Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Asesor WSA Katarzyna Golat, Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 maja 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania "A" Sp. z o.o. w D. zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia "A" r., nr "A" uchylającą w całości ostateczną decyzję tego organu z dnia "A" r., nr "A" określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc "A" r. w wysokości "A" zł oraz określającą w to miejsce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za "A" r. w wysokości "A" zł, podlegającą w całości do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. W podstawie prawnej decyzji powołał m.in. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), zwaną dalej ustawą O.p.

Z akt podatkowych wynika, że "A" r. skarżąca Spółka złożyła deklarację VAT - 7 za [...] r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, która została zadysponowana w ten sposób, że podatnik do zwrotu na rachunek bankowy wykazał kwotę [...] zł, zaś pozostałą kwotę przeznaczył na zaliczkę z tytułu podatku dochodowego. W wyniku kontroli przeprowadzonych w Spółce w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w dniu [...] r. wydał 10 decyzji określających nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące od [...] do [...]r. w odmiennej wysokości niż to wynikało ze złożonych przez podatnika deklaracji, w tym również ostateczną decyzję nr [...] określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...]zł, do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu tej decyzji wskazał na nieprawidłowości dotyczące miesiąca [...] oraz na nieprawidłowe wykazanie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z uwagi na zaniżenie kwoty do przeniesienia z deklaracji z poprzedniego miesiąca, albowiem decyzją nr [...] za miesiąc [...] r., określono kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...]zł, tj. w kwocie odmiennej niż ta, która była wykazana w deklaracji VAT – 7 za ten okres rozliczeniowy.

Decyzje wydane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. określające rozliczenie w podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...]r. stały się ostateczne, za wyjątkiem decyzji nr [...] określającej za [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł. Po rozpoznaniu odwołania decyzja ta została utrzymana w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., która następnie została uchylona wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 sierpnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 1814/04.

W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...]r. uchylił w całości decyzję pierwszoinstancyjną i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r. w kwocie: [...] zł. W uzasadnieniu tej decyzji wyjaśnił, że organ pierwszoinstancyjny nieprawidłowo zakwestionował prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT nr [...] z dnia [...]r., zaś wartość tego podatku uwzględnił w rozliczeniu za miesiąc [...]r. Spowodowało to, że w miesiącu [...] r. zmniejszono kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu o [...]zł, a w rozliczeniu za miesiąc [...]r. zwiększono m. in. o tę wartość kwotę do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy.

Następnie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. w oparciu o art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p. wznowił z urzędu postępowanie kontrolne w zakresie podatku od towarów i usług za okres od [...] r. do [...] r. Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego decyzją z [...] r. nr [...] uchylił poprzednią własną decyzję ostateczną dotyczącą podatku od towarów i usług za miesiąc [...]r. oraz określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości: [...]zł (w tym: kwotę do zwrotu w wysokości [...] zł oraz kwotę do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...]zł), a więc w kwotach wykazanych przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za miesiąc [...]r. W uzasadnieniu wskazał, iż decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. dotycząca rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] r. spowodowała konieczność uchylenia poprzedniej decyzji organu kontroli skarbowej nr [...] z dnia [...] r. za miesiąc [...] r., albowiem w decyzji tej przyznano Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego ze spornej faktury VAT nr [...] z [...]r. w miesiącu [...] r. Taki stan rzeczy powodował, że w obrocie prawnym istniały dwie decyzje, w których uwzględniono podatek naliczony z tej samej faktury w dwóch okresach rozliczeniowych. Następnie decyzjami z [...] r. nr [...] - [...] uchylił w całości uprzednio wydane decyzję określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiące od [...]do [...]r. oraz określił w to miejsce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za te okresy rozliczeniowe w odmiennej kwocie niż w uchylonych decyzjach. Wydał też decyzję nr [...] uchylającą w całości uprzednio wydaną decyzję określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc [...] r. oraz określił w to miejsce nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za ten miesiąc w kwocie: [...] zł - do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. W uzasadnieniu wskazał, że kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za miesiąc [...] r. w wysokości: [...] zł była nieprawidłowa, gdyż spowodowała zawyżenie kwoty zwrotu na rachunek bankowy podatnika o [...] zł. Z kolei w uchylonej decyzji z dnia [...] r. przez organ I instancji odnoszącej się do miesiąca [...] r. wykazano nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca określoną w ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r., w kwocie [...] zł, co spowodowało określenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł, w tym: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie [...] zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł. Zaakcentował też, że uwzględnił ustalenia dokonane w toku przeprowadzonych czynności kontrolnych w [...] r. i [...] r. oraz w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym.

