drukuj    zapisz    Powrót do listy

6110 Podatek od towarów i usług, Podatek od towarów i usług, Dyrektor Izby Celnej, Oddalono skargę, III SA/Wa 522/08 - Wyrok WSA w Warszawie z 2008-06-11, Centralna Baza Orzeczeń Naczelnego (NSA) i Wojewódzkich (WSA) Sądów Administracyjnych, Orzecznictwo NSA i WSA

III SA/Wa 522/08 - Wyrok WSA w Warszawie

Data orzeczenia
2008-06-11 orzeczenie prawomocne
Data wpływu
2008-03-10
Sąd
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie
Sędziowie
Aneta Trochim-Tuchorska
Artur Kot /sprawozdawca/
Krystyna Chustecka /przewodniczący/
Symbol z opisem
6110 Podatek od towarów i usług
Hasła tematyczne
Podatek od towarów i usług
Sygn. powiązane
I FSK 1621/08 - Wyrok NSA z 2009-02-19
Skarżony organ
Dyrektor Izby Celnej
Treść wyniku
Oddalono skargę
Powołane przepisy
Dz.U. 2005 nr 8 poz 60 art. 59 par. 1 pkt 1, art. 70 par. 1
Ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa - tekst jedn.
Dz.U. 2002 nr 153 poz 1270 art. 269 par. 1 w zw. z art. 187 par. 2
Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.
Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Asesor WSA Artur Kot (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Anna Armińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi "R." Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oddala skargę

Uzasadnienie

1.1. Decyzją z [...] stycznia 2008 r., po rozpatrzeniu odwołania R. Sp. z o. o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "skarżąca"), Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: "organ odwoławczy" lub "Dyrektor Izby Celnej") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. (dalej: "organ I instancji" lub "Naczelnik Urzędu Celnego") z [...] grudnia 2006 r., w sprawie określenia skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług.

Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia wskazał przepisy:

- art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.),

- art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT z 1993 r."),

- art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT z 2004 r.").

1.2. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy przedstawił przebieg postępowania w sprawie oraz powołał się na ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji po przeprowadzeniu kontroli celnej. Z ustaleń tych wynika, że skarżąca [...] kwietnia 2001 r. dokonała zgłoszenia celnego nr [...], występując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu importowanych przez nią towarów (leków). Po wszczęciu i przeprowadzeniu stosownego postępowania, decyzją z [...] kwietnia 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego II w W. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej, określając jednocześnie jej prawidłową wysokość. Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] lipca 2004 r. utrzymał w mocy decyzję pierwszoinstacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 20 czerwca 2005 r. (V SA/Wa 2642/04) oddalił zaś skargę Spółki na decyzję organu odwoławczego. Następnie, wyrokiem z 25 lipca 2006 r. (I GSK 2690/05), Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki od wskazanego wyżej wyroku Sądu I instancji.

1.3. W tej sytuacji, po wszczęciu postępowania podatkowego postanowieniem z [...] października 2006 r., organ I instancji decyzją z [...] grudnia 2006 r. określił skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług w kwocie niższej o 19.360 zł od kwoty VAT będącej pierwotnie konsekwencją dokonania przez nią nieprawidłowego zgłoszenia celnego (SAD).

1.4. Organ odwoławczy nie dopatrzył się wystąpienia wskazanych w odwołaniu uchybień. Obszernie uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wyjaśnił, że konsekwencją stwierdzenia prawomocnym orzeczeniem, iż skarżąca dokonała nieprawidłowego zgłoszenia celnego, jest wniosek, że zawyżyła jednocześnie kwotę należnego VAT. Obowiązkiem organu było zatem określenie w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego w tym podatku. Nie dopatrzył się naruszenia przez organ I instancji przepisów regulujących instytucję przedawnienia zobowiązania podatkowego. Powołał się przy tym na stanowisko wyrażone w uchwale NSA z 6 października 2003 r. (FPS 8/03). Za chybione uznał zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu celnego (art. 244 pkt 3 w związku z art. 65 § 4 – 5) oraz ustawy o VAT z 1993 r. (art. 15 ust. 4), wskazując na ostateczne rozstrzygnięcie administracyjne dotyczące uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego. Nie dopatrzył się nadto naruszenia przez organ I instancji przepisów postępowania, tj. art. 120 – 122, art. 127, art. 187, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Postanowieniem z [...] lutego 2007 r. odmówił także zawieszenia postępowania podatkowego. Zgodził się z organem I instancji co do tego, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowi między innymi art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r.

