Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący S. WSA Grzegorz Panek Sędziowie NSA Jacek Surmacz /spr./ WSA Jarosław Szaro Protokolant sekr. sąd. Eliza Kaplita-Wójcik po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2014r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] grudnia 2013r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki Toyota Hilux - oddala skargę-

Dyrektor Izby Celnej w po rozpatrzeniu odwołania R.K. (zwanego dalej skarżącym) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] września 2013 r., nr [...], w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za sierpień 2008 r., w wysokości 1 875 zł, decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarzone rozstrzygnięcie.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy skarżący, prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą A. H. R. K., zakupił w dniu 10 lipca 2008 r. na terytorium Belgii samochód marki Toyota Hilux o numerze nadwozia [...], poj. silnika 2 982 cm3, rok produkcji 2008. Następnie, jeszcze przed pierwszą rejestracją na terytorium kraju, pojazd ten został przez niego sprzedany w dniu 4 sierpnia 2008 r. spółce C. P. 3 sp. z o.o. z siedzibą w K. za kwotę 85 400 zł, co zostało udokumentowane fakturą VAT nr 12/2008.

Samochód, o którym wyżej mowa przeszedł w Polsce w dniu 23 września 2008 r. badania techniczne, po przeprowadzeniu których uprawniony diagnosta określił go jako pojazd ciężarowy pięcioosobowy. Jako taki został też zarejestrowany przez Prezydenta Miasta, co miało miejsce w dniu 13 października 2008 r.

W związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem niniejszego samochodu skarżący, traktując go jako pojazd ciężarowy, nie złożył deklaracji AKC-3, za sierpień 2008 r.

Naczelnik Urzędu Celnego, nie zgadzając się z taką klasyfikacją samochodu, wszczął postępowanie w przedmiocie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. W wyniku podjętych w ramach tego postępowania czynności organ stwierdził, że pojazd ten jest samochodem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób i należy go zakwalifikować do pozycji 8703, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. W związku z tym, decyzją z dnia [...] lipca 2013 r., nr [...], określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia opisanego wyżej samochodu w wysokości 6 505 zł.

Dyrektor Izby Celnej, w wyniku rozpatrzenia odwołania od przedmiotowego rozstrzygnięcia, decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

Na gruncie niniejszej sprawy, z uwagi na fakt, że nabyty przez skarżącego w Belgii samochód został zaliczony w obrocie wewnątrzwspólnotowym do pozycji CN 8703 Taryfy Celnej, a w obrocie krajowym pozycji PKWiU 34.10.2, organy stwierdziły, że jego sprzedaż na terenie kraju przed pierwszą rejestracją winna być opodatkowana podatkiem akcyzowym. W związku z tym, z uwagi na brzmienie art. 18 ust. 1 i art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm., zwanej dalej ustawą o podatku akcyzowym), skarzący winien był w terminie do 25 września 2008 r. obliczyć, zadeklarować i dokonać zapłaty podatku akcyzowego z tego tytułu.

Wobec niespełnienia przez skarżącego wyżej wymienionych obowiązków Naczelnik Urzędu Celnego, decyzją z dnia [...] września 2013 r., nr [...], określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym, z tytułu sprzedaży samochodu przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju w kwocie 1 875 zł, natomiast Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu ordwołania skarżącego, decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r., nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji.

Zdaniem organów obu instancji za przyjęciem, że nabyty a następnie odsprzedany przez skarżącego pojazd winien być uznany za samochód osobowo-ciężarowy przemawia to, że w dniu jego nabycia posiadał on pięć miejsc siedzących, do których zamontowane były pasy bezpieczeństwa, był to samochód czterodrzwiowy, oszklony dokoła z napędem na cztery koła. Zgodnie z informacją producenta pojazd tego typu fabrycznie wyposażony jest w wbudowane radio z CD, wspomaganie kierownicy, ustawienie kierownicy, centralny zamek, immobliliser, elektrycznie opuszczane przedmie szyby, podgrzewane i elektrycznie ustawiane lusterka, światła przeciwmgielne, ABS, ESP, a także dwie poduszki powietrzne. Cechy te odpowiadają opisowi zawartemu w notach wyjaśniających do pozycji taryfowej 8703. Mamy więc do czynienia z pojazdem zasadniczo przeznaczonym do przewozu osób.

Jako podstawę określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego organy wskazały art. 80 ust. 1 i art. 80 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, które to przepisy stanowią, że sprzedaż samochodu przed jego pierwszą rejestracją na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, z chwilą wystawienia faktury.

