Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale III na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 marca 2021 r. sprawy ze skargi A Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia należności celnych oddala skargę.

Zaskarżoną decyzją z dnia 31 sierpnia 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej O.p.), art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1382 ze zm.),

po ponownym rozpatrzeniu odwołania C. sp. z o. o. sp. k. z siedzibą w Ł. od decyzji Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego w G. z dnia 27 marca 2018 r.

nr [...] w przedmiocie określenia wymaganej kwoty należności celnych, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy:

W dniu 2 października 2017 r. C. sp. z o. o. działając jako przedstawiciel bezpośredni C. sp. z o. o. sp. k. (dalej strona, skarżąca), zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu w procedurze uproszczonej towar deklarowany jako miód pszczeli naturalny sprowadzony z Ukrainy.

Następnie w dniu 2 października 2017 r. skarżąca złożyła zgłoszenie celne uzupełniające, które zostało zarejestrowane w ewidencji elektronicznej pod numerem [...]. W powyższym zgłoszeniu celnym zawarto wniosek o zaliczenie przywiezionego towaru do kontyngentu taryfowego o numerze porządkowym 09.6750 (pole 39) oraz uznanie preferencyjnej stawki celnej w wysokości 0% ad valorem na podstawie załącznika I do rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/1566 z dnia 13 października 2017 r. w sprawie wprowadzenia w odniesieniu do Ukrainy tymczasowych autonomicznych środków handlowych uzupełniających koncesje handlowe dostępne na mocy układy o stowarzyszeniu (Dz. U. EU L 254 z 30 września 2017 r., dalej rozporządzenie 2017/1566).

Naczelnik Urzędu Celno- Skarbowego w G. (dalej Naczelnik, organ pierwszej instancji), przystąpił do weryfikacji powyższego zgłoszenia. W wyniku sprawdzenia danych zawartych w systemach teleinformatycznych stwierdził, że przywieziony towar nie został zaliczony do przywołanego wyżej kontyngentu w związku z jego wyczerpaniem, które nastąpiło już w pierwszym dniu obowiązywania kontyngentu.

Decyzją z dnia 27 marca 2018 r. znak [...] organ pierwszej instancji określił kwotę cła (typ A00) podlegającą zaksięgowaniu, należnego z tytułu importu towaru objętego ww. zgłoszeniem celnym w wysokości: 29.818,00 PLN, w wyniku zastosowania stawki celnej erga omnes w wysokości 17,3 %.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w G. (dalej Dyrektor Izby lub organ odwoławczy) po zapoznaniu się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym

i po przeanalizowaniu zarzutów odwołania, mając na uwadze przepisy prawa oraz ustalony stan faktyczny, decyzją z dnia 29 sierpnia 2018 r. nr [...] utrzymał

w mocy decyzję Naczelnika.

Wyrokiem z dnia 13 lutego 2019 r. sygn. akt III SA/Gd 844/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, po rozpatrzeniu skargi wniesionej przez spółkę, uchylił decyzję organu odwoławczego z dnia 29 sierpnia 2018 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego- Skarbowego w G.

W ocenie Sądu decyzja organu pierwszej instancji została oparta na niepełnym materiale dowodowym, a dokonanie przez organ ustalenia budzą wątpliwości, co do ich zgodności z istniejącym stanem wiedzy. W pierwszej kolejności organ celny powinien ustalić, czy problem natury technicznej wynikający z braku zintegrowania definicji kontyngentu taryfowego w unijnym systemie TARIC lub z innego rodzaju przyczyny, rzeczywiście wystąpił w dniu 1 października 2017 r., dotykając wszystkie bądź też tylko niektóre podmioty importujące miód pszczeli z Ukrainy, w tym skarżącą spółkę. W takim bowiem przypadku, gdyby dokonanie zgłoszenie celnego w dniu "otwarcia" kontyngentu było niemożliwe z przyczyn technicznych lub z innych przyczyn niezależnych od importera, to nie może być to obojętne dla oceny przesłanek z art. 120 UKC, zwłaszcza w sytuacji podejmowania przez niego nieskutecznych prób dokonania zgłoszenia (w zwykłym toku postępowania).

Przede wszystkim jednak, organ celny winien wyjaśnić, w jaki sposób, w zaistniałej sytuacji pomimo braku integracji definicji kontyngentu taryfowego w unijnym systemie TARIC czy też wystąpienia innego rodzaju przeszkody, pozostałe podmioty importujące miód pszczeli z Ukrainy, dokonały zgłoszeń celnych, skutkujących wyczerpaniem kontyngentu w dniu 1 października 2017 r. Innymi słowy, w jaki sposób było możliwe dokonanie skutecznych zgłoszeń celnych w dacie "otwarcia" kontyngentu, mimo awarii technicznej lub innej przeszkody oraz na jakich zasadach przedmiotowe zgłoszenia celne zostały złożone.

Ponadto, wyjaśnienia również wymaga czy zgłoszenia celne, które wyczerpały

w tym dniu kontyngent taryfowy zostały dokonane przez jeden podmiot, czy przez wiele podmiotów, z tego samego czy też z różnych krajów Unii.

Po ponownym przeprowadzeniu postepowania dowodowego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 31 sierpnia 2020 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celno- Skarbowego w G. z dnia 27 marca 2018 r.

W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że przystępując do ponownego rozpatrzenia sprawy zobowiązany był podjąć stosowne czynności w sprawie, biorąc pod uwagę wskazania Sądu zawarte w wyroku z dnia 13 lutego 2019 r. sygn. akt III SA/Gd 844/18, celem wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy.

Uwzględniając powyższe Dyrektor Izby pismami z dnia 21 czerwca 2019 r., z dnia 18 listopada 2019 r. oraz z dnia 27 stycznia 2020 r. zwrócił się do Ministerstwa Finansów

z prośbą o wystąpienie do Komisji Europejskiej celem uzyskania stosownych informacji.

Dyrektor Izby wskazał, że powiadomienie (...) jak i zgłoszenie celne uzupełniające nr [...] zostały złożone w dniu 2 października 2017 r. W zgłoszeniu celnym zawarto wniosek o zaliczenie przywiezionego towaru do kontyngentu taryfowego o numerze porządkowym 09.6750 (pole 39) oraz uznanie preferencyjnej stawki celnej w wysokości 0 % ad valorem na podstawie rozporządzenia 2017/1566.

Strona, korzystając z przysługującej jej prawa, wystąpiła do Komisji Europejskiej

o interwencję w sprawie rozdzielenia kontyngentu nr 09.6750 i jego anulowanie, z uwagi na rażące naruszenie warunków uczciwej gry rynkowej.

W piśmie z dnia 27 lutego 2018 r. ref. [...] Komisja Europejska wyjaśniła, że rozporządzenie 2017/1566 zostało opublikowane w dniu 30 września 2017 r.

i weszło w życie 1 października 2017 r. Kontyngent taryfowy został zablokowany do dnia 13 października 2017 r., aby dać czas podmiotom gospodarczym i organom celnym na zebranie odnośnych zgłoszeń celnych i przesłanie wniosków o przydział kontyngentu do Komisji Europejskiej. Ponadto, zgodnie z zasadą chronologicznego porządku przyjmowania zgłoszeń do dopuszczenia do obrotu, do celów przydziału kontyngentów

w pierwszej kolejności rozpatrywane były wnioski odnoszące się do zgłoszeń przyjętych

w dniu 1 października 2017 r., jako że całkowita liczba tych wniosków przekroczyła dostępną ilość 2.500 ton, kontyngent taryfowy został wyczerpany w pierwszym dniu składania wniosków. Natomiast żadne wnioski złożone po 1 października 2017 r. nie zostały zakwalifikowane do kontyngentu.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że w dniu 1 października 2017 r. nie było możliwości złożenia zgłoszenia celnego objętego kontyngentem taryfowym

nr 09.670 przez żaden podmiot Unii Europejskiej. Regulacja przyznająca kwotę kontyngentu została opublikowana w sobotę 30 września 2017 r., a weszła w życie

1 października 2017 r. (niedziela). Data publikacji i wejścia w życie rozporządzenia była jednakowa we wszystkich państwach członkowskich. Natomiast system TARIC mógł zostać zaktualizowany dopiero 2 października 2017 r. W tym czasie możliwe było zgłoszenie celne o dopuszczenie do obrotu z zastosowaniem stawki cła kraju najbardziej uprzywilejowanego. Następnie, zgłaszający mógł złożyć wniosek o sprostowanie zgłoszenia celnego i zawnioskować o zastosowanie zerowej stawki należności celnych przewozowych dotyczących towarów przywożonych w ramach kontyngentu taryfowego

o numerze porządkowym 09.6750.

W ocenie Dyrektora Izby, brak możliwości złożenia zgłoszenia celnego o zaliczenie do kontyngentu, wynikający z braku zintegrowania definicji kontyngentu taryfowego

w unijnym systemie TARIC dotknął wszystkie podmioty importujące miód pszczeli

z Ukrainy. Organ podkreślił, że powyższe nie wynikało z wystąpienia problemów technicznych, w unijnym systemie TARIC w dniu 1 października 2017 r. Sytuacja skarżącej spółki nie była odmienna od sytuacji innych podmiotów z Unii Europejskiej.

Organ odwoławczy zwrócił uwagę, iż zgłoszenie celne o dopuszczenie do obrotu

z zastosowaniem stawki cła kraju najbardziej uprzywilejowanego ("most favoured nation"), stanowi niedyskryminacyjną politykę handlową zapewniającą równy handel między wszystkimi państwami członkowskimi Światowej Organizacji Handlu (WHO), do której należą wszystkie państwa Unii Europejskiej i Ukraina. Skoro w dniu 1 października 2017 r. z wyżej opisanych powodów nie było możliwości złożenia zgłoszenia celnego w ramach kontyngentu taryfowego, to za prawidłowe, jako zgodne z obowiązującymi przepisami prawa, należy przyjąć zadeklarowane stawki erga omnes w wysokości 17,3 % tj. podstawowej stawki celnej mającej zastosowanie do towarów przywożonych z dowolnego kraju (państwa trzeciego) na terytorium Unii.

Zgodnie ze stanowiskiem Komisji Europejskiej, zawartym w piśmie z dnia 29 lipca 2019 r. nr [...] oraz z dnia 26 maja 2020 r. nr [...] na poczet kontyngentu taryfowego nr 09.6750 zostało zaliczonych 165 wniosków, wysłanych przez 4 państwa członkowskie w tym Polskę, które zostały złożone właśnie według wyżej opisanego trybu.

Zdaniem Dyrektora Izby, zebrany materiał dowodowy sprawy, jest wystarczający dla wyjaśnienia kwestii, które w ocenie Sądu są istotne dla rozstrzygnięcia sprawy.

Wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie ma istotnego znaczenia dokładna liczba podmiotów składających wnioski, jak również liczba wniosków, które nie zostały zaliczone do kontyngentu oraz z jakich państw one pochodziły. Z całą pewnością nie były to zgłoszenia dokonane przez jeden podmiot, jak również nie były to zgłoszenia z tego samego kraju. Skoro tylko jedno ze 165 zgłoszeń celnych zaliczonych do kontyngentu dotyczyło strony skarżącej, to oczywistym jest, że podmiot ten nie był jeden.

Dalej organ odwoławczy podkreślił, że zgodnie z decyzją Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w G. nr [...]z dnia 17 stycznia 2018 r. do kontyngentu taryfowego nr 09.6750 zaliczono część towaru, dla którego powiadomienie o wpisie do rejestru zostało przesłane przez skarżącą spółkę do organu celnego dnia 2 października 2017 r., a zgłoszenie uzupełniające zostało złożone w dniu 3 października 2017 r. Przedmiotowe zgłoszenie zostało omyłkowo wprowadzone z datą 1 października 2017 r. (...). Podanie przez skarżącą nieprawidłowej daty, według której przyjęto elementy kalkulacyjne służące do wyliczenia należności celnych i podatkowych, zadecydowała o częściowym zaliczeniu do kontyngentu jedynie tego zgłoszenia celnego, co nie miałoby miejsca w sytuacji uwzględnienia rzeczywistej daty dokonania wpisu do rejestru tj. 2 października 2017 r. Natomiast w zgłoszeniu, objętym niniejszym postępowaniem (...), jako data kalkulacji widnieje 2 październik 2017 r., a więc rzeczywista data dokonania wpisu do rejestru, która zdecydowała o niezaliczeniu do kontyngentu.

Mając na uwadze powyższe organ podatkowy stanął na stanowisku, że skarżąca spółka w sposób nieuprawniony, podając nieprawdziwe (nieprawidłowe) dane, skorzystała z preferencyjnej zerowej stawki celnej wobec części towaru objętego zgłoszeniem celnym [...]. Pozostałe 53 zgłoszenia mogły zostać dokonane w taki sam sposób, jednakże byłoby to niezgodne ze stanem rzeczywistym.

Odnosząc się do zarzutów skarżącej zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby wyjaśnił, że mając na uwadze ustalony stan faktyczny, uzupełniony o pisma Komisji Europejskiej oraz Ministerstwa Finansów, strona nie została potraktowana niesprawiedliwie

w porównaniu z innymi podmiotami. W niniejszej sprawie nie zaistniały żadne przesłanki wskazujące na to, że w procesie rozdysponowania danego kontyngentu mogły nastąpić nieprawidłowości wskazujące na działania organów niezgodne z przepisami wspólnotowego prawa celnego.

Dyrektor Izby zauważył również, że strona mogła w dniu 1 października 2017 r., podobnie jak inne podmioty Unii Europejskiej, dokonać zgłoszenia celnego

z zastosowaniem stawki celnej określonej w Taryfie Celnej, a następnie zgodnie z art. 173 ust. 3 UKC wystąpić do organu celnego z wnioskiem o sprostowanie zgłoszenia celnego

i o przyznanie z mocą wsteczną kontyngentu (art. 56 ust. 3 UKC). Taki tryb został także wskazany przez Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 10 listopada 2017 r., oraz przez Komisję Europejską w piśmie z dnia 27 lutego 2018 r.