2.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodziła się skarżąca, która pismem z [...] lutego 2008 r., uzupełnionym pismami z [...] maja 2008 r. oraz [...] czerwca 2008 r. (załącznik do rozprawy), wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Występując o uchylenie w całości zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji, autor skargi postawił zarzuty naruszenia:

1) art. 244 pkt 3 w związku z art. 65 § 4 i § 5 Kodeksu celnego poprzez wydanie decyzji po upływie 3 lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego;

2) art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędną wykładnię, sprzeczną w ocenie skarżącej z zasadą demokratycznego państwa prawnego wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP, zasadą sprawiedliwości proceduralnej ustanowioną w art. 78 Konstytucji RP oraz zasadą równej ochrony praw wynikającą z art. 32 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP, i w konsekwencji naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie z urzędu upływu 5 lat od dnia dokonania zgłoszenia celnego;

3) art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. poprzez nieprawidłowe określenie wysokości podstawy opodatkowania podatkiem VAT z tytułu importu towarów;

4) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji określającej zobowiązanie podatkowe po jego wygaśnięciu;

5) art. 121, art. 122, art. 201 § 1 i 4 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, w szczególności poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich istotnych zarzutów przedstawionych w trakcie postępowania.

2.2. W obszernym uzasadnieniu skargi jej autor wywiódł, iż zapłata zobowiązania podatkowego nie daje organowi odwoławczemu prawa do wydania – po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej – decyzji utrzymującej w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Jego zdaniem, do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę dochodzi tylko na postawie ostatecznej decyzji podatkowej. Uiszczenie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług na podstawie decyzji organu I instancji nie powoduje zaś jego wygaśnięcia na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Powołał się przy tym na poglądy prezentowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (wyrok NSA z 15 września 2004 r., FSK 481/04; wyrok WSA w Warszawie z 8 grudnia 2003 r., III SA 1106/03; wyroki WSA w Rzeszowie z 23 listopada 2006 r., I SA/Rz 642/06 oraz z 30 kwietnia 2007 r., I SA/Rz 416/06). Podniósł, że zastosowania w niniejszej sprawie nie znajduje uchwała NSA z 6 października 2003 r. (FPS 8/03), gdyż nie dotyczyła ona wprost wykładni art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Sprawa niniejsza nie dotyczy nadto umożliwienia podatnikowi uzyskania nadpłaty. Decyzja ma na celu wytworzenie niekorzystnego dla podatnika stanu prawnopodatkowego. Nie jest zatem sprawą tożsamą ze sprawą będącą przedmiotem rozpoznania przez NSA w drodze uchwały z 6 października 2003 r. (FPS 8/03).

2.3. Spółka podniosła, że zapłata zobowiązania podatkowego przed upływem terminu przedawnienia stawia ją w gorszej sytuacji od tej, w jakiej znajdzie się podatnik uchylający się od wykonania obowiązku ustawowego. Pozbawia bowiem w istocie Spółkę możliwości skorzystania z instytucji odwołania. Taki stan rzeczy uzasadnia zaś zarzuty naruszenia przepisów art. 2, art. 7 i art. 78 (zdanie pierwsze), a także art. 31 ust. 3 oraz 32 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Autor skargi powołał się przy tym na orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, między innymi z 30 listopada 1988 r. (K 1/88) oraz z 26 września 1989 r. (K 3/89). Wskazał na specyfikę prawa daniowego w świetle innych orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego (z 29 marca 1994 r., K 13/93, OTK 1994/1/6; z 11 kwietnia 1994 r., K 10/93, OTK 1994/1/7; uchwała z 26 kwietnia 1994 r., W 11/93, OTK 1994/1/22), z których wynika, że ustawodawca powinien zapewnić podatnikom bezpieczeństwo prawne i ekonomiczne. Mając na względzie powyższe stwierdził, że organy dokonały błędnej wykładni art. 59 § 1 pkt 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Powołał się nadto na pogląd prawny wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z 28 października 2005 r. (III SA/Wa 2111/05), z którego wynika, że prawo do określania kwoty zwrotu różnicy VAT, jako ściśle związane z instytucją zobowiązania podatkowego, podlega ograniczeniu czasowemu przewidzianemu w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