W odwołaniu od tej decyzji strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości decyzji pierwszoinstancyjnej i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie art. 52 § 1 pkt 2 ustawy O. p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędną interpretację. Zdaniem skarżącego u podatnika nie wystąpiły zaległości podatkowe, lecz zobowiązanie, które zgodnie z art. 68 § 1 ustawy, przedawnia się z upływem 3 lat. Dlatego też nie ma zastosowania art. 53 § 1 i § 3 ustawy O. p. Ponadto Spółka wskazała, iż postępowanie prowadzone przez organ kontroli skarbowej w ogólności narusza art. 121 § 1 ustawy O. p., jako ogólnej dyrektywy wyznaczającej kanony postępowania dla organów skarbowych.

Po rozpatrzeniu odwołania zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie wypełniono przesłanki wynikające z treści przepisu art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p., albowiem uchylenie ostatecznej decyzji organu kontroli skarbowej za miesiąc [...]r. miało wpływ na wydanie zaskarżonej decyzji, uwzględniającej wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca. W razie pozostawienia w obrocie prawnym zaskarżonej decyzji, jak również decyzji określającej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc wcześniejszy, doszłoby do sytuacji, w której podatnik dwukrotnie skorzystał z uprawnienia do odliczenia z podatku naliczonego z tej samej faktury VAT, co stanowiłoby naruszenie prawa.

Zaakcentował też, że w sprawie ma zastosowanie art. 70 § 1 oraz art. 53 § 1 i § 2 ustawy O.p., gdyż organ kontroli skarbowej określił w drodze decyzji prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w tym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości niższej niż to wynikało z kwoty wykazanej w deklaracji VAT – 7, co oznacza, że po stronie podatnika powstała zaległość podatkowa.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca Spółka wniosła o uchylenie decyzji drugoinstancyjnej, zarzucając jej naruszenie prawa procesowego, tj. art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p., poprzez niewłaściwe jego zastosowanie i błędną interpretację.

W uzasadnieniu stwierdziła, iż żaden z warunków przewidzianych w art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p. nie został spełniony, gdyż zaskarżona decyzja, nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu. Wskazała, że ustawodawca mówiąc o "innej decyzji lub orzeczeniu sądu" miał na uwadze taki akt administracyjny lub sądowy, który stanowiłby podstawę prawną a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Podkreśliła, iż zarówno decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dotycząca podatku od towarów i usług za miesiąc [...]r. z dnia [...]r. (uchylona decyzją organu kontroli skarbowej z dnia [...]r.), jak i decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. dotycząca podatku od towarów i usług za miesiąc [...]r. z dnia [...]r. (od której podatnik się odwołał i która została uchylona w całości), wydane zostały przez organ podatkowy w tym samym terminie, w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w ramach tego samego upoważnienia. Zatem nie można twierdzić, iż decyzja organu I instancji z dnia [...]r. nr [...] została wydana na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r., nr [...].