Końcowo organ odwoławczy wskazał, że strona złożyła wniosek o sprostowanie zgłoszenia zawartego w piśmie z dnia 20 grudnia 2017 r. Zdaniem Dyrektora Izby, skoro przyjęcie zgłoszenia celnego nastąpiło w dniu 2 października 2017 r. tj. z chwilą dokonania wpisu do rejestru zgłaszającego w ramach procedury uproszczonej, to niedopuszczalnym byłoby przyjęcie, iż czynności tej dokonano w dniu 1 stycznia 2018 r., a tym samym uznanie za możliwe zastosowanie w odniesieniu do spornych towarów przepisów prawa celnego obowiązujących dopiero od tej daty. Jak wynika z treści pisma Komisji Europejskiej, całkowita liczba wniosków, złożonych 1 października 2017 r., przekroczyła dostępną liczbę 2.500 ton i niemożliwym było zaliczenie do tego kontyngentu zgłoszenia celnego złożonego w dniu 2 października 2017 r.

W okolicznościach faktycznych sprawy, nie zaistniały przesłanki stwierdzenia wystąpienia szczególnych okoliczności polegających na tym, że skarżąca znajdowała się

w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi osobami zajmującymi się przywozem na obszar celny Unii miodu pszczelego naturalnego pochodzącego z Ukrainy. Wobec tego nie zostały spełnione przesłanki umorzenia należności celnych na zasadzie słuszności w trybie art. 120 UKC. Jak bowiem wykazano w toku przeprowadzonego postępowania, żaden

z podmiotów dokonujących importu miodu z Ukrainy w dniu 1 października 2017 r. nie mógł złożyć zgłoszenia celnego z wnioskiem o zaliczenie do kontyngentu nr 09.6750. Data publikacji i wejścia w życie rozporządzenia była jednakowa dla wszystkich państw członkowskich. Zatem wszyscy importerzy znajdowali się w takiej samej sytuacji.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Zaskarżonemu rozstrzygnięciu strona skarżąca zarzuciła naruszenie:

- art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 § 1 O.p. w zw.

z art. 73 § 1 Prawa celnego w zw. z art. 44 ust. 4 UKC poprzez brak zgromadzenia pełnego materiału dowodowego, w rezultacie czego nie wyjaśniono w sposób pełny i nie budzący wątpliwości stanu faktycznego sprawy, w zakresie którym niezbędne było ustalenie, czy w sprawie istniała możliwość dokonaniu w dniu 1 października 2017 r. zgłoszenia celnego wraz z wnioskiem o objęcie kontyngentem taryfowym nr 09.6750, co doprowadziło do sytuacji braku pełnego i wszechstronnego wyjaśnienia skarżącej przesłanek, na podstawie których organy celne dokonały zaksięgowania należności celnych z pominięciem wniosku o zaliczenie do kontyngentu;

- art. 56 ust. 1, ust. 2 lit. e) i ust. 4, art. 101 ust. 1 UKC poprzez określenie stawki cła na przywożone towary w wysokości 17,3 % pomimo braku podstaw faktycznych i prawnych do jego zastosowania;

- art. 120 UKC poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy prawidłowo oceniony stan faktyczny uzasadniał stwierdzenie nadzwyczajnych okoliczności pozwalających na umorzenie należności celnych w wysokości 75,641 %.

- art. 153 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej p.p.s.a.) przez niewykonanie wytycznych i zaleceń, co do dalszego postępowania zawartych w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Gd 844/18.

Strona podkreśliła, że organ odwoławczy został zobligowany do ustalenia elementów stanu faktycznego, które nie zostały wyjaśnione w toku pierwszego rozpoznania sprawy, na które zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, tj.:

- czy zgłoszenie celne, które wyczerpały limit kontyngentu zostały złożone przez jeden czy wiele podmiotów i z ilu krajów Unii Europejskiej,

- czy problem ze zintegrowanym numerem kontyngentu dotyczył wszystkich podmiotów czy tylko niektórych importerów miodu pszczelego z Ukrainy,

- w jaki sposób było możliwe dokonanie skutecznych zgłoszeń celnych w dacie otwarcia kontyngentu, pomimo braku zintegrowania numeru kontyngentu z systemami TARIC

i ISZTAR,

- na jakich zasadach (w jakim trybie) zgłoszenia celne zaliczonego do Kontyngentu zostały złożone.

W ocenie skarżącej, nie sposób przyjąć, aby Dyrektor Izby zadośćuczynił wymogom ustalenia stanu faktycznego zgodnego z rzeczywistym. Pozyskany dodatkowy materiał dowodowy został ograniczony jedynie do pism Ministerstwa Finansów i Komisji Europejskiej, bez uwzględnienia przykładowych dokumentów celnych.

Nadal nie wiadomo, ile zostało złożonych wniosków, które nie zostały zaliczone do kontyngentu, a także w jakiej procedurze zostały złożone te wnioski, które zostały uwzględnione. Ponadto, nadal nie wiadomo, w jaki sposób możliwe było skuteczne złożenie zgłoszenia celnego w dniu 1 października 2017 r., tak aby zostało zaliczone do kontyngentu, a więc na jakich zasadach i w jakim trybie te zgłoszenia celne zostały złożone (aby je sprostować na podstawie art. 173 UKC, najpierw należało je złożyć do organu

z datą 1 października 2017 r.).

Skarżąca spółka podtrzymała swoje stanowisko, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy nie jest możliwe odtworzenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy, gdyż informacje, jakich udzieliło Ministerstwo Finansów i Komisja Europejska na to nie pozwalają.

Zdaniem skarżącej proponowane przez Ministerstwo Finansów oraz Komisję Europejską rozwiązania, jakie oferuje UKC (art. 173 ust. 3 lub art. 56 ust. 3) pozostają bez jakiegokolwiek znaczenia dla sprawy, gdyż UKC nie przewiduje sytuacji "braku zintegrowania definicji kontyngentu". Na stronach właściwych organów celnych w dniu

1 października 2017 r. nie została zamieszczona żadna informacja dla importerów

o wystąpieniu takich problemów. Nie istnieje żadna instrukcja postępowania na wypadek takiej dysfunkcji systemu TARIC lub ISZTAR.

W kontekście art. 120 UKC, podjęte działania przez skarżącą spółkę można by ocenić jako prawidłowe lub nie, dopiero na podstawie prawidłowego stanu faktycznego, którego na podstawie dotychczas zgormadzonego materiału dowodowego, nie można ustalić.

Ponadto, Komisja Europejska wskazała, że innym importerom, włącznie z jednym operatorem Polski, udało się skorzystać z kwoty przy składaniu deklaracji z dnia

1 października 2017 r. Wnioskowali oni o dopuszczenie do wolnego obrotu z cłem z kraju najbardziej uprzywilejowanego, a następnie zmienili te wnioski o kwoty poprzez poprawienie deklaracji. Zdaniem skarżącej, jako jedyny podmiot wnioskujący z Polski, który uzyskał przydział pro rata, nie korzystał z procedury wskazanej przez Komisję Europejską

i Ministerstwo Finansów, co już samo w sobie poddaje wątpliwość trafność ustaleń Komisji Europejskiej. Strona podważyła sposób zbierania informacji przez Komisję Europejską, niezbędnych do udzielenia odpowiedzi w sposób pełny, który umożliwiłby ustalenie stanu faktycznego sprawy w sposób bezsporny i niepozostawiający wątpliwości i przestrzeni na dowolną interpretację.