2.4. Zdaniem skarżącej, nie jest możliwe wydanie jakiejkolwiek decyzji dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego po upływie pięciu lat od końca roku, w którym zobowiązanie to powstało. Skutek taki wynika z mocy prawa (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej), niezależnie od woli stron postępowania podatkowego. Celem instytucji przedawnienia zobowiązania podatkowego jest zachowanie pewności obrotu prawnego, zarówno z uwagi na trudności dotyczące możliwości zebrania kompletnego materiału dowodowego, jak i poprzez wyeliminowanie roszczeń po upływie długiego okresu czasu od dnia, w którym powstało zobowiązanie podatkowe. Powołał się przy tym na poglądy prezentowane w piśmiennictwie (B. Brzeziński, M. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2002, s. 265). Także co do różnic pomiędzy wygaśnięciem zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę i poprzez przedawnienie oraz odnośnie braku podstaw do domagania się powtórnej zapłaty tego samego zobowiązania (zob. H. Dzwonkowski [w:] Monitor Podatkowy 4/2004 oraz pod redakcją tego autora: Ordynacja podatkowa. Komentarz; Warszawa 2006, s. 431 i następne).

2.5. Rozwijając zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania poprzez nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania VAT, na podstawie wadliwej jego zdaniem decyzji dotyczącej uznania za nieprawidłowe zgłoszenia celnego z [...] kwietnia 2001 r., Spółka wskazała na naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego, także z tej przyczyny, że w innych decyzjach organ I instancji powoływał jako podstawę prawną art. 11 ust. 2 ustawy o VAT z 1993 r., zamiast art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Dodał, że Spółka nigdy nie ukrywała przed organami umowy dotyczącej otrzymywanych premii pieniężnych, zawartej z eksporterem leków. Jego zdaniem umowa ta nie ma żadnego wpływu na wynik niniejszej sprawy. Wskazał nadto, że zaskarżona decyzja naruszenie art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż jego zdaniem organ odwoławczy nie odniósł się wystarczająco do argumentacji skarżącej.

3. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za niezasadne uznał zarzuty postawione przez autora skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje:

skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

4.1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów administracyjnych (w tym przypadku decyzji) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na jej wynik. Ocena ta dokonywana jest według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Zgodnie z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej: "u.p.p.s.a."), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (§ 2).

4.2. Sąd, w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie. Nie dopatrzył się też naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub wystąpienia przesłanek pozwalających na stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Nie wystąpiły zatem przewidziane w art. 145 § 1 u.p.p.s.a. przesłanki do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.

5.1. Odnosząc się do zarzutów i argumentacji przedstawionych w skardze, w pierwszej kolejności zauważyć należy, iż w sprawie niniejszej nie doszło do naruszenia przepisów regulujących instytucję wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez zapłatę lub jego przedawnienie, tj. art. 59 § 1 pkt 1 i art. 70 § 1 w związku z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej. Wynika to wprost ze stanowiska wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 6 października 2003 r. (FPS 8/03, ONSA 2004/1/7), która to uchwała zdaniem Sądu znajduje zastosowanie w niniejszej sprawie. Skoro przedmiotem decyzji jest zmniejszenie zobowiązania podatkowego, które wygasło poprzez zapłatę i rozstrzygnięcie to nie nakłada na podatnika nowych obowiązków, to znaczy, że zaskarżona decyzja nie narusza art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Trafność powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie także w uchwale NSA z 8 października 2007 r. (I FPS 4/07, ONSAiWSA 2008/1/4). Z uchwał tych wynika przy tym, że NSA w składach siedmioosobowych za trafne uznał stanowisko odmienne od tego, które zostało wyrażone przez sądy administracyjne w powołanych przez skarżącą wyrokach (FSK 481/04, I SA/Rz 642,06, I SA/Rz 416/06, III SA 1106/03).