Działając na podstawie art. 79 ustawy o podatku akcyzowym organy obniżyły kwotę naleznego podatku akcyzowego o kwotę podatku zapłaconą przy nabyciu wyrobów niezharmonizowanych, co w niniejszej sprawie oznacza podatek uiszczony z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, określony decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] lipca 2013 r., utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] listopada 2013 r.

Skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej wniósł skarżący, domagając się uchylenia zaskarżonego rozstrzygnięcia, jak również poprzedającej go decyzji organu I instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania.

Autror skargi sformulował w jej treści zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 2 pkt 3 i pkt 11, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 75 ust. 1 i ust. 3, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3, art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, w zw. z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r., Nr 108, poz. 626, ze zm., zwanej dalej: ustawą o podatku akcyzowym z 2008 r.) oraz § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego, poprzez błędne ich zastosowanie i błędne dokonanie subsumpcji stanu faktycznego, skutkującego uznaniem, że nabyty przez niego w Belgii samochód jest samochodem osobowym, a w związku z tym jego wewnątrzwspólnotowe nabycie podlega opodatkowania podatkiem akcyzowym. W ocenie bowiem skarżącego pojazd ten, zgodnie z belgijską klasyfikacją, jest samochodem ciężarowym (ciężarowo-osobowym) i jako taki został też uznany przez uprawnionego rzeczoznawcę (lekki samochód ciężarowy).Z tego więc względu winien on być więc zakwalifikowany do pozycji CN 8704 i nie powinien podlegać opodatkowaniu podakiem akcyzowym.

Skarzący podniósł ponadto, że w Belgii samochód służył do przewozu towarów i było to jego podstawowe przeznaczenie. Tak też odnotowano w dokumencie identyfikacyjnym pojazdu, tymczasem organy celne, rozstrzygające przedmiotową sprawę, dokonały klasyfikacji samochodu na podstawie własnego uznania, bez przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. W dodatku miało to miejsce po upływie 4 lat od daty wewnątrzwspólnotowego nabycia pojazdu, tak więc ich ustalenia w tym przedmiocie, oprate na okolicznościach związanych z aktualnym przeznaczeniem samochodu, nie mogą stanowić podstawy rozsttrzygnięcia w niniejszej sprawie.

W skardze zwrócono bowiem uwagę, że w momencie sprowadzenia do kraju samochód posiadał oddzieloną część pasażerska od części towarowej, miał dwa siedzenia z przodu, za którymi znajdowała się kratka z deską. Nie było też tylnych siedzeń, a cała tylna przestrzeń - cześc transportowa – obłożona była plastikiem. W cześci towarowej nie było siedzeń, pasów bezpieczeństwa, ani też punktów do ich mocowania. Właściwości pojazdu wskazują więc na to, że winien być on sklasyfikowany jako samochód ciężarowy.

Odnosząc się do argumentacji przytoczonej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, odnośnie wyposażenia samochodu skarżący stwierdził, że często wyposażenie samochodów ciężarowych jest znacznie bogatsze aniżeli w samochodach osobowych, tak więc argumenty co do tych okoliczności nie mogą być decydujące.

Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:

Skarga nie zasługują na uwzględnienie, ponieważ rozstrzygającym sprawę organom nie można zarzucić ani naruszenia prawa materialnego, jak też przepisów postępowania.

Spór pomiędzy stronami niniejszego postępowania dotyczy ustalenia czy samochód Toyota Hilux, sprzedany przez skarżącego przed datą jego pierwszej rejestracji w kraju, był samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób i powinien zostać zaklasyfikowane do kodu CN 8703, co uzasadniało powstanie obowiązku w podatku akcyzowym, czy też - jak utrzymuje skarżący - samochodem przeznaczonymi do transportu towarowego, klasyfikowanym do kodu CN 8704, którego nabycie nie podlegało akcyzie.

Problem klasyfikacji pojazdu jako ciężarowego czy osobowego na gruncie ustawy o podatku akcyzowym nie jest problemem nowym i wielokrotnie był rozstrzygany przez sądy administracyjne. Nie bez wpływu na powstanie powyższego problemu pozostaje rozbieżność przepisów, które ten sam pojazd pozwalają raz uznać za ciężarowy (przepisy prawa o ruchu drogowym), a innym razem za osobowy (przepisy o podatku akcyzowym). Choć sytuacja, w której jednemu pojęciu nadaje się różne znaczenia prawne nie jest pożądana z punktu widzenia czytelności i jasności przepisów, to jednak - biorąc pod uwagę autonomiczność poszczególnych gałęzi prawa - jest dopuszczalna.

