Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Fischer (spr.) Sędzia NSA Michał Kowalski Sędzia del.NSA Jacek Surmacz Protokolant starszy asystent sędziego Piotr Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 16 października 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2020 r. sygn. akt V SA/Wa 166/20 w sprawie ze skargi S. na decyzję Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty wynikającej z poniesionej i odprowadzonej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej dostaw mleka 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od S. na rzecz Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa 675 (słownie: sześćset siedemdziesiąt pięć) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 5 sierpnia 2020 r , sygn. akt V SA/Wa 166/20 oddalił skargę S. z siedzibą w W. (dalej "skarżąca", "spółdzielnia") na decyzję Dyrektora Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

W dniu 6 sierpnia 2019 r. spółdzielnia złożyła w Oddziale Terenowym KOWR w Lublinie wniosek o stwierdzenie nadpłaty wynikającej z poniesionej i odprowadzonej opłaty za przekroczenie KI w roku kwotowym 2013/2014 oraz 2014/2015, ustalonej dla dostawcy hurtowego w łącznej wysokości 3 420,25 zł. W uzasadnieniu wniosku strona podkreśliła, iż podmiot skupujący wywiązał się całkowicie z obowiązków nałożonych przez ustawodawcę pełniąc rolę płatnika. Ponadto skarżąca wskazała powołując się na art. 28 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) dalej "o.p.", "Ordynacja podatkowa", że przysługuje jej wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacenia podatków pobranych na rzecz budżetu państwa w wysokości 0,3% przekazanej kwoty, która z wyliczeń wynosi 3 420,25 zł.

Decyzją z [...] września 2019 r. nr [...] Dyrektor Oddziału KOWR odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku w wysokości 3 420,25 zł. W wyniku rozpoznania odwołania, Dyrektor Generalny Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa decyzją z dnia [...] listopada 2019 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając ją wskazał, że w oparciu art. 40 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o organizacji rynku mleka i przetworów mlecznych (tj. Dz. U. 2013 poz.50 z późn. zm.) dalej "ustawa o organizacji rynku mleka", że w sprawach nieuregulowanych w ustawie, do opłat stosuje się odpowiednio przepisy działu III o.p. z wyłączeniem przepisów dotyczących umarzania należności, odraczania płatności oraz rozkładania na raty, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 2 rozporządzenia nr 595/2004. Uprawnienia organu podatkowego przysługują dyrektorowi oddziału terenowego Agencji (I instancja) i Prezesowi (II instancja). Wskazał również jakie kwoty uważa się za nadpłatę w rozumieniu art. 72 § 1 o.p. Zdaniem Dyrektora Generalnego KOWR organ I instancji prawidłowo wskazał, iż kwota jaką skarżąca wpłaciła tytułem należnej opłaty wyrównawczej, nie przewyższała kwoty jaka była wymagana przepisami prawa. Nie stanowiła zatem kwoty nadpłaconego tub nienależnie zapłaconego podatku.

Skarżąca zaskarżyła tę decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który wyrokiem z dnia 5 sierpnia 2020 r , sygn. akt V SA/Wa 166/20 ją oddalił. Sąd I instancji podkreślił, że skarżąca, jako podmiot skupujący uczestniczący w realizacji mechanizmu kwotowania produkcji mleka, zobowiązana była do wniesienia opłat ustalonych dostawcy hurtowemu i z obowiązku tego się wywiązała w wymaganym terminie. Uznanie podmiotu skupującego jako płatnika wynika z zarówno z art. 8 o.p., jak i art. 36 ustawy o organizacji rynku mleka, gdyż o tym czy dany podmiot jest płatnikiem decyduje treść nałożonych przez przepisy prawa uprawnień i obowiązków oraz ich analiza. Podkreśla się również, że konstrukcja opłaty naliczonej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych w roku kwotowym kwoty krajowej przeznaczonej dla dostawców hurtowych różni się od konstrukcji zobowiązań podatkowych. Dlatego też przepisy Ordynacji podatkowej do tych opłat stosuje się odpowiednio, tj. z uwzględnieniem specyfiki tej opłaty, ponieważ podmiot skupujący ma odpowiednie instrumenty prawne do wyegzekwowania należnej opłaty.

Sąd I instancji podkreślił, że odpowiedzialność podmiotu skupującego jako płatnika jest odpowiedzialnością niezależną od przyczyn, dla których opłaty nie wniósł dostawca hurtowy, a niniejsza sprawa dotyczy odpowiedzialności podmiotu skupującego, Przepisy prawa unijnego również nie przewidują możliwości zwrotu uiszczonej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej, gdyż takiej podstawy nie stanowią art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. ustanawiającego wspólną organizację rynków rolnych oraz przepisy szczegółowe dotyczące niektórych produktów rolnych, ani też art. 16a rozporządzenia nr 595/2004. Zatem przepisy krajowe jak i unijne dotyczące kwotowania produkcji mleka nie stanowią podstawy prawnej do zastosowania przepisów o nadpłacie z art. 72-80 Ordynacji podatkowej.

Następnie skarżąca na podstawie art. 173 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002 r. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.), dalej "p.p.s.a." zaskarżyła w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 sierpnia 2020 r. (V SA/Wa 166/20).

Uzasadniając poniższe zarzuty, na podstawie art. 176 § 1 pkt. 3 w zw. z art. 185 § 1 p.p.s.a. wniosła o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.

2) zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwem procesowego za obie instancje;

3) wnoszę o rozpoznanie skargi na rozprawie.

Skargę oparła na następujących podstawach:

I. naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj.

art. 141 § 4 w zw. z art. 133 § 1 i art. 1 p.p.s.a., poprzez wadliwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego oraz wadliwe wykonanie przez Sąd funkcji kontrolnej polegającą na błędnym ustaleniu przez ten że Sąd stanu faktycznego, prawnego i wadliwej ocenie dowodów polegającego na przyjęciu mimo przeciwnych faktów i obowiązujących norm

prawnych, iż :

- "...przepisy dotyczące kwotowania produkcji mleka zawarte w rozporządzeniach unijnych oraz ustawie o organizacji rynku mleka nie stanowią podstawy prawnej do zastosowania przepisów o nadpłacie z art. 72-80 Ordynacji podatkowej.";

- przyjęcie, iż opłata wpłacona w określnym terminie przez stronę na rzecz organu nie jest dochodem budżetu państwa;

- przyjęcia, iż opłata uiszczona przez stronę na rzecz organu nie jest podatkiem;

Czego konsekwencją jest brak możliwości zastosowania do strony przepisów o wynagrodzeniu płatnika , czy inkasenta określone ustawą Ordynacja podatkowa.

to jest naruszenie następujących przepisów:

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit, c w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 60 ust. 1 i art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27.08.2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r, poz. 2077 z późn. zm.), dalej "u.f.p" w zw. z art. 40 ust. 1 ustawy o organizacji rynku mleka, poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia w aspekcie wyjaśnienie podstaw prawnych rozstrzygania ( de facto brak takiego wskazania i tym bardziej wyjaśnienia), kluczowej kwestii odnoszących się do przesądzenia przez Sąd I instancji, o braku podstaw prawnych w przepisach krajowych i unijnych do zastosowania przepisów o nadpłacie zawartych w ustawie Ordynacja podatkowa w aspekcie żądania takiego stwierdzenia przez stronę;

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak wskazania pełnej podstawy prawnej i zupełnego braku wyjaśnienia podstaw rozstrzygnięcia przez sąd I instancji;

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit, c i art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 40 ustawy z dnia 20.04.2004 r. o organizacji rynku mleka w zw. art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez pominięcie w rozstrzygnięciu niniejszej sprawy mimo wyartykułowania tego zarzutu w skardze.

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 10 ust. 1 i 2 art. 11 ust. 1, art. 12, art. 14 ustawy z dni a 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców ( Dz. U. z 2018 r. poz. 646) dalej "Prawo przedsiębiorców", poprzez pominięcie ich przy ocenie prawnej niniejszej sprawy.

e) II. naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, tj. :

a) art. 145 § 1 pkt 1 lit, a i art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 2 § 1 i 2 , art. 3 pkt. 1, 3 lit. c, pkt. 8, 28 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 o.p. oraz art. 41 ustawy o organizacji rynku mleka, polegające na :

- dokonania błędnej wykładni wskazanych wyżej przepisów (28 § 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 2 o.p.)

