Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak (sprawozdawca), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Agnieszka Zygmunt, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 listopada 2006 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie kompensacji wzajemnych zobowiązań oddala skargę

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działając na podstawie art. 223 oraz art. 233 § 1 pkt 2lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późn. zm.) uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] roku, nr [...] którą organ ten odmówił skompensowania zobowiązania Spółki z o.o. "A" w Z. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu ubezpieczeń za miesiąc [...] 2005r. w wysokości [...] zł. z kwoty podatku od towarów i usług wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 z dnia [...] 2003r. za [...] 2001r. w wysokości [...] zł. i umorzył postępowanie w tej sprawie.

W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż pismem z dnia [...] 2005r. "A" - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. wystąpiła z wnioskiem do Urzędu Skarbowego w Z. o skompensowanie wzajemnych zobowiązań.

W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał, że w dniu [...] 2003 roku złożył korekty deklaracji VAT wraz z wnioskiem o zwrot tego podatku w części dotyczącej zakupu środków trwałych w kwocie [...] złotych, 60 dniowy termin zwrotu tego podatku upłynął w dniu [...] 2004 roku, lecz nie został on zwrócony na konto Spółki, W związku z tym, Spółka nie posiada środków finansowych na zapłatę zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu składek ubezpieczeniowych za [...] 2005r. Wskazano, że skoro Skarb Państwa reprezentowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dysponuje środkami Spółki, a Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. jest tym samym Skarbem Państwa, to kwotę z tytułu wymienionych składek ubezpieczeniowych należy przeksięgować z należnego zwrotu podatku od towarów i usług VAT na konto ZUS.

Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. odmówił skompensowania zobowiązania Spółki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu ubezpieczeń z kwoty podatku od towarów i usług wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za [...] 2001r do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł.

Odwołując się od tej decyzji podatnik wniósł o jej uchylenie.

W uzasadnieniu odwołania Spółka przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług. Podkreśliła w tych ramach, że ustawodawca po to określił 60 dniowy termin do zwrotu podatku, aby organy podatkowe miały czas na dokonanie weryfikacji złożonych przez podatnika korekt. Jeśli zatem w tym czasie organ podatkowy nie dokonał innych ustaleń, niż w złożonych korektach, to winien on dokonać zwrotu należnego podatku na rachunek bankowy podatnika. Nie mogąc otrzymać zwrotu tego podatku Spółka wystąpiła więc o dokonanie z należnej jej kwoty, kompensaty zobowiązań podatnika względem Skarbu Państwa, tj. wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu ubezpieczeń za [...] 2005r.

Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, iż Spółka podniosła w nim dwie kwestie. Pierwsza dotyczyła nie dokonania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. zwrotu podatku od towarów i usług za [...] 2001 roku, powstałego w związku ze złożeniem przez podatnika korekty za ten okres w dniu [...] 2003 roku z wykazanym zwrotem tego podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] złotych,

Druga natomiast dotyczyła skompensowania z należnymi jej środkami z tytułu podatku od towarów i usług z jej zobowiązaniami wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Odnośnie pierwszej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż decyzją z dnia [...] 2005 roku, nr [...] organ pierwszej instancji określił Spółce "zwrot podatku VAT na rachunek bankowy podatnika za miesiąc [...] 2001 roku w wysokości "0"", a zatem nie orzekł o zwrocie tego podatku w wysokości [...] złotych - jak wykazał to podatnik w korekcie deklaracji.

Odnośnie wniosku dotyczącego kompensaty organ odwoławczy wyjaśnił, iż kompensaty mogą dotyczyć wyłącznie zobowiązań bądź zaległości podatkowych podatnika stanowiących dochód budżetu państwa z jego bezspornymi, wzajemnymi i wymagalnymi wierzytelnościami wobec Skarbu Państwa lub wobec jednostek budżetowych, które to potrącenie ustawodawca uregulował wyłącznie w art. 64 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Podkreślił, iż z analizy powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że nie mają one zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Zauważono ,że w tej sytuacji organ I instancji winien był postępowanie podatkowe umorzyć jako bezprzedmiotowe a nie rozstrzygać wniosek merytorycznie.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego "A" - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w Z. domagała się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej.

W uzasadnieniu w pełni podtrzymała zarzuty sformułowane wcześniej w odwołaniu, które w znacznej części dotyczyły postępowania podatkowego w sprawie określenia Spółce zwrotu podatku od towarów i usług za [...] 2001 roku. Podkreśliła również, iż nie występowała o kompensatę w trybie art. 64 Ordynacji podatkowej lecz na podstawie odpowiednich przepisów Kodeksu cywilnego.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Polemizując z zarzutami skargi dodatkowo wyjaśnił, iż organy podatkowe stosują przepisy prawa podatkowego i tylko w niektórych przypadkach uprawnione są do stosowania przepisów Kodeksu cywilnego, jeśli Ordynacja podatkowa tak stanowi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa.

Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy.

Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie.

Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji co do jej zgodności z prawem należy stwierdzić, iż przedmiotem sporu między stronami jest odpowiedź na pytanie czy organ pierwszej instancji, mógł rozpatrzyć wniosek skarżącej Spółki o skompensowanie z nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług za [...] 2001 roku z jej zobowiązaniami wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu ubezpieczeń za [...] 2005r. na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego - jak żąda tego strona skarżąca, czy też wyłącznie na podstawie art. 64 Ordynacji Podatkowej - jak twierdzą organy podatkowe.

Potrącenie (kompensata) jest jednym ze sposobów wygasania zobowiązań. Można je zastosować w sytuacji, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Potrącenie w prawie podatkowym może być realizowane jedynie tylko przy spełnieniu warunków określonych w Ordynacji podatkowej i w trybie tam przewidzianym.

Zgodnie z art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej potrącenie dotyczy zobowiązań podatkowych oraz zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Może ono wystąpić, gdy wierzytelność podatnika wobec Skarbu Państwa jest wzajemna, bezsporna oraz wymagalna. Drugi zakres przedmiotowy wierzytelności potrącalnych wynika z art. 64 § 2 Ordynacji podatkowej. Obejmuje ona wzajemne, bezsporne i wymagalne wierzytelności podatnika ale nie wobec Skarbu Państwa, lecz państwowych jednostek budżetowych, zaś tytuł tej wierzytelności wynika z robót budowlanych, dostaw lub usług wykonywanych przez podatnika w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, a nie z określonych w Ordynacji tytułów administracyjnoprawnych, cywilnoprawnych i karnoprawnych.

Wygasanie więc zobowiązań podatkowych przez potrącenie - inaczej niż w prawie cywilnym - może obejmować swym zakresem podmiotowym i przedmiotowym tylko te rodzaje wierzytelności, które są ściśle określone w ustawie (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2006. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", Wrocław 2006, str. 296 - 299).

Biorąc powyższe pod uwagę prawidłowo organy podatkowe rozstrzygnęły, iż w rozpatrywanej sprawie brak było podstawy prawnej, w tym również w art. 64 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, do uwzględnienia żądania skarżącej Spółki o potrącenie (skompensowanie) z nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług za [...] 2001 roku jej zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Z. z tytułu składek ubezpieczeniowych a zatem zasadnie organ podatkowy drugiej instancji uchylił decyzję Urzędu Skarbowego w Z. który odmówił rzeczonej kompensacji i umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie wszczęte na wniosek strony skarżącej (art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej).

Chybiony jest również, zdaniem Sądu, zarzut Spółki, dotyczący rozpatrzenia jej wniosku o potrącenie (kompensatę) w trybie przepisów Kodeksu cywilnego.

Zobowiązania podatkowe należą do kategorii zobowiązań publiczno - prawnych. Ich istota, w tym sposób ich wykonania, ściśle wynika z przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że uwolnienie się od konkretnego obowiązku podatkowego może wystąpić wyłącznie na podstawie przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa (w przedmiotowej sprawie art. 64 Ordynacji podatkowej). W szczególności relacje między wierzycielem podatkowym, tj. organem podatkowym a podatnikiem nie mogą być kształtowane przez przepisy Kodeksu cywilnego, które to przepisy regulują kwestie wykonania zobowiązań o charakterze prywatnym. Tylko w przypadku, gdy Ordynacja podatkowa tak stanowi organy podatkowe uprawnione są do stosowania przepisów innych ustaw (np. art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej - "do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz odpowiedzialności za długi spadkowe"). Zatem wniosek strony skarżącej nie mógł zostać przez organy podatkowe rozstrzygnięty w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego.

Wskazać również należy, iż podnoszone w odwołaniu i skardze zarzuty odnoszące się do innego postępowania (rozstrzygniętego inną decyzją), a dotyczącego określenia skarżącej Spółce zwrotu bezpośredniego w podatku od towarów i usług za [...] 2001 roku, powstałego w związku ze złożeniem przez podatnika korekty za ten okres w dniu [...] 2003 roku z wykazanym zwrotem tego podatku na rachunek bankowy w wysokości [...] złotych, nie mogły odnieść zamierzonego skutku, gdyż wykraczały poza granice zakreślone zaskarżonym rozstrzygnięciem. Ustalenia bowiem faktyczne i prawne zawarte w rozstrzygnięciu dotyczącym zwrotu podatku na rachunek bankowy podatnika mogą być podważane jedynie w tym postępowaniu, a nie w odrębnym postępowaniu dotyczącym potrącenia (kompensaty).

Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.