Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.), Sędzia WSA (del) Danuta Oleś, Protokolant Marek Wojtasiewicz, po rozpoznaniu w dniu 24 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 655/10 w sprawie ze skargi R. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 21 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-ce: styczeń - marzec i maj 2006 r. oraz umorzenia postępowania za kwiecień i czerwiec - grudzień 2006 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Skarga kasacyjna dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 7 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 655/10, którym Sąd ten oddalił skargę R. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 21 czerwca 2010 r., wydaną w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, marzec i maj 2006 r. oraz umorzenia postępowania za kwiecień 2006 r. oraz za miesiące od czerwca do grudnia 2006 r.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że w wyniku przeprowadzonego u skarżącego postępowania podatkowego w zakresie prawidłowości rozliczania podatku od towarów i usług za 2006 r. stwierdzono, że zaniżył on obrót ze sprzedaży towarów i usług, poprzez wykazanie kwoty na fakturze niższej, niż otrzymana przez niego oraz pomniejszył podatek należny o kwoty podatku naliczonego niezgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 5435, ze zm., dalej jako ustawa o VAT), tj. odliczył podatek wynikający z faktur wystawionych przez P. L. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "F.", które to usługi, jak ustalił organ podatkowy, nie zostały wykonane.

Protokół kontroli został stronie doręczony w dniu 6 maja 2009 r., a w dniu 20 maja 2009 r. podatnik złożył korekty deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące 2007 r., uwzględniając w całości ustalenia postępowania kontrolnego.

Następnie pismem z dnia 20 lipca 2009 r. pełnomocnicy podatnika złożyli do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w L. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2006 r. i 2007 r. podważając ustalenia dokonane w protokole kontroli. Odnośnie podatku naliczonego argumentowali, że wszystkie usługi udokumentowane fakturami wystawionymi przez P. L. zostały wykonane. Na dowód przedłożyli "Analizę niezgodności (rok 2006) zgodnie ze zleceniem" sporządzoną przez P. L., w oparciu o którą, jak uzasadniali, wykryto w firmie podatnika nieprawidłowości (oszustwa), których dopuszczał się jego pracownik P. T. Ustalenia dotyczące podatku należnego zostały przez pełnomocników podważone w części. Do wniosku dołączono dokumenty wskazujące transakcje, które zostały zaewidencjonowane na kasie fiskalnej, a które w protokole z kontroli zostały uznane za niezaewidencjonowane.

Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego i analizie dokumentów dołączonych do wniosku Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 30 listopada 2009 r. określił R. O. zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za styczeń, luty i maj 2006 r., nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnym miesiącu za marzec 2006 r. oraz umorzył postępowanie za kwiecień 2006 r., i miesiące od czerwca do grudnia 2006 r., z uwagi na fakt, iż rozliczenie podatku VAT za ten okres jest identyczne, jak w złożonych w dniu 20 maja 2009 r. korektach deklaracji.

1.3. Po rozpatrzeniu odwołania od powyższej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w L. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zdaniem organu podatkowego, analiza całości zebranego materiału dowodowego, w tym materiału uzupełnionego przez organ pierwszej instancji, w postaci osobowych i księgowych źródeł dowodowych nie pozwalała podzielić stanowiska podatnika, że usługi wykazane w fakturach wystawionych przez P. L. zostały faktycznie wykonane, a tym samym, że podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur. Organ odwoławczy zważył, że dowody z których wynika współpraca podatnika z P. L., pomimo tego że pochodzą bezpośrednio od podatnika i P. L. są niespójne i sprzeczne ze sobą, a zakres rzekomo wykonanych przez P. L. na rzecz podatnika usług w sposób rażący nie pokrywa się z zakresem usług określonych w umowie. Ponadto w ocenie organu odwoławczego zakres rzekomo wykonanych prac (inny zakres wynikający z umowy, inny wynikający z wyjaśnień strony i zeznań P. L.) nie pokrywa się z zakresem usług wskazanych na fakturach.