Zaakcentowała, iż nie stanowi podstawy prawnej do wydania decyzji w podatku od towarów i usług za określony miesiąc decyzja w tym podatku wydana za miesiąc poprzedni. Zdaniem strony skarżącej przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja podatku od towarów i usług za określony miesiąc kalendarzowy czyni go okresem rozliczeniowym i powoduje, że wydana przez organ podatkowy decyzja w sprawie określenia kwoty zobowiązania podatkowego jest samodzielnym aktem administracyjnym, który po jego prawidłowym doręczeniu, wywołuje określone w nim skutki prawne.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Podkreślił, iż przepis art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p. wskazując na przesłankę uzasadniającą wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną nie określa, że ta "inna decyzja lub orzeczenie sądu" mają stanowić podstawę prawną a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Wyjaśnił, że przepisy ustawy O. p. nie zakreślają również "przedziału czasowego", w ramach którego decyzja wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu winna zostać wydana przez organ podatkowy. Wskazał, że dokonując wykładni art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p. nie sposób oderwać się od samej konstrukcji podatku od towarów i usług. Podkreślił, iż rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące nie są rozliczeniami w pełni od siebie niezależnymi, samodzielnymi, z uwagi na występującą w danym miesiącu rozliczeniowym kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc. Zauważył, że organ podatkowy nie uwzględniając prawidłowej kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia z miesiąca [...] r. określonej w decyzji z dnia [...]r., zezwoliłby podatnikowi na dwukrotne odliczenie podatku naliczonego z tej samej faktury VAT.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Oceniając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Sąd działał w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) (zwaną dalej P.p.s.a.), biorąc z urzędu pod uwagę między innymi, czy w toku prowadzonego postępowania organy podatkowe nie naruszyły przepisów procesowych, np. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy O.p., mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa materialnego.

W pierwszym rzędzie wskazać należy, że zaskarżona decyzja zapadła w ramach trybu nadzwyczajnego przewidzianego w Dziale IV Rozdziału 17 ustawy O.p. t.j. wznowienia postępowania. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O. p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

Powyższa przesłanka stanowi podstawę wznowienia postępowania, jeżeli warunki w niej przewidziane zaistniały po wydaniu decyzji i prawidłowo przeprowadzonym, poprzedzającym wydanie tej decyzji, postępowaniu.

Warunkiem zastosowania tego przepisu jest ustalenie, że:

- decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu,

- ta inna decyzja lub orzeczenie sądu zostały następnie uchylone lub zmienione,

- uchylenie lub zmiana decyzji lub orzeczenia sądu nastąpiło w sposób mogący mieć wpływ na wynik sprawy.

W tym miejscu przypomnieć należy treść art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym z dnia 8 stycznia 1993 r. (Dz.U. Nr 11, poz. 535, ze zm.), który stanowi, że: "Zobowiązanie podatkowe lub kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej chyba, że urząd skarbowy określi je w innej wysokości." Z kolei w myśl art. 21 ust. 1 ustawy podatkowej w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego podatnik ma prawo z zastrzeżeniem ust. 2 - 9, do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy.

Nie ulega wątpliwości, że w ramach rozliczeń podatku od towarów i usług podatnik mógł wykazać w poz. 36 deklaracji VAT-7 kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przeniesionej z deklaracji za poprzedni okres. Wówczas jej wysokość wynikała ze złożonej deklaracji. Jednak organ podatkowy także mógł na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym określić ją w innej wysokości, jeśli zachodziły ku temu warunki. W tym przypadku wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poprzedni miesiąc należało przyjmować nie w kwocie wynikającej z deklaracji a z decyzji. Tym samym za następne okresy rozliczeniowe, jeśli podatnik nie złożył w odpowiednim momencie korekty deklaracji, organ podatkowy winien był wydać stosowne decyzje. W toku postępowania podatkowego organy podatkowe mają obowiązek uwzględnić kwoty wynikające z tak określonych decyzji wydanych za okres wcześniejszy.

W przedmiotowej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzjami z [...] r. określił, za okresy rozliczeniowe w podatku od towarów i usług od miesiąca [...] do [...] r., kwoty nadwyżek podatku naliczonego nad należnym w tym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe oraz do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w innej wysokości, niż wynikało to, ze złożonych przez stronę skarżącą deklaracji VAT-7. Decyzje te stały się ostateczne za wyjątkiem decyzji za [...] r., która decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. została uchylona w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 24 sierpnia 2005 r.

Po ponownym rozpatrzeniu sprawy przez organ drugiej instancji w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej wydał decyzję za [...] r. uwzględniającą zgodnie z wyrokiem Sądu podatek naliczony wynikający z faktury z dnia [...]r. nr [...] i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...] zł do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. Decyzja ta stała się decyzją ostateczną i prawomocną i wtedy organ pierwszoinstancyjny wydał postanowienie o wznowieniu postępowania w dniu [...] r.

