Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska – Nowacka, Sędziowie NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), WSA del. Maciej Jaśniewicz, Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 12 lutego 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. L. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 31 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Ol 887/10 w sprawie ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 listopada 2010 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych, odsetek oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. L. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, 3) przyznaje od Skarbu Państwa z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie na rzecz doradcy podatkowego K. D. kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz kwotę 372,76 (słownie: trzysta siedemdziesiąt dwa 76/100) złote tytułem zwrotu kosztów podróży.

1. Wyrokiem z dnia 31 marca 2011 r., I SA/Ol 887/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę M. L. (dalej: "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 listopada 2010 r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych, odsetek oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowych. Jak wynika z uzasadnienia powyższego wyroku, pismem z dnia 2 czerwca 2010 r. skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w E. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 1998 – 2000 w kwocie 134.948,80 zł, odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2003 – 2005 w kwocie 499 zł, zaległości w podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2001 r. w kwocie 5.185 zł oraz rozłożenie na raty zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2003 – 2005 w kwocie 873,72 zł. Wniosek swój umotywował bardzo złą sytuacją materialną. Ponadto wskazał, że zaległości te powstały z wyłącznej winy organów podatkowych, które pomimo że w latach 1998 – 1999 podjęły wobec niego szereg kontroli, nie poinformowały go, że księgowość jest prowadzona wadliwie.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. decyzją z dnia 9 września 2010 r. odmówił umorzenia oraz rozłożenia na raty zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę. Organ dopatrzył się okoliczności wskazujących na występowanie przesłanki "ważnego interesu podatnika", jednakże, w jego ocenie, udzielenie ulgi w postaci umorzenia naruszałoby zasadę "interesu publicznego". Przyczyną powstania przedmiotowych zaległości nie były bowiem szczególne zdarzenia, lecz nierzetelne prowadzenie przez stronę ewidencji podatkowych poprzez zawyżanie kosztów uzyskania przychodu, nieewidencjonowanie faktur sprzedaży oraz zawyżanie podatku naliczonego.

Powyższe rozstrzygnięcie zostało utrzymane w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 listopada 2010 r. Organ przyznał, że jak wynika z materiału dowodowego sytuacja majątkowa wnioskodawcy jest zła, czego powodem jest brak majątku, dochodów, kradzież, pobicie, choroby, osadzenie w poprzednim okresie w zakładzie karnym. Wnioskodawca utrzymuje się z zasiłku okresowego przyznanego przez Ośrodek Pomocy Społecznej w wysokości 238,50 zł. Otrzymał również zasiłek celowy na zakup odzieży i obuwia. Zamieszkuje grzecznościowo u kolegi, nie ponosząc kosztów utrzymania mieszkania. Od 1 lipca 2010 r. pełni nieodpłatnie funkcję prezesa V Spółdzielni Socjalnej "W.". Jednakże zdaniem organu umorzenia zaległości nie uzasadnia interes publiczny, wyrażający takie zasady jak zasada powszechności i równości opodatkowania. Kierując się treścią art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) uznał, że w przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, ale nie zaistniała przesłanka interesu publicznego, organ odwoławczy. Powołując się na uznanie administracyjne organ orzekł o odmowie udzielenia wnioskowanych ulg. W odniesieniu do wniosku strony o rozłożenie na raty zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2003 – 2005 w wysokości po 50 zł miesięcznie organ zaznaczył, że jedynym źródłem dochodu podatnika jest zasiłek w kwocie 238,50 zł. Spłata należności w ratach przy aktualnie uzyskiwanych dochodach nie jest więc realna, a zatem ulga miałaby charakter pozorny.

2. W skardze do sądu administracyjnego skarżący zarzucił naruszenie obowiązku ustosunkowania się przez organ do argumentacji przedstawionej w odwołaniu poprzez niewskazanie, w jaki sposób zajęcie dokonane na nieistniejących prawach, o których powiadomiono go po przedawnieniu roszczenia, miałoby przerwać jego bieg. W ocenie strony, zaskarżona decyzja narusza interes prywatny i interes publiczny, gdyż sankcjonuje jej wykluczenie społeczne. Do skargi dołączono kopie protokołów posiedzeń Komisji Wydziału Społecznego Urzędu Miasta E. z dnia 7 czerwca i 30 września 2010 r. na dowód, iż zaległości uniemożliwiają stronie pozyskanie dotacji na założenie spółdzielni socjalnej, oraz pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 8 czerwca 2010 r. dotyczące spółdzielczości socjalnej.

3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie uznał skargę za bezzasadną. W ocenie Sądu ustalony przez organy przez organy stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący przedstawia rzeczywiście trudną sytuację skarżącego pod względem jego statusu majątkowego, skomplikowanej sytuacji życiowej związanej m.in. z odbywaniem kary pozbawienia wolności, jak i stanu zdrowia, który nie pozwala mu aktualnie na podjęcie pracy zarobkowej. Stwierdzenie, iż sytuacja podatnika jest trudna implikowało uznanie, że wystąpiła przesłanka udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Samo przyznanie przez organ, że sytuacja strony wypełnia omawianą przesłankę, nie skutkuje jednak zdaniem Sądu automatycznie powstaniem po stronie organu obowiązku udzielenia wnioskowanej ulgi. Organ, korzystając bowiem z przyznanej mu przez ustawodawcę w ramach uznania administracyjnego kompetencji prowadzenia własnej polityki w zakresie udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, podjął decyzję o negatywnym rozpatrzeniu wniosku strony. Decyzja ta nie jest dowolna, bo ma oparcie w zebranym materiale dowodowym i jego ocenie, co samo w sobie już wyklucza ingerencję Sądu w swobodny wybór dokonany przez organ podatkowy. Sąd uznał, że organ zasadnie skoncentrował się na przyczynach powstania zaległości oraz przedstawionej we wniosku o udzielenie ulgi argumentacji skarżącego jako tych elementach, które miały znaczenie dla treści rozstrzygnięcia. Trafnie też ocenił, że kryteria te nie stanowiły wystarczającej podstawy do zastosowania ulgi. Wbrew twierdzeniom skarżącego nie wypełniały one również przesłanki interesu publicznego. Sąd w pełni podzielił przyjęte przez organ stanowisko, że udzielenie ulgi w niniejszej sprawie byłoby w rzeczywistości usankcjonowaniem niezgodnych z prawem działań strony. Prawidłowo organ ocenił, że nie były nimi zdarzenia o charakterze szczególnym i niezależnym od sposobu postępowania podatnika. Wręcz przeciwnie, zaległości za lata 1998 – 2001 powstały w toku prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej na skutek świadomego nierzetelnego prowadzenia przez stronę ewidencji podatkowych poprzez zawyżanie kosztów uzyskania przychodu, nieewidencjonowanie faktur sprzedaży oraz zawyżanie podatku naliczonego.

4. W skardze kasacyjnej wniesionej od powyższego wyroku skarżący, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270) dalej: "p.p.s.a.", zarzucił Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego mające istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 3, art. 134 § 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 67a, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej poprzez nieuchylenie decyzji naruszającej przepisy postępowania w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy,

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak ustosunkowania się w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku do argumentacji skarżącego potwierdzającej faktyczny stan faktyczny,

3) art. 151, art. 134 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi na decyzję naruszającą przepisy postępowania, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy oraz przepisy prawa materialnego,

4) art. 2, art. 7 Konstytucji RP,

5) art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.).

Zaskarżając wyrok w całości skarżący wniósł o uchylenie wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie umorzenie sprawy ze względu na przedawnienie. Strona wniosła również o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

5. Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że nie jest ona zasadna wobec czego należało ją oddalić. Przede wszystkim strona formalna wniesionego środka prawnego musi spotkać się z dezaprobatą. Zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Rozpoznawana skarga kasacyjna częściowo wymagania te spełnia, jednakże najistotniejsze jej elementy, a mianowicie przytoczenie podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienie, nie zostały sformułowane w sposób właściwy. W petitum skargi kasacyjnej wskazano w punktach zbitki przepisów, które zdaniem strony zostały naruszone przez Sąd pierwszej instancji, a uzasadnienie nie zawiera rzeczowej argumentacji w jaki sposób Sąd dopuścił się naruszenia poszczególnych przepisów. Na str. 3-5 uzasadnienia podstaw kasacyjnych w ogóle nie odniesiono się do poszczególnych przepisów, których naruszenia skarżący upatruje. Autor skargi kasacyjnej sformułował wyłącznie polemiczne uwagi przeplatając je obszernymi fragmentami pisemnych motywów zaskarżonego wyroku. Uwagi skarżącego zostały przy tym wyrażone w sposób niejednokrotnie niezrozumiały i nielogiczny, np. gdy podnosi, że "WSA winien w trakcie rozpoznania wniosku kierować się przepisami kodeksu karnego" lub też zarzuca wyrokowi Sądu pierwszej instancji tolerowanie "faktycznego fałszowania dokumentacji sprawozdawczej organów podatkowych". W wielu miejscach skarżący używa języka potocznego i kolokwializmów, czego nie sposób zaaprobować.

W dalszej części uzasadnienia skargi kasacyjnej (str. 5-8) jej autor wymienia przepisy Ordynacji podatkowej z zakresu postępowania dowodowego. Pomija jednak zupełnie okoliczność, że WSA rozpoznając skargę nie stosuje tych przepisów, a jedynie kontroluje ich zastosowanie przez organy podatkowe. Tymczasem skarżący wywodzi, że to Sąd pierwszej instancji przekroczył granice swobodnej oceny dowodów i naruszył zasadę prawdy materialnej, w innym zaś miejscu zarzuca sądowi nie przeanalizowanie wszystkich dokumentów i nieprawidłowości w sprawie. Nie wskazuje przy tym na czym konkretnie uchybienia te miałyby polegać i w konsekwencji jakie przepisy postępowania zostały przez Sąd naruszone. Końcowo zaznaczyć wypada, że zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a. wymieniony we wstępnej części skargi kasacyjnej, nie został nawet wspominany w jej uzasadnieniu.

Ponieważ skarga kasacyjna została sporządzona w sposób, który nie pozwala na merytoryczną kontrolę zaskarżonego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 2 lit b) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.). O kosztach nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono w oparciu o art. 250 p.p.s.a. w związku z § 3 ust. 2 pkt 1 i ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153).