Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi "A" na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 grudnia 2018 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę.

Zaskarżoną interpretacją indywidualną z dnia 12 grudnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - dalej: "organ", "organ interpretacyjny", stwierdził, że stanowisko A– dalej: "Wnioskodawca", "Skarżący", przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanej dotacji, jest nieprawidłowe.

Z uzasadnienia zaskarżonej interpretacji wynika, że została ona wydana w następującym stanie sprawy.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach powadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi szkoleniowe i doradcze. Obecnie realizuje 4 projekty, które współfinansowane są ze środków Unii Europejskiej w ramach programu operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020. Podstawą realizacji projektu jest umowa o dofinansowanie z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości. Dofinansowanie przyznane w ramach każdego z projektu zapewnia sfinansowanie 90% wydatków kwalifikowanych budżetu, wkład własny wynosi 10% wydatków kwalifikowanych budżetu. Głównym celem projektu jest udzielenie wsparcia szkoleniowego i doradczego na rzecz mikro, małych i średnich przedsiębiorców. Koszty kwalifikowane projektu obejmują: koszty bezpośrednie (koszty szkoleń, doradztwa, identyfikacji potencjalnych odbiorców wsparcia, monitorowania przedsiębiorców objętych projektem, wynagrodzenie specjalisty ds. analizy faktycznej dostępności usług rozwojowych, wynagrodzenie specjalisty ds. upowszechniania) oraz koszty pośrednie - wyliczone ryczałtowo - jako % wydatkowanych kosztów

bezpośrednich (koszty wynagrodzeń personelu zarządzającego i obsługującego realizację projektu, koszty rekrutacji uczestników, koszty reklamy projektu).

Zgodnie z zapisami w umowie dotacyjnej - dofinansowanie na realizację projektu stanowi refundację poniesionych wydatków kwalifikowanych projektu, które dotyczą działań związanych z organizacją wsparcia szkoleniowego i doradczego tj. koszty zapewnienia materiałów, doradców, pomieszczeń, dojazdów, wyżywienia oraz koszty ogólne działalności. Koszty kwalifikowane projektu obejmują wyłącznie wydatki niezbędne do prawidłowej realizacji zadania, niezawierające zysku. Refundacja kosztów kwalifikowanych projektu może służyć wyłącznie refinansowaniu wydatków kwalifikowanych (zawartych w budżecie projektu) poniesionych w związku z realizacją projektu, zgodnie z postanowieniem umowy. Refundacja poniesionych wydatków nie przynosi firmie żadnego zysku.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Wnioskodawca musi wnieść minimum 10% wartości usługi ustalonej zgodnie z poniższą informacją na bazie kosztowej wg stawek taryfikatora PARP - wkład własny. Z uwagi na specyfikę projektu zasadniczo należy posługiwać się pojęciem wartości usługi ustalonej zgodnie z poniższą informacją na bazie kosztowej wg stawek taryfikatora PARP. Wartości w tym zakresie wynoszą odpowiednio: wartość usługi dla firmy mikro: 6.347,40 PLN; wartość usługi dla firmy małej: 9.954,00 PLN; wartość usługi dla firmy małej zatrudniającej powyżej 25 pracowników: 12.694,80 PLN; wartość usługi dla firmy średniej: 19.042,20 PLN.

Ustalenie wartości usługi zgodnie z powyższym następuje w ten sposób, że przeprowadzane jest postępowanie na wybór podwykonawców (doradców) zgodnie z zasadą konkurencyjności. Uzyskane w tym postępowaniu stawki nie mogą przekroczyć stawek z taryfikatora określonego przez PARP, który stanowi załącznik do dokumentacji konkursowej. To stawki taryfikatora PARP określają wartość usługi, która w zasadzie odpowiada jej kosztom. Wnioskodawca nie robi kalkulacji ceny (koszty, narzuty, zysk), tylko refundowane są koszty. Cena nie zmniejsza się w proporcji do przyznanej dotacji. Wartość usługi zależy od wielkości przedsiębiorstwa a nie od wartości dotacji.

