Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) sędzia WSA Agnieszka Olesińska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Natalia Nowak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 października 2020 r. sprawy ze skargi K.K. na interpretację indywidulną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz K.K. kwotę 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wnioskodawczyni wskazała, że jest polskim rezydentem podatkowym. Podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: "u.p.d.o.f."). Syn wnioskodawczyni posiada miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i nie podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest rezydentem podatkowym w kraju swojego zamieszkania. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce.

W ramach sukcesji rodzinnej planuje przekazać nieodpłatnie, w formie darowizny, całość lub część przysługujących jej udziałów w spółce na rzecz syna. Wartość tych udziałów będzie przekraczała [...] zł. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Wskutek tego przyszłego zdarzenia Rzeczpospolita Polska utraci

w całości lub części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia udziałów w spółce, które stanowiłyby przedmiot darowizny.

W związku z powyższym sformułowano następujące pytanie: czy dokonanie przez wnioskodawczynię darowizny udziałów w spółce na rzecz jej syna,

w przedstawionych okolicznościach, spowoduje po jej stronie powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f.?

Przedstawiając własne stanowisko wnioskodawczyni wskazała, że według niej dokonanie darowizny udziałów w spółce na rzecz syna nie spowoduje po jej stronie powstania obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30daw związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f.

W interpretacji indywidualnej z dnia [...] kwietnia 2020r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu organ podniósł, że z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano przepisy art. 30da - art. 30di dotyczące opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax). Organ wyjaśnił, że przepisy te stanowią transpozycję do przepisów krajowych dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.

W ocenie organu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od dochodów

z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f. podlega - niewiążące się ze zmianą własności składnika majątku - zakończenie przypisania składnika majątku do działalności prowadzonej na terytorium Polski, w wyniku którego Polska w całości albo w części traci prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku. Wobec tego składniki majątkowe o charakterze niematerialnym, takie jak np. udziały/akcje w spółkach, obligacje, pochodne instrumenty finansowe przypisane do działalności podatnika prowadzonej na terytorium Polski będą składnikiem majątku "położonym na terytorium Polski". Niemniej jednak, ponieważ

w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do przeniesienia własności tych udziałów na syna wnioskodawczyni, opisana sytuacja nie mieści się w zakresie zastosowania art. 30da ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.

Następnie organ wskazał na regulację zawartą w art. 30da ust. 3 u.p.d.o.f.

i podkreślił, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym wnioskodawczyni posiada udziały w spółce mieszczące się w pojęciu majątku osobistego, o którym mowa w tym przepisie. Niemniej jednak skarżąca nie zmieni swojej rezydencji podatkowej, dokona innej czynności, która spowoduje, że Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku - przeniesie własność udziałów w drodze darowizny na syna, który nie ma nieograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Według organu sytuacja ta nie mieści się w zakresie zastosowania art. 30da ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f.

Dalej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zauważył, że zgodnie z art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., przepisy art. 30da-30dg oraz przepisy wydane na podstawie art. 30di stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku, jeżeli w związku z tym przekazaniem Rzeczpospolita Polska traci w całości albo w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Organ wskazał, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do nieodpłatnego przekazania (darowizna) innemu podmiotowi (synowi wnioskodawczyni nie będącemu polskim rezydentem podatkowym) składnika majątku położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (udziałów w spółce przypisanych do terytorium Polski poprzez osobę ich właściciela - podatnika podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce) i w związku z tym przekazaniem Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku. Jednocześnie wartość rynkowa przedmiotowych udziałów będzie przekraczała kwotę [...]zł (art. 30db ust. 1 w zw. z art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.). Wobec powyższego, wbrew stanowisku wnioskodawczyni, zdaniem organu interpretacyjnego, zaistnienie opisanego zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem po jej stronie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, stosownie do art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f.

W skardze do tut. Sądu, skarżąca zarzuciła interpretacji indywidualnej:

1) dopuszczenie się przez organ błędu wykładni przepisów prawa materialnego oraz niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego:

a) art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 i art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f. w związku z art. 1 ust. 1, art. 3 oraz art. 5 dyrektywy Rady UE 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego oraz art. 30da i art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 21 ust. 1 i art. 45 Traktatu

o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej oraz art. 45 ust. 1 Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że dokonanie przez osobę fizyczną darowizny udziałów w polskiej spółce kapitałowej, o wartości rynkowej przekraczającej [...] zł oraz wchodzących

