I SA/Wr 693/10 - Wyrok

Data orzeczenia	2010-10-07	
Data wpływu	2010-06-28	
Sąd	Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu	
Sędziowie	Anetta Chołuj /sprawozdawca/
Marek Olejnik /przewodniczący/
Marta Semiczek	
Symbol z opisem	6113 Podatek dochodowy od osób prawnych
6560	
Hasła tematyczne	Interpretacje podatkowe	
Sygn. powiązane	II FSK 170/11	
Skarżony organ	Minister Finansów	
Treść wyniku	*Uchylono interpretację przepisów prawa podatkowego	
Powołane przepisy	Dz.U. 2000 nr 54 poz 654;  art. 16a ust. 1; Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - tekst jednolity	
Sentencja
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marek Olejnik Sędziowie: Sędzia WSA Marta Semiczek Sędzia WSA Anetta Chołuj (sprawozdawca) Protokolant: Edyta Luniak po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 października 2010 r. sprawy ze skargi A Spółki z o.o. z/s we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – organu upoważnionego – Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że akt wymieniony w punkcie I. nie podlega wykonaniu.	
Uzasadnienie
Przedmiotem skargi A sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: spółka/ strona/skarżąca) jest interpretacja indywidualna Ministra Finansów z dnia [...] marca 2010 r. nr [...] wydana na podstawie art. 14b 1 i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – dalej O.p.) dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu wprowadzenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka rozpoczęła w 2006 r. budowę Parku Biznesu, na który docelowo składają się niezależne budynki: B1 (tj. zespół budynkowy składający się z części B1a oraz połączonej łącznikiem części budynku B1b), B2 (tj. zespół budynkowy składający się z części B2a oraz części budynku B2b), B3a, B3b, B4a, B4b, B5, parkingi: P1, P2, śmietniki: O1 i O2, stróżówka: S1, drogi oraz miejsca parkingowe, przy czym rozpoczęcie budowy budynków B3a, B3b, B4a, B4b, B5 nie zostało jeszcze określone.

W dniu [...] czerwca 2009 r. Spółka uzyskała decyzję (decyzja zmieniająca wcześniejszą decyzję z dnia [...] listopada 2008 r.), wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta W., na mocy której Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie zespołu budynków biurowych B2a oraz B2b (czyli budynku B2), stanowiących zadanie 2 etapu l budowy Parku Biznesu B z wyłączeniem II piętra budynku B2a (stanowiącego ok. 1/6 całości powierzchni użytkowej budynku).

Spółka rozpoczęła używanie części ww. zespołu budynków biurowych B2a oraz B2b w chwili i zgodnie z otrzymanym pozwoleniem na użytkowanie z dnia [...] czerwca 2009 r.

Natomiast w dniu [...] października 2009 r. Spółka uzyskała decyzję (decyzja zmieniająca wcześniejszą decyzję z dnia [...] czerwca 2009 r. oraz z dnia [...] listopada 2008 r.) wydaną przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla Miasta W., na mocy której Spółka uzyskała pozwolenie na użytkowanie zespołu budynków biurowych B2a oraz B2b (czyli budynku B2) stanowiących zadanie 2 etapu l budowy Parku Biznesu B łącznie z II piętrem budynku B2a.

Spółka rozpoczęła używanie części ww. zespołu budynków biurowych B2a oraz B2b zgodnie z otrzymanym pozwoleniem na użytkowanie z października 2009 r.

Wskazane powyżej pozwolenie na użytkowanie zostało wydane, pomimo niewykonania robót budowlanych, których brak nie uniemożliwia użytkowanie obiektu, a które dotyczą:

a) zadaszenia nad strażnicą S1 - obiekt zewnętrzny wobec ww. budynków,

b) części nadziemnej wieży W1 - obiekt zewnętrzny wobec ww. budynków,

c) montażu płyt ze sprasowanej wełny mineralnej w suficie podwieszonym na całej powierzchni III kondygnacji (II piętrze) budynku B2a,

d) montażu urządzeń sanitarnych (umywalki, pisuary, bidet, muszle, zlewozmywak) na III kondygnacji (II piętrze) budynku B2a,

e) wierzchniej warstwy posadzki, tj. ułożenia wykładziny na III kondygnacji (II piętrze) budynku B2a.