Na pytanie, czy dotacja pozwala świadczyć usługi po cenie niższej, niż ta którą Wnioskodawca musiałby żądać gdyby nie otrzymał dotacji, odpowiedziano, że Wnioskodawca nie prowadzi takiej usługi w ramach działalności komercyjnej. Są one realizowane tylko w ramach projektu. Procent dotacji jest taki sam dla wszystkich wniosków. Im większy projekt tym większa liczbowo dotacja i im więcej usług Wnioskodawca wykona (tzn. dla większej liczby mikro, małych i średnich przedsiębiorców według stałych wartości wskazanych wyżej), tym więcej dotacji może rozliczyć. Aktualnie Wnioskodawca nie oferuje tego typu usług na rynku komercyjnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy otrzymana dotacja na pokrycie wydatków kwalifikowanych realizowanego projektu nie będzie stanowiła obrotu, czyli nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018r., poz. 2174), dalej u.p.t.u., podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Przedmiotowa dotacja nie została jednak przyznana jako dopłata do ceny, a stanowi jedynie pokrycie wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Beneficjenta w związku z realizacją Projektu. Jest to więc dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. W konsekwencji Wnioskodawca będzie otrzymywał jedynie zwrot poniesionych kosztów. Tym samym dofinansowanie w ramach tego projektu nie będzie stanowiło czynności opodatkowanej VAT w myśl art. 29a ust. 1 u.p.t.u..

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na interpretacje indywidualne, orzecznictwo sądowe (wyroki w sprawach o sygn. akt I SA/Bd 733/17, I FSK 2056/17, III SA/Gl 232/16, I FSK 2057/13), orzecznictwo europejskie (wyrok w sprawie C-184/00).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. Organ wskazał, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W rozpatrywanej sprawie wystąpiły skonkretyzowane świadczenia, które były wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Wnioskodawcą (który zobowiązał się do przeprowadzenia szkoleń), a przedsiębiorcami, którzy wnieśli wkład do przedmiotowego szkolenia w wysokości minimum 10% wartości usługi. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz przedsiębiorców należy stwierdzić, że usługi, które wykonał Wnioskodawca w zamian za otrzymane wpłaty od przedsiębiorców, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Z treści art. 29a ust. 1 u.p.t.u. wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze).

Dla wykładni art. 29a ust. 1 u.p.t.u. istotne jest wyjaśnienie pojęcia "subwencja bezpośrednio związana z ceną". Organ powołał się na wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach C-184/00 i C-353/00. Jeżeli dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT, jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów i usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą VAT.

W ocenie organu, w okolicznościach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przekazane środki finansowe na świadczenie usług szkoleniowych i doradczych stanowią dotację, która ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Otrzymane środki mogą zostać przeznaczone tylko na określone działanie, tj. na świadczenie usług szkoleniowych i doradczych na rzecz określonej grupy odbiorców, nie mogą być natomiast przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy. Poprzez sfinansowanie części kosztów usługi szkoleniowej i doradczej przedsiębiorca nie płaci pełnej kwoty należnej. Otrzymana dotacja w sposób zindywidualizowany i policzalny związana jest z wartością danego świadczenia, a więc jego ceną. Fakt, że Wnioskodawca nie dokonuje kalkulacji ceny w oparciu o formułę koszty+narzut+zysk, tylko w oparciu o same koszty, nie ma znaczenia dla sprawy, gdyż nie ma przeszkód prawnych, aby cena świadczenia równa była poniesionym kosztom.

W związku z powyższym, opisana we wniosku dotacja jest dotacją bezpośrednio wpływającą na wartość świadczonych usług i zwiększa podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podlegając opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skargę na powyższą interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, tj. art. 29a ust. 1 u.p.t.u., poprzez przyjęcie, że wystarczające jest jedynie wystąpienie potencjalnego i niekonkretnego wpływu dotacji na koszt oferowanych usług, aby uznać, że dotację powinno się obciążyć podatkiem VAT, oraz niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 29a ust. 1 u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że w przedmiotowym stanie faktycznym dotację otrzymaną przez Skarżącego należy obciążyć podatkiem VAT, kiedy było to nieuzasadnione faktycznie i prawnie.

