Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2009 r. sprawy ze skargi A. K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) stwierdza, że uchylona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. K. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Wnioskiem z dnia 30 grudnia 2008 r. A. K. zwrócił się do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia osiągniętych dochodu ze sprzedaży akcji na rynku amerykańskim o poniesioną stratę z tytułu udziału w polskich funduszach kapitałowych.

Wnioskodawca wskazał, że w 2008 r. miały miejsce następujące zdarzenia:

- uzyskał on dochód na skutek wydania polecenia firmie S. nabycia na rynku NYSE od emitenta akcji po cenie określonej w posiadanej opcji i sprzedaży tych akcji na rynku amerykańskim

- poniósł stratę z tytułu udziału w polskich funduszach kapitałowych.

A. K. zadał pytanie, czy bezpośrednie zapisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej: u.p.d.o.f.) zezwalają na połączenie zysków i strat w przedstawionej sytuacji, a zapisy pośrednie związane ze sposobem deklarowania i uiszczania podatku nie mają w tej sytuacji znaczenia, jako wtórne w stosunku do zapisów bezpośrednich?

Według oceny Wnioskodawcy, przepisy u.p.d.o.f. zezwalają na połączenie zysków i strat z obydwu zdarzeń przed opodatkowaniem podatkiem 19%, jeżeli podatnik jest w stania udokumentować wielkość strat i dochodów pochodzących z obydwu zderzeń, wynika to bowiem z następujących przesłanek:

1. art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f. ustala generalną zasadę łączenia dochodów z różnych źródeł (z pewnymi, ściśle określonymi wyjątkami) stanowiąc: "jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów".

Oznacza to, iż odstępstwo od tej zasady wymaga jasnego zdefiniowania wyjątku w przytoczonych wyżej przepisach.

2. art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f. nie przywołuje żadnych innych przepisów (w tym przepisów o płatnikach, deklaracjach podatkowych) ani nie daje delegacji żadnemu innemu organowi Państwa do zmiany przedstawionej w nim zasady.

3. art. 30b u.p.d.o.f. dotyczący dochodów z obrotu akcjami nie ogranicza łączenia dochodów i strat z innymi dochodami z wyłączeniem dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5).

4. takie stanowisko, jak opisane powyżej jest różne od postanowienia art. 30a ust. 5 u.p.d.o.f., które zakazuje łączenia dochodów i strat w sytuacji odwrotnej (tj. zysku z funduszy i strat z akcji).

5. jeżeli ustawodawca miałby intencje ograniczenia możliwości określonych w art. 9 ust. 1a u.p.d.o.f. w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym, taki zapis znalazłby się w ustawie w formie podobnej do zapisów art. 30a ust. 5.

6. przepisy bezpośrednie u.p.d.o.f. zezwalają na połączenie zysków i strat w sytuacji opisanej powyżej, a wobec tego analiza przepisów o trybie deklarowania i opłacania podatku nie wnosi nic istotnego w analizę zaistniałej sytuacji.

Interpretacją indywidualną z dnia [...] marca 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko przedstawione przez A. K. za nieprawidłowe. Przytoczył treść

art. 9 ust. 1, ust. 3, ust. 3a i ust. 6, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1pkt 5 i pkt 6, art. 30b ust. 2 pkt 1 i ust. 5, art. 45 ust. 4 pkt 2, art. 5a pkt 14, art. 30a ust. 1 pkt 5, art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. oraz art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

Następnie stwierdził, że art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f. enumeratywnie wylicza straty ze źródeł kapitałowych, podlegające odliczeniu od dochodu z tego źródła przychodów i nie uwzględnia strat pochodzących z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Ponadto zasada opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych wyrażona w art. 30b u.p.d.o.f., wyklucza możliwość odliczenia od tego dochodu straty z udziału w funduszach inwestycyjnych, gdyż zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 tej ustawy. Według organu, istotne w tej mierze jest to, że podatnik w pierwszym przypadku opodatkowuje się samodzielnie składając we właściwym urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 a pkt 1 u.p.d.o.f.). Z kolei stosownie do treści art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. obowiązek poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego m. in. od dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych ciąży na płatniku. Tym samym nie jest możliwe odliczenie straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji.

Fakt, iż przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz przychody z tytułu zbycia papierów wartościowych należą do tego samego źródła, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych nie daje ku temu żadnych podstaw. Okoliczność, że strata z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie została wymieniona w art. 9 ust. 3a u.p.d.o.f. nie jest równoznaczna z tym, że odliczenie tejże straty w świetle przepisów jest dopuszczone od każdego innego dochodu z kapitałów pieniężnych poza dochodem z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Możliwość tę wyklucza bowiem wprost art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f., który w zamkniętym katalogu strat z kapitałów pieniężnych podlegających odliczeniu - straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie wymienia.

