Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Protokolant: starszy asystent sędziego Dagmara Stankiewicz-Rajchman po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 listopada 2015 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] 2015 r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę w całości.

1.1. W wyniku przeprowadzonego postępowania kontrolnego wobec M. M. (dalej: strona, podatnik, skarżący) w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. (dalej: organ pierwszej instancji) decyzją z dnia [...] 2013 r. Nr [...] ustalił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za ten rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 324. 378, 00 zł.

Wyżej wskazana decyzja doręczona została w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm., dalej "O.p.") w dniu 13 grudnia 2013 r. pełnomocnikowi strony skarżącej – T. B., ustanowionemu przez podatnika pełnomocnictwem z dnia 12 grudnia 2012 r. Zgodnie z treścią wskazanego pełnomocnictwa pełnomocnik umocowany został do zastępowania podatnika między innymi przed Urzędem Kontroli Skarbowej w postępowaniu kontrolnym prowadzonym na podstawie postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] 2012 r. nr [...]. Pełnomocnik upoważniony został do załatwiania wszelkich spraw i podpisywania dokumentów z nimi związanych, a także do ustanawiania dalszych pełnomocników w przypadku takiej konieczności. Wskazane pełnomocnictwo do dnia odręczenia decyzji organu podatkowego nie zostało odwołane.

1.2. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, pismem z dnia 2 marca 2015 r. r. podatnik wniósł odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji. Uzasadniając wniosek skarżący podniósł, iż o wydaniu decyzji dowiedział się w dniu 23 lutego 2015 r., w chwili otrzymania z Urzędu Skarbowego we W. zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Argumentował, że w toczącym się postępowaniu organ pierwszej instancji doręczał pisma bezpośrednio podatnikowi, pomimo ustanowienia pełnomocnika w osobie T. B.. Uznając takie postępowanie za utrwaloną praktykę organów skarżący był przekonany, że również decyzja podatkowa zostanie doręczona stronie z pominięciem pełnomocnika. Wobec nieotrzymania decyzji podatnik był przeświadczony, iż postępowanie zostało zakończone pozytywnie dla strony. Doręczenie decyzji pełnomocnikowi – w stanie faktycznym sprawy – uznał skarżący za naruszenie wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Pismem z dnia 19 marca 2015 r. podatnik ustanowił pełnomocnika w sprawie – doradcę podatkowego B. K..

2.1. Dyrektor Izby Skarbowej we W. (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy) dokonując oceny wniosku o przywrócenie terminu, biorąc pod uwagę argumenty podniesione przez skarżącego oraz stan faktyczny sprawy stwierdził, iż wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. nie zasługiwał na uwzględnienie. Organ odwoławczy podał, że skarżący w spornym pełnomocnictwie błędnie powołał numer postanowienia stanowiącego podstawę do przeprowadzenia wobec niego postępowania kontrolnego (to jest postanowienia nr [...] z dnia 26 lipca 2012 r.) powołując w zamian postanowienie z dnia 8 sierpnia 2012 r., stanowiące skierowane do strony w trakcie trwania postępowania wezwanie.

Wyjaśnił organ drugiej instancji, że z akt sprawy wynika – wbrew twierdzeniom skarżącego – że korespondencja kierowana była bezpośrednio do podatnika do momentu ustanowienia przez niego pełnomocnika w sprawie. Od dnia wpływu pełnomocnictwa do organu, wszelka korespondencja, włącznie z decyzją z dnia [...] 2013 r., była kierowana do strony za pośrednictwem jej pełnomocnika. Stąd też organ drugiej instancji uznał, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i w konsekwencji postanowieniem z dnia [...] 2015 r., Nr [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania.

2.2. Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej we W. mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 228 §1 pkt 2 O.p. postanowieniem z dnia [...] 2015 r. stwierdził uchybienie terminowi do złożenia odwołania, które to postanowienie stało się przedmiotem skargi do tutejszego Sądu.

3.1. Od powyższego postanowienia podatnik wniósł skargę domagając się uchylenia postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił, iż zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na rozpoznanie i rozstrzygniecie sprawy, w szczególności art. 120 i art. 145 § 2 O.p. przez błąd w ustaleniach faktycznych, co do zamiaru pełnomocnictwa udzielonego przez stronę i brak rozważenia zakresu tego pełnomocnictwa, co spowodowało naruszanie przepisów prawa oraz art. 228 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 239 O.p. poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, gdy nie doszło do doręczenia decyzji organu kontrolnego.