W uzasadnieniu skargi wskazano, że nie można jednak zgodzić się z nieprecyzyjną tezą zaprezentowaną w interpretacji indywidualnej, w myśl której "podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne - na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu." Z powyższego wynika bowiem, że wystarczające jest wystąpienie bezwzględnego i bezpośredniego związku pomiędzy daną dotacją a dostawą towarów lub świadczeniem usług, aby uznać, że podatek VAT należy odprowadzić od całej kwoty otrzymanej dotacji. Natomiast w myśl obowiązującego prawa istotny jest bezpośredni wpływ dotacji na ostateczną cenę towarów lub usług (o ile taka cena rzeczywiście istnieje), nie sam związek pomiędzy dotacją a dostawą towarów lub świadczeniem usług. W żadnym razie dotacja otrzymana przez Skarżącego nie wpłynęła na tyle bezpośrednio i policzalnie na cenę oferowanych przez niego usług, aby uzasadnione było naliczanie podatku VAT od tej dotacji.

Skarżący podkreślił, że wykonywane czynności mają przede wszystkim na celu promocję i rozwój przedsiębiorczości, a także zapewnianie przyjaźniejszego "klimatu" do zakładania i prowadzenia działalności gospodarczej. Celem aktywności Wnioskodawcy w ramach niniejszego projektu nie jest więc osiąganie zysku, a szeroko pojęta edukacja przedsiębiorców. Ponadto należy zauważyć, że istotą konstrukcji projektu, którego dotyczy przedmiotowe zapytanie o interpretację, jest konstrukcja kosztowa, gdzie pojęcie "ceny" w ujęciu prawnym czy też ekonomicznym w ogóle nie występuje. Podkreślić bowiem należy, że podmioty uczestniczące w projekcie pokrywają tylko koszty uczestnictwa w wysokości ustalanej nie przez wykonawcę usługi, ale przez Instytucję Finansującą. Kryterium wielkości partycypacji w tych kosztach to wielkość przedsiębiorcy; na parametr ten wykonawca usługi nie ma żadnego wpływu, stąd też w żaden sposób nie można mówić tutaj o jakiejkolwiek kategorii zbliżonej nawet do pojęcia ceny usługi.

Dodatkowo wskazać należy, że w końcowej części interpretacji podatkowej Organ stwierdził, że "Podstawą opodatkowania otrzymanej dotacji będzie jej wartość pomniejszona - zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy - o podatek. Zatem w kwocie dotacji powinna zostać zawarta kwota podatku", z czym nie można się zgodzić. Z powyższej opinii wynikałoby, że Spółdzielnia otrzymała tak naprawdę niższą kwotę dotacji (o wartość podatku VAT, który musiała przekazać do Urzędu Skarbowego). Oznaczałoby to, że Spółdzielnia wydała (rozliczyła) więcej środków niż faktycznie otrzymała. Państwowa Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości przyjęła bowiem wartość dotacji w wysokości otrzymanych środków i w takiej kwocie rozliczała projekt.

Na marginesie należy ponadto poddać w wątpliwość wartość aksjologiczną przyjętego przez Organ podatkowy rozumowania. Jeżeli dotacja ze środków Unii Europejskiej powinna zostać opodatkowana podatkiem VAT, oznaczałoby to finansowanie budżetu Skarbu Państwa ze środków unijnych. Takie działanie jest nieuzasadnione w samej warstwie ideowej, co nie powinno umknąć uwadze Organu, a aktualnie także Sądu.

Organ interpretacyjny, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje.

Skarga podlega oddaleniu.

Spór w sprawie dotyczy tego, czy dotacja współfinansowana z środków Unii Europejskiej otrzymana przez skarżący A na wsparcie szkoleniowe i doradcze na rzecz mikro, małych i średnich przedsiębiorców, ma bezpośredni wpływ na cenę świadczonych w tym zakresie usług. W konsekwencji, czy wartość otrzymanej dotacji na pokrycie kosztów kwalifikowanych związanych z realizacją projektu stanowi podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 u.p.t.u., podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przywołany przepis stanowi implementację art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powyższego wynika, że dotacje (subwencje) wchodzą do podstawy opodatkowania wówczas, gdy odpowiadają ściśle określonym warunkom, a mianowicie mają bezpośredni wpływa na cenę (kwotę należną z tytułu świadczenia usługi, bądź dostawy towaru). Ów bezpośredni wpływ na cenę usługi (towaru) podkreślony został zarówno w przepisie unijnym, jak i krajowym.