Dyrektor Izby Skarbowej nie dał również wiary wyjaśnieniom podatnika, który za sprzedaż salonu telefonów komórkowych osiągnął przychód w kwocie 40 tyś. zł netto, a wydał na rzekome usługi niematerialne z tym związane (jak wskazał P. L. polegające na telefonowaniu do firm i szacowaniu wyposażenia salonu) dodatkowo 21.960 brutto, mając przy tym zawartą umowę, zgodnie z którą takie usługi mieściły się w zakresie zlecenia przewidzianego w umowie, za które zleceniobiorca pobierał comiesięczne wynagrodzenie w kwocie 6.000 zł plus VAT. Za wykonanie tej umowy podatnik dodatkowo rzekomo płacił, w okresie którym dokonywano sprzedaży za maj, czerwiec i lipiec w kwotach po 15.738 zł brutto, a jak ustalono przedmiotem transakcji sprzedaży salonu było wyłącznie wyposażenie wskazane na fakturach z dnia 31 lipca 2006 r. i z dnia 21 sierpnia 2006 r. Zdaniem organu podatkowego drugiej instancji o fakcie niewykonania zafakturowanych usług świadczą również, takie dodatkowe okoliczności sprawy, jak: 1) fakt, że obrót wykazywany przez P. L. za poszczególne miesiące 2006 r. dla celów podatkowych jest znacznie niższy (z wyjątkiem stycznia 2006), niż wynikający z wystawionych przez niego dla podatnika faktur; 2) poziom wykształcenia P. L. – liceum ogólnokształcące, a jak wynika z umowy podjął się on wykonywania usług dotyczących polityki finansowej i polityki marketingowej w stosunkowo dużym przedsiębiorstwie handlowym za wynagrodzenie 6000 zł netto; 3) fakt, że mieszkając w P., pracując na pełny etat w dzień w banku w L. podjął się wykonywania zadań tylko w dni powszednie w godzinach 8-20 (postanowienia umowy); 4) specyfika pracy w banku związana ze szczególnym zaufaniem klienta do banku, tajemnicą bankową a w związku z tym szczególnym nadzorem nad wykonywaniem pracy przez pracowników banku oraz nadzoru nad dokumentami.; 5) brak dowodów na potwierdzenie stanowiska strony, iż "Analiza niezgodności" została sporządzona w dacie rzekomego wykonania usługi przez P. L.

Mając na uwadze powyższe organ odwoławczy uznał, że w zaistniałym stanie faktycznym zasadnie organ pierwszej instancji zastosował przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, a kwoty podatku naliczonego oraz należnego wynikające z decyzji organu pierwszej instancji, jak też umorzenie postępowania za wskazane w niej okresy zgodne są z prawem i znajdują odzwierciedlenie w zebranym w sprawie materiale dowodowym.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji.

2.1. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem R. O. wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której podtrzymał zarzuty odwołania co do naruszenia:

1) art. 122, art. 123, art. 180, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej jako Ordynacja podatkowa), poprzez nie przeprowadzenie wszechstronnego postępowania dowodowego, rozstrzygnięcie w oparciu o niepełny i nie w pełni rozpatrzony materiał dowodowy, rozstrzyganie wszelkich wątpliwości faktycznych na niekorzyść podatnika oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów;

2) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy zebrany materiał nie uprawnia do twierdzenia, że doszło do odliczenia z faktur, z których czynności nie zostały dokonane oraz art. 86 ust. 1 ustawy VAT, poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku związanego ze sprzedażą opodatkowaną, a tym samym naruszenie zasady neutralności.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał także stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji.

3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uzna skargę za niezasadną.

3.2. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że istotne w niniejszej sprawie jest ustalenie, czy skarżącemu przysługiwało w 2006 r. prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez P. L.

W ocenie Sądu ustalony w przedmiotowej sprawie, w oparciu o kompletywny, wyczerpujący materiał dowodowy, stan faktyczny nie daje podstaw do przyznania skarżącemu uprawnienia z art. 86 ustawy VAT, na podstawie faktur wystawionych przez P. L. Zdaniem Sądu potwierdzeniem powyższego jest fakt, że ani skarżący ani wystawca zakwestionowanych faktur, poza tymi fakturami i wydrukami przelewów za wykonane usługi, żadnej dokumentacji księgowej na te okoliczność nie posiadają. Ponadto w ocenie Sądu nie można było dać wiary zeznaniom P. L., że wszelkie dokumenty, księgi podatkowe, rejestry VAT oraz dokumenty źródłowe za lata 2006 -2007 jego firmy zaginęły "podczas przeprowadzek i zmiany mieszkań". Sąd zwrócił również uwagę, że mając na względzie postanowienia łączącej strony umowy, jak również zważając na fakt, że większość z zakwestionowanych faktur za 2006 r. dotyczy zafakturowania czynności przedstawicielstwa handlowego, słusznie argumentował organ odwoławczy, iż ani z umowy ani z wyjaśnień skarżącego, czy też zeznań wystawcy faktur – P. L. nie wynika, iż strony łączył w tym okresie stosunek przedstawicielstwa handlowego.

3.3. Sąd pierwszej instancji wskazał, również na dysproporcję pomiędzy ceną uzyskaną ze sprzedaży salonu (40 tys. zł netto), a kwotą zapłaconą P. L. za usługę związaną z tą sprzedażą (dodatkowo 21.960 brutto), szczególnie w świetle zawartej umowy, zgodnie z którą takie usługi mieściły się w zakresie zlecenia przewidzianego w umowie (§ 1 pkt 1 – udział w negocjacjach handlowych oraz sporządzeniu stosownych umów handlowych). Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego bez przekroczenia zasady swobodnej oceny dowodów organ podatkowy ocenił również, że bez wglądu w dokumentację księgową firmy skarżącego, bez znajomości jego sytuacji finansowej, bez stosownego wykształcenia (ukończone liceum ogólnokształcące) nie był on w stanie przeprowadzić kontroli wewnętrznej u skarżącego, podobnie jak nie miał możliwości sporządzić dołączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty "Analizy niezgodności ...".

3.4. W ocenie Sądu, prawidłowo również organy podatkowe ustaliły i uznały, że pracownicy podatnika nie potwierdzili wykonania zafakturowanych usług przez. P. L. Za niewystarczające, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego, Sąd uznał zeznania D. U., który zeznał (zeznania z dnia 9 kwietnia 2010 r.), że nie spotkał osobiście w firmie P. L., ale chyba od szefa dowiedział się, że P. L. przeprowadza w firmie kontrole finansowe. Sąd nie podzielił także stanowiska skarżącego, że z samego faktu, iż pracownik B. G. zeznał, iż nie zna P. L. podobnie jak i z oświadczenia przedstawiciela nabywcy salonu – T. SA - R. T., że wszystkie sprawy załatwiał ze skarżącym nie można wysnuć wniosku, iż skarżący nie współpracował z P. L. Trudno też – w ocenie Sądu - przyjąć wniosek przeciwny, że współpraca ta miała miejsce, w sytuacji, gdy nie został on poparty żadnymi dowodami, poza wyjaśnieniami skarżącego i zeznaniami P. L. Ponadto zdaniem Sądu to przede wszystkim z zeznań samego P. L. i wyjaśnień strony wprost wynika, że usługi określone w zakwestionowanych fakturach nie zostały wykonane, a jeśli jakieś usługi ze strony P. L. na rzecz skarżącego rzeczywiście miały miejsce, to nie zostały one zafakturowane i opłacone, zgodnie z postanowieniami łączącej strony umowy.

3.5. Podsumowując Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie zakwestionowały prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez P. L. na rzecz strony skarżącej. Prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego umożliwiło organom przeprowadzone w sposób zgodny z zasadami określonymi w Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe. Organy działając na podstawie przepisów prawa zgromadziły w sposób kompletny materiał dowodowy, a ustalenia faktyczne dokonane zostały zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej i z poszanowaniem prawa strony do zapewnienia jej czynnego udziału w każdym stadium przeprowadzonego postępowania, a także bez naruszenia art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej, a przyjęta przez nie ocena ma oparcie w materiale dowodowym i jest wynikiem jego wszechstronnej analizy, stąd odpowiada wymogom art. 191 Ordynacji podatkowej.

4. Skarga kasacyjna.

4.1. Na powyższe orzeczenie R. O. działający za pośrednictwem pełnomocnika – doradcy podatkowego – złożył skargę kasacyjną, w której zaskarżył wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Lublinie oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.

Jako podstawy kasacyjne wskazano:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r. Nr 270 ze zm., dalej jako P.p.s.a.), to jest:

a) art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., dalej jako P.u.s.a.) w związku z art. 151 P.p.s.a., wyrażające się w tym, iż Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ podatkowy przepisów art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w zakresie ustalenia stanu faktycznego. Uznać zatem należy, że kontrola działalności organów podatkowych została dokonana w sposób niewystarczający i ułomny, a oparte na błędnym stanie faktycznym rozstrzygnięcie Sądu nie może zostać uznane za zgodne z prawem. Tym samym naruszono art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z § 2 P.p.s.a. poprzez jego niezastosowanie w sprawie,

b) art. 134 § 1 P.p.s.a., poprzez niedostrzeżenie przez Sąd naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 191, art. 212 Ordynacji podatkowej. Naruszony został również art. 151, 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a.,

c) art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez całkowite pominięcie w uzasadnieniu wyroku ksiąg podatkowych, w stosunku do których brak jest oceny organów podatkowych zgodnej z art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej,