W uzasadnieniu skarżący wskazał, że złożone w sprawie pełnomocnictwo nie obejmowało swoim zakresem całego postępowania kontrolnego prowadzonego przez organ pierwszej instancji. Zawarty w pełnomocnictwie zakres był jednoznaczny, ponieważ podano sygnaturę pisma, do którego pełnomocnictwa udzielono. Rozszerzając w sposób nieuprawniony jego zakres, organ pierwszej instancji nieprawidłowo doręczył decyzję osobie nieuprawnionej do jej odbioru.

3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje:

4.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

4.2. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił przepis art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.), zgodnie z którym organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania.

4.3. W skardze do tutejszego Sądu strona skarżąca wywodziła, że zaskarżone postanowienie oparto na błędnych ustaleniach faktycznych dotyczących zakresu udzielonego przez skarżącego pełnomocnictwa i podnosiła argumenty, które w jej ocenie stanowisko to potwierdzają. Przekonywał bowiem skarżący, iż osoba której doręczona została decyzja organu pierwszej instancji nie była umocowana do jej odbioru i tym samym – wobec nieprawidłowego jej doręczenia – decyzja ta nie weszła do obrotu prawnego. Zdaniem Sądu skarżący nie uprawdopodobnił jednak swojego stanowiska w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Odnosząc się do argumentacji skarżącego koncentrującej się wokół treści spornego pełnomocnictwa z dnia 12 grudnia 2012 r. w którym wskazano, iż dotyczy ono reprezentowania podatnika przed Urzędem Kontroli Skarbowej, Izbą Skarbową, Urzędami Skarbowymi, Bankami, jak również innymi instytucjami i w którym wymieniono obie procedury stosowane przez organy kontrolne, tj. kontrolę podatkową oraz postępowanie kontrole a jednocześnie podano oznaczenie postanowienia (numer oraz datę) którego pełnomocnictwo dotyczy, Sąd stwierdza, że z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika, iż analizowane pełnomocnictwo udzielone zostało do zastępowania podatnika przed organem podatkowym jedynie w zakresie określonym w postanowieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. o numerze [...]. Wskazane postanowienie jest bowiem pierwszym wezwaniem skierowanym do podatnika w toku postępowania o dostarczenie informacji i dokumentów. Trudno zatem dać wiarę stronie skarżącej, iż jej intencją było umocowanie pełnomocnika do działania tylko w zakresie jednego pisma procesowego wydanego w sprawie, przy jednoczesnym wymienieniu szeregu organów podatkowych oraz obydwu procedur kontrolnych.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie również w tym, iż po przedłożeniu pełnomocnictwa organ pierwszej instancji wszelką korespondencję w sprawie doręczał ustanowionemu pełnomocnikowi, nie zaś – jak sugerował skarżący – osobiście stronie. Przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnik dokonywał na rzecz mocodawcy również takich czynności, jak przykładowo przeglądanie w dniu 2 stycznia 2013 r. akt sprawy (k. 84 akt administracyjnych). W sytuacji gdyby umocowanie dotyczyło jedynie wykonania jednego z wezwań skierowanych do podatnika w trakcie trwającego postępowania, należałoby zakładać iż pełnomocnik nie podejmie dalszych czynności procesowych, zaś o fakcie doręczania mu przez organ pism procesowych poinformuje skarżącego, który podejmie odpowiednie kroki celem wyjaśnienia zaistniałej sytuacji. Nic takiego jednak nie miało miejsca.

Fakt działania w postępowaniu podatkowym poprzez pełnomocnika potwierdził również sam skarżący, który uzasadniając wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania dwukrotnie powtórzył, iż w T. B. był jego pełnomocnikiem w sprawie zakończonej decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] 2013 r. (nr [...]). Nie ma przy tym znaczenia, w kontekście uprawnienia do zastępowania podatnika w postępowaniu przed organami podatkowymi, że osoba ta nie była pełnomocnikiem profesjonalnym, gdyż wymogu takiego przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują. Zgodnie bowiem z treścią art. 137 § 1 O.p. pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Tym samym pełnomocnikiem strony może być każda osoba fizyczna, jeżeli ma pełną zdolność do czynności prawnych, nie musi natomiast legitymować się specjalnymi wiadomościami lub kwalifikacjami.