Również z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w skrócie - TSUE) wynika, że określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako "bezpośredniego" ma istotne znaczenie dla opodatkowania, jak na przykład w wyroku TSUE C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r.), dotyczącego obowiązującego poprzednio art. 11 (A) ust. 1 lit. a) Szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku. W uzasadnieniu wskazanego orzeczenia stwierdzono, że sam tylko fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej (dostawy towarów lub świadczenia usług). Dla oceny, czy dotacja jest elementem istotnym wpływającym na włączenie jej do podstawy opodatkowania, kluczowe jest stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Tylko bowiem w takiej sytuacji można uznać, że stanowią one element wynagrodzenia. Dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT nie stanowią obrotu w rozumieniu u.p.t.u., czyli nie zwiększają obrotu (zob. A. Bartosiewicz R. Kubacki, VAT Komentarz, Wydanie III s. 429 i nast.).

W podobny sposób przepis art. 29a ust. 1 u.p.t.u. interpretowany jest w orzecznictwie NSA (przykładowo wyroki z dnia: 27 września 2018 r. sygn. akt I FSK 1875/16 oraz I FSK 1876/16, a także 7 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 1692/16).

Prawidłowo organ uznał, że w sytuacji, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi - tego rodzaju dofinansowanie stanowi uzupełniający element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią zapłaty w rozumieniu art. 29a ust. 1 ww. ustawy, a tym samym nie wpływają na podstawę opodatkowania danej czynności.

W zaskarżonej interpretacji zasadnie uznano, że dotacja przyznana stronie jest przeznaczona na konkretne zadanie wykonywane w ramach projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach programu operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020, polegające na udzieleniu wsparcia szkoleniowego i doradczego na rzecz określonej grupy odbiorców, a nie na ogólną działalność. Powyższe potwierdza również strona wskazując, że głównym celem projektu jest udzielenie wsparcia doradczego na rzecz przedsiębiorców. Zatem z przedstawionych okoliczności sprawy wynikało, że dofinansowanie przyznane zostało na ściśle określone świadczenie, tj. usługę szkoleniową i doradczą, której wykonanie ma przynieść określone rezultaty na rzecz konkretnej grupy odbiorców. Poprzez sfinansowanie części kosztów ww. usług (które określały wartość tego świadczenia) przedsiębiorca nie płacił pełnej kwoty należnej. W konsekwencji cena ww. usługi dla jej nabywcy, po uwzględnieniu otrzymanej dotacji, była niższa niż gdyby tego dofinansowania nie było i w tym przypadku stanowiła 10% wydatków kwalifikowanych. Zatem otrzymana dotacja miała wpływ na cenę. Tym samym występuje związek przyczynowy pomiędzy świadczonym doradztwem, tj. poniesionymi z tego tytułu kosztami, a otrzymaną dotacją.