Termin na wykonanie punktów a), c), d) i e) przypada na dzień 31 grudnia 2009 r., natomiast punktu b) na dzień 30 czerwca 2010 r. Obecnie Spółka zakończyła prace związane z budową budynku B1b i całość tej części budynku zostanie wynajęta na rzecz podmiotu trzeciego.

W związku z powyższym, Spółka zawiadomiła o zakończeniu budowy odpowiednio: Inspekcję Ochrony Środowiska, Państwową Inspekcję Sanitarną, Państwową Inspekcję Pracy oraz Państwową Straż Pożarną.

Żaden ze wskazanych organów nie zgłosił sprzeciwu i zarazem Spółka wystąpiła do Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego o pozwolenie na użytkowanie części budynku B1b.

Kompleksy budynków B1 i B2 w sensie konstrukcyjnym i technicznym zostały w całości wybudowane, natomiast powodem dla którego spółka nie występowała o pozwolenie na użytkowanie części B1a jest (była) wyłącznie okoliczność braku adaptacji pomieszczeń pod potrzeby konkretnego najemcy (budowa ścianek działowych, usytuowanie klimakonwektorów, malowanie ścian, kładzenie wykładziny podłogowej).

W piśmie uzupełniającym z dnia 16 marca 2009 r. spółka wskazała, iż w chwili obecnej środki trwałe będące przedmiotem wniosku ORD-IN z dnia 14 grudnia 2009 r., tj. budynek B1, B2 nie zostały jeszcze wpisane i uwidocznione w ewidencji gruntów i budynków. Spółka wskazała jednak, iż zgłoszenie wskazanych budynków obejmować będzie budynek B1, jako jeden odrębny środek trwały oraz budynek B2, jako drugi odrębny środek trwały.

W stosunku do pytania drugiego, dotyczącego wykorzystywania przedmiotowych budynków Spółka wskazuje, iż budynek B2 składający się z części B2a oraz B2b jest wykorzystywany przez Spółkę poprzez wynajem tych części nieruchomości. Natomiast w stosunku do części budynku B1, tj. części budynku B1b Spółka wykorzystuje ją na prowadzenie prac przygotowawczych dla przyszłych najemców, ponadto używana jest ona dla celów magazynowych, m.in. materiałów budowlanych i instalacyjnych.

Ponadto Spółka informuje, iż po wysłaniu wniosku ORD-IN z dnia 14 grudnia 2009 r. spółka uzyskała decyzję udzielającą pozwolenia na użytkowanie zespołu budynków biurowych B1, stanowiącego część etapu l zadanie 2 budowy W. Parku Biznesu w zakresie:

• części B1b: parter, l piętro, II piętro, kondygnacja techniczna z wyłączeniem pergoli i tarasu,

• łącznika pomiędzy częściami B1b i B1a,

• trzonu komunikacyjnego z przylegającymi węzłami sanitarnymi, kondygnacji technicznej z wyłączeniem pergoli i tarasu - znajdujących się w części B1a.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. W którym momencie należy uznać, iż budynek B2 jest kompletny oraz zdatny do użytku w rozumieniu art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - dalej u.p.d.p.), a tym samym możliwe jest rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego?

2. W którym momencie Spółka może rozpocząć amortyzację budynku B1, w sytuacji gdy pozwolenie na użytkowanie dotyczy części B1b, która stanowi ok. 55% całej powierzchni tego budynku, natomiast pozostałe 45% zostanie wykończone po pozyskaniu najemców na tę cześć budynku.