Przepisy podatkowe zawierają definicję pojęcia "samochód osobowy" dla celów opodatkowania podatkiem akcyzowym i takie rozumienie tego pojęcia – nie funkcjonujące w innych gałęziach prawa - ma przesądzające znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszych spraw.

Zgodnie z art. 154 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym z 2008 r., jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168 (ustawa o podatku akcyzowym z 2004 r.), powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (czyli z dniem 1 marca 2009 r.) i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe, czyli ustawę z 2004 r. Z sytuacją taką mamy do czynienia w niniejszym przypadku, w której to nabycie pojazdu, jego sprzedaż, jak również przeprowadzenie badania technicznego miało miejsce 2008 r.

Jak stanowi z kolei art. 4 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają m.in. sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (pkt 3) oraz nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa (pkt 5). Pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy, który odsyła do wyrobów podlegających akcyzie, określonych w załączniku nr 1 do ustawy. Zgodnie z pozycją 59 załącznika nr 1 do cyt. ustawy, jako towary akcyzowe wymieniono samochody osobowe, klasyfikowane w kodzie CN 8703, jako pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi.

Jak wynika z powyższego, podatkowi akcyzowemu podlegało nabycie wewnątrzwspólnotowe i sprzedaż pojazdów mechanicznych objętych pozycją CN 8703, przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, nie podlegało natomiast nabycie samochodów przeznaczonych do transportu towarowego, stąd spór o klasyfikację tych pojazdów. Ustawa o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy nakazuje stosować klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) - art. 3 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, niezależnie od klasyfikacji towarów na gruncie innych przepisów.

Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku nr 1 do Rozporządzenia Rady nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 7 września 1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) - art. 1 ust. 3 Rozporządzenia. Zgodnie z nią, pozycja CN 8703 obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo – towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi. Szczegółowe zasady klasyfikacji towarów do kodów CN zostały określone w przepisach celnych. Nomenklatura Scalona stanowi jedną z dwóch części Wspólnej Taryfy Celnej. Oparta jest na Zharmonizowanym Systemie Oznaczania i Kodowania Towarów (HS), który powstał na mocy Międzynarodowej Konwencji w sprawie zharmonizowanego systemu oznaczania i kodowania towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. (Dz. U. z 1997 r. nr 11, poz. 62).

Główne kryterium klasyfikacji pojazdów w ramach pozycji CN 8703 oparte jest na zasadniczym ich przeznaczeniu, którym ma być przewóz osób. Świadczyć o nim mają cechy konstrukcyjne, wyposażenie pojazdu i jego ogólny wygląd. Pomocnicze znaczenie mają też wyjaśnienia do Taryfy Celnej, zawarte w załączniku do Obwieszczenia Ministra Finansów z 1 czerwca 2006 r. (M.P. nr 86, poz. 880), które posługują się oznaczeniem kodu CN i w sposób opisowy wskazują kryteria i cechy pozwalające dokonać rozróżnienia towarów, celem ich prawidłowego zakwalifikowania do kodu CN.

W wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazano, że w pozycji 8703 określono samochody osobowo-towarowe, co oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów wielozadaniowych do tej pozycji mają cechy pojazdu, które mają wskazywać na to, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów.

Dokonując weryfikacji postępowania organów w tym zakresie, stwierdzić należy, że organy prawidłowo dokonały klasyfikacji sprzedanego przez skarżącego pojazdu. W pierwszej kolejności, jak wynika to z przyjętych reguł, dokonały ich oceny na podstawie cech zewnętrznych, konstrukcji i wyposażenia, które pozwoliły przypisać im cechy właściwe dla pojazdów przeznaczonych do przewozu osób.

Sprzedany przez skarżącego pojazd miał pięć miejsc z zamontowanymi pasami bezpieczeństwa, był to przy tym samochód czterodrzwiowy, oszklony dokoła. Zgodnie z informacją producenta, pojazd tego typu fabrycznie jest wyposażany w wbudowane radio z CD, wspomaganie kierownicy, ustawienie kierownicy, centralny zamek, immobliliser, elektrycznie opuszczane przedmie szyby, podgrzewane i elektrycznie ustawiane lusterka, światła przeciwmgielne, ABS, ESP, a także dwie poduszki powietrzne, które to cechy odpowiadają opisowi zawartemu w notach wyjaśniających do pozycji taryfowej 8703.