Fakt, że wartość usług szkoleniowych i doradztwa nie uwzględnia zysku, tylko została określona na poziomie zakładanej wartości kosztów kwalifikowanych nie oznacza, że dotacja nie miała bezpośredniego wpływu na cenę usługi. Podkreślić należy, że środki uzyskane przez podmiot świadczący usługę w postaci wynagrodzenia, co do zasady, przeznaczone są na pokrycie kosztów związanych z wykonaniem tej usługi. Skoro z przedstawionego stanu faktycznego wynikało, że dotacja była wypłacona stronie bezpośrednio w celu umożliwienia wyświadczenia usług szkoleniowych i doradczych na rzecz przedsiębiorstw, słusznie przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że w takim przypadku dotacja jest bezpośrednio powiązana z ceną świadczenia. W związku z tym, że środki finansowe uzyskane od PARP obok wkładu własnego przedsiębiorcy musiały pokryć wartość tego świadczenia należy postrzegać je jako wynagrodzenie, a więc zapłatę za świadczoną usługę doradztwa. Nie ma w tym przypadku znaczenia, od kogo świadczący usługę otrzyma zapłatę - czy w części od nabywcy czy w pozostałej części od osoby trzeciej (PARP) w postaci dotacji, ważne jest aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę. Należy zauważyć, że art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie zabrania, aby część zapłaty z tytułu sprzedaży usługi pochodziła od innego podmiotu niż usługobiorca, a wartość wynagrodzenia pokrywała tylko koszty. Nie można przyznanego dofinasowania do konkretnego projektu, tj. do świadczenia usług szkoleniowych i doradczych posiadających określoną wartość, której tylko część pokrywa przedsiębiorca, utożsamiać - jak to czyni strona - z dotacją o charakterze kosztowym, nie mającą bezpośredniego wpływu na cenę ww. usługi. Zatem cena, tj. wartość usługi jaka została określona w projekcie, a którą zapłacili przedsiębiorcy w postaci wkładu własnego, uwzględniała przyznaną dotację. Tym samym słusznie organ stwierdził, że dofinansowanie to powinno zwiększać podstawę opodatkowania, gdyż dokonywane było w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej, dla której wykonania ponoszone były koszty.

Na zmianę rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonej interpretacji nie może wpłynąć również podnoszona kwestia, że strona otrzyma niższą kwotę dotacji o wartość podatku od towarów i usług, ponieważ podatek będzie musiała przekazać do urzędu skarbowego, gdyż z wykładni art. 29a ust. 1 i 6 u.p.t.u. wynika, że podstawą opodatkowania otrzymanej dotacji będzie jej wartość pomniejszona o kwotę podatku.

Końcowo wskazania wymaga, że w przedmiotowej sprawie nie znajdą zastosowania zasady określone w art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2018 r., poz. 646 ze zm.), skoro okoliczności budzące wątpliwości w zakresie stanu faktycznego zostały wyjaśnione przez skarżącego, zaś treść art. 29a ust. 1 u.p.t.u. nie budzi wątpliwości interpretacyjnych.

Powołane w skardze orzeczenia sądów administracyjnych wydane zostały na tle odmiennych stanów faktycznych. Przykładowo, w sprawie I SA/Bd 733/17, Sąd uznał, że w rozpatrywanej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie nie odnosiło się do ceny konkretnego towaru, czy usługi, lecz miało charakter ogólny – odnosiło się do realizacji "Projektu", jako pewnej całości. Nauczyciele i uczniowie, do których skierowane było szkolenie, nie ponosili opłat za otrzymywane usługi i towary w ramach realizacji Projektu. W niniejszej natomiast sprawie dotacja otrzymana została w celu dofinansowania konkretnych usług, bezpośrednio wpływając na ich cenę.

Z kolei w sprawie I FSK 2056/17, NSA uznał, że otrzymana przez Gminę dotacja służyła nie tylko promocji konkretnej marki, lecz cele jej były szersze, chodziło bowiem między innymi o promowanie samego regionu, jego różnorakich walorów nie tylko geotermalnych, a także poprawę bezpieczeństwa zdrowotnego mieszkańców. Z tego względu Sąd uznał, że można w tej sytuacji mówić jedynie o jej pośrednim, a nie bezpośrednim wpływie na wysokość ustalonego między Gminą a Spółką wynagrodzenia. W sprawie niniejszej natomiast, jak wskazano, zachodził bezpośredni związek pomiędzy otrzymaną dotacją a ceną usług doradczych i szkoleniowych.

Reasumując, organ interpretacyjny określając charakter dotacji w kontekście uwzględnienia jej w podstawie opodatkowania wziął pod uwagę - wbrew twierdzeniom strony - wszystkie istotne warunki dotyczące przyznania dofinansowania i nie naruszył art. 29a ust. 1 u.p.t.u., poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwą jego ocenę.

Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), oddalił skargę.[pic]