W świetle powyższego, zdaniem Ministra Finansów, należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy nie znajduje żadnego uzasadnienia na gruncie powołanych przepisów ustawy. W konsekwencji, mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, fakt, iż przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz przychody z tytułu zbycia papierów wartościowych należą do tego samego źródła, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych nie daje możliwości odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji. Okoliczność, że strata z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie została wymieniona w art. 9 ust. 3a u.p.d.o.f. nie jest równoznaczna z tym, że odliczenie tejże straty w świetle przepisów jest dopuszczone od każdego innego dochodu z kapitałów pieniężnych poza dochodem z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Możliwość tę wyklucza bowiem wprost art. 9 ust. 6 ustawy, który w zamkniętym katalogu strat z kapitałów pieniężnych podlegających odliczeniu - straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nie wymienia.

W wyniku złożenia przez A. K. wezwania do usunięcia naruszenia prawa Minister Finansów w odpowiedzi na to wezwanie stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej z dnia [...] marca 2009 r.

W skardze na ww. interpretację indywidualną A. K. zarzucił naruszenie:

- art. 9, art. 17, art. 30a, art. 30b, art. 41 I art. 45 u.p.d.o.f. poprzez błędną interpretację tych przepisów prowadzącą do tworzenia własnych norm prawnych nie zapisanych w u.p.d.o.f.,

- art. 14c § 1 i § 2 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: O.p.) poprzez brak wykazania błędu w stanowisku Skarżącego.

W uzasadnieniu skargi Skarżący powtórzył argumenty zawarte we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Stwierdził, że Minister Finansów nie odniósł się do stanowiska Skarżącego, lecz przytoczył wiele oczywistych definicji i przepisów, po czym swoje stanowisko oparł na nie mających zastosowania, bądź pozostających bez znaczenia przesłankach. Polemizując ze stanowiskiem organu, Skarżący utrzymywał, iż:

- z art. 30a i art. 30b u.p.d.o.f. nie wynika, że nie można łączyć zysków z akcji ze stratami w z funduszy,

- powoływanie art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. jest chybione, gdyż pytanie dotyczyło jedynie danego roku podatkowego,

- drugorzędne znaczenie ma kto jest płatnikiem, ponieważ obowiązek podatkowy ciąży na podatniku, co wynika z art. 3 pkt 11, art. 9 ust. 1, a szczególnie z art. 45 ust. 3b u.p.d.o.f. Z przepisów tych wynika, że nie pobranie podatku przez płatnika z tytułu uzyskania dochodu z udziału w funduszach kapitałowych nie kończy procesu rozliczenia podatku.

Skarżący wskazał na sprzeczność występująca w interpretacji indywidualnej, w której przyznano, że przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych i przychody z tytułu zbycia papierów wartościowych należą do tego samego źródła przychodów, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych oraz że przepisy u.p.d.o.f. nie zawierają przepisu wprost wykluczającego możliwość rozliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu ze zbycia akcji, ale pomimo to uznano stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe.

Minister Finansów w odpowiedzi na skargę podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji, wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje.

Skarga jest zasadna. W niniejszej sprawie u podstaw sporu ległego stanowisko Ministra Finansów wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej, według którego możliwość odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji wyklucza art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f. oraz odmienne uregulowanie w tej ustawie sposobu rozliczania dochodów ze sprzedaży akcji i dochodu z udziału w funduszach kapitałowych, przy czym bez znaczenia pozostaje, iż przychody te należą do tego samego źródła, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych.

Zdaniem Sądu, zgodzić się należy ze Skarżącym, iż stanowisko Ministra Finansów nie znajduje umocowania w przywołanych w interpretacji indywidualnej przepisach prawa i nawet zestawienie wszystkich regulacji zawartych w tych przepisach nie uzasadnia postawionej przez organ tezy.

Przede wszystkim, wbrew twierdzeniu Ministra Finansów, art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f. nie wyklucza możliwości odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji. Przepis ten stanowi, iż przepis ust. 3 ma zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, papierów wartościowych, w tym z odpłatnego zbycia pożyczonych papierów wartościowych (sprzedaż krótka) i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W przytoczonym przepisie wskazane zostały przypadki, w których zastosowanie ma ust. 3 art. 9. Ten zaś przepis (ust. 3) ustanawia zasady dotyczące obniżania dochodu podatnika o stratę poniesioną przez niego w roku podatkowym lub w latach wcześniejszych.