- ich niewłaściwym zastosowaniu (art. 2 § 1 i 2 , art. 3 pkt. 1, 3 lit.c, pkt. 8) w zw. z art. 40 i art. 41 ustawy o organizacji rynku mleka;

w konsekwencji niezasadne przyjęcie przez organ za nim przez Sąd, iż przy należyty wykonaniu spoczywającego na podmiocie skupującym obowiązków wynikających z obowiązujących w latach 2013-2015 przepisów prawa: ustawy o organizacji rynku mleka, w szczególności art. 36 oraz powołanych powyżej przepisów o.p., opłaty nie są podatkami, i że opłaty te nie są dochodem budżetu państwa, co uniemożliwia stronie prawa do żądania stwierdzenia nadpłaty w trybie przepisów działu III ustawy Ordynacja podatkowa mimo, iż przepisy te stosuje się odpowiednio.

b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. art. 40 ust. 1 ustawy o organizacji rynku mleka i w zw. z art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 § 2 o.p. poprzez błędną ich wykładnię.

c) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i art. 134 § 1 p.p.s.a. w zw. art. 78 ust. 2, art. 79, art. 81 ust. 1 i 3 i art. 84 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22.10.2007 r. (Dz. U.UE.L.2007.299.1 ze zmianami) i art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16 a_ rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004:

- polegające na niewłaściwym zastosowaniu wskazanych wyżej przepisów (art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 1 roz. Komisji 595/2004), i (art. 79, art. 81 ust. 1 i 3 i art. 84 ust. 1, 2 i 3 roz. Rady 1234/2007);

- błędnej wykładni (art. 16a roz. Komisji 595/2004) i (art. 78 ust.2 roz. Rady 1234/2007) w konsekwencji niezasadne przyjęcie, że przy należyty wykonaniu spoczywającego na podmiocie skupującym obowiązków wynikających z art. 81 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007, nie przysługuje stronie prawo do żądania stwierdzenia nadpłaty w trybie przepisów działu III ustawy Ordynacja podatkowa.

d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. w związku z art. 28 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 grudnia 2015 r. w sprawie wynagrodzenia płatników i inkasentów pobierających podatki na rzecz budżetu państwa (Dz.U. z 2015 r. poz. 2154) poprzez ich błędną wykładnię (dalej "rozporządzenie Ministra Finansów z 10 grudnia 2015")

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ w pełni poparł stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku Sądu I instancji i wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny (dalej także jako: NSA) rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zaznaczenia wymaga, że zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów.

Ze względu na zakres i konstrukcję podniesionych w petitum skargi kasacyjnej zarzutów oraz sposób w jaki je uzasadniono, wstępnie przypomnieć należy, że skarga kasacyjna powinna być sporządzona zgodnie z wymogami określonymi w art. 174 i art. 176 p.p.s.a. Dlatego wprowadzony został obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 p.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zatem zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny nie może również modyfikować zgłoszonych zarzutów kasacyjnych i ich uzasadnienia pod kątem okoliczności danej sprawy. Musi bazować na zarzutach i ich uzasadnieniu sformułowanym przez wnoszącego skargę kasacyjną.

Z art. 176 p.p.s.a. wynika, że skarga kasacyjna poza tym, że ma czynić zadość wymaganiom przypisanym dla każdego pisma procesowego, powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie takiej podstawy oraz określenie tych przepisów prawa, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie. Uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zaś zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez wyjaśnienie na czym naruszenie polegało i przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, umotywowanie niewłaściwego zastosowania przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym wykazanie, że zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Odnosząc się do zarzutów skargi kasacyjnej, w ramach których wskazano na naruszenie art. 141 § 4 p.p.s.a. wskazać należy, że nie mogły być one skuteczne w odniesieniu do podnoszonego w ich ramach nieuwzględnienia przez Sąd I instancji (czy "pominięcia") przy dokonywaniu oceny wskazywanych w zarzutach regulacji. Zgodnie bowiem z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że jedynie niezajęcie przez sąd pierwszej instancji stanowiska co do zarzutów mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, może prowadzić do stwierdzenia, że doszło do istotnego naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., co z kolei mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonego wyroku z tego powodu (por. np. wyrok NSA z 17 maja 2019 r., II OSK 1683/17). Nadto wadliwość uzasadnienia wyroku może stanowić przedmiot skutecznego zarzutu kasacyjnego z art. 141 § 4 p.p.s.a. zasadniczo wówczas, gdy uzasadnienie sporządzone jest w taki sposób, że niemożliwa jest kontrola instancyjna zaskarżonego wyroku. Funkcja uzasadnienia wyroku wyraża się bowiem i w tym, że jego adresatem, oprócz stron, jest także Naczelny Sąd Administracyjny, co tworzy po stronie wojewódzkiego sądu administracyjnego obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi przeprowadzenie kontroli instancyjnej zaskarżonego wyroku.

Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie uzasadnienie zaskarżonego wyroku odpowiada wzorcowi formalnemu określonemu w art. 141 § 4 p.p.s.a., pozwalając na odtworzenie toku myślowego sądu i kontrolę instancyjną orzeczenia. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, WSA wyjaśnił podstawy prawne dokonanej oceny prawnej, a to, że jest ona inna od oczekiwań strony (które popierała sporządzoną opinią prawną) nie świadczy o wadliwości uzasadnienia.

W ramach zarzutów procesowych podniesiono wadliwą ocenę dowodów oraz nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego i prawnego sprawy, przywołując podstawy kasacyjne z art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. (wskazany także w ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego w pkt. II lit. a. petitum). Tymczasem w uzasadnieniu zarzutów brak jest jakiegokolwiek odniesienia do tychże regulacji, co w kontekście wcześniejszych wyjaśnień odnośnie wymogów jakie spełniać winna skarga kasacyjna, uniemożliwia dokonanie oceny merytorycznej w tym zakresie. Podobnie ma się rzecz w odniesieniu do wskazywanych naruszeń przepisów Prawo przedsiębiorców. W tym wprawdzie przypadku w uzasadnieniu skargi kasacyjnej wskazywane jest, że należy powołać przepisy ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców - w szczególności art. 10 ust. 1 i 2 art. 11 ust. 1, art.12, art. 14. (k. 80, 82, 84), lecz nie ma ich wymaganego uzasadnienia. Nie można za uzasadnienie uznać m.in.: "Podmiot prywatny staje się bezbronną ofiarą sytemu gdzie państwo, posiadające opłacany z podatków aparat fiskalny, przerzuca na ten podmiot swoje obowiązki i każę je wykonywać nawet bez pokrycia kosztów. Sądy administracyjne zaś, mając obowiązek stosowania prawa w oparciu o zasady słuszności, sprawiedliwości, dobrych obyczajów, rozstrzygania wątpliwości co do treści norm prawnej na korzyść przedsiębiorcy, w relacji państwo - obywatel, nie mogą takiego systemu sankcjonować" (k.84).

Ponadto są to wyłącznie twierdzenia skarżącej kasacyjnie, że doszło do naruszenia ww. przepisów, które oparte zostały (co wynika z treści uzasadnienia w tym zakresie) na wyniku argumentacji dotyczącej innych zarzutów. Należy ponadto podkreślić, że czynione w przedmiotowej sprawie zarzuty naruszenia przez Sąd I instancji art. 2 ust. 2, art. 60 ust. 1 i art. 67 ust.1 u.f.p. czy art. 10 ust. 1 i 2, art. 11 ust. 1, art. 12, art. 14 Prawo przedsiębiorców, nie były przedmiotem rozpoznania przez ten Sąd, ani nie były w skardze do WSA wskazywane.

Skądinąd zarzuty naruszenia art. 133 § 1 oraz art. 134 § 1 p.p.s.a. nie mogły być skuteczne, ponieważ nie mogły być naruszone w sposób wskazany przez autora skargi kasacyjnej. Przepis art. 133 § 1 p.p.s.a. nie może służyć kwestionowaniu oceny materiału dowodowego, ustaleń i oceny ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz stanu prawnego, dokonanych przez Sąd I instancji. Z kolei art. 134 § 1 p.p.s.a. może stanowić usprawiedliwioną podstawę kasacyjną w sytuacji, gdy WSA - nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną - nie wyszedł poza ich granice, mimo że w danej sprawie powinien był to uczynić lub rozpoznając skargę dokonał oceny pod względem zgodności z prawem innej sprawy (w znaczeniu przedmiotowym i podmiotowym) niż sprawa rozstrzygnięta zaskarżonym aktem lub rozpoznał skargę z przekroczeniem granic danej sprawy lub nie rozpoznał istoty sprawy.

W pozostałym zakresie wskazywane naruszenia przepisów postępowania pozostają w ścisłym związku z zarzutami prawa materialnego, co wynika także z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej. Z tego względu stwierdzić należy, że zarzuty mają komplementarny charakter i powinny zostać rozpoznane łącznie. Należy podkreślić, że sporne zagadnienie z niniejszej sprawy było przedmiotem wcześniejszego orzecznictwa NSA – por. m.in. wyrok z dnia 28 czerwca 2019 r., sygn. akt I GSK 1640/18, z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. akt I GSK 1712/22 oraz z dnia 28 maja 2024 r. sygn. akt 1725/20; publikowane na orzeczenia.nsa.gov.pl; pozostałe przywołane orzeczenia tamże). Sąd rozpatrujący skargę kasacyjną w niniejszej sprawie podziela zaprezentowane w nich stanowisko. Pomimo obszernej argumentacji skargi kasacyjnej zagadnienie stanowiące jej materię można sprowadzić w gruncie rzeczy do kilku zasadniczych zagadnień prawnych.

Należy wskazać, że skarżąca kasacyjnie spółdzielnia jako podmiot skupujący uczestniczyła w realizacji mechanizmu kwotowania produkcji mleka na podstawie przepisów rozdziału drugiego ustawy o organizacji rynku mleka. Zgodnie z zasadą określoną w art. 15 ust. 1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 595/2004 z dnia 30 marca 2004 r. ustanawiającego szczegółowe zasady stosowania rozporządzenia Rady (WE) nr 1788/2003 ustanawiającego opłatę wyrównawczą w sektorze mleka i przetworów mlecznych (Dz. U. UE. L. z 2004 r. Nr 94, str. 22 z późn. zm.) dalej "rozporządzenie nr 595/2004", które znajduje również zastosowanie w rozpatrywanej sprawie, przed dniem 1 października każdego roku podmioty nabywające i w przypadku sprzedaży bezpośredniej, producenci odpowiedzialni za opłaty wyrównawcze wpłacają do właściwego organu należną kwotę zgodnie z zasadami ustanowionymi przez państwo członkowskie; podmioty nabywające są odpowiedzialne za pobieranie opłat z tytułu nadwyżek w dostawach uiszczanych przez producentów na podstawie art. 79 rozporządzenia (WE) nr 1234/2007, zgodnie z art. 81 ust. 1 tego rozporządzenia. Bez uszczerbku dla stosowania art. 107-109 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej państwa członkowskie mogą zdecydować, że płatność należnej kwoty związanej z 12-miesięcznym okresem rozpoczynającym się w dniu 1 kwietnia 2014 r. jest dokonywana w trzech rocznych, nieoprocentowanych ratach. Pierwsza roczna opłata, stanowiąca co najmniej 1/3 łącznej należnej kwoty, wpłacana jest do dnia 30 września 2015 r. Do dnia 30 września 2016 r. wpłacana jest kwota stanowiąca co najmniej 2/3 łącznej należnej kwoty. Łączna należna kwota zostaje uregulowana do dnia 30 września 2017 r. Państwa członkowskie zapewniają, by producenci byli beneficjentami takiego systemu płatności ratalnych. Z kolei, w myśl art. 15 ust. 2 rozporządzenia nr 595/2004 w przypadku niewywiązania się z terminu płatności określonego w ust. 1 należne sumy zostają obciążone odsetkami rocznymi, w wysokości równej trzymiesięcznym stopom referencyjnym obowiązującym na dzień 1 października każdego roku, zgodnie z załącznikiem 2, zwiększonym o jeden punkt procentowy.

Z powyższej regulacji wynika, że podmioty skupujące są odpowiedzialne za pobieranie opłat z tytułu nadwyżek w dostawach uiszczanych przez producentów (również opłat rozłożonych na raty), a w przypadku braku dokonania płatności opłaty wyrównawczej w terminie, są obowiązane od kwoty tej zapłacić odsetki. Przepis art. 15 ust. 1 rozporządzenia nr 595/2004 czyni zatem podmioty skupujące odpowiedzialnymi za pobieranie opłat, a nie tylko za ich przekazywanie na rachunek bankowy organu.