Nie można też zgodzić się ze stroną skarżącą, iż wskazanie w spornym pełnomocnictwie szeregu organów kontrolnych i podatkowych oraz różnych procedur kontrolnych było wynikiem braku wiedzy co do charakteru prowadzonego wobec strony postępowania. W trakcie bowiem postępowania podatnik był niejednokrotnie informowany przez organ o tym jakie postępowanie jest wobec niego prowadzone oraz co jest jego przedmiotem. Tytułem przykładu można w tym miejscu wskazać na pismo procesowe organu z dnia 12 października 2012 r. w którego treści znajduje się informacja odnośnie charakteru prowadzonego wobec skarżącego postępowania. Innym pismem w którym organ wyjaśnia wątpliwości strony skarżącej co do rodzaju prowadzonego postępowania jest pismo procesowe z dnia 6 września 2012 r., w którym szczegółowo opisano cel i tryb postępowania kontrolnego prowadzonego wobec podatnika.

Co również istotne, postanowienie które powołał skarżący w pełnomocnictwie, będące wezwaniem o przedłożenie informacji i dokumentów w sprawie datowane jest na dzień 8 sierpnia 2012 r. i skarżący odpowiedział na nie pismem z dnia 23 sierpnia 2012 r. Wobec tej okoliczności jaki sens miałoby – prawie cztery miesiące później – umocowywać pełnomocnika do działania w zakresie wezwania, na które podatnik już odpowiedział.

Na marginesie warto zauważyć, iż zarzut błędnego zakresu pełnomocnictwa skarżący podnosił dopiero na etapie skargi do tutejszego Sądu. Skoro zatem pełnomocnik był wolą strony umocowany tylko do tak wąskiego zakresu działania, dziwi niewskazanie tej okoliczności w złożonym wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. We wniosku tym jednak skarżący podnosi tylko okoliczności dotyczące przyjętej w jego ocenie błędnej praktyki organu odnośnie doręczania korespondencji, zaś to iż T. B. był jego pełnomocnikiem, nie tylko nie jest kwestionowane, lecz nawet potwierdzone.

Podsumowując, Sąd stwierdza, iż warunkiem skuteczności czynności procesowej - a takim jest wniesienie odwołania - jest zachowanie ustawowego terminu do jego dokonania. Stosownie do art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Uchybienie terminowi powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji. Dlatego też organ właściwy dla rozpatrzenia odwołania ( art. 223 § 1 O.p. jest zobowiązany w postępowaniu wstępnym zbadać czy środek zaskarżenia został wniesiony w przewidzianym przepisami terminie. Rozpatrzenie odwołania wniesionego z uchybieniem terminu, który nie został przywrócony, stanowi rażące naruszenie prawa. Oznacza bowiem weryfikację w postępowaniu odwoławczym ostatecznej decyzji, która korzysta z ochrony trwałości - art. 128 O.p.

Dokonując, zgodnie z powyższym, oceny skuteczności procesowej wniesionego odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W., Nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo stwierdził, że odwołanie strony zostało wniesione dopiero w dniu 2 marca 2015 r., tj. po upływie terminu dla skutecznego dokonania tej czynności, który w rozpatrywanym przypadku upłynął w dniu 30 grudnia 2013 r., bowiem decyzja została doręczona w dniu 16 grudnia 2013 r.

Skarżący składając odwołanie wniósł przy tym w trybie art. 162 Ordynacji podatkowej o przywrócenie terminu do jego złożenia. Postępowanie w tym zakresie było przedmiotem odrębnego postępowania zakończonego postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej we W. nr [...], w którym organ odmówił przywrócenia tego terminu. Tym samym decyzja organu pierwszej instancji stała się ostateczna.

W konsekwencji zatem organ podatkowy właściwie zastosował regulację

art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 O.p. bowiem odwołanie bezspornie złożone zostało z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p.

5. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę.