzji oraz upomnienia, braku wymagalności z innego powodu, nieistnienia zobowiązania oraz jego przedawnienia z powodu niedoręczenia decyzji podatnikowi, wniesionych w piśmie z dnia 28 grudnia 2016 r. w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] (sprawa [...]) z dnia [...] r. oraz nr [...] (sprawa [...]) z dnia [...] r., obejmujących zaległości z tytułu niezapłaconego podatku od nieruchomości w kwocie należności głównej 803,80 zł.

Z akt sprawy wynika, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. prowadził postępowanie egzekucyjne wobec Zobowiązanej na podstawie wystawionych przez Wójta Gminy Z. (dalej: wierzyciel) tytułów wykonawczych o numerach: [...] (łączna kwota należności głównej 230,80 zł + odsetki + koszty upomnienia) oraz [...] (łączna kwota należności głównej 573,00 zł + odsetki + koszty upomnienia), obejmujących zaległości z tytułu podatku od nieruchomości.

Po doręczeniu Zobowiązanej w dniu 21 grudnia 2016 r. wymienionych tytułów wykonawczych, Zobowiązana w pismach z dnia 28 grudnia 2016 r. wniosła w obu sprawach egzekucyjnych zarzuty: niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, brak doręczenia decyzji oraz upomnienia, brak wymagalności obowiązku z innego powodu, nieistnienie zobowiązania oraz jego przedawnienie z powodu niedoręczenia decyzji podatnikowi.

Organ egzekucyjny, z uwagi na zgłoszenie ww. zarzutów, postanowieniem z dnia [...] r. zawiesił postępowanie egzekucyjne.

Po uzyskaniu stanowiska wierzyciela, organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. uznał za niezasadny zarzut Zobowiązanej. Postanowienie to, na skutek wniesionego zażalenia, Dyrektor IAS uchylił w całości i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania (postanowienie z [...] r.). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ nadzoru stwierdził, że zaistniała sprzeczność pomiędzy rozstrzygnięciem postanowienia a treścią jego uzasadnienia.

Ponownie rozpoznając sprawę, Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. pismem z dnia 5 stycznia 2018 r., zwrócił się do wierzyciela o ponowne zajęcie stanowiska w sprawie zgłoszonych przez Zobowiązaną zarzutów.

Postanowieniami z dnia [...] r. nr [...] i [...], których Zobowiązana nie zaskarżyła, wierzyciel oddalił zarzuty Zobowiązanej w przedmiocie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Wskazał, że ww. tytuły wykonawcze zostały skierowane do egzekucji w związku z brakiem wpłaty podatku od nieruchomości, tj. II i III raty za 2012 r., III i IV raty za 2014 r. oraz I raty za 2015 r. Wyjaśnił, że decyzje w sprawie podatku od nieruchomości z [...] r. na 2012 rok, z [...] r. na 2014 rok i z [...] r. na 2015 rok, zostały Zobowiązanej skutecznie doręczone. Doręczenie stosownych upomnień nastąpiło w dniach: 29 kwietnia 2015 r. (nr [...] dot. III i IV raty za 2014 r. oraz I raty za 2015 r.) w trybie zastępczym (mężowi Zobowiązanej), 23 listopada 2012 r. (nr [...] dot. I i II raty za 2012 r.) i 17 grudnia 2012 r. (nr [...] dot. III raty za 2012 r.) osobiście Zobowiązanej. W ocenie wierzyciela, wobec skutecznego doręczenia decyzji, nie może być mowy o prowadzeniu egzekucji i wystawieniu tytułów wykonawczych na nieistniejące zobowiązanie. Ponadto, zdaniem wierzyciela, przedmiotowe tytuły wykonawcze spełniają wymagania określone w art. 27 u.p.e.a., ponieważ zostały przyjęte do realizacji w Pierwszym Urzędzie Skarbowym we W. bez żadnych zastrzeżeń. Wierzyciel dodał, że Zobowiązana pomimo obowiązku złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości oraz odebrania wezwania do wykonania powyższych czynności, nie dopełniła ciążącego na niej obowiązku.

Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], wydanym na podstawie art. 34 § 1 i 4 w związku z art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314; dalej: u.p.e.a.), Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. uznał zarzuty za niezasadne. W uzasadnieniu, powołując się na stanowisko wierzyciela organ egzekucyjny wyjaśnił, że zgodnie z art. 34 § 1 u.p.e.a. wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów: braku doręczenia decyzji oraz upomnienia, braku wymagalności z innego powodu, nieistnienia zobowiązania oraz jego przedawnienia z powodu niedoręczenia decyzji podatnikowi, była dla organu egzekucyjnego wiążąca. Z tego powodu zobligowany był do podtrzymania stanowiska wierzyciela w tym zakresie. W kwestii zaś zarzutu dotyczącego niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., organ egzekucyjny, wskazując na brak związania stanowiskiem wierzyciela w tym zakresie stwierdził, że analiza treści przedmiotowych tytułów wykonawczych pozwala na przyjęcie, że zostały one wystawione według ustalonego wzoru i zawierają wszystkie niezbędne elementy wymienione w art. 27 u.p.e.a. Organ egzekucyjny wskazał też, że postanowieniem z [...] r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na przedawnienie z dniem 1 stycznia 2018 r. zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 r., wynikającej z tytułu wykonawczego nr [...].

W zażaleniu na ww. postanowienie z dnia [...] r. nr [...] Zobowiązana podtrzymała zarzut nieistnienia dochodzonego zobowiązania w powodu uiszczenia zapłaty, jak i nieprawidłowego naliczenia podatku, podkreślając, że decyzje oraz upomnienia nie zostały jej doręczone. Zdaniem Zobowiązanej organ ograniczył się do zdawkowego stwierdzenia o zasadności ustaleń, bezzasadności zarzutów odwołania, czym naruszył określone w Ordynacji podatkowej zasady przekonywania oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Według Zobowiązanej, powielaczowa decyzja odwoławcza rażąco narusza zasadę postępowania podatkowego oraz zasadę podatkowego postępowania dowodowego. Zobowiązana wniosła o przedstawienie szczegółowych wyliczeń w zakresie zaległości wraz z odsetkami i innymi pobocznymi kwotami w celu sprawdzenia, czy są one prawidłowe. Organ egzekucyjny twierdzi bowiem, że część zaległości została umorzona, a tymczasem organ nadal przedstawia kwotę 803,80 zł. Zobowiązana stwierdziła też, że [...] r. została wydana decyzja o tożsamym numerze oraz tożsamej treści, a skierowana do innej osoby. Zwróciła się również o wstrzymanie wykonania egzekucji.

Dyrektor IAS postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu egzekucyjnego. W uzasadnieniu organ nadzoru wyjaśnił tryb rozpatrzenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym wskazując, że w postępowaniu egzekucyjnym mają zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257; dalej: k.p.a.). W ocenie organu nadzoru, organ egzekucyjny dokonał właściwej i pełnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Wskazał, że organ egzekucyjny w sposób należyty uzasadnił negatywne stanowisko w przedmiocie wniosku Zobowiązanej opierając się zasadniczo na stanowisku wierzyciela, a wydane rozstrzygnięcie jest spójne z obowiązującymi przepisami prawa. W ocenie organu nadzoru, materiał zgromadzony w sprawie potwierdza, że na dzień wniesienia zarzutów, brak jest podstaw do kwestionowania istnienia zaległości objętych tytułami wykonawczymi. Zatem za niezasadne uznał zarzuty niespełnienia przez ww. tytuły wykonawcze wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., braku doręczenia decyzji oraz upomnienia, braku wymagalności z innego powodu, nieistnienia zobowiązania oraz jego przedawnienia. Wyjaśnił, że to wierzyciel jest gospodarzem postępowania egzekucyjnego, który inicjuje je na podstawie wystawionych przez siebie tytułów wykonawczych. Organ egzekucyjny zobowiązany jest natomiast jedynie do realizacji tytułów wykonawczych. Podkreślił, że organ egzekucyjny, stosownie do art. 29 § 1 u.p.e.a., nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Takie uprawnienie ma bowiem wierzyciel. Zobowiązana jednak nie wykorzystała dostępnych środków weryfikacji instancyjnej podnoszonych zarzutów, w związku z brakiem zaskarżeniem stanowiska wierzyciela. Tym samym, ani organ egzekucyjny, ani organ nadzoru nie miał możliwości wzruszenia ostatecznego postanowienia wierzyciela, które w zakresie zarzutów braku uprzedniego doręczenia upomnienia, braku wymagalności z innego powodu, nieistnienia zobowiązania oraz jego przedawnienia (art. 33 § 1 pkt 1, 2 oraz 7 u.p.e.a.), jest wiążące dla organu egzekucyjnego i organu nadzoru.

Odnosząc się do podnoszonych przez Zobowiązaną nieprawidłowości przy doręczaniu decyzji określających przedmiotowe zobowiązania podatkowe organ nadzoru zauważył, że nie zostały one poparte żadnymi dowodami, czy też nie zostały uprawdopodobnione w inny sposób. Argumenty te Zobowiązana mogła podnieść w zażaleniu na postanowienia wierzyciela do Samorządowego Kolegium Odwoławczego we W., które ma kompetencje do merytorycznej oceny stanowiska wierzyciela. Organ nadzoru ponadto wskazał, że postępowanie egzekucyjne od momentu zgłoszenia zarzutów jest zawieszone, a postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...]) organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (sprawa [...]), obejmującego zaległość z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 rok w łącznej kwocie należności głównej 230,80 zł.

W kwestii zaś podnoszonego w zażaleniu wydania decyzji o tożsamym numerze i tożsamej treści, którą doręczono innej osobie, organ nadzoru wyjaśnił, że prowadzone było postępowanie zarzutowe na wniosek innej osoby i w postanowieniu rozstrzygającym tę sprawę doszło do omyłki pisarskiej w numerze postanowienia.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na ww. postanowienie Dyrektora IAS, Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, tj.:

- naruszenie zasad prawnych dot. postępowania podatkowego, przede wszystkim zasady legalizmu działania organów podatkowych (art. 123), zasady prawdy obiektywnej (art. 122), zasady czynnego udziału stron (art. 123);

- naruszenie zasady wykładni norm prawa cywilnego przez organy podatkowe (art. 199a);

- naruszenie przepisów art. 210 § 1 pkt 6 i § 4, zasady przekonywania (art. 124), zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1).

Wobec tak sformułowanych zarzutów Skarżąca wniosła o unieważnienie przeprowadzonego postępowania, uchylenie zaskarżonych decyzji i umorzenie postępowania z powodu przedawnienia roszczenia.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wskazał, że skarga nie zawiera uzasadnienia.

W uzupełnieniu skargi o jej uzasadnienie Skarżąca wskazała podobnie jak w zażaleniu, że wszystkie tytuły, na które powołuje się Urząd Skarbowy zawierają wadę w postaci nie doręczenia jej upomnienia, podtrzymała zarzut nieistnienia zobowiązania z powodu uiszczenia zapłaty, jak i nieprawidłowego naliczenia podatku. W ocenie Skarżącej, organ ograniczył się do zdawkowego stwierdzenia o zasadności ustaleń, bezzasadności zarzutów odwołania, czym naruszył zasady przekonywania oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżąca podniosła, że Naczelnik Urzędu nie może korzystać z domniemania legalności swojej decyzji zawartej w art. 21 § 3 O.p. w związku z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej. Według skarżącej organ podatkowy naruszył zasadę kontradyktoryjności postępowania dowodowego polegającej na umożliwieniu stronie aktywnego udziału w każdym stadium postępowania podatkowego zawartej w art. 123 O.p., w szczególności na zasadzie umożliwiania stronie aktywnego udziału w przeprowadzeniu podatkowego postępowania dowodowego zawartej w art. 190 § 1 O.p. Skarżąca dalej wskazała, że w 2012 r. doręczono jej decyzję nr [...] (Skarżąca załączyła kserokopię), która została w całości opłacona. Wskazała, że nie otrzymała informacji o zmianie tej decyzji. W kwestii twierdzeń organu, że doszło do doręczenia decyzji, w tym dorosłemu domownikowi, Skarżąca podniosła, że żadnych decyzji nie otrzymała. Dlatego wnosi o wykazanie uprawnień grafologicznych osoby, która stwierdziła, że podpisy pod dokumentami czy odbiorami korespondencji należą do Skarżącej oraz innych osób. Zaznaczyła, że w stosunku do pracownika poczty prowadzone było postępowanie karne w sprawie podpisów na potwierdzeniach odbioru, co mogło nastąpić również w przedmiotowej sprawie. W odniesieniu do faktu niezaskarżenia stanowiska wierzyciela Skarżąca stwierdziła, że do wydanych w tym przedmiocie postanowień nie otrzymała żadnego pouczenia. Następnie powołując się na przepisy Kodeksu cywilnego podniosła przedawnienie roszczenia z upływem lat trzech, zarzuciła brak szczegółowego i opisowego wyjaśnienia w sposób zrozumiały dla laika wyliczeń matematycznych przedmiotowych należności w celu dokonania sprawdzenia, czy Urząd Skarbowy skontrolował poprawność naliczeń. Powołując się na decyzję z dnia [...] r. o umorzeniu zaległości Skarżąca podniosła, że nie ma wzmianki aby odliczono umorzoną kwotę i zarzuciła, że wydanie takiej decyzji po 8 miesiącach od chwili przedawnienia, stanowi rażące naruszenie praw podatnika do rzetelnej egzekucji.

