Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Grzegorz Borkowski (sprawozdawca), Sędziowie NSA: Bogusław Dauter, Zbigniew Kmieciak, Protokolant Agnieszka Lipiec, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2007 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. A. E. I. sp. z o. o. w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 1 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 1194/04 w sprawie ze skargi P. A. E. I. sp. z o. o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 26 maja 2004 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w opłacie skarbowej oddala skargę kasacyjną.

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 1 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę "P. A." E. I. Sp. z o.o. w P. (dalej: "Spółka", "skarżąca") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 26 maja 2004 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w opłacie skarbowej.

W uzasadnieniu wyroku wskazano, że w dniu 30 kwietnia 2003 r. skarżąca zwróciła się do Urzędu Skarbowego w T. z wnioskiem o naliczenie należnej opłaty skarbowej od umów pożyczek zawartych z P. A. M. I. - E. G. w L. (wspólnik P. A.).

Decyzją z dnia 20 lutego 2004 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. określił stronom - "P. A." E. I. Sp. z o.o. w P. oraz P. A.M. I. - E. G. w L. zobowiązanie podatkowe w opłacie skarbowej z tytułu umowy pożyczki zawartej w dniu 10 kwietnia 1996 r.

W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka podniosła, że występując do Urzędu Skarbowego miała uzasadniony interes prawny w uzyskaniu rozstrzygnięcia stwierdzającego niemożność wydania decyzji w przedmiocie opłaty skarbowej, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu przedawnienia, przewidzianego w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o opłacie skarbowej (Dz.U. Nr 4, poz. 23 ze zm.). W ocenie skarżącej zastosowanie przez organ pierwszej instancji art. 6 ust. 3 powołanej ustawy przeczy podstawowym zasadom wynikającym z art. 2 Konstytucji RP.

W dniu 26 maja 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W.

Organ odwoławczy argumentował, iż art. 6 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej stanowi wyjątek od reguły określonej w art. 6 ust. 1 tej ustawy. Przepis ten przewiduje bowiem swoiste odnowienie prawa do wydania decyzji w sprawie opłaty skarbowej, na skutek działań podjętych przez samego podatnika (powołanie się na fakt dokonania czynności przed organem podatkowym).

Na gruncie rozpatrywanej sprawy nie ulega wątpliwości, że umowa pożyczki z dnia 10 kwietnia 1996 r. nie została zgłoszona organowi podatkowemu w okresie pięciu lat od końca roku, w którym ją podpisano. Spółka powołała się na fakt jej zawarcia dopiero w dniu 30 kwietnia 2003 r., w związku z czym termin przedawnienia prawa do wydania decyzji, określony w art. 6 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej, rozpoczął bieg na nowo od tego dnia (od 30 kwietnia 2003 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie dopatrzył się również naruszenia przez organ pierwszej instancji zasad zawartych w art. 2 Konstytucji RP.

W skardze do sądu administracyjnego Spółka powtórzyła prezentowane w odwołaniu zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoją dotychczasową argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w motywach rozstrzygnięcia przytoczył treść art. 6 ust. 1 i ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej wskazując, iż celem wprowadzenia swoistej instytucji "przywrócenia" biegu terminu przedawnienia było uniemożliwienie podatnikom wywodzenia skutków prawno-podatkowych z umowy, przy jednoczesnym unikaniu jej opodatkowania.

Za chybione uznał Sąd twierdzenie Spółki jakoby art. 6 ust. 3 powołanej ustawy pozostawał w sprzeczności z Konstytucją RP, a w szczególności z art. 43 i 44 ustawy zasadniczej. Przepisy te dotyczą przedawnienia czynów przestępczych, nie zaś przedawnienia zobowiązań.

Zdaniem składu orzekającego rozwiązanie przyjęte w art. 6 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej nie narusza zasady przedawniania się zobowiązań. Nie stanowi on bowiem, że zobowiązanie w tym podatku nie ulega przedawnieniu, a przyjmuje jedynie, iż termin przedawnienia rozpoczyna bieg na skutek czynności podatnika, który powiadamia organy podatkowe o dokonaniu czynności. Upływ terminu przedawnienia od tej daty skutkuje oczywiście wygaśnięciem zobowiązania.

W ocenie Sądu przedłożenie przez skarżącą w Urzędzie Skarbowym w T. umowy pożyczki należy uznać za "powołanie się" na jej zawarcie, które skutkuje ponownym rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia, stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej.