d) art. 141 § 4 P.p.s.a., poprzez brak wyczerpującego tą normę uzasadnienia wyroku,

e) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak ze strony Sądu rzetelnego przedstawienia stanu sprawy. Sąd bowiem uznał, że ustalenia organów podatkowych w zakresie stanu faktycznego zostały dokonane w sposób zgodny z art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej. Oparte na błędnym stanie faktycznym rozstrzygnięcie Sądu nie może zostać uznane za zgodne z prawem,

f) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji gdy, organy podatkowe zaniechały oceny ewidencji ksiąg podatkowych jako dowodu w sprawie wbrew art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Brak stosownego uzasadnienia decyzji uniemożliwił stronie czynne uczestnictwo w prowadzonym postępowaniu podatkowym,

g) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z § 2 P.p.s.a., poprzez nieuwzględnienie skargi w wyniku pominięcia naruszenia przepisów postępowania podatkowego jakich w toku postępowania dopuściły się organy podatkowe, a mianowicie naruszenia art. 191 i art. 193 Ordynacji podatkowej poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, zwłaszcza w zakresie nieuwzględnienia a przez to odmowy dania wiarygodności księgom podatkowym. Odmowa ta odbyła się z rażącym naruszeniem art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej,

h) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z § 2 P.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi w sytuacji gdy Organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej.

II. naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 P.p.s.a.), to jest art. 86 ust. 1 ustawy VAT poprzez odmowę jego zastosowania w związku z przyjęciem błędnego stanu faktycznego o niewykonaniu usług przez P. L.

4.2. Organ podatkowy nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważał, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna uzasadniona nie jest.

5.2. Jakkolwiek wniesiony środek zaskarżenia oparty został na obu podstawach wymienionych w art. 174 P.p.s.a., to zasadnicze zarzuty dotyczą naruszenia przepisów postępowania i w konsekwencji wadliwego przyjęcia w zaskarżonym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, że organy podatkowe prawidłowo uznały, iż faktury wystawione przez P. L., prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "F." potwierdzały usługi, które nie zostały wykonane.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty te nie mają usprawiedliwionych podstaw.

5.3. Wbrew stanowisku skarżącego przy ustalaniu stanu faktycznego w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów, dotyczących badania ksiąg podatkowych. Procedura, do której odwołuje się skarżący, opisana w art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej nie musi być zastosowana, jeżeli w protokole kontroli zawarte są ustalenia dotyczące badania ksiąg w zakresie przewidzianym w tym artykule. W takim przypadku, zgodnie z art. 290 § 5 tej ustawy nie sporządza się odrębnego protokołu badania ksiąg, o którym mowa w art. 193 § 6. W rozpatrywanej sprawie postępowanie podatkowe zostało poprzedzone kontrolą podatkową, a w protokole kontroli doręczonym stronie w dniu 6 maja 2009 r. nie uznano za dowód tej części ksiąg z 2006 i 2007 r., która odnosiła się do rozliczeń faktur VAT wystawionych przez P. L. Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny nie uznaje za usprawiedliwione zarzutów dotyczących naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z § 2 P.p.s.a. i w zw. z art. 191 i art. 193 Ordynacji podatkowej, jak również art. 145 § 1 pkt 1 lit. b P.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Strona posiadała wiedzę na temat stanowiska organu w sprawie nierzetelności prowadzonych przez nią ksiąg podatkowych i trudno przyjąć, że była pozbawiona w tym zakresie czynnego udziału, tym bardziej, że uruchamiając postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług podważała ustalenia dokonane w protokole kontroli dotyczące niewykonania usług przez P. L.

5.4. W związku z tym również fakt, że kwestia oceny ksiąg nie została odrębnie przedstawiona w uzasadnieniu wyroku i dotyczy jej jedynie ogólne stanowisko Sądu pierwszej instancji o tym, że zaskarżona decyzja prawa nie narusza, nie stanowi naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. w zw. z art. 193 § 6 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

5.5. Bezpodstawne są również zarzuty dotyczące naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak rzetelnego przedstawienia w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy. Motywy wyroku odpowiadają wymogom zawartym w tym przepisie, w szczególności Sąd zawarł w nich najistotniejsze informacje na temat przebiegu postępowania, a także argumentacji zawartej w decyzjach organów obu instancji, jak również przedstawił stanowisko skarżącego prezentowane w stosowanych przez niego środkach prawnych – odwołaniu i skardze i się do niego ustosunkował. Natomiast fakt, że zasadna ocena Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, mająca podstawę w materiale dowodowym zawartym w aktach sprawy podatkowej, iż ustalenia faktyczne dokonane przez organy są prawidłowe i nie naruszają art. 122, art. 123, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 Ordynacji podatkowej, nie zadowala skarżącego i odbiega od jego stanowiska, nie oznacza braku rzetelnego przedstawienia sprawy.