5.2. W pierwszej z powołanych uchwał, po rozpoznaniu wątpliwości prawnych NSA wskazał, że zobowiązanie, które wygasło na skutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Oznacza to, że po zapłacie podatku termin przedawnienia już nie biegnie, a organ odwoławczy w czasie praktycznie nieograniczonym [podkreślenie Sądu] może wydać jedną z decyzji określonych w art. 233 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, umożliwiając podatnikowi uzyskanie zwrotu nadpłaconego podatku. W niniejszej sprawie organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji zmniejszającą [podkreślenie Sądu] wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej z tytułu należnego podatku od towarów i usług, wydaną przy tym przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

Nie ma przy tym istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy to, że skarżącej nie przysługuje nadpłata z tej przyczyny, iż uprzednio dokonała pomniejszenia podatku należnego o wartość podatku deklarowanego w związku z dokonaniem zgłoszenia celnego uznanego za nieprawidłowe ostateczną decyzją organu celnego. Kwestię zwrotu nadpłaconego podatku należy bowiem traktować jako drugorzędną, w kategoriach potencjalnych choćby możliwości jej faktycznego uzyskania. To, czy podatnikowi rzeczywiście przysługuje nadpłata, jest bowiem kwestią podlegająca rozpoznaniu po tym, gdy prawidłowo określona zostanie przez organ wysokość jego zobowiązania podatkowego. Dodać w tym miejscu warto, że przepisy regulujące instytucję nadpłaty, tj. art. 72 – art. 80 Ordynacji podatkowej, dopuszczają możliwość wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wiadomo, w celu stwierdzenia przez organ podatkowy nadpłaty, konieczne jest, aby zobowiązanie podatkowe powstające zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, było określone w sposób prawidłowy (kwestia pierwszorzędna za wyjątkiem sytuacji, gdy zobowiązanie nie zostało zapłacone w sposób szeroko rozumiany, a upłynął termin przewidziany w 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

5.3. W drugiej z uchwał, po rozpoznaniu zagadnienia prawnego budzącego poważne wątpliwości, NSA stwierdził, że zapłata zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2002 r.) także wówczas, gdy następuje w wyniku wykonania nieostatecznej decyzji organu I instancji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Po dokonaniu analizy uzasadnienia tej uchwały, dotyczącej co prawda wyłącznie wykładni art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w 2002 r., przyjąć jednak należy, iż w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, takich jak zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów (zob. uchwałę NSA z 25 kwietnia 2005 r., FPS 3/04, ONSAiWSA 2005/4/65), zapłata istniejącego zobowiązania podatkowego powoduje jego wygaśniecie nawet wówczas, gdy podatnik nie złożył stosownej deklaracji, a organ podatkowy nie wydał w tym przedmiocie żadnej decyzji. Wysokość zobowiązania podatkowego powstałego z mocy prawa, które wygasło poprzez zapłatę, może być zmniejszana przez organ podatkowy w praktycznie nieograniczonym czasie, jeżeli organ ten zgromadzi dowody pozwalające na wydanie prawidłowej decyzji.

Zasadność zastosowania w niniejszej sprawie poglądu prawnego wyrażonego przez NSA w uchwale z 8 października 2007 r. (I FPS 4/2007) wynika także z wyroku NSA z 13 marca 2008 r. (I FSK 235/07, niepubl.). Dodać należy, że treść przepisu art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. jest w zasadzie identyczna z brzmieniem tego przepisu obowiązującym w 2002 r., odnośnie wygaśnięcia zobowiązania podatkowego w całości lub w części wskutek zapłaty. Także z tej przyczyny, mając na względzie argumentację faktyczną i prawną wyrażone w skardze, przyjąć należy, że pogląd prawny wyrażony przez NSA w uchwale z 8 października 2007 r. (I FPS 4/2007) znajduje zastosowanie w niniejszej prawie.