W zakresie pytania nr 1 zdaniem spółki, budynek B2 należy uznać za kompletny oraz zdatny do użytku w dniu uzyskania decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku B2a oraz B2b z dnia [...] czerwca 2009 r. oraz odpowiednio decyzji dnia października 2009 r., pomimo iż nie wykonano wszystkich robót budowlanych. Budynek B2 spełnia przesłanki kompletności oraz zdatności do użytku w dniu przyjęcia go do używania, gdyż kompletne i zdatne do użytku są te budynki, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjnie potrzebne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażania życia i zdrowia osób z nich korzystających (tak też m.in. w komentarzu do podatku dochodowego od osób prawnych pod red. J. Marciniuka, wyd. C.H. Beck z 2009 r, str. 518). Ponadto budynek B2 stanowi jedną całość, a przepisy nie umożliwiają amortyzowania środków trwałych od części rzeczywiście używanej i odrębnie od części, która dopiero będzie używana (w tym przypadku cały środek trwały nadaje się do używania, natomiast w określonej części użytkowany w znaczeniu Kodeksu cywilnego będzie w momencie, gdy zostanie wynajęty). Tym samym, pomimo iż decyzja z dnia [...] czerwca 2009 r. o pozwoleniu na użytkowanie wyłącza II piętro budynku B2a, a decyzja z dnia [...] października 2009 r. o pozwoleniu na użytkowanie została wydana pomimo nie wykonania niektórych robót budowlanych, to nie skutkuje to wstrzymaniem możliwości używania tego budynku. Przykładowo, możliwe jest wykorzystanie II piętra na potrzeby magazynowe, jako archiwum itp.

Mając powyższe na uwadze, w opinii strony, można uznać, iż od dnia [...] czerwca 2009 r., tj. po uzyskaniu decyzji o pozwoleniu na użytkowanie, przedmiotowy budynek stanowi środek trwały, od którego w następnym miesiącu można dokonywać odpisów amortyzacyjnych (po wprowadzeniu go do ewidencji środków trwałych). Kwalifikacja ta nie jest bowiem uzależniona od ilości wynajętych kondygnacji w budynku, a odnosi się do potencjalnej możliwości użytkowania budynku. Natomiast, po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie pozostałej części budynku (II piętra budynku B2a), wydatki z tytułu wykonanych prac adaptacyjnych, zwiększają przyjętą na dzień [...] czerwca 2009 r. wartość początkową całego budynku B2, co wynika z przepisu art. 16g ust. 13 u.p.d.p.

W zakresie pytania nr 2 spółka wskazała, że analogicznie jak w punkcie poprzednim, w sytuacji, w której Spółka uzyska pozwolenie na użytkowanie tylko części budynku, będzie mogła rozpocząć dokonywanie amortyzacji tej części. Kwalifikacja budynku B1, jako środka trwałego podlegającego amortyzacji, nie jest uzależniona od uzyskania pozwolenia na użytkowanie wszystkich części tego budynku. W sytuacji bowiem, gdy Spółka uzyska pozwolenie na użytkowanie pozostałej części budynku, to zwiększy on wartość początkową wprowadzonego do ewidencji budynku B1, zgodnie z art. 16g ust. 13 u.p.d.p.

Minister Finansów, działający przez Dyrektora Izby Skarbowej w P.,

w ww interpretacji indywidualnej uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Powołał treść art. 15 ust. 1 i 6 oraz art. 16 a ust. 1 u.p.d.p.i wskazał, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

- stanowić własność lub współwłasność podatnika,

- być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

- być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,

- przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,

- musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

b) budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

c) obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 54 ustawy Prawo budowlane do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. W myśl art. 55 i art. 59 ww. ustawy, przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

W konsekwencji, aby wybudowany przez spółkę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegał amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 cyt. ustawy, musi być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku.

Zatem obydwie części budynku B1, tj. B1a i B1b, jak i budynku B2, tj. B2a i B2b będą częściami składowymi jednego budynku B1 oraz odpowiednio drugiego budynku B2 i nie będą wyodrębnione prawnie, jako oddzielne środki trwałe.

Wobec powyższego budynek, którego tylko część została oddana do użytkowania, nie stanowi środka trwałego, gdyż nie spełnia warunku kompletności. Wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych może nastąpić dopiero w momencie spełnienia przez niego wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 u.p.d.p.

Pismem z dnia 31 marca 2010 r. skarżąca spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa. W uzasadnieniu wezwania podtrzymano argumentację zawartą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Minister Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu spółka wniosła o uchylenie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia [...] marca 2010 r. zarzucając organowi naruszenie art. 16 a ust. 1, art. 16 g ust. 4 u.p.d.p. przez błędną wykładnię a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie poprzez uznanie, że nie została spełniona przesłanka kompletności i zdatności do użytku środków trwałych. Zarzuciła naruszenie art. 14 h w związku z art. 120, 121 O.p. i art. 16g ust. 13 u.p.d.p.,na podstawie którego wartość początkową przedmiotowych budynków po adaptacji ich dodatkowych części ulegnie zwiększeniu o sumę wydatków na to ulepszenie.

W odpowiedzi na skargę - podtrzymując stanowisko wyrażone w interpretacji - Minister Finansów wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 §1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi.

W tak określonym zakresie kognicji skargę w rozpoznawanej sprawie należy uznać za zasadną, zaś stanowisko zajęte przez organy podatkowe jest nieprawidłowe i w ocenie Sądu narusza przepisy prawa materialnego.

W sprawie będącej przedmiotem niniejszego postępowania, okoliczności faktyczne wskazane we wniosku nie budzą wątpliwości.

Istota sprawy sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, w którym momencie możliwe jest rozpoczęcie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynku w sytuacji gdy budynek został wybudowany a właściciele otrzymali pozwolenie na użytkowanie części budynku,

Definicja środka trwałego zwarta w art. 16a u.p.d.p. przewiduje, że budynek aby został uznany za środek trwały, od którego możliwe są odpisy amortyzacyjne musi stanowić własność lub współwłasność podatnika, być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika, być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok, musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Z powyższego przepisu wynika, że środek trwały, który może podlegać amortyzacji jako używany do działalności gospodarczej, musi być przede wszystkim kompletny i zdatny do użytku, ale w takim znaczeniu jaką będzie spełniał w prowadzonej przez podatnika działalności.

W tym miejscu należy wskazać, że skoro w rozpatrywanej sprawie wykładnia językowa nie daje jednoznacznej odpowiedzi to należy zastosować wykładnię systemową zewnętrzną, zgodnie z którą należy dążyć do rezultatu, aby zbiór norm obowiązujących w całym systemie prawa był spójny i uporządkowany. Zapewnienie systemowi prawa obowiązującego w państwie odpowiedniego stopnia spójności i uporządkowania stanowi obowiązek normo dawcy, jak i organów stosujących prawo. Spójność systemu, która stanowi wartość państwa prawnego, przejawia się między innymi w tym, iż system ten zbudowany jest na pewnych wspólnych wartościach: społecznych, ekonomicznych oraz kulturowych. Dlatego też podczas interpretacji pojęcia środka trwałego, w szczególności jego kompletności i zdatności do użytku, nie można pominąć przepisów, które regulują możliwość jego prawnego wykorzystania (vide wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 30 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Bd 816/06).

O tym czy budynek jest kompletny i zdatny o użytku decydują właściwe organy, które na podstawie art. 59 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. ustawy Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) wydają decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, o której mowa w art. 59a. Przy czym zgodnie z art. 59 ust. 2 właściwy organ może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych. Z kolei definicja budynku zawarta jest w art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którą ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak wynika z powyższych przepisów to organ budowlany musi dokonać oceny, czy obiekt budowlany może być użytkowany przed wykonaniem konkretnych robót budowlanych, które są niezbędne do wykonania całości obiektu. To organ w takim przypadku decyduje, czy jest możliwe wcześniejsze użytkowanie i tym samym czy dany obiekt jest już kompletny i zdatny do użytku, pomimo nie wykonania niektórych prac.

Skoro Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla Miasta W. wydał pozwolenie na użytkowanie budynku to oznacza że jest on kompletny i zdatny do użytku. Ustalenie w pozwoleniu pewnych ograniczeń w jego użytkowaniu jak np. wyłączenie piętra II w budynku B2 nie oznacza, że nie jest spełniona przesłanka z art. 16a ust. 1 u.p.d.p.

W ocenie Sądu jest dopuszczalne w prawie podatkowym dokonywanie odliczeń od środka trwałego - budynku wielokondygnacyjnego - w sytuacji, kiedy budynek został wybudowany, a właściciele otrzymali od odpowiedniego organu pozwolenie na użytkowanie budynku B2 z wyłączeniem II piętra w dniu [...] czerwca 2009 r., które zostało zmienione na użytkowanie całego budynku w dniu października 2009 r. Uzyskanie pozwolenia na użytkowanie dalszych części budynku, na podstawie kolejnej decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego należy rozpatrywać jako podstawę do amortyzacji pozostałej części budynku, a nie jako powód do twierdzenia, że dopiero wówczas należy rozpocząć amortyzację środka trwałego w całości. Z samego faktu wydania pozwolenia na użytkowanie należy wywodzić to, że dany budynek jest, w ocenie organu właściwego do spraw budownictwa, zdatny do użytku i zdatny do pełnienia roli, jaką określono w zezwoleniu na budowę, co wynika z prostej analizy językowej zwrotu "pozwolenie na użytkowanie" i może zatem być wykorzystywany do tego celu.

Organy podatkowe słusznie odwołały się w zaskarżonej interpretacji do terminów i definicji zawartych w prawie budowlanym oraz w treści pozwolenia na użytkowanie, jednakże w swojej ocenie nie uwzględniły tego, że wybrane przepisy prawa budowlanego należy stosować z uwzględnieniem pozostałych przepisów tej ustawy oraz – "odpowiednio" - czyli z uwzględnieniem specyfiki regulacji zawartych w ustawach podatkowych. Jeżeli zgodnie z treścią art. 16a u.p.d.p. za środki trwałe uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budowle i budynki, w tym także lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, to należało uznać, że uzyskane przez spółkę pozwolenie na użytkowanie części budynku dotyczy budynku, o którym mowa w cytowanym przepisie.

Zważyć należy, że jak wynika z opisu stanu faktycznego część budynku jest czy też będzie przedmiotem odrębnych umów najmu, a organ właściwy w sprawach budowlanych wydał zezwolenie na użytkowanie, sankcjonując wynajem lokali jako zgodny z prawem. Skarżąca prowadzi działalność gospodarczą, a budynki są przez nią wznoszone w związku z tą działalnością, zatem zdolność przedmiotu do użytkowania należało ocenić z uwzględnieniem roli, jaką środki te miały spełniać w działalności gospodarczej.

Przy dokonywaniu interpretacji przepisu art. 16a ust. 1 u.p.d.p. nie można zapominać o ogólnej zasadzie wynikającej z art. 15 ust. 1 u.p.d.p., zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z kolei w myśl art. 15 ust. 6 u.p.d.p. kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Jeżeli skarżący uzyskuje przychód z wynajmowania części budynku na który uzyskał pozwolenie na jego użytkowanie, jak w tej sprawie, to naturalnym następstwem jego powstania jest, wynikające z przepisów prawa, uprawnienie podatnika do korzystania z instytucji dokonywania odpisów amortyzacyjnych, które są kosztem uzyskania przychodu i zmniejszenia w ten sposób podstawy opodatkowania.

Od podmiotu gospodarczego zależy rodzaj i sposób prowadzenia działalności gospodarczej. W tej sprawie miał to być wynajem części budynków różnego rodzaju podmiotom, z których każdy mógł mieć odmienne oczekiwania, co do budynku. Stąd konieczność bieżącego usprawniania budynków w zależności od potrzeb odbiorcy i związanych z tym bieżących wydatków. Kompletny i zdatny do używania środek trwały, to jest taki środek trwały, który może być gospodarczo wykorzystany w celu uzyskania przychodów zgodnie z ogólną regułą, że poniesione koszy są kosztem uzyskania przychodów, jeżeli służą uzyskaniu przychodów.

W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów dokonał błędnej wykładni art. 16a ust. 1 u.p.d.p. Ponownie rozpoznając sprawę Minister Finansów winien zastosować wykładnię powołanego przepisu przedstawioną przez Sąd.

Za nietrafny należy uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ podatkowy przepisu art. 16g ust. 13 u.p.d.p., gdyż organ związany zakresem zapytania kierowanym przez spółkę, które dotyczyło jedynie momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od budynku w sytuacji gdy budynek został wybudowany a właściciele otrzymali pozwolenie na użytkowanie części budynku, nie był zobowiązany do zajmowania stanowiska w kwestii podwyższania wartości początkowej środka trwałego.

Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 146 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania uchylonego aktu uzasadnia art. 152 ww. ustawy, a rozstrzygnięcie o kosztach postępowania sądowego art. 200 tej ustawy.