Stosownie do treści art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty. Przepis ten, co ma istotne znaczenie w niniejszej sprawie, stanowi, że strata może być rozliczana z dochodem pochodzącym z tego samego źródła.

W niniejszej sprawie Skarżący osiągnął dochód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, tj. dochód z kapitałów pieniężnych (dochód ze sprzedaży akcji); to samo źródło przychodów (udział w funduszach kapitałowych), przyniosło stratę (w tym samym roku podatkowym, w którym Skarżący uzyskał ww. dochód). Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 i pkt 6a u.p.d.o.f. przychodem z kapitałów pieniężnych jest przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych oraz przychód z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. Niewątpliwie zatem w przedstawionym przez Skarżącego stanie faktycznym dochód i strata pochodzi z tego samego źródła. Oznacza to, że warunki pomniejszenia dochodu o poniesioną stratę określone w art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f. zostały spełnione. Inaczej mówiąc, w świetle postanowień ww. przepisu nie ma przeszkód, by Skarżący mógł odliczyć stratę z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji.

Zastanowić się wobec tego trzeba, czy inne przepisy wskazane w zaskarżonej interpretacji pozbawiają Skarżącego tej możliwości.

Zdaniem Sądu, prawa do pomniejszenia dochodu o poniesioną stratę, w realiach niniejszej sprawy, nie pozbawia Skarżącego art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f. Przede wszystkim przepis ten nie wyklucza takiego uprawnienia. Wymienia on straty z niektórych kapitałów pieniężnych i nakazuje stosować do nich ust. 3 art. 9, nie zakazując przy tym stosowania zasady określonej w ust. 3 art. 9 do innych dochodów z kapitałów pieniężnych. Wykluczenie danego uprawnienia przyznanego przepisem prawa nie może być domyślne, tzn. wywodzić się z rozumowania przyjętego przez Ministra Finansów, iż skoro dany kapitał nie został wymieniony w ust. 6 art. 9, to działanie ust. 3 art. 9 nie znajduje do niego zastosowania. Skoro istnieje ogólna zasada rozliczania straty ustanowiona art. 9 ust. 3 u.p.d.o.f., to wyłączenie jej działania musi wynikać wprost z przepisu prawa. I tak też jest, bowiem wyjątki od tej zasady zostały określone w art. 9 ust. 3a u.p.d.o.f. i wśród nich nie została wymieniona sytuacja występująca w niniejszej sprawie.

Wydaje się, że zrozumiał to Minister Finansów, gdyż w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa nie podnosił już, przedstawionego w interpretacji jako zasadniczy, argumentu, iż art. 9 ust. 6 u.p.d.o.f. wyklucza możliwość odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji. Nie powtórzył już wywodów dotyczących tej regulacji, a wręcz zmarginalizował znaczenie ww. przepisu, stwierdzając, iż art. 9 ust. 3, ust. 3a i ust. 6 powołał w interpretacji dla pełnego zobrazowania zagadnienia rozliczania strat ze źródła przychodów. Skupił się natomiast na regulacjach dotyczących sposobu rozliczania dochodów ze sprzedaży akcji i dochodów z udziału w funduszach kapitałowych.

W ocenie Sądu również i te regulacje nie pozbawiają Skarżącego prawa do odliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji.

W zaskarżonej interpretacji Minister Finansów powołał się na art. 30a u.p.d.o.f., który to przepis reguluje zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych. W szczególności przytoczył treść ust. 5 i ust. 7 tego artykułu. Pierwszy z nich stanowi, iż dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5 (dochodu z udziału w funduszach kapitałowych – wyjaśnienie Sądu), nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich. Jak już to wielokrotnie powiedziano, w niniejszej sprawie Skarżący nie chciał pomniejszać dochodu z udziału w funduszach kapitałowych o stratę z akcji, lecz odwrotnie, chciał pomniejszyć dochód ze sprzedaży akcji o stratę z udziału w funduszach kapitałowych. Ograniczenie wynikające z tego przepisu nie znajduje więc zastosowania w niniejszej sprawie.

Według drugiego z ww. przepisów (art. 30a ust. 7 u.p.d.o.f.) dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27. Z przepisu tego wynika, że dochodów z udziału w funduszach kapitałowych nie można łączyć tylko i wyłącznie z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27. Ponieważ strata jest w istocie dochodem ujemnym, należy przyjąć, iż przepis ten swym działaniem obejmuje również straty.