5.4. Skoro zobowiązanie podatkowe wygasło poprzez zapłatę i nie może wygasnąć po raz drugi w wyniku przedawnienia, to w świetle poglądów wyrażonych przez NSA w powołanych wyżej uchwałach, argumentację faktyczną i prawną skarżącej należy uznać za chybioną. Tym bardziej, że w realiach niniejszej sprawy organ I instancji wydał decyzję przed upływem pięcioletniego terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga nadto, że przepis ten dotyczy przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej) i w przeciwieństwie do przepisów art. 68 Ordynacji podatkowej, nie dotyczy wprost możliwości wydania przez organ podatkowy stosownej decyzji. Wydanie przez organ podatkowy decyzji deklaratoryjnej ma w świetle art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej znaczenie drugorzędne. Organ podatkowy pozbawiony jest bowiem możliwości wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w zasadzie tylko wówczas, gdy zobowiązanie to uprzednio wygasło wskutek przedawnienia. Jeżeli zaś wygasło poprzez zapłatę, to zarówno organ I instancji, jak i tym bardziej organ odwoławczy, mogą korygować "w dół" jego wysokość, także po upływie pięcioletniego terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej (zob. wyrok WSA w Warszawie z 5 marca 2008r., III SA/Wa 2116/07, niepubl.).

Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nie podziela tym samym poglądu autora skargi i poglądów prezentowanych w powołanych przez niego orzeczeniach sądowoadministracyjnych, które uzasadniałyby wniosek, iż w realiach niniejszej sprawy organ odwoławczy obowiązany był umorzyć postępowanie podatkowe tylko z tej przyczyny, że przystąpił do wydania swojej decyzji po upływie pięciu lat od końca roku, w którym powstało zobowiązanie skarżącej w podatku od towarów i usług (istniejące i zapłacone przez nią w roku, w którym powstało).

5.5. Za ugruntowane już w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego uznać zdaniem Sądu należy stanowisko, że zobowiązanie podatkowe, które wygasło przykładowo wskutek zapłaty, nie może wygasnąć po raz drugi na skutek przedawnienia. Każda z form wygaśnięcia zobowiązania podatkowego określona w art. 59 § 1 Ordynacji podatkowej ma bowiem charakter samoistny i wzajemnie się wykluczający (zob. wyroki NSA: z 12 kwietnia 2004 r., FSK 2365/04, Jurysdykcja podatkowa nr 3/2007; z 28 czerwca 2004 r., FSK 200/04, ONSAiWSA 2005/1/4; z 12 kwietnia 2006 r., FSK 2365/04, POP 2006/5/76; z 19 stycznia 2007 r., II FSK 1377/05, Lex nr 291789; z 10 grudnia 2007 r., I FSK 1460/06, niepubl.). Tym samym organy podatkowe nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów Konstytucji RP, co wynika w sposób oczywisty z poglądówprawnych wyrażonych w powołanych wyżej uchwałach NSA (FPS 8/03, ONSA 2004/1/7; I FPS 4/07, ONSAiWSA 2008/1/4). Zdaniem Sądu, argumentacja skargi i powołane w niej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie potwierdzają zasadności stanowiska skarżącej.

5.6. Dodać należy, że z treści art. 269 § 1 u.p.p.s.a. można wyprowadzić wniosek, że moc wiążąca uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczy nie tylko danej sprawy (vide art. 187 § 2 u.p.p.s.a.), ale również spraw o podobnym stanie faktycznym i prawnym (zob. wyrok NSA z 10 grudnia 2007 r., I FSK 1460/06, niepubl.). W powołanym wyroku NSA wypowiadał się przy tym w sprawie dotyczącej porównywalnego zagadnienia prawnego, na tle zbliżonego stanu faktycznego, także w przedmiocie możliwości obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów (leków), z uwzględnieniem dyspozycji art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej.

6.1. W świetle orzeczeń sądowych dotyczących decyzji uznających przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i wynikających z tego konsekwencji celnych (zob. wyrok NSA z 25 lipca 2006 r., I GSK 2690/05; wyrok WSA w Warszawie z 20 czerwca 2005 r., V SA/Wa 2642/04), oczywiście chybione są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r. Skoro wartość celna i dług celny zostały określone odrębną decyzją ostateczną, co jest niesporne, to organ podatkowy zobowiązany był do podstawy opodatkowania przyjąć wielkości wynikające z tejże ostatecznej decyzji (por. powołany wyżej wyrok NSA z 10 grudnia 2007 r., I FSK 1460/06). Nie wystarczy zaś subiektywna opinia skarżącej do skutecznego podważenia tego, co wynika z ostatecznej decyzji organu celnego dotyczącej wartości celnej. Tym bardziej, że decyzja ta została uprzednio poddana kontroli sądowoadministracyjnej i Sąd skargę Spółki oddalił. Orzeczenia sądowe, z uwagi na obowiązującą w porządku prawnym zasadę res iudicata pro veritate habetur (sprawę osądzoną ostatecznie uważa się za rozstrzygniętą), wiążą zarówno organy orzekające w zakresie VAT z tytułu importu towarów w związku z przedmiotowym zgłoszeniem celnym z [...] kwietnia 2001 r., jak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie badający legalność decyzji podatkowych wydanych przez organy w konsekwencji uznania tego zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Organy wystarczająco zdaniem Sądu wyjaśniły, w jaki sposób i na jakiej podstawie określiły podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

6.2. Oczywiście niezasadne są także zarzuty naruszenia przepisów art. 244 pkt 3 w związku z art. 65 § 4 i 5 Kodeksu celnego, gdyż przepisy te nie mają zastosowania w niniejszej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług, a nie należności celnych, czego zdaje się nie dostrzegać autor skargi.

6.3. Mając na względzie przedstawioną wyżej argumentację, za chybione lub pozbawione istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ przepisów postępowania, tj. art. 120 – 122, art. 187 § 1 art. 210 § 1 i § 4 oraz art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponieważ zarzuty naruszenia tych przepisów postępowania autor skargi wiąże bezpośrednio z uprzednio postawionymi zarzutami naruszenia art. 15 ust. 4 ustawy o VAT z 1993 r., art. 59 § 1 pkt 1 oraz art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, to w tym zakresie Sąd odstąpił od powtarzania obszernych fragmentów wyżej przedstawionej argumentacji faktycznej i prawnej.

6.4. Odnośnie zarzutów związanych z naruszeniem jakoby przez organy przepisów postępowania w związku z naruszeniem art. 33 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r., Sąd zauważa, że również te zarzuty należy uznać za chybione. Organy prawidłowo powołały bowiem ten przepis jako podstawę prawną rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 10 grudnia 2007 r., I FSK 1460/06; wyrok NSA z 29 lutego 2008 r., I FSK 513/07). W kategoriach nieporozumienia należy traktować zarzut, iż organy naruszyły w sprawie niniejszej przepisy postępowania z tej przyczyny, że w innych sprawach podawały błędną podstawę prawną swoich rozstrzygnięć. Dodatkowo zauważyć należy, że wydając decyzję, o której mowa w art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy uprawniony jest do skorygowania argumentacji faktycznej i prawnej, jeżeli wysokość zobowiązania podatkowego określona została prawidłowo przez organ I instancji (por. wyroki WSA w Warszawie: z 5 marca 2008 r., III SA/Wa 2116/07, niepubl.; z 11 czerwca 2008 r., III SA/Wa 281/08, niepubl.). W powołanym wyżej wyroku z 5 marca 2008 r. (III SA/Wa 2116/07) tutejszy Sąd za prawidłowe uznał nadto wydanie decyzji deklaratoryjnej przez organ I instancji po upływie terminu przewidzianego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli zobowiązanie podatkowe uprzednio wygasło poprzez zapłatę. Pogląd ten, wyrażony w sprawie dotyczącej zmniejszenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów (leków), podziela Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 u.p.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku.



Powered by SoftProdukt