Sąd zwrócił ponadto uwagę, że Spółka występując do organu podatkowego nie wnosiła - wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu i skardze - o stwierdzenie wygaśnięcia zobowiązania podatkowego.

W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku "P. A." E. I. Sp. z o.o. w P. wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotnej stawki minimalnej z rozporządzenia o wynagrodzeniu radców prawnych.

Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 6 ust. 1 i 3 ustawy o opłacie skarbowej oraz art. 2 i a contrario art. 43 i 44 Konstytucji RP.

W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podkreślono, że od zawarcia umowy pożyczki z dnia 10 kwietnia 1996 r. do chwili wydania decyzji przez organ pierwszej instancji minęło ponad siedem lat.

Zdaniem Spółki zastosowana w zaskarżonym wyroku i poprzedzających go decyzjach przewrotna interpretacja art. 6 ust. 3 prowadzi do absurdalnego wniosku, że żądanie skarżącej, która domagała się uzyskania decyzji stwierdzającej niemożność wydania decyzji w przedmiocie opłaty skarbowej ze względu na upływ terminu przedawnienia (art. 6 ust. 1 ustawy o opłacie skarbowej), prowadzi automatycznie do retroaktywnego przerwania biegu tego terminu. W przekonaniu autora skargi kasacyjnej taka wykładnia przeczy art. 2 Konstytucji RP, stwarzając absolutny brak bezpieczeństwa prawnego.

W piśmie procesowym z dnia 1 grudnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Związanie sądu kasacyjnego zarzutami skargi kasacyjnej, wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a., nie pozwoliło na rozpoznanie sprawy w aspekcie innych - niż wskazane - przepisów, które powinny być rozważone przy kontroli legalności zaskarżonej decyzji.

Aby wykazać słuszność zarzutu błędnej wykładni prawa materialnego należałoby wskazać:

jak sąd rozumiał dany przepis,

na czym polegał błąd sądu,

jak ten przepis, zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną, powinien być rozumiany.

Interpretacja art. 6 ust. 3 ustawy o opłacie skarbowej, dokonana w uzasadnieniu wyroku sprowadziła się do przytoczenia jego treści, stwierdzenia, że przewiduje on "... swoistą instytucję -przywrócenia- biegu terminu przedawnienia" oraz wyjaśnienia ratio legis tego unormowania. Interpretacją przepisu było wyjaśnienie, że przedłożenie w urzędzie skarbowym umowy jest równoznaczne z powołaniem się na jej zawarcie. Skarżąca Spółka nie wskazała na czym polega błąd w odczytaniu treści tej normy prawnej. Użycie sformułowania "przewrotna interpretacja", którą "nie można doprowadzić do absurdu" wskazuje na brak argumentów merytorycznych. Co więcej w uzasadnieniu wyroku nie wyrażono poglądu, że "wniosek strony (...) prowadzi automatycznie do retroakcyjnego przerwania biegu" pięcioletniego terminu. Termin ten zdaniem Sądu (k. 5) ponownie rozpoczyna swój bieg.

Nie może ulegać wątpliwości, że ust. 3 wprowadził wyjątek od ustanowionej w art. 6 ust. 1 zasady, przewidziany dla nierzetelnych podatników. Wobec jasnego brzmienia tej normy zarzut, że zastosowana w wyroku i decyzjach interpretacja stanowi "przewrotne nadużycie" jest skierowany nie tyle przeciw wykładni co treści zastosowanego przepisu. Celowość przepisu i to rangi ustawowej, nie podlega kontroli sądu administracyjnego.

Artykułu 2 Konstytucji RP Sąd I instancji nawet nie wymienił w tej części uzasadnienia, która zawiera wywody prawne. Milczenie Sądu nie może oznaczać błędnej interpretacji przepisu.

Nie ma żadnego związku pomiędzy art. 43 i art. 44 Konstytucji a występującym w sprawie problemem prawa do wydania decyzji określającej wysokość nieuiszczonej opłaty skarbowej.

W tej sytuacji skarga kasacyjna podlegała oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.)

Ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej nie złożył w terminie odpowiedzi na skargę kasacyjną ani nie był reprezentowany na rozprawie sądowej - w tej sytuacji bezprzedmiotowy był jego wniosek o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.