5.6. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu administracyjnego pierwszej instancji, że materiał dowodowy zebrany w aktach sprawy, zgodnie z art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej, i podsumowany w rozstrzygnięciu zawartym w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w L., dawał podstawę do uznania, że usługi, które zostały ujęte w zakwestionowanych przez organy fakturach wystawionych przez P. L. nie zostały wykonane. Okoliczność, że w postępowaniu nie przesłuchano dwóch świadków, wskazanych przez stronę, do której szczegółowo odniósł się organ drugiej instancji, wyjaśniając przyczyny odstąpienia od przeprowadzenia tych dowodów, na co zresztą zwrócił uwagę Sąd w zaskarżonym wyroku, nie stanowiła naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był wystarczający do stwierdzenia, że wystawione w 2006 r. faktury nie odzwierciedlały rzeczywistej współpracy pomiędzy skarżącym, a P. L.

5.7. Odnosząc się do argumentów, kwestionujących stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, podniesionych w tym zakresie w uzasadnieniu podstaw kasacyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo ocenił, że organy podatkowe nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej uznając, że zebrany materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia, że P. L. wykonał usługę negocjacji w sprawie sprzedaży salonu w K. i nadzoru nad procesem sprzedaży tego salonu.

Wywód skarżącego, zawarty w skardze kasacyjnej, oparty jest jedynie na jego stanowisku i zeznaniach P. L., którym organy nie dały wiary, szczegółowo i zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej wyjaśniając przyczyny takiego stanowiska w uzasadnieniach decyzji obu instancji. Charakterystyczna w tej sprawie jest zresztą okoliczność, że w istocie tylko z informacji zawartych w tych zeznaniach miałoby wynikać wykonanie tych usług, jak również innych usług świadczonych w ramach umowy o współpracy. Kontrahenci nie posiadają bowiem żadnych materialnych dowodów takiej współpracy, poza ramową umową i fakturami (analiza nieprawidłowości dotyczyła 2006 r. zresztą organy również wykazały, że chociażby z uwagi na brak wiedzy o stanie firmy skarżącego nie mogła być ona przygotowana przez P. L.). Dokumenty, mające odzwierciedlać działalność gospodarczą P. L. zaginęły, a osoba negocjatora jest nieznana nabywcy salonu, zaś niektórzy pracownicy skarżącego jedynie słyszeli od niego, że współpracuje z P. L., natomiast współpracę taką wykluczają przełożeni P. L. z uwagi na charakter i czas jego podstawowej aktywności zawodowej.

5.8. W tym stanie rzeczy, biorąc także pod uwagę inne dowody zebrane w sprawie i opisane w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, a także wskazane wyżej w zaskarżonym wyroku, dotyczące m.in. zeznań pracowników skarżącego, którzy, wbrew jego stanowisku, nie potwierdzili wykonywania usług przez P. L., aktywności zawodowej P. L. w banku, jego wykształcenia, sposobu wynagradzania za rzekome usługi, deklaracji VAT – 7 składanych przez P. L., w których nie wykazywał obrotu za okres, w którym miał wystawiać faktury brak jest podstaw, aby przyjąć za wiarygodne twierdzenia skarżącego i jego kontrahenta, co do istnienia takiej współpracy, która miała znaleźć odzwierciedlenie w fakturach wystawionych w 2006 r.

Dlatego też niezasadne są te zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, które zmierzają do wykazania, że Sąd dokonując kontroli zaskarżonej decyzji naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. Skarżący nie wykazał bowiem, aby wskazane w podstawach kasacyjnych przepisy Ordynacji podatkowej zostały w postępowaniu podatkowym naruszone w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co pominął Wojewódzki Sąd Administracyjny. Przeciwnie, dokonane przez organy i potwierdzone przez Sąd ustalenia o braku wykonania przez P. L. usług, ujętych w zakwestionowanych fakturach, nie budzą wątpliwości. W tym stanie rzeczy nie ma też usprawiedliwionych podstaw zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez odmowę jego zastosowania. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związane jest z usługami, które rzeczywiście zostały wykonane.

5.9. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.