Skarżący zamierza połączyć stratę z udziału w funduszach kapitałowych z dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., a więc art. 30a ust. 7 nie stoi na przeszkodzie w połączeniu straty z udziału w funduszach kapitałowych z dochodem ze sprzedaży akcji.

Zgodnie z, również przytoczonym w zaskarżonej interpretacji, art. 30b ust. 5 u.p.d.o.f. dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c. Celem wyjaśnienia powiedzieć trzeba, w ust. 1 mowa jest m.in. o dochodach uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Zatem i ten przepis nie wyklucza połączenia dochodów, o których mowa w art. 30a u.p.d.o.f z dochodami, o których mowa w art. 30b tej ustawy.

Minister Finansów powołał się też na treść art. 41 ust. 4 i art. 45 ust. 1a pkt 1 u.p.d.o.f. Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5. Natomiast według postanowień drugiego z ww. przepisów w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Według Ministra Finansów, ponieważ obowiązek poboru podatku w pierwszym przypadku ciąży na płatniku, w drugim zaś podatnik opodatkowuje się samodzielnie, to nie jest możliwe odliczenie straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji. Minister Finansów stwierdził też, co kontestuje Skarżący, że pobór podatku przez płatnika (pierwszy przypadek) kończy rozliczenie tego podatku dla podatnika.

Zdaniem Sądu, ostatnio przywołane przepisy same w sobie nie mogą pozbawić podatnika prawa do pomniejszenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji o stratę z udziału w funduszach kapitałowych. Są to przepisy, które regulują jedynie sposób rozliczania się podatnika z fiskusem i z tego rodzaju przepisów nie można wywodzić zasad obliczania wysokości podatku (dochodu, straty). Poza tym zwrócić należy uwagę na treść art. 45 ust. 3 u.p.d.o.f., który to przepis został pominięty przez Ministra Finansów. Stanowi on, że zeznaniami, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a pkt 2, nie obejmuje się dochodów:

1) opodatkowanych zgodnie z art. 29-30a,

2) określonych w art. 24 ust. 3, z wyjątkiem dochodu z likwidacji działalności gospodarczej.

Ustawodawca zdecydował więc, które zeznania spośród wymienionych w ust. 1 i ust. 1a nie mogą obejmować dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a i nie wymienił wśród nich zeznań wskazanych w pkt 1 ust. 1a, tj. zeznań o wysokości dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b. Zatem ustawodawca nie wprowadził zakazu objęcia zeznaniem o wysokości dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b - dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30a ( w tym dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych). Co więcej możliwość taką dopuścił w ust. 3b art. 45 u.p.d.o.f. stanowiąc, iż w zeznaniu, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a, wykazuje się należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29-30a, jeżeli podatek ten nie został pobrany przez płatnika. Przepis ten nie tylko ustanawia obowiązek wykazania w zeznaniu, o którym mowa w ust. 1 lub ust. 1a, podatku dochodowego niepobranego przez płatnika , o którym mowa w art. 30a, ale wynika też z niego, iż nie powinno być żadnych przeszkód formalnych, np. niedostosowanie druku zeznania, do wykazania tego dochodu.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż żaden przepis nie zakazuje wykazania w zeznaniu o wysokości dochodu ze sprzedaży akcji, dochodu (straty) z udziału w funduszach kapitałowych. Z samego faktu, iż to płatnik jest obowiązany pobrać podatek dochodowy nie wynika, iż podatnik nie ma prawa złożyć zeznania podatkowego. Brak obowiązku złożenia zeznania nie może być utożsamiany z zakazem złożenia zeznania.

Reasumując stwierdzić należy, że wskazane w zaskarżonej interpretacji przepisy prawa nie potwierdzają prawidłowości wyrażonego w niej stanowiska Ministra Finansów. Ponownie rozpoznając złożony przez Skarżącego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, Minister Finansów zobowiązany jest wydać interpretację z uwzględnieniem powyżej zaprezentowanego stanowiska Sądu.

Celem wyjaśnienia dodać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że rola sądu administracyjnego sprowadza się do sprawowania kontroli działalności organów administracji publicznej, a nie zastępowania ich w załatwianiu spraw. Nie jest więc rolą Sądu wydawanie interpretacji, lecz ich kontrola. Dlatego w niniejszej sprawie Sąd poddał kontroli zaskarżoną interpretacji wykazując występujące w niej nieprawidłowości, natomiast wydanie interpretacji pozostawił Ministrowi Finansów, zgodnie z właściwością.

Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. Zakres, w jakim uchylona interpretacja nie może być wykonana, określono zgodnie z art. 152 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zaś o kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.