W sprawie nie budzi wątpliwości status samej skarżącej jako płatnika opłaty, co wynika z konstrukcji przytoczonych powyżej przepisów, jak również z jednolitego w tym względzie orzecznictwa sądów administracyjnych, odnoszącego się do stwierdzenia odpowiedzialności płatnika z tytułu opłaty naliczanej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych kwoty dostaw (por. wyroki NSA z 11 lutego 2020 r. I GSK 1648/18 oraz z 28 czerwca 2019 r. I GSK 273/18, tamże). W orzecznictwie wskazuje się, że uznanie podmiotu skupującego jako płatnika wynika z zarówno z art. 8 o.p., jak i art. 36 ustawy o organizacji rynku mleka, ponieważ o tym czy dany podmiot jest płatnikiem decyduje treść nałożonych przez przepisy prawa uprawnień i obowiązków oraz ich analiza.

Podkreśla się również, że konstrukcja opłaty naliczonej w związku z przekroczeniem przez dostawców hurtowych w roku kwotowym kwoty krajowej przeznaczonej dla dostawców hurtowych różni się od konstrukcji zobowiązań podatkowych. Dlatego też przepisy Ordynacji podatkowej do tych opłat stosuje się odpowiednio, tj. z uwzględnieniem specyfiki tej opłaty, ponieważ podmiot skupujący ma odpowiednie instrumenty prawne do wyegzekwowania należnej opłaty.

Istota sporu skarżącej kasacyjnie spółdzielni z organami w rozpatrywanej sprawie dotyczy istnienia podstaw do zastosowania względem skarżącej instytucji nadpłaty uregulowanej w Ordynacji podatkowej (Rozdział 9 Nadpłata). Jak wspominano na wstępie uzasadnienia w kwestii tej, wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2019 r. sygn. akt I GSK 1640/18 oraz w wyroku z dnia 10 stycznia 2023 r., sygn. akt I GSK 1712/22, stwierdzając, że przepisy dotyczące kwotowania produkcji mleka zawarte w rozporządzeniach unijnych oraz w ustawie o organizacji rynku mleka nie stanowią podstawy prawnej do zastosowania przepisów o nadpłacie z art. 72-80 o.p. Sąd podziela również stanowisko zaprezentowane we wspomnianym wyroku, że przepisy prawa unijnego również nie przewidują możliwości zwrotu uiszczonej opłaty za przekroczenie kwoty indywidualnej, ponieważ takiej podstawy nie stanowią art. 78 ust. 2 rozporządzenia o jednolitej wspólnej organizacji rynku, ani też art. 16a rozporządzenia nr 595/2004. Przepisy krajowe jak i unijne dotyczące kwotowania produkcji mleka nie stanowią zatem podstawy prawnej do zastosowania przepisów o nadpłacie z art. 72-80 o.p.

Reasumując należy stwierdzić, że przekazanie wpłat z tytułu opłaty wyrównawczej na konto budżetu państwa stanowi w istocie czynność materialno- techniczną, ponieważ po stronie państwa członkowskiego spoczywa na podstawie art. 78 ust 2 rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007 z dnia 22 października 2007 r. o jednolitej wspólnej organizacji rynku, obowiązek transferu opłaty w wysokości 99% pobranych środków na rzecz Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji (EFRG). Środki te stanowią zatem w rzeczywistości dochód budżetu Unii Europejskiej i nie mogą być traktowane jako dochód budżetu państwa w rozumieniu ustawodawstwa krajowego (art. 28 § 1 o.p. w związku z art. 5 ust. 2 u.f.p.), a zatem nie stanowią podstawy do zastosowania przepisów o nadpłacie (art. 72-80 o.p.).

Tym samym za chybione należało uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego w postaci art. 2 § 1 i 2 , art. 3 pkt. 1, 3 lit. c, pkt. 8, 28 § 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 2 o.p. art. , art. 40 ust. 1, art. 41 ustawy o organizacji rynku mleka, art. 78 ust. 2, art. 79, art. 81 ust. 1 i 3 i art. 84 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia Rady (WE) nr 1234/2007, art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 16a rozporządzenia Komisji (WE) 595/2004 oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 10 grudnia 2015 r.

Należy stwierdzić, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie dokonał prawidłowej kontroli legalności działania organów orzekających w sprawie, rozpatrując sprawę w jej materialnoprawnych granicach (art. 134 § 1 p.p.s.a), co doprowadziło do zasadnego oddalenia skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a., a nie jej uwzględniania na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" lub "c".

Stąd też na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 pkt 2 lit. a, w zw. z § 14 pkt 1 lit. a, w związku z § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).