Spółka wskazała również, że Komisja Europejska sugerowała, iż z uwagi na niewprowadzenie numeru kontyngentu do systemów celnych w dniu 1 października 2017 r. możliwe było świadome podanie przez Spółkę w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych, a następnie ich poprawienie. Takie stanowisko Komisji Europejskiej odczytać można jako zachętę dla importerów, aby w celu skorzystania z preferencji celnych podawać w deklaracjach nieprawidłowe dane, z tego powodu że organ zarządzający kontyngentami nie zapewnił w odpowiednim czasie możliwości dokonania zgłoszenia celnego od razu w sposób zgodny z prawem.

W przypadku skarżącej nie było możliwe zastosowanie trybu z art. 173 UKC, gdyż towary były zwalniane w ty samym dniu, w którym dokonuje się ich zgłoszenia. Ponadto zastosowanie trybu przewidzianego ww. przepisie warunkuje możliwość sprostowania zgłoszenia celnego od zgody wyrażonej przez organ celny. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wyrażenia zgody na sprostowanie zgłoszenia celnego może zapaść nawet po

4 miesiącach od przyjęcia wniosku w tym przedmiocie. Nie można zatem racjonalnie oczekiwać, że złożenie wniosku o wyrażenie zgody na sprostowanie zgłoszenia celnego

w terminie od 3 października do dnia 16 października 2017 r. umożliwiłoby spółce uwzględnienie jej zgłoszeń w kontyngencie.

Skarżąca spółka zadała również pytanie, skąd Komisja Europejska miała już

w dniu 16 października 2017 r. wiedzę, że kontyngent został wyczerpany z dniem

1 października 2017 r., skoro najprawdopodobniej nie zostały jeszcze na dzień

16 października 2017 r. zakończone wszystkie postępowania w sprawie sprostowań celnych (termin 120 dni na wydanie decyzji w przedmiocie zgody). Powyższe potwierdza, w ocenie spółki, wątpliwą prawidłowość udzielnych w sprawie odpowiedzi przez Komisję Europejską i Ministerstwo Finansów.

Dyrektor Izby w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

W złożonym piśmie z dnia 15 marca 2021 r. skarżąca odniosła się do odpowiedzi na skargę organu odwoławczego. Podkreśliła, że nie można uznać, aby w sposób niepozostawiający wątpliwości ustalono, w jaki sposób możliwe było dokonanie skutecznych zgłoszeń celnych z zaliczeniem do kontyngentu. Nie ustalono również, na jakich zasadach zostały złożone te zgłoszenia celne, które zostały zaliczone do kontyngentu. Ponadto skarżąca kierowała się rozwiązaniami, które były jej dostępne

i zgodne z przepisami. Natomiast żadne przepisy nie przewidują rozwiązań na wypadek braku zintegrowania numeru kontyngentu z systemami TARIC czy ISZTAR, co skutkuje brakiem możliwości poprawnego dokonywania zgłoszeń celnych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, zważył co następuje:

Skarga nie jest zasadna.

Na wstępie zaznaczyć należy, że zaskarżona decyzja została wydana w wyniku ponownego rozpoznania sprawy w związku z uchyleniem przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, wyrokiem z dnia 13 lutego 2019 r. sygn. akt III SA/Gd 844/18, uprzednio wydanej w sprawie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G.

z dnia 29 sierpnia 2018 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika o Urzędu Celno- Skarbowego w G. z dnia 27 marca 2018 r. w sprawie określenia wymaganej kwoty należności celnych.

Powodem uchylenia poprzedniej decyzji była konieczność dokonania dodatkowych ustaleń faktycznych, we wskazanym w uzasadnieniu wyroku zakresie, co pozwoliłoby organowi celnemu na prawidłową i pełną ocenę, czy wystąpiły w niniejszej sprawie szczególne okoliczności, a tym samym czy skarżąca spółka znalazła się

w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi ten sam rodzaj co ona działalności, polegającej na imporcie miodu pszczelego z Ukrainy. Prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy wymagało w pierwszej kolejności ustalenia, a zarazem udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w dniu 1 października 2017 r. (a więc w dniu "otwarcia" kontyngentu) istniała możliwość dokonania przez skarżącą spółkę zgłoszenia celnego towaru wraz z wnioskiem o objęcie kontyngentem taryfowym nr 09.6750, na równi z innymi podmiotami z Unii Europejskiej.

Wskazać zatem należy, że Sąd rozpoznając przedmiotową sprawę związany jest oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, wyrażonymi w ww. wyroku. Zgodnie bowiem z treścią art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia,

a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Natomiast zgodnie z art.170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Przepis art. 153 p.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ administracji publicznej ani Sąd orzekając ponownie w tej samej sprawie nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu Sądu, gdyż są nimi związane. Kwestia, czy po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ podporządkował się wskazaniom Sądu i jego ocenie prawnej, stanowi główne kryterium kontroli poprawności nowo wydanej decyzji, zaś nieprzestrzeganie tego przepisu podważałoby obowiązującą w demokratycznym państwie prawnym zasadę sądowej kontroli nad aktami

i czynnościami organów administracji i prowadziłoby do niespójności działania systemu władzy publicznej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I FSK 1705/15; z dnia 25 kwietnia 2017 r. sygn. akt II FSK 864/15; z dnia

1 czerwca 2017 r. sygn. akt II OSK 2479/15; z dnia 20 czerwca 2012 r. sygn. akt I OSK 953/11; z dnia 1 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2029/14; orzeczenia opublikowane na http:/orzeczenia.nsa.gov.pl).

Badając sprawę w tak oznaczonym zakresie Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.

Materialnoprawną podstawę zaskarżonej decyzji stanowią przepisy rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L Nr 269 z dnia 10 października 2013 r., dalej UKC) oraz rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. L 343/558 z dnia 29 grudnia 2015 r., dalej rozporządzenie wykonawcze 2015/2447).

Na podstawie z art. 77 ust. 2 UKC, dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego, przy czym - stosownie do art. 172 ust. 2 UKC - jeżeli nie przewidziano inaczej, data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne jest datą, która będzie wykorzystywana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych lub wywozowych. W myśl art. 85 ust. 1 UKC kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana zgodnie z takimi zasadami obliczania należności celnych, jakie miały zastosowanie do danych towarów w chwili powstania w stosunku do nich długu celnego.

Zgodnie z art. 56 ust. 1 UKC podstawą należności celnych przywozowych

i wywozowych jest Wspólna Taryfa Celna. Inne środki, ustanowione w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny wymiany towarowej, stosowane są w odpowiednich przypadkach zgodnie z klasyfikacją taryfową danych towarów.

Wspólna Taryfa Celna obejmuje (art. 56 ust. 2 UKC): a) Nomenklaturę scaloną towarów, określoną w rozporządzeniu (EWG) nr 2658/87; b) każdą inną nomenklaturę, która jest całkowicie lub częściowo oparta na Nomenklaturze scalonej lub która dodaje do niej dalsze podpodziały i która została ustanowiona w przepisach unijnych regulujących określone dziedziny do celów stosowania środków taryfowych związanych z wymianą towarową; c) konwencyjne lub zwykłe autonomiczne stawki celne, stosowane

w odniesieniu do towarów objętych Nomenklaturą scaloną; d) preferencyjne środki taryfowe określone w umowach zawartych przez Unię z niektórymi krajami lub terytoriami znajdującymi się poza obszarem celnym Unii lub z grupami takich krajów lub terytoriów;

e) preferencyjne środki taryfowe przyjęte jednostronnie przez Unię w odniesieniu do niektórych krajów lub terytoriów znajdujących się poza obszarem celnym Unii lub

w odniesieniu do grup takich krajów lub terytoriów; f) autonomiczne środki przewidujące obniżenie należności celnych lub zwolnienie z należności celnych za niektóre towary;

g) uprzywilejowane traktowanie taryfowe w zakresie środków, o których mowa w lit. c)-f) lub h), z którego mogą korzystać niektóre towary ze względu na ich rodzaj lub końcowe przeznaczenie; h) inne środki taryfowe przewidziane w przepisach unijnych dotyczących rolnictwa, handlu lub innych dziedzin.