w skład tzw. majątku osobistego darczyńcy, na rzecz dziecka darczyńcy, będącego rezydentem podatkowym innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej, spowoduje powstanie, po stronie osoby fizycznej będącej darczyńcą, obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem, zdaniem skarżącej, prawidłowa wykładnia art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 i art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f., uwzględniająca zasady tzw. wykładni prounijnej, powinna prowadzić do uznania, że dokonanie przez osobę fizyczną, niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, darowizny udziałów w polskiej spółce kapitałowej,

o wartości rynkowej przekraczającej [...] zł oraz wchodzących w skład tzw. majątku osobistego darczyńcy, na rzecz dziecka darczyńcy, będącego rezydentem podatkowym innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej, nie spowoduje powstania, po stronie osoby fizycznej będącej darczyńcą, obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f., ponieważ unijna regulacja o exit tax została implementowana błędnie do u.p.d.o.f., przede wszystkim w zakresie, w jakim exit tax obciąża osoby fizyczne, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Ponadto, tylko taka wykładnia nie prowadzi do naruszenia traktatowego prawa obywateli Unii Europejskiej do swobodnego przemieszczania się. Z kolei wykładnia, dokonana przez organ w interpretacji, zniechęca obywateli Unii Europejskiej do korzystania z tej swobody traktatowej,

w związku z nałożeniem restrykcji podatkowych na ich ewentualnych darczyńców, czym narusza Traktat oraz Kartę;

b) art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 i art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f. w związku z art. 2, art. 84 i art. 217 Konstytucji, poprzez dopuszczenie się przez organ niedozwolonej, rozszerzającej wykładni tych przepisów;

c) art. 30da i art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f. w związku z art. 21 ust. 1 i art. 32 Konstytucji, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie przez organ, że dokonanie przez skarżącą darowizny udziałów w spółce na rzecz jej syna, spowoduje po stronie skarżącej powstanie obowiązku podatkowego z tytułu podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f.

2) dopuszczenie się przez organ naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez sporządzenie lakonicznego uzasadnienia do interpretacji, które nie zawiera wyczerpującej oceny stanowiska skarżącej, przedstawionego we wniosku

o wydanie interpretacji indywidualnej, w tym poprzez nieodniesienie się do argumentacji skarżącej przedstawionej w przedmiotowym wniosku. Ponadto, zdaniem strony, organ nie przedstawił wyczerpującego i spójnego uzasadnia prawnego dla swojego stanowiska przedstawionego w interpretacji, poprzestając jedynie na zacytowaniu przepisów prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując dotychczasowe stanowisko prezentowane w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U.

z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.

W myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną interpretację indywidualną z punktu widzenia zgodności

z prawem stwierdzić należy, że narusza ona prawo.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego wynika, że skarżąca jest polskim rezydentem podatkowym. Nie prowadzi działalności gospodarczej. Jej syn posiada miejsce zamieszkania poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jest rezydentem podatkowym w kraju swojego zamieszkania. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce. Planuje przekazać nieodpłatnie, w formie darowizny, całość lub część przysługujących jej udziałów na rzecz syna. Wartość udziałów w spółce, które miałyby być przedmiotem darowizny będzie przekraczała [...] zł. W związku z tym skarżąca zadała pytanie, czy dokonanie przez nią darowizny udziałów na rzecz jej syna spowoduje powstanie wobec niej obowiązku zapłaty podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków

na podstawie art. 30da w związku z art. 30dh ust. 3 u.p.d.o.f.? Przedstawiając

własne stanowisko wnioskodawczyni wskazała, że dokonanie darowizny udziałów

w przedstawionych okolicznościach, nie spowoduje po jej stronie powstania

obowiązku uregulowania podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków na podstawie wskazanych przepisów. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji uznał to stanowisko za nieprawidłowe. Zdaniem organu zaistnienie zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem, stosownie do art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., obowiązku podatkowego w zakresie podatku od dochodów

z niezrealizowanych zysków.

Wskazać należy, że z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano, na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r., poz. 2193 ze zm.), przepisy art. 30da - art. 30di dotyczące opodatkowania dochodów z niezrealizowanych zysków (tzw. exit tax). Podatek ten obciąża podatników w przypadku opuszczenia kraju rezydencji lub

w razie transferu składników majątkowych za granicę. W tym przypadku przyjmuje się fikcję, że podatnik zbywa swój majątek i w związku z tym jest zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu zysku ze zbycia składników majątku (por. A. Nowak-Piechota, Podatek od wyjścia – analiza i ocena regulacji, Przegląd Podatkowy 2019, nr 1, str. 34).