W ocenie Sądu wszystkie stwierdzone cechy pojazdu, a także te wskazane przez producenta, jako właściwe dla tego modelu, pozwalają potwierdzić dokonaną przez organ jego klasyfikację samochodu osobowego. Przeszklona karoseria, siedzenia wyposażone w pasy bezpieczeństwa świadczą o tym, że zasadniczym celem tego pojazdu jest przewożenie osób, co nie wyklucza dodatkowej funkcji – transportu towarów.

Do takich wniosków prowadzi również porównanie, przykładowo wskazanych w notach wyjaśniających, cech pojazdów klasyfikowanych do pozycji CN 8703 i do pozycji CN 8704.

Samochody klasyfikowane do pozycji 8703 charakteryzuje:

obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składane,

b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli;

c) obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu;

d) brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów;

e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu towarowego (8704), posiadają:

a) siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) oraz bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej, znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów, składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup) do transportu towarów,

b) oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup);

c) brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany);

d) zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu, a częścią tylną;

e) brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki).

Mając na uwadze stwierdzone cechy sprzedanego przez skarżącego pojazdu Sąd nie ma wątpliwości, co do zakwalifikowania go do kategorii samochodów przeznaczonych do przewozu osób. Powyższej oceny nie zmienia podnoszony przez skarżącą fakt istniejącej w chwili dokonywania czynności sprzedaży przegrody oddzielającej część towarową od części pasażerskiej.

Należy zaznaczyć, że wymienione w notach wyjaśniających cechy pojazdów mają za zadanie uprościć proces klasyfikacji pojazdów. Posiłkując się tymi cechami organ podatkowy decyduje, czy dany pojazd odpowiada samochodom przeznaczonym do przewozu osób, czy do transportu towarów. Dokonuje tego na podstawie wszystkich cech, nie ma bowiem jednej cechy, której stwierdzenie przesądzałoby o klasyfikacji pojazdów. Istnienie zatem w samochodach przegrody, oddzielającej część pasażerską od towarowej, nie może wykluczać ich osobowego przeznaczenia, w sytuacji gdy pozostałe cechy pojazdów przemawiają za takim ich przeznaczeniem. Osobowego charakteru pojazdów nie przekreśla również sam brak punktów kotwiących pasy bezpieczeństwa w karoserii pojazdów. Łatwość demontażu foteli i wykorzystanie w ten sposób jak największej przestrzeni do przewozu towarów oraz jej ładowność przekraczająca 500 kg, stanowi o tym, że producent nadał tej marce pojazdów – wyprodukowanych jako osobowe, możliwość szybkiej zmiany wnętrza pojazdu, w zależności od sposobu wykorzystania pojazdu, do przewozu osób lub (albo) do transportu towarów. Ta dodatkowa możliwość przewożenia towarów nie może jednak przesądzać o klasyfikacji. Osobowe bądź towarowe przeznaczenie to nie sposób wykorzystania pojazdu przez jego użytkownika, ani cel jego nabycia "do celów towarowych", lecz obiektywnie stwierdzone cechy, które pozwalają na zaklasyfikowanie danego pojazdu do określonej kategorii.

Przeszklona karoseria, posiadanie czterech drzwi i pasów bezpieczeństwa dla pięciu osób wskazują na to, że samochód te został wyprodukowany z myślą o przewożeniu osób, z dodatkową możliwością wykorzystania do transportu towarów. Samochody przeznaczone do transportu towarów cechuje brak okien na bokach pojazdu; obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów. Nadmienić również należy, że samochody podlegające klasyfikacji do pozycji 8704 to samochody przeznaczone tylko do transportu towarów.

Zgodzić należy się z organami, że o przypisaniu danego pojazdu do określonego typu transportu decydują cechy nadane przez producenta, a nie cechy nadane przez poszczególnych użytkowników.