Zgłoszenie celne, złożone przez spółkę w dniu 2 października 2017 r.

nr [...] w pozycji 39 zawierało wniosek o objęcie towaru, miodu pszczelego naturalnego sprowadzonego z Ukrainy, kontyngentem taryfowym nr 09.6750 z zerową stawką celną.

Należy wskazać, że poza sporem pozostawała okoliczność, że rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/1566 zostało opublikowane w dzienniku urzędowym Unii Europejskiej w dniu 30 września 2017 r. (sobota) i weszło w życie w dniu

1 października 2017 r. (niedziela). Zatem data publikacji i wejścia w życie rozporządzenia była jednakowa we wszystkich państwach członkowskich Unii Europejskiej. Kontyngent został zablokowany do dnia 13 października 2017 r., aby dać czas podmiotom gospodarczym i organom celnym na zebranie zgłoszeń celnych i przesłanie wniosków

o podział kontyngentu do Komisji Europejskiej.

Mimo "otwarcia kontyngentu" w dniu 1 października 2017 r. nie było możliwe złożenie zgłoszenia celnego w ramach kontyngentu taryfowego z zastosowaniem zerowej stawki celnej, gdyż definicja powyższego kontyngentu taryfowego została zintegrowana

w unijnym systemie TARIC dopiero w godzinach nocnych dnia 2 października 2017 r. Skarżąca spółka złożyła zgłoszenie celne uzupełniające nr [...] dopiero w dniu 2 października 2017 r., gdy można było wypełnić odpowiednim numerem pole 39 zgłoszenia celnego.

Jak wynika z treści pisma z dnia 27 lutego 2018 r. Komisji Europejskiej kontyngent taryfowy został wyczerpany w pierwszym dniu składnia wniosków. Żadne wnioski odnoszące się do zgłoszeń przyjętych po dniu 1 października 2017 r. nie zostały zakwalifikowane do tego kontyngentu. Wyczerpanie kontyngentu w dniu jego "otwarcia" potwierdza także odpowiedź na interpelację poselską z dnia 16 lutego 2018 r., w której również wskazano, że w pierwszej kolejności rozpatrywane były wnioski oparte na deklaracjach przyjętych w dniu 1 października 2017 r.

W uzupełnieniu materiału dowodowego sprawy Dyrektor Izby zwrócił się

z zapytaniem do Ministerstwa Finansów (Departamentu Ceł) o wystąpienie do Komisji Europejskiej i zajęcie stanowiska w kwestii wykorzystania kontyngentu, z określeniem czy zgłoszenia, które wyczerpały kontyngent zostały złożone przez jeden podmiot czy wiele podmiotów, z tego samego czy z różnych krajów. Ponadto zwrócono się o wypowiedzenie się w kwestii problemów technicznych wynikających z braku zintegrowania definicji kontyngentu taryfowego w unijnym systemie TARIC.

Pismem z dnia 29 lipca 2019 r. [...] Komisja Europejska podała, że innym operatorom, włącznie z jednym z operatorem z Polski, udało się skorzystać z kwoty przy składaniu deklaracji 1 października 2017 r. Wnioskowali oni o dopuszczenie do obrotu towaru z cłem kraju najbardziej uprzywilejowanego, a następnie dokonywali poprawienia deklaracji zgodnie z art. 173 ust. 3 UCK. W ten sposób została zachowana data deklaracji 1 października 2017 r. Komisja podkreśliła, że 165 operatorów na poziomie Unii Europejskiej pomyślnie złożyło deklaracje w dniu 1 października 2017 r., w przeciwieństwie do skarżącej spółki, która nie wiedziała, że istnieje możliwość zakodowania deklaracji na cło kraju najbardziej uprzywilejowanego, a następnie jej poprawienia.

Podobne stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w pismach z dnia 8 sierpnia 2019 r. oraz z dnia 11 grudnia 2019 r., w których wskazano, że w systemach odprawowych państw członkowskich w dniach 1- 2 października 2017 r. zostały złożone zgłoszenia celne o dopuszczenie do obrotu przywożonego miodu naturalnego pochodzącego z Ukrainy

z zastosowaniem stawki celnej określonej we Wspólnej Taryfie Celnej. Następnie,

w odniesieniu do tych zgłoszeń zostały złożone wnioski o ich sprostowanie, polegające na retrospektywnych wnioskach o zaliczenie towarów na poczet kontyngentu taryfowego o nr 09.6750. W tym przypadku datą przyjęcia dla retrospektywnego wniosku o kontyngent była data przyjęcia pierwotnego zgłoszenia celnego tj. 1 października 2017 r. Tryb ten wynika

z art. 56 ust. 3 UKC oraz art. 173 ust. 3 UCK. Podkreślono chronologiczny porządek przyjmowania wniosków według dat przyjęcia zgłoszeń celnych do dopuszczenia do obrotu wskazując, że z kontyngentu skorzystały wyłącznie podmioty składające wnioski w dniu

1 października 2017 r., o czym informowała również Komisja Europejska w wyżej wskazanym piśmie, będącym odpowiedzią na zapytanie spółki. Ministerstwo Finansów zauważyło również, że w sprawie nie zostały znalezione żadne przesłanki wskazujące na to, że w procesie rozdysponowania rzeczonego kontyngentu mogły wystąpić nieprawidłowości, niezgodne z przepisami unijnego prawa celnego.

Końcowo Komisja Europejska wskazała, że do kontyngentu taryfowego nr 09.6750 zaliczono 165 wniosków o przydział w oparciu o zgłoszenie przyjęte z dnia 1 października 2017 r. i przypadało na nie 75,641% udziału po rata zadeklarowanej wielkości. Wnioski te zostały wysłane przez 4 państwa członkowie, w tym Polskę.

Odnosząc się do powyższego, należy wspomnieć, iż stanowisko wyrażone

w pismach Komisji Europejskiej oraz Ministra Finansów mają taką samą wartość, jak pozostałe dowody, w oparciu o które organy powinny były ustalić stan faktyczny sprawy.

W okolicznościach sprawy Sąd nie dopatrzył się żadnych nieścisłości czy rozbieżności

w stanowiskach zawartych przez Komisję Europejską i Ministra Finansów oraz przyjętych przez nich ustaleniach faktycznych.