Zgodnie z art. 30da ust. 2 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem od dochodów

z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Stosownie do art. 30da ust. 3 u.p.d.o.f. w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów

z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej "majątkiem osobistym", jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Na mocy art. 30db ust. 1 u.p.d.o.f. przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4.000.000 zł.

Natomiast w myśl art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., przepisy art. 30da-30dg oraz przepisy wydane na podstawie art. 30di stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej składnika majątku - jeżeli w związku z tym przekazaniem Rzeczpospolita Polska traci

w całości albo w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej (Sejm VIII kadencji, druk sejmowy nr 2860), powyższe przepisy stanowią implementację do polskiego porządku prawnego przepisów dyrektywy Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na cele przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz.U. UE L 193 z 19 lipca 2016 r., str. 1, dalej: "dyrektywa ATAD").

Podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia rozpatrywanej sprawy ma regulacja zawarta w art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. Jak wcześniej zaznaczono na mocy tego przepisu podatkowi od wyjścia podlega także nieodpłatne przekazanie innemu podmiotowi składnika majątku położonego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli w związku z tym przekazaniem Rzeczpospolita Polska traci w całości albo

w części prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku. Kontrowersje wzbudza uznanie przez organ, że w opisanej sytuacji udziały w spółce stanowią składnik majątku skarżącej. Należy zauważyć, że w art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f. zawarta jest definicja legalna składników majątkowych, przez które rozumie się aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3 u.p.d.o.f. W art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 351 ze zm.) aktywa określa się jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe

o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Nadto podkreślenia wymaga, że w myśl art. 30dh ust. 2 u.p.d.o.f. przez składnik majątku rozumie się również przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Zdaniem Sądu ustawowa definicja składników majątkowych wskazuje, że chodzi tutaj o składniki związane z działalnością gospodarczą podatnika. Zasadniczo bowiem opodatkowaniu podatkiem od wyjścia podlega osiągnięcie niezrealizowanych zysków

z działalności gospodarczej (por. A. Nowak-Piechota, Exit tax: opodatkowanie dochodów z niezrealizowanych zysków w praktyce, Lex/el 2018). Odstępstwem od tego jest opodatkowanie w przypadku zmiany rezydencji podatkowej – na podstawie art. 30da ust. 3 u.p.d.o.f. - podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków składników majątku niezwiązanych z działalnością gospodarczą, tj. majątku osobistego osoby fizycznej, obejmującego: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

W sprawie nie budzi wątpliwości, że udziały, które skarżąca planuje przekazać swojemu synowi, nie stanowią składnika majątku związanego z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą. Udziały te stanowią jej majątek osobisty. W ocenie Sądu, pojęcia "majątku osobistego" zdefiniowanego w art. 30da ust. 3 u.p.d.o.f., nie można utożsamiać z pojęciem "składnika majątku" użytego w art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., gdyż mają one na gruncie ustawy różne znaczenia. Różnym zwrotom nie należy nadawać tego samego znaczenia. Skoro zatem – na podstawie art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. – opodatkowane jest nieodpłatne przekazanie za granicę innemu podmiotowi składnika majątku, to nie można zasadnie twierdzić, że podatkowi od wyjścia podlega nieodpłatne przekazanie mienia będącego majątkiem osobistym skarżącej. Zatem

w opisanej sytuacji, darowanie przez skarżącą swojemu synowi udziałów nie jest opodatkowane.

Za taką interpretacją przemawiają także regulacje unijne, bowiem z art. 5 dyrektywy ATAD nie wynika, aby w sytuacji określonej w art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f. możliwe było wymierzenie podatku od niezrealizowanych zysków. Wprawdzie dyrektywa ta wyznacza jedynie ogólny, minimalny poziom ochrony przed agresywnym planowaniem podatkowym (por. art. 3), jednakże nie oznacza to przyzwolenia na wprowadzenie przepisów nieznajdujących oparcia w regulacjach tego aktu prawnego.

Z treści dyrektywy nie można wyczytać, że podatek od wyjścia ma zastosowanie także w sytuacji dokonania między członkami rodziny darowizny mienia należącego do majątku osobistego darczyńcy będącego osobą fizyczną.

W rezultacie stwierdzić należy, że wydając zaskarżoną interpretację organ dokonał błędnej wykładni art. 30dh ust. 3 pkt 1 u.p.d.o.f., co jest wystarczającą podstawą do jej uchylenia. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną przez Sąd w niniejszym wyroku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 146 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania sądowego orzeczono zgodnie z art. 200, art. 205 § 4 i art. 209 p.p.s.a. Na koszty te składa się uiszczony wpis sądowy ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł).

s.U.Wiśniewska s.L.Kleczkowski s.A.Olesińska