Sąd podziela prezentowane w orzecznictwie stanowisko, zgodnie z którym o zasadniczym przeznaczeniu pojazdu decyduje producent, ponieważ to on tworzy konstrukcję pojazdu zgodną z normami bezpieczeństwa, przepisami o ruchu drogowym, która ma odpowiadać określonemu przeznaczeniu pojazdu. Konstrukcyjnego przeznaczenia samochodów nie zmieniają ich użytkownicy, dokonujący przeróbek czy adaptacji wnętrza do własnych potrzeb. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 września 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 880/06, publ. w CBOiS – http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Gdyby bowiem przyjąć, że o przeznaczeniu pojazdu, w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym decyduje jego użytkownik, podatek akcyzowy prawdopodobnie nigdy nie zostałby wymierzony. Tymczasem dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi, ale decydujące znaczenie mają cechy, jakie pojazd ten otrzymał w procesie produkcji. Późniejsze zmiany, o ile będą zgodne z przepisami o ruchu drogowym, należy uznać za dopuszczalną realizację uprawnień właścicielskich, które z punktu widzenia publicznego prawa podatkowego pozostają bez znaczenia. W przeciwnym razie, w przyszłości mogłoby dojść do prób niedopuszczalnego obchodzenia prawa, kiedy podatnik własnymi działaniami będzie próbował wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego.

W procesie produkcji samochód Toyota Hilux, którego dotyczy niniejsze postępowanie, wyprodukowany został jako samochód, którego zasadniczym celem jest przewóz osób, w związku z tym jego sprzedaż winna podlegać opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Pamiętać również należy, że decydujące znaczenie mają cechy nadane przez producenta, a nie dokonana przez producenta kwalifikacja samochodu jako ciężarowego czy osobowego w wydanym przez niego świadectwie homologacji. Do kwalifikacji samochodów na potrzeby podatku akcyzowego uprawnione są wyłącznie organy podatkowe.

Jako bezzasadny należy uznać zarzut dotyczący zakwalifikowania pojazdu przez diagnostę, jako samochodu ciężarowego, gdyż po pierwsze, diagnosta nie jest rzeczoznawcą, co sugeruje skarżący, a po drugie nie dokonywał on klasyfikacji pojazdu, w oparciu o kryteria obowiązujące na gruncie przepisów podatkowych, co pozostaje w zakresie wyłącznych kompetencji organów podatkowych.

Dla klasyfikacji taryfowej bez znaczenia pozostaje dokumentacja związana z homologacją i rejestracją pojazdu. Nie jest prawdą, jak twierdzi skarżący, że organy w toku postępowania tych dokumentów nie uwzględniły. Jak szczegółowo wyjaśnił organ, co Sąd akceptuje, dokumenty, mające świadczyć o tym, że sporny pojazd jest uznany za samochód ciężarowy, zostały wydane w oparciu o inne niż podatkowe przepisy, które dla wymiaru podatku akcyzowego pozostają bez znaczenia. Powyższe dokumenty w niniejszej sprawie stanowią dowód jedynie tego, że pojazdy wcześniej nie były zarejestrowane na terytorium kraju i tylko w tym zakresie wiążą organ podatkowy. Natomiast klasyfikacja pojazdów dla potrzeb podatku akcyzowego odbywa się wyłącznie na podstawie ustaw regulujących opodatkowanie podatkiem akcyzowym. Prawidłowe jest zatem stanowisko organu, że posłużenie się w tych dokumentach, tak krajowych jak i zagranicznych, pojęciem samochodu ciężarowego, pozostaje bez wpływu na ustalenia w niniejszym postępowaniu, na co wskazuje autonomiczny charakter przepisów ustawy o podatku akcyzowym, o którym była mowa na wstępie.

Nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut dotyczący nieprzeprowadzenia w niniejszej sprawie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy, gdyż spór pomiędzy skarżącym a organami nie dotyczy faktów, a jedynie prawa. Strony nie kwestionują ani cech pojazdu, będącego przedmiotem postępowania, a jedynie prawidłowość jego zakwalifikowania do odpowiedniej pozycji taryfowej, co pozostaje poza zakresem kompetencji biegłego rzeczoznawcy, uprawnionego do wypowiadania się co do okoliczności faktycznych.

Kończąc rozważania Sąd pragnie zauważyć, że klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) i obowiązujące w niej zasady powinna przebiegać w taki sposób, aby dany towar zawsze był klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Z powyższych względów organy zasadnie uznały, że na skarżącym ciążył obowiązek w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, a w konsekwencji, że miał on obowiązek złożenia deklaracji podatkowej i uiszczenia podatku akcyzowego. Skoro zaś nie dopełnił powyższych obowiązków, to uzasadnione było wydanie decyzji określającej wysokość zobowiązania w tym podatku. W ocenie Sądu, organy podatkowe należycie wyjaśniły sprawę, a zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazywał na prawidłowe zaklasyfikowanie przedmiotowych samochodów do pozycji 8703 kodu CN. Ocena zgromadzonego materiału dowodowego przeprowadzona przez organy obu instancji nie narusza określonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów.

Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.).