Wbrew stanowisku skarżącej wyjaśnienia zawarte w piśmie Ministerstwa Finansów oraz Komisji Europejskiej dotyczące kwestii rozwiązań, jakie oferuje UKC w sytuacji braku zintegrowania definicji kontyngentu w systemie TARIC, są zgodne z obowiązującym stanem prawnym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. a) rozporządzenia administratorem kontyngentu taryfowego nr 09.6750 jest Komisja Europejska. Natomiast w myśl art. 184 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) NR 1308/2013 z dnia 17 grudnia 2013 r. ustanawiające wspólną organizację rynków produktów rolnych oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 922/72, (EWG) nr 234/79, (WE) nr 1037/2001 i (WE)

nr 1234/2007 administrowanie kontyngentami taryfowymi odbywa się w sposób pozwalający uniknąć dyskryminowania któregokolwiek z zainteresowanych podmiotów gospodarczych, przy użyciu jednej z poniższych metod, ich połączenia lub innej stosownej metody: a) metoda oparta na kolejności chronologicznej składania wniosków (według zasady "kto pierwszy, ten lepszy");

b) metody proporcjonalnego podziału wnioskowanych ilości po złożeniu wniosków ("metoda równoczesnego badania");

c) metody opartej na uwzględnianiu tradycyjnego modelu handlu ("metoda tradycyjnych lub nowych importerów").

W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi odwoławczemu, że skoro

w dniu 1 października 2017 r. nie było możliwości złożenia zgłoszenia celnego w ramach kontyngentu taryfowego, to za prawidłowe, jako zgodne z obowiązującymi przepisami prawa, należy przyjąć zadeklarowanie podstawowej stawki celnej mającej zastosowanie do towarów przywożonych z dowolnego kraju na terytorium Unii Europejskiej, a następnie wystąpienie z wnioskiem o dokonanie przez organ celny sprostowania zgłoszenia celnego. Tak też uczynili pozostali importerzy, domagając się korekty zgłoszenia celnego w polach zawierających wniosek o objęcie kontyngentem taryfowym.

W myśl art. 173 ust. 1 i 2 UKC zgłaszający, na wniosek, za zgodą organu celnego może po przyjęciu zgłoszenia celnego sprostować jedną lub kilka jego danych. Sprostowanie nie może powodować, że zgłoszenie celne będzie dotyczyć towarów innych niż te, których dotyczyło pierwotnie. Sprostowanie nie jest możliwe, jeżeli wnioskowano

o nie po tym, jak organy celne:

a) poinformowały zgłaszającego o zamiarze przeprowadzenia rewizji towarów;

b) stwierdziły nieprawidłowość danych zawartych w zgłoszeniu celnym;

c) zwolniły towary.

Z omawianego przepisu wynika więc, iż inicjatywa skorygowania błędów

w zgłoszeniu celnym spoczywa na zgłaszającym. Z treści samego wyrażenia "sprostowanie" wynika, że jest to prosta czynność polegająca na sprecyzowaniu określonych danych.

Z kolei zgodnie z art. 173 ust. 3 UKC na wniosek zgłaszającego, w terminie trzech lat od daty przyjęcia zgłoszenia celnego, można wyrazić zgodę na sprostowanie zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów, co umożliwi zgłaszającemu spełnienie obowiązków wynikających z objęcia towarów daną procedurą celną.

Słusznie zauważyła skarżąca, że wydanie decyzji w zakresie przyjęcia lub oddalenia wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego zostało wpisane przez ustawodawcę w ramy instytucji uznania administracyjnego. Zgodnie z treścią analizowanego przepisu organy mogą, ale nie muszą, dokonać sprostowania zgłoszenia po zwolnieniu towarów. Na działania organów celnych, w których ustawodawca dopuścił podejmowanie czynności

w ramach uznania administracyjnego, mogą natomiast wpływać różnorodne okoliczności. Nie można było zatem wykluczyć sytuacji, że rozstrzygnięcie organów w przedmiotowej sprawie byłoby zdeterminowane informacjami o zablokowaniu kontyngentu do dnia 13 października 2017 r. W przypadku złożenia przez skarżącą wniosku na podstawie art. 173 UKC dopuszczalne byłoby bowiem zastosowanie przez organ celny wszelkich metod prowadzących do uznania sprostowania.

W realiach niniejszej sprawy, nie mamy do czynienia z dwoma odmiennymi rozwiązaniami prawnymi zawartymi w art. 173 UKC i art. 56 ust. 3 UKC. Stosownie do art. 56 ust. 3 UKC na wniosek zgłaszającego, jeżeli towary spełniają warunki określone w ust. 2 lit. d)-g), stosuje się środki przewidziane w tych przepisach zamiast środków określonych w ust. 2 lit. c). Można je stosować z mocą wsteczną, pod warunkiem, że dotrzymane są terminy i warunki przewidziane w odpowiednich środkach lub w niniejszym kodeksie. Dla możliwości zastosowania po zwolnieniu towarów środków określonych ww. przepisie, konieczne jest więc złożenie w zakreślonym terminie, wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego.

Na podkreślenie zasługuje również okoliczność, iż zgodnie z art. 172 ust. 2 UKC, jeżeli nie przewidziano inaczej, data przyjęcia zgłoszenia celnego przez organy celne jest datą, która będzie wykorzystywana do celów stosowania przepisów regulujących procedurę celną, do której towary są zgłaszane oraz do celów wszelkich innych formalności przywozowych lub wywozowych. W przypadku zgłoszenia celnego dokonanego w formie wpisu do rejestru zgłaszającego, zgłoszenie celne uznaje się za przyjęte w momencie dokonania wpisu towarów do rejestru (art. 182 ust. 2 UKC). Zatem upływ nawet kilku miesięcy od dnia złożenia sprostowania zgłoszenia do wydania rozstrzygnięcia przez organ celny, nie ma wpływu na procedurę zaliczenia danego zgłoszenia do kontyngentu. Skutki wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego działają bowiem od momentu jego złożenia.

Zdaniem Sądu, za błędne należy uznać stanowisko skarżącej spółki, że

w przypadku stosowania art. 173 ust. 3 UKC retrospektywnym wnioskiem o zastosowanie obniżonej lub zerowej stawki celnej w ramach kontyngentu taryfowego jest jedynie pisemny wniosek o zwrot lub umorzenie należności celnych, do których zastosowanie mają przepisy art. 116 i art. 117 UKC. Należy odróżnić instytucję sprostowania zgłoszenia celnego przewidzianą w art. 173 UKC od instytucji zwrotu i umorzenia kwoty należności celnych przywozowych, które zostały uregulowane od art. 116 do art. 123 UKC.

Rozpatrując wniosek o zwrot kwoty należności celnej organ może weryfikować dane zawarte w zgłoszeniu celnym, mające wpływ na określenie wysokości kwoty należności celnych. W zależności zaś od wyników oceny argumentacji, organ wydaje decyzję, w której dokonuje zwrotu należności celnej, bądź decyzję, w której takiego żądania nie uwzględni. Przeszkody do takiego procedowania nie stanowi brak wniosku o sprostowanie zgłoszenia celnego oraz określenie kwoty należności celnych w nowej wysokości.

W ślad za organem odwoławczym należy podkreślić, iż zgodnie z art. 51 ust. 3-5

w zw. z art. 54 ust. 1 lit. a) i lit. c) rozporządzenia wykonawczego 2015/2447, fakt niezakończenia postępowań w sprawie sprostowania zgłoszeń celnych nie stanowi przeszkody do posiadania przez Komisję Europejską w dniu 16 października 2017 r. wiedzy na temat wyczerpania kontyngentu z dniem 1 października 2017 r. Co istotne, aby możliwe było zakończenie postępowania w sprawie sprostowania zgłoszenia w związku

z zaliczeniem do kontyngentu niezbędnym jest uzyskanie informacji od Komisji Europejskiej o jego przyznaniu oraz wysokości przyznanej kwoty kontyngentu. W świetle powyższego zarzuty strony odnośnie nieprawidłowości w udzielanych odpowiedziach przez Komisję Europejską i Ministerstwo Finansów uznać należy za chybione.

W nawiązaniu do zarzutu skarżącej naruszenia art. 120 UKC poprzez jego niezastosowanie, należy wskazać, że przepis ten ustanawia generalną klauzulę słuszności, w ramach której w celu wprowadzenia ochrony uzasadnionych oczekiwań, umorzenie lub zwrot wymaganych należności celnych może nastąpić w sytuacjach innych niż te, które najczęściej występują w praktyce i są wyraźnie uregulowane, jeśli nie występuje ani oszustwo ani zaniedbanie dłużników celnych. W przypadku rozstrzygnięcia, czy występują okoliczności szczególne w rozumieniu niniejszego przepisu, organ celny/Komisja Europejska w ramach szerokiego zakresu uznania, jakim w tym względzie dysponuje, powinien ocenić całość sprawy i wyważyć z jednej strony interes Unii, polegający na zapewnieniu przestrzegania przepisów prawa celnego, a z drugiej strony interes działającego w dobrej wierze podmiotu gospodarczego, polegający na uniknięciu poniesienia szkody przekraczającej normalne ryzyko handlowe. Klauzula generalna zawarta w art. 120 UKC znajduje zastosowanie w szczególności wówczas, gdy z uwagi na stosunek pomiędzy podmiotem gospodarczym a administracją, niesprawiedliwe byłoby poniesienie przez podmiot gospodarczy szkody, której w zwykłym toku zdarzeń by nie poniósł. Zasadniczo wymagane jest, by dany podmiot gospodarczy w porównaniu z innymi podmiotami gospodarczymi wykonującymi taką samą działalność znajdował się

w "nadzwyczajnej sytuacji" (por. K. Piech, Zasada słuszności w prawie celnym, komentarz praktyczny ABC, opubl. LEX). Umorzenie lub zwrot należności celnych, które mogą zostać przyznane tylko na określonych warunkach oraz w precyzyjnie wskazanych okolicznościach, stanowią wyjątek od ogólnego reżimu prawnego przywozu

i wywozu, co oznacza, że wykładni przepisów przewidujących taki zwrot/umorzenie należy dokonywać w sposób ścisły (wyrok ETS z 11.11.1999 r., C-48/98, LEX nr 111169 Söhl

& Söhlke v. Hauptzollamt Bremen, pkt 52).

W przedmiotowej sprawie Sąd nie dopatrzył się nietypowej, szczególnej sytuacji skarżącej, która w świetle zastosowania zasady słuszności powinna prowadzić do umorzenia lub zwrotu należności. Uznać należy bowiem, że skarżąca spółka nie wyczerpała przysługujących jej prawnych możliwości, by doprowadzić do zgłoszenia celnego w dniu 1 października 2017 r.

Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, aby sytuacja strony była odmienna od sytuacji innych importerów. Rozporządzenia wykonawcze 2015/2447 było jednakowo stosowane we wszystkich krajach członkowskich Unii Europejskiej. Data publikacji

i wejścia w życie rozporządzenia była jednakowa we wszystkich państwach.

W tym samym okresie i w tym samym stopniu wobec wszystkich importerów, nie było możliwe złożenia zgłoszenia celnego o objęcie kontyngentem taryfowym nr 09.6750. Oznacza to, że wszyscy importerzy znajdowali się w takiej samej sytuacji jak strona. Nie zaistniały przesłanki dla stwierdzenia wystąpienia szczególnych okoliczności polegających na tym, że strona znajdowała się w wyjątkowej sytuacji w porównaniu z innymi osobami, prowadzącymi ten sam rodzaj działalności.

Jak prawidłowo stwierdził organ, taką przesłanką nie jest również podnoszona przez stronę okoliczność, że w dniu 1 października 2017 r. nie udzielono żadnej informacji

o braku zintegrowania numeru kontyngentu, na podstawie której mogłaby podjąć decyzję

o stosowaniu alternatywnych metod lub procedur zgłoszenia celnego. Rozporządzenie wykonawcze 2017/1566 nie zawiera jakichkolwiek unormowań zezwalających na odstąpienie od jego stosowania np. ze względu na datę jego opublikowania, czy wejścia w życia. Bezspornie datą decydującą o tym, kiedy należy przystąpić do kontyngentu taryfowego jest dzień wejścia w życie regulacji przyznającej kwotę kontyngentu.

Nie można również pominąć faktu, iż pozostali importerzy z różnych krajów Unii Europejskiej dokonali czynności zgłoszenia celnego w dniu 1 października 2017 r.

z należytą starannością, korzystając z przysługujących im środków prawnych.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że do kontyngentu taryfowego nr 09.6750 zaliczono część towaru skarżącej spółki, dla którego powiadomienie o wpisie do rejestru zostało przesłane przez stronę do organu celnego dnia 2 października 2017 r.,

a zgłoszenie uzupełniające zostało złożone w dniu 3 października 2017 r. Przedmiotowe zgłoszenie zostało omyłkowo wprowadzone z datą 1 października 2017 r. [...]. Podanie przez skarżącą nieprawidłowej daty, według której przyjęto elementy kalkulacyjne służące do wyliczenia należności celnych i podatkowych, zadecydowało o częściowym zaliczeniu do kontyngentu jedynie tego zgłoszenia celnego, co nie miałoby miejsca w sytuacji uwzględnienia rzeczywistej daty dokonania wpisu do rejestru tj. 2 października 2017 r.

Skarżąca spółka w sposób nieuprawniony, podając nieprawdziwe (nieprawidłowe) dane, skorzystała z preferencyjnej zerowej stawki celnej, wobec czego część towaru została zaliczona przez Komisję do kontyngentu. W tym miejscu należy podkreślić, iż zgodnie z wyżej przytoczonym art. 51 ust. 3 rozporządzenia 2015/2447 Komisja Europejska dokonuje przyznania wnioskowanej ilości na podstawie otrzymanych wniosków o skorzystanie z kontyngentu taryfowego zgodnie z chronologicznym porządkiem przyjmowania według dat przyjęcia zgłoszeń celnych. Skoro w zgłoszeniu celnym uzupełniającym nr [...] z dnia 3 października 2017 r., spółka zawnioskowała o zaliczenie towaru do kontyngentu taryfowego nr 09.6750, a jako datę wpisu do rejestru, która jest uznawana jako data złożenia zgłoszenia celnego, wskazała datę 1 października 2017 r. to trudno przyjąć, iż dysponując takimi danymi Komisja dokonała nieprawidłowych czy niewiarygodnych ustaleń.

W odniesieniu do zarzutu skarżącej spółki dotyczącego naruszenia art. 120, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 188 § 1 O.p. w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, a także art. 44 ust. 4 UKC należy wskazać, że stan faktyczny sprawy został, przy znacznym udziale skarżącej, prawidłowo zgromadzony i oceniony. To, że organ odwoławczy wyciągnął z niego wnioski inne, niż oczekiwane przez skarżącą spółkę, nie oznacza, że doszło do naruszenia wskazanych przez stronę regulacji,

a w szczególności zasady swobodnej oceny dowodów. Kwestionując prawidłowość zgromadzonego materiału dowodowego skarżąca w istocie polemizuje ze stanowiskiem organu, a nie wskazuje, jaki fakt, w jej ocenie mający istotny wpływ na wynik sprawy, miałby być jeszcze w sprawie wykazany lub udowodniony.