Dyrektor IAS, po zapoznaniu się z treścią uzasadnienia skargi, ponownie podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Dodał, że stosownie do art. 76 § 1 k.p.a. zwrotne potwierdzenie odbioru jako dokument urzędowy, sporządzony w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w ich zakresie działania stanowi dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Oznacza to, iż taki dokument korzysta z domniemania prawdziwości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje.

Skarga nie miała usprawiedliwionych podstaw.

Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2107), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.).

Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (który to wyjątek nie ma w niniejszej sprawie zastosowania). Wyjaśnienia wymaga, że wskazany przepis art. 134 § 1 p.p.s.a. ma w sprawie znaczenie z tego powodu, że w skardze sformułowano zarzuty naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, które w sprawie nie miały zastosowania. Jak bowiem prawidłowo wskazano w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, w postępowaniu egzekucyjnym mają zastosowanie przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz odpowiednio, zgodnie z art. 18 u.p.e.a., przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Tym samym, mimo że postępowanie egzekucyjne w niniejszej sprawie dotyczy zaległości podatkowej, nie obowiązują w nim takie same reguły procedowania, jak w postępowaniu zmierzającym do wydania decyzji wymiarowej, w szczególności w zakresie postępowania dowodowego. Zaznaczyć jednak trzeba, że w postępowaniu egzekucyjnym organy mają obowiązek uwzględniać przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, ale tylko do kwestii przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Mając zatem na uwadze granice sprawy i wydane w jej ramach zaskarżone postanowienie (nie decyzję jak stwierdzono w skardze) w przedmiocie uznania zarzutów wniesionych na postępowanie egzekucyjne za nieuzasadnione, Sąd wyjaśnia tytułem wprowadzenia w meritum sprawy, że instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, że właściwy organ bada, czy egzekucja zasadnie jest prowadzona, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 22/17, LEX nr 2624698).

Jak wynika z akt sprawy, z rzeczonej instytucji Skarżąca skorzystała w ustawowym terminie po doręczeniu jej tytułów wykonawczych nr [...] (sprawa [...]) z dnia [...] r. oraz nr [...] (sprawa [...]) z dnia [...] r., obejmujących zaległości z tytułu niezapłaconego podatku od nieruchomości w kwocie należności głównej 803,80 zł. Zarzuty na prowadzone postępowanie egzekucyjne Skarżąca sformułowała w pismach z 28 grudnia 2016 r., upatrując ich w: niespełnieniu w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., braku doręczenia decyzji oraz upomnienia, braku wymagalności obowiązku z innego powodu, nieistnieniu zobowiązania oraz jego przedawnieniu z powodu niedoręczenia decyzji podatnikowi.

Zarzuty te zostały ponowne rozpoznane przez organ egzekucyjny na skutek uchylenia przez Dyrektora IAS uprzednio wydanego postanowienia organu egzekucyjnego i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia (postanowienie Dyrektora IAS z [...] r.).

Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być:

1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku;

2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej;

3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4;

4) błąd co do osoby zobowiązanego;

5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym;

6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego;

7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1;

8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego;

9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny;

10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy.

W myśl natomiast art. 34 § 1 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10, a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym - także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym, że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 i 7 stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Stosownie do art. 34 § 2 u.p.e.a., na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie. Organ egzekucyjny zgodnie z art. 34 § 4 u.p.e.a., po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. Zgodnie z art. 34 § 5 u.p.e.a., na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów służy zobowiązanemu oraz wierzycielowi niebędącemu jednocześnie organem egzekucyjnym zażalenie.

Z przywołanych unormowań wynika, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym, można je składać tylko z przyczyn enumeratywnie wymienionych w art. 33 u.p.e.a., a ich skuteczne wniesienie wszczyna postępowanie zmierzające do rozpoznania sprawy i wydania rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Przy czym ocena zarzutów następuje na dzień ich wniesienia. Wskazać też trzeba, że etapy rozpoznania zarzutów uzależnione są od tego, czy organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem. Jeżeli nie, występuje dodatkowy etap związany z pozyskaniem przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów, którym w zakresie zarzutów określonych w art. 33 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., jest on związany. Rzeczone związanie polega na tym, że jeżeli zobowiązany w drodze przysługujących mu odrębnych środków prawnych, nie zdołał podważyć wiążącej organy egzekucyjne merytorycznej oceny wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów egzekucyjnych, organ egzekucyjny nie może prowadzić postępowania wyjaśniającego co do prawidłowości przyjętej przez wierzyciela oceny.

W kontrolowanej sprawie, organ egzekucyjny nie był jednocześnie wierzycielem, dlatego obowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez Zobowiązaną zarzutów. Stanowisko to zostało wyrażone w dwóch postanowieniach z [...] r. o numerach: [...] i [...], jako że w stosunku do Skarżącej były prowadzone dwie sprawy egzekucyjne ([...] i [...]). W wymienionych postanowieniach wierzyciel uznał zarzuty Skarżącej za bezzasadne. Postanowienia te – wbrew twierdzeniu zawartym w uzasadnieniu skargi – zawierały prawidłowe pouczenie o przysługującym środku zaskarżenia (zażalenie). Z tego prawa Skarżąca jednak nie skorzystała. Skoro zatem stanowisko wierzyciela stało się ostateczne, to zarówno organ egzekucyjny, jak i organ nadzoru byli tym stanowiskiem związani. Fakt rzeczonego związania organy zresztą podkreślały w wydanych postanowieniach.

W sprawie, ocenie poddano zarzuty, o jakich mowa w punktach 1, 2, 7 i 10 art. 33 § 1 u.p.e.a. Zarzuty te Skarżąca co do zasady wiąże - jak wynika z zażalenia, gdyż w pismach z 28 grudnia 2016 r. Skarżąca nie przedstawiła na ich poparcie żadnego uzasadnienia – z niedoręczeniem upomnień i decyzji, nieistnieniem zobowiązania z uwagi na zapłatę, a także przedawnieniem należności podatkowych.

Z ponownego stanowiska wierzyciela uzyskanego przed wydaniem przez organ egzekucyjny rozstrzygnięcia wynika, że dochodzone należności z tytułu podatku od nieruchomości w łącznej kwocie należności głównej 803,80 zł dotyczyły II i III raty za 2012 r., III i IV raty za 2014 r. oraz I raty za 2015 r., wynikających z doręczonych Skarżącej decyzji z [...] r., z [...] r. i [...] r. Przed wydaniem tytułów wykonawczych nr [...] z [...] r. oraz nr [...] z [...] r., obejmujących niezapłacone należności, wierzyciel wystawił upomnienia: nr [...], nr [...] i nr [...], które zostały doręczone Zobowiązanej – odpowiednio – 29 kwietnia 2015 r. (w trybie zastępczym mężowi Zobowiązanej), 23 listopada 2012 r. (osobiście Zobowiązanej), 17 grudnia 2012 r. (osobiście Zobowiązanej), co wierzyciel stwierdził na podstawie posiadanych dokumentów zwrotnego potwierdzenia odbioru. Tym samym, wierzyciel nie zgodził się z twierdzeniem Zobowiązanej, jakoby w wystawionych tytułach wykonawczych dochodzono nieistniejącego zobowiązania. Ponadto, wierzyciel wskazał, że tytuły wykonawcze spełniają wymogi określone w art. 27 u.p.e.a., gdyż organ egzekucyjny przyjął je bez żadnych zastrzeżeń.

Zdaniem Sądu, stanowisko wierzyciela, którym organ egzekucyjny a następnie organ nadzoru w zakresie zarzutów z art. 33 § 1 pkt 1, 5 i 7 u.p.e.a. byli związani, nie budzą zastrzeżeń. Nie ulega bowiem wątpliwości, że na dzień wniesienia zarzutów (28 grudnia 2016 r.), dochodzona należność w łącznej w kwocie 803,80 zł z tytułu podatku od nieruchomości istniała na podstawie wydanych decyzji wymiarowych, nie została zapłacona, a wierzyciel przed wystawieniem tytułów wykonawczych spełnił wymóg doręczenia upomnień. Organ egzekucyjny, działając w myśl art. 29 § 1 u.p.e.a., zbadał również dopuszczalność egzekucji oraz formalną poprawność tytułów wykonawczych. Trudno zatem podzielić stanowisko Skarżącej, że brak było w ogóle podstaw do dochodzenia tychże należności. Podkreślić należy, że kwestie związane z tym, czy przed wszczęciem egzekucji decyzje wymiarowe będące podstawą wystawienia tytułów wykonawczych zostały doręczone, nie mogą być traktowane jako umożliwienie zobowiązanemu podważenia decyzji, ani nie prowadzi do badania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji. Sprawdzenie, czy akty te zostały doręczone przed wszczęciem egzekucji jest zwykłą czynnością materialno-techniczną, która nie prowadzi do podważenia obowiązku określonego decyzją, a ma na celu jedynie sprawdzenie, czy obowiązek istnieje (czy jest ostateczna decyzja określająca obowiązek) i czy obowiązek jest wymagalny, zatem czy egzekucja jest dopuszczalna. Podobnie należy stwierdzić w odniesieniu do dowodów doręczeń wystawionych przez wierzyciela upomnień. Skoro w jego posiadaniu są dokumenty zwrotnego potwierdzenia odbioru upomnień, z których wynika doręczenie ich Zobowiązanej, a doręczenie to nie zostało przez Zobowiązaną skutecznie podważone (nie przedstawiła przeciwdowodu), wykluczone jest przeprowadzanie dowodów na jej wniosek w zakresie sprawdzenia kto podpisał się na zwrotnych potwierdzeniach odbioru. W tym miejscu wskazać należy, jak słusznie zauważył Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę, że dokument zwrotnego potwierdzenia odbioru korzysta z domniemania prawdziwości tego, co zostało w nim stwierdzone. Zatem, w tak ukształtowanych okolicznościach sprawy, a także ze względu na charakter postępowania w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne i obowiązujące w nim reguły procedowania, brak jest podstaw do kwestionowania skuteczności doręczenia upomnień oraz decyzji będących podstawą wystawienia tytułów wykonawczych i żądania przeprowadzenia w tym zakresie dowodu w postaci opinii biegłego grafologa. Twierdzenie Skarżącej o niedoręczeniu decyzji może być natomiast weryfikowane przez właściwy organ podatkowy (wierzyciela) w ramach przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 868/13; z 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1221/11; z 3 czerwca 2011 r., sygn. akt II OSK 946/10, CBOSA).

W skardze ponadto Skarżąca podniosła w kontekście braku podstaw wystawienia tytułu wykonawczego, że zapłaciła podatek za 2012 r. określony w decyzji [...] z [...] r. (kserokopię załączono) i nie otrzymała zmiany tej decyzji. Ustosunkowując się do tychże twierdzeń wskazać należy, że przywołana decyzja dotyczy ustalenia wymiaru podatku rolnego za 2012 r., a zatem nie stanowiła ona – jak twierdzi Skarżąca - podstawy wystawienia tytułu wykonawczego w kontrolowanej sprawie. W przedmiotowej sprawie, co jest bezsporne, tytułami wykonawczymi objęto należności z tytułu podatku od nieruchomości (także za 2012 rok). Nie można więc przyjąć za Skarżącą, że dochodzona w drodze egzekucji należność podatkowa za 2012 r. jest tą samą, która została przez nią zapłacona.

W ocenie Sądu, równie prawidłowe jest stanowisko organów odnośnie do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. uznające, że tytuły wykonawcze spełniają wymogi określone w art. 27 u.p.e.a. Tytuły te zostały bowiem wystawione na urzędowym formularzu według ustalonego wzoru, wskazane są w nich niezbędne dane co do osoby zobowiązanej i wierzyciela, a także co do podstawy prawnej dochodzonych należności oraz ich kwot wraz odsetkami za zwłokę. Tytuły te zaopatrzone zostały w klauzulę wykonalności. Żaden natomiast przepis prawa nie zobowiązuje organu egzekucyjnego do przedstawiania w tytule wykonawczym szczegółowego sposobu i opisu odnoszącego się do wyliczania dochodzonej w drodze egzekucji zaległości podatkowej. W tym zakresie, koniecznymi elementami tytułu wykonawczego (część E), które zostały spełnione w kontrolowanej sprawie, jest podanie: kwoty należności pieniężnej (należność główna), daty od której nalicza się odsetki, kwoty odsetek na dzień wystawienia tytułu wykonawczego, stawki odsetek, kwoty kosztów upomnienia.