Następnie decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. uchylił swoją poprzednią decyzję określającą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za [...]r. w kwocie [...]zł w tym: do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe [...]zł, w to miejsce określając kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł i do przeniesienia na następny miesiąc rozliczeniowy w wysokości [...]zł. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że Dyrektor UKS w uchylonej decyzji z [...]r., nr [...] nieprawidłowo uwzględnił kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia [...]r. nr [...] albowiem winna być ona uwzględniona w [...]r. Decyzja ta stała się decyzją ostateczną i prawomocną. Organ pierwszoinstancyjny w dniu [...] r. wydał także kolejne decyzje o nr [...] do [...]uchylające decyzje z [...]r. i określające rozliczenie w podatku od towarów w sposób odmienny niż w uchylonych decyzjach i w złożonych przez stronę skarżącą deklaracjach podatkowych.

Z kolei także w rozpoznawanej sprawie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. decyzją nr [...] określił za [...] wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w kwocie innej niż wynikała ze złożonych deklaracji VAT-7 i z uchylonej decyzji z dnia [...] r. z tej przyczyny, że przyjął inną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z poprzedniego miesiąca, wynikającą z decyzji nr [...]oraz stwierdził nieprawidłowości dotyczące korekty faktur. Przy czym, stwierdził zawyżenie kwoty do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł. Różnica ta była efektem m.in. odmiennych rozliczeń dokonanych wspomnianymi decyzjami z [...]r. łącznie za [...] r.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy stwierdzić, że zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie istniały przesłanki do tego, aby organ podatkowy pierwszej instancji z mocy art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O.p., wznowił postępowanie w sprawie a następnie wydał decyzję uchylającą w całości poprzednią decyzję i określił nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za miesiąc [...] r. w oparciu o rozliczenie w podatku od towarów i usług za okresy wcześniejsze, które wynikało z wydanych decyzji za poprzednie okresy rozliczeniowe [...] r.

Reasumując, skoro organ podatkowy, wydając decyzje w dniu [...] r. w sprawie określenia rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące rozliczeniowe za [...] r. w sposób odmienny niż dokonał tego podatnik w deklaracji VAT-7 za okres od [...] do [...] r. oparł się na decyzji z [...] r. dotyczącej [...]r., która została uchylona wyrokiem Sądu, to zaistniała konieczność wznowienia postępowania i orzeczenia prawidłowego rozliczenia za kolejne okresy rozliczeniowe. To z kolei wskazywało, że zachodziły przesłanki z mocy art. 240 § 1 pkt 7 ustawy O.p., do wznowienia postępowania.

Nie mógł także odnieść pożądanych skutków prawnych zarzut, że wszystkie decyzje za okres rozliczeniowy od [...] do [...]r. zostały wydane w dniu [...] r., albowiem charakter deklaratoryjny takich decyzji wskazuje na to, że wystarczy, aby najpóźniej na dzień wydania decyzji za poszczególny miesiąc istniała decyzja organu podatkowego pierwszej instancji określająca kwotę nadwyżki za miesiąc wcześniejszy. W związku z tym dopuszczalne jest wydanie i doręczenie w tym samym dniu decyzji za poszczególne okresy rozliczeniowe układających się w ciąg zdarzeń podatkowoprawnych.

Należy zwrócić także uwagę, iż decyzja z dnia [...]r. dotycząca podatku od towarów i usług za [...] r., mająca wpływ na rozliczenie miesiąca [...]r. dokonane przez organ podatkowy w decyzji z dnia [...]r., została nie tylko przed tym dniem wydana i doręczona, ale też stała się ostateczna, ponieważ strona skarżąca nie wniosła od niej środka odwoławczego. W związku z tym organy podatkowe nie naruszyły prawa, jak podnosi strona skarżąca. Dotyczy to też zaskarżonej decyzji za [...]r. wydanej tego samego dnia tj. [...]r.

W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy podatkowe nie naruszyły, ani przepisów materialnych, dokonując ich prawidłowej wykładni, ani przepisów procesowych, przeprowadzając postępowanie zgodnie z zasadami z nich wynikającymi.

Tak więc Sąd uznał, że nie doszło w postępowaniu przed organami do takiego naruszenia prawa, które skutkowałoby uchyleniem decyzji na podstawie art. 145 § 1 P.p.s.a., dlatego stosownie do art. 151 tej ustawy Sąd oddalił skargę.