W tym miejscu należy podkreślić, że zwrócenie się przez organ odwoławczy

o przekazanie kopii/ odpisów wszystkich zgłoszeń celnych z wnioskami o zaliczenie do kontyngentu nr 09.6750 oraz decyzji wydanych w tych sprawach przez zagraniczne organy celne, byłoby zasadne jedynie w przypadku wątpliwości co do stanu faktycznego.

W niniejszej sprawie natomiast stan faktyczny nie budził żadnych wątpliwości, stąd przeprowadzenie tych dowodów nie znajdowało uzasadnienia. Organy celne mają wprawdzie obowiązek gromadzenia i uzupełniania materiału dowodowego, ale jedynie do momentu uzyskania pewności w zakresie stanu faktycznego sprawy.

Jak już wskazano wyżej, Dyrektor Izby zwrócił się do Komisji Europejskiej oraz Ministra Finansów o zajęcie stanowiska w sprawie dokonanych zgłoszeń towarów z datą

1 października 2017r., ich ilości, podmiotów składających wnioski oraz ich pochodzenia,

a także w kwestii braku zintegrowania definicji kontyngentu taryfowego w unijnym systemie TARIC.

Zdaniem Sądu przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, celem określenia ile ogółem zostało złożonych zgłoszeń celnych z wraz z wnioskiem o objęcie kontyngentem taryfowym nr 09.6750, a także ile zgłoszeń nie zostało uwzględnionych

w spornej procedurze, nie jest konieczne do prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a tym bardziej nie jest niezbędne w celu wykonania wskazań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku. Dyrektor Izby w sposób całościowy zebrał materiał dowodowy niezbędny do ustalenia, w jaki sposób było możliwe dokonanie skutecznych zgłoszeń celnych w dacie otwarcia kontyngentu, pomimo braku zintegrowania numeru kontyngentu z systemami TARIC oraz na jakich zasadach (w jakim trybie) zgłoszenia celne zaliczonego do kontyngentu zostały złożone.

Komisja Europejska za datę złożenia przez skarżącą zgłoszenia celnego przyjęła datę złożenia zgłoszenia celnego zawierającego wniosek o przyznanie kontyngentu, tj.

3 października 2017 r., co w konsekwencji doprowadziło do tego, że skarżącej nie przyznano kontyngentu. Bowiem za datę graniczną przyjęto dzień 1 października 2017 r. W odniesieniu do zgłoszeń celnych dokonanych po tej dacie kontyngent nie został już przyznany. Skoro skarżącej kontyngentu nie przyznano organ miał podstawy do określenia kwoty cła podlegającą zaksięgowaniu w wyniku zastosowania stawki celnej erga omnes

w wysokości 17,3 %.

Organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia. Dokonanej ocenie zebranego materiału dowodowego nie można zarzucić dowolności. Z wyrażonej w art. 191 O.p. zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy - przy ocenie stanu faktycznego - nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w sprawie wnioski są logicznie poprawne

i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne

i prawne. Poszczególne dowody poddano szczegółowej analizie i ocenie, dowody zostały także ocenione we wzajemnej łączności.

W ocenie Sądu organ odwoławczy dokonał również prawidłowej oceny argumentów i dowodów przedstawianych przez stronę. Postępowanie to zostało przeprowadzone

w sposób budzący zaufanie do tych organów, które udzielały stronie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Organy podatkowe wyjaśniły też stronie zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy.

Podkreślić przy tym należy, że zarzuty skargi powtarzają niektóre zarzuty odwołania, do których organ drugiej instancji szczegółowo i przekonująco odniósł się

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Reasumując, Sąd nie dopatrzył się nieprawidłowości w działaniu organów, tak

w zakresie ustalenia stanu faktycznego, jak i jego oceny. Organ odwoławczy wyjaśnił motywy podjętego rozstrzygnięcia, a przytoczona argumentacja jest wystarczająca do jego podjęcia. Tym samym nieusprawiedliwione są zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania w zakresie kompletności materiału dowodowego, prawidłowości jego gromadzenia i jego oceny oraz ujęcia tej oceny w uzasadnieniu, którą Sąd uznał za odpowiadającą prawu i dopuszczalną, a której to oceny skarżąca nie zdołała skutecznie podważyć. Organy rzetelnie zebrały wystarczający materiał dowodowy i dokonały jego wnikliwej analizy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zauważa także, że w rozpoznawanej sprawie nie było podstaw do wnioskowania in dubio pro tributario, gdyż nie zaistniały wątpliwości co do możliwości zastosowania art. 56 ust. 3 w zw. z art. 173 UKC z uwagi na opisane wyżej okoliczności sprawy. Należy podzielić stanowisko zaprezentowane

w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 stycznia 2017 r., sygn. akt I FSK 865/15, że powyższa zasada ma zastosowanie w przypadku wystąpienia wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, a nie ustalenia stanu faktycznego. Stanowisko to od 1 stycznia 2016 r. znalazło odzwierciedlenie w regulacji ustawowej w art. 2a O. p., zgodnie z którą niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Zasada ta oznacza, że jeżeli po zastosowaniu metod wykładni przepisów, z uwzględnieniem m.in. wykładni językowej - przepis prawa podatkowego nadal budziłby wątpliwości, to niedające się usunąć wątpliwości interpretacyjne należałoby rozstrzygać na korzyść podatnika. Zasada ta nie ma zastosowania do rozstrzygania ewentualnych wątpliwości co do okoliczności faktycznych. Zdaniem Sądu w sprawie nie zachodzą wątpliwości tej natury, które należałoby rozstrzygać z uwzględnieniem ww. zasady. Okoliczność, że przy interpretacji i zastosowaniu danego przepisu powstają rozbieżności między organem a podatnikiem, nie oznacza, iż występują wątpliwości, które nie dają się usunąć z zastosowaniem wykładni literalnej, chronologicznie wymienianej na pierwszym miejscu przed innymi wykładniami prawa (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 256/15).

W tym kontekście organ odwoławczy rozpoznał i rozstrzygnął sprawę w całości

z jednoczesnym ustosunkowaniem się do zarzutów i wniosków skarżącej zawartych

w odwołaniu, przytoczono i omówiono przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie,

a uzasadnienie dokonanego rozstrzygnięcia jest dość obszerne.

Biorąc pod uwagę powyższe Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w 145 p.p.s.a. Nie każde naruszenie prawa czy przepisów postępowania powoduje też konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. W przypadku powoływania się na naruszenie przepisów prawa, skuteczne podniesienie zarzutów w tym zakresie wymaga wykazania, że powołane naruszenie miało wpływ lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, materiał zgromadzony w sprawie, w świetle poczynionych uwag, nie pozwala na stwierdzenia istnienia takiego rodzaju wadliwości w niniejszej sprawie. Istnienia takiego charakteru naruszeń nie wykazała również skarżąca spółka.

Mając na uwadze powyższe Sąd na zasadzie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.

[pic]