Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka-Medek, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, po rozpoznaniu w dniu 17 grudnia 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. S. M. spółki jawnej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 maja 2020 r., sygn.. akt I SA/Gl 174/20 w sprawie ze skargi E. S. M. spółki jawnej w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 28 listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za sierpień, październik i grudzień 2014 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. S. M. spółki jawnej w G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. kwotę 360 (słownie: trzystu sześćdziesięciu) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Zaskarżonym wyrokiem z 12 maja 2020 r., I SA/Gl 174/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę E. S. M. spółki jawnej w G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 28 listopada 2019 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za sierpień, październik i grudzień 2014 r.

W skardze kasacyjnej od ww. wyroku skarżąca domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, jak też zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Jednocześnie złożono oświadczenie o zrzeczeniu się rozprawy. Podstawy kasacyjne wspierające ww. wnioski przedstawiają się następująco:

1) zarzut naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Ppsa) poprzez oddalenie skargi i niedostrzeżenie przez Sąd pierwszej instancji, że organy podatkowe obu instancji wydały zaskarżone postanowienia z naruszeniem art. 122, art. 187 i art. 191 w zw. z art. 239b § 1-2 Ordynacji podatkowej, gdyż zaskarżone postanowienia wydano z pominięciem zasady zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego zgormadzonego w sprawie, ponieważ przy ustalaniu majątku podatnika pominięto posiadane przez niego udziały w L. sp. z o.o., o wartości nominalnej 95.000 zł, których to wartość wraz z przedłożonym przez podatnika wykazem środków trwałych odpowiada wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, a nadto stanowi mienie, na którym można ustanowić zastaw skarbowy, a nadto niezauważenie, że organy obu instancji nie uprawdopodobniły w sposób logiczny, że zobowiązanie nie zostanie przez podatnika wykonane;

2) zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a to art. 239a i art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe zastosowanie, ponieważ w stanie faktycznym sprawy nie zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 239 § 1-2 Ordynacji podatkowej uprawniające organ do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, gdyż podatnik posiada majątek odpowiadający swoją wartością wysokości zobowiązania podatkowego wynikającego z nieostatecznej decyzji wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić zastaw skarbowy, a nadto organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie przez podatnika wykonane.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz o zwrot kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Istota sporu dotyczy w pierwszej kolejności ziszczenia się w niniejszej sprawie warunku określonego w art. 239b § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jedną z przesłanek nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest, by strona nie posiadała majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia (zarzut nr 1). Ma powyższe związek z drugą przesłanką wspomnianego rygoru, tj. niebezpieczeństwem niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji (art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej) (zarzut nr 2).

Sąd pierwszej instancji stwierdził w ww. zakresie, odnosząc się do zarzutów skargi, że skarżąca wprawdzie była w posiadaniu udziałów w spółce L. sp. z o.o. w G., lecz z przyczyn nieznanych Sądowi i zapewne również organom, faktu tego nie ujawniła; uczyniła to dopiero w skardze do Sądu. Takie postępowanie Sąd uznał za nieprawidłowe; skarżąca nie może w postępowaniu o nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji biernie oczekiwać, że organ podatkowy udowodni, że jej majątek jest większy niż to dotychczas ustalono i rygor nie będzie zastosowany, lecz powinna wykazać się inicjatywą dowodową (s. 8-9 uzasadnienia wyroku). Jednocześnie podtrzymano stanowisko organu, że na odstąpienie od rygoru nie pozwalają pozostałe składniki majątku spółki, jak też jej dochody (s. 10 uzasadnienia wyroku).

W skardze kasacyjnej strona podtrzymała argumentację, że organ zaniechał dokonania szczegółowych ustaleń w zakresie omawianej przesłanki związanej ze statusem majątkowym skarżącej. W szczególności informacja odpowiadająca odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców KRS L. sp. z o.o., z którą organ nie zapoznał się w toku postępowania, jednoznacznie wskazuje, iż skarżąca posiadała majątek o odpowiedniej wartości, na którym można było ustanowić zastaw skarbowy. Gdyby organ nie zapoznał się z odpisem aktualnym ww. spółki tylko z odpisem pełnym, do którego ma bezpłatny i nieograniczony dostęp za pośrednictwem systemu informatycznego, z łatwością ustaliłby, iż spółka rzeczone udziały posiada. Braki postępowania dowodowego w ww. zakresie świadczą o naruszeniu art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie świadczy powyższe też o tym, wespół z dochodami z działalności operacyjnej spółki oraz ustaleniami dot. jej majątku ruchomego, że nie uprawdopodobniono ryzyka niewykonania zobowiązania (s. 4-6 skargi kasacyjnej).

Odnosząc się do powyższych argumentów przypomnieć należy w pierwszym rzędzie trafne spostrzeżenie Sądu pierwszej instancji, że spółka nie ujawniła w toku postępowania faktu posiadania ww. udziałów w L. sp. z o.o., mimo iż została zobowiązana przez organ do złożenia oświadczenia ORD-HZ o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego (oświadczenia nie złożono). Organy administracji nie są zaś zobowiązane do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony w sytuacji, gdy ta ostatnia – mimo wezwania – środków takich nie przedstawia (s. 8-9 uzasadnienia wyroku). Takie zapatrywanie koresponduje ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle którego jeśli w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to powinien wskazać majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy (por. np. wyroki NSA w sprawach o sygn. I FSK 1250/14, czy II FSK 3073/17, CBOSA). Podstawę takiego poglądu stanowi ugruntowany w kulturze (w tym prawniczej) tzw. postulat racji dostatecznej, którego istotę stanowi roszczenie uzasadnienia dla formułowanych twierdzeń (por. szerzej M, Zieliński, Z. Ziembiński, Uzasadnianie twierdzeń, ocen i norm w prawoznawstwie, PWN 1988, s. 93). Innymi słowy, nie sposób oczekiwać od organu, że będzie bez ograniczeń poszukiwał potwierdzenia korzystnych dla strony okoliczności, przy jej biernej postawie, w tym przypadku w związku z niezasadnym twierdzeniem o posiadaniu majątku niezbędnego do wykonania zobowiązania. Tę ogólną rację działania w komunikacji strony oraz organu, w tym w ramach postępowania dowodowego, Naczelny Sąd Administracyjny akcentował wielokrotnie w swym orzecznictwie (por. np. wyrok NSA w sprawie o sygn. I FSK 893/17 oraz powołane tamże orzeczenia, CBOSA).

Ponadto podzielić należy ocenę wynikającą z zaskarżonego wyroku, że:

- dochody skarżącej, niższe w skali roku, aniżeli wysokość należnego zobowiązania, jak też

- majątek ruchomy, z którego usiłowano bezskuteczne egzekwować zobowiązanie (próba zajęcia rachunków bankowych),

również ze znacznym prawdopodobieństwem nie pozwolą na zaspokojenie zobowiązania (s. 10 uzasadnienia wyroku). W szczególności ta ostatnia okoliczność (nieskuteczność egzekucji) stanowi istotny probierz prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania.

Z tych powodów należało orzec jak w sentencji wyroku, zgodnie z art. 184 Ppsa. O kosztach postępowania kasacyjnego rozstrzygnięto mając na względzie treść art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 ww. ustawy.