W konsekwencji Sąd uznał, że zarzuty z art. 33 § 1 pkt 1, 2, 7 i 10 u.p.e.a. zostały prawidłowo ocenione jako nieuzasadnione.

W sprawie wystąpiła natomiast określona w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. przesłanka obligatoryjnego umorzenia postępowania egzekucyjnego w zakresie należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2012 rok z powodu przedawnienia zobowiązania podatkowego, czego konsekwencją było wydanie przez organ egzekucyjny w dniu [...] r. postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Należy jednak zaznaczyć, że przesłanka ta nie wystąpiła w chwili wniesienia zarzutów, a kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego ocenia się na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, nie zaś, jak podała Skarżąca, na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z zasadą ogólną określoną w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W sprawie, płatność podatku od nieruchomości za 2012 r. przypadała na 2012 rok. W czasie biegu terminu przedawnienia nie wystąpiły okoliczności wpływające na jego przerwanie bądź zawieszenie, w szczególności w postępowaniu egzekucyjnym nie zastosowano środka egzekucyjnego, które skutkuje przerwaniem biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa). W konsekwencji, zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2012 rok uległo przedawnieniu z upływem 31 grudnia 2017 r. i wygasło z dniem 1 stycznia 2018 r. Organ egzekucyjny w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia z dnia [...] r. w sprawie wniesionych zarzutów, uwzględnił fakt wydania wspomnianego postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Także organ nadzoru wskazał na ten fakt w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Skarżąca powołując się na przedawnienie ww. zobowiązania podatkowego zarzuciła jednak, że organy nie uwzględniły tej okoliczności faktycznej w osnowie rozstrzygnięcia, gdyż orzekły w przedmiocie całej należności objętej w skierowanych do egzekucji tytułach wykonawczych (803,80 zł). Ustosunkowując się do tego zarzutu, powtórzenia wymaga, że zarzuty zgłoszone w trybie art. 33 § 1 u.p.e.a. ocenia się na chwilę ich wniesienia. Nie ulega wątpliwości, że w chwili wniesienia tychże zarzutów (w 2016 r.) przesłanka z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. nie wystąpiła. Zatem, rozstrzygnięcia organów wydane w przedmiocie tych zarzutów musiały uwzględniać w osnowie całą należność główną, która była objęta tytułami wykonawczymi (803,80 zł). Takie sformułowanie rozstrzygnięcia jest więc prawidłowe, a umorzenie postępowania egzekucyjnego oznacza jedynie, że należność objęta tytułem wykonawczym nr [...] na łączną kwotę należności głównej 230,80 zł + odsetki + koszty upomnienia, nie będzie już egzekwowana. W tej sytuacji, domaganie się przez Skarżącą podania wzorów matematycznych i szczegółowego opisu wyliczeń dochodzonych należności, jest bezzasadne.

Nadto za pozbawiony racji należy uznać zarzut Skarżącej w kontekście podanym w skardze, że wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (błędnie nazwanego przez Skarżącą decyzją) nastąpiło dopiero po 8 miesiącach licząc od chwili przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z uwagi bowiem na zawieszenie postępowania egzekucyjnego z powodu wniesienia przedmiotowych zarzutów oraz brak wdrożenia środków egzekucyjnych, nie można zgodzić się ze Skarżącą, że przez wydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego w dniu [...] r. w stosunku do należności, która z dniem 1 stycznia 2018 r. wygasła, doszło do rażącego naruszenia praw Zobowiązanej. W każdym razie, naruszenia tych praw Skarżąca nie wykazała.

Podsumowując Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu. Z racji sformułowanych w skardze zarzutów naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, o czym wspomniano na wstępie rozważań prawnych, Sąd nie mógł dokonać ich oceny, gdyż w postępowaniu egzekucyjnym zarzucane przepisy nie mają zastosowania. Jednocześnie koniecznym jest zaznaczenie, że Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w zakresie naruszenia przepisów K.p.a.

W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu - na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę w całości, o czym orzekł jak w sentencji.