Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Grabowski (spr.) Sędziowie NSA Urszula Raczkiewicz Czesława Socha Protokolant Marcin Chojnacki po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2007 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w B.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. z dnia 26 września 2006 r. sygn. akt III SA/Lu 186/06 w sprawie ze skargi G.K. - P.H.U. R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B.P. z dnia [...] marca 2006 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B.P. na rzecz G.K.– P.H.U. R. kwotę 1200,00 zł (słownie: tysiąc dwieście) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. wyrokiem z 26 września 2006 r., sygn. akt III SA/[...] 186/06 po rozpoznaniu sprawy ze skargi G.K. (zwanego dalej skarżącym) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z [...] marca 2006 r., nr [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oraz określenie kwoty podatku od towarów i usług – uchylił zaskarżoną decyzję.

Wyrok został wydany w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] grudnia 2003 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu według dokumentu SAD nr [...] używany kombajn zbożowy, typu [...], sprowadzony z Danii. Zastosowano obniżoną stawkę celną w wysokości 0%, gdyż pochodzenie towaru zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia EUR 1.

Dyrektor Izby Celnej w B. w związku z wątpliwościami co do autentyczności dowodu pochodzenia towaru w oparciu o postanowienia art. 32 Protokołu 4 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli 16 grudnia 1991 r. (Dz.U. z 1994 r., Nr 11, poz. 38) zmienionego porozumieniem między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi podpisanym w Brukseli 24 czerwca 1997 r. (Dz.U. Nr 104, poz.662 ze zm.) przesłał oryginał świadectwa przewozowego do weryfikacji duńskim władzom celnym. Pismem z [...] sierpnia 2005 r. Duńskie władze celne poinformowały, że dokument jest prawdziwy i został wydany przez właściwe władze celne, jednak duński eksporter nie przedstawił żadnych dokumentów świadczących o preferencyjnym pochodzeniu.

Decyzją z [...] listopada 2005 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w L. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowanej stawki celnej, kwoty cła oraz wykazanej kwoty podatku od towarów i usług.

Organ odwoławczy wydając decyzję na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 13 § 1 i § 3 pkt 4, art. 262 ustawy z 9 stycznia 1997 r. (tj. Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.), art. 13, 16, 21 oraz art. 32 Protokołu Nr 4 w związku z art. 26 ustawy z 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L.

Dyrektor Izby Celnej w B. wskazał, że zgodnie z art. 13 ust. 1 Protokołu Nr 4, preferencyjne traktowanie dotyczy tylko produktów spełniających wymogi przepisów określone w tym Protokole. Zgodnie z art. 16 ust. 1 Protokołu Nr 4 produkty sprowadzone korzystają z preferencji w przypadku przedłożenia świadectwa przewozowego EUR 1 lub w niektórych przypadkach deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze lub innych dokumentach handlowych. Organ celny przyjął, że władze celne Danii, jako organ uprawniony do weryfikacji preferencyjnych dowodów pochodzenia stwierdziły, że pochodzenie towaru jest nieustalone, co w odniesieniu do zakresu procedury weryfikacyjnej przeprowadzonej w oparciu o przepisy Protokołu Nr 4 oznacza, że nie zostało potwierdzone unijne, preferencyjne pochodzenie towaru.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w L. skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz uchylenie decyzji organu I instancji. W uzasadnieniu podniósł, że Dyrektor Izby Celnej w B. nie uwzględnił wszystkich przedstawionych przez niego dowodów, w tym dokumentu potwierdzającego wyprodukowanie przedmiotowego kombajnu przez niemiecką firmę [...] na terenie Niemiec. Wskazał, że władze celne Danii nie zanegowały pochodzenia unijnego towaru, jedynie wskazały, że eksporter nie przedstawił dokumentów pochodzenia towarów, tj. np. faktury zakupu kombajnu na terenie Unii Europejskiej. Skarżący wskazał, że eksporter był zobowiązany do przechowywania dokumentów przez okres 3 lat.

Skarżący w uzupełnieniu do skargi wyjaśnił, że chcąc potwierdzić pochodzenie towaru wystąpił do niemieckiej fabryki o potwierdzenie pochodzenia sprowadzonego kombajnu. Firma niemiecka potwierdziła fakt, że przedmiotowy kombajn został wyprodukowany na terenie Niemiec. Następnie importer wystąpił do eksportera o potwierdzenie pochodzenia zakupionego towaru. Eksporter złożył oświadczenie w dniu [...] kwietnia 2006 r., że nabył przedmiotowy kombajn od firmy A. na terenie Danii. W tej sytuacji skarżący wystąpił do duńskich władz celnych o potwierdzenie unijnego pochodzenia towaru, załączając oświadczenie producenta kombajnu.

Skarżący w dniu 11 lipca 2006 r. dołączył do akt sprawy kopię tłumaczenia dokumentu wystawionego przez duńskie władze celne – pisma z 27 kwietnia 2006 r. , w którym to piśmie organy celne Danii potwierdzają na podstawie zweryfikowanego oświadczenia preferencyjne pochodzenie towaru.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w L. uchylając zaskarżoną decyzję stwierdził, że podziela dotychczasowe stanowisko judykatury, w myśl którego wyniki prawidłowo przeprowadzonej weryfikacji dowodów pochodzenia są wiążące dla władz celnych kraju importu i nie podlegają postępowaniu sprawdzającemu. Zdaniem Sądu nie oznacza to jednak, aby dowody powstałe w wyniku weryfikacji nie mogły być ocenione w toczącym się w Polsce postępowaniu administracyjnym czy sądowym.

Sąd podniósł, że niesporne jest, że w momencie kontroli dokonanej przez duńskie władze celne, eksporter nie dysponował dowodem wspólnotowego pochodzenia towaru, jednakże nie było to wyczerpujące przeprowadzenie postępowania dowodowego. Skarżący jeszcze przed wydaniem decyzji przez organ I instancji, przedstawił pismo firmy C. [...] z którego wynika, że przedmiotowy kombajn został wyprodukowany w Niemczech. W ocenie Sądu obowiązkiem organów była analiza powyższego dowodu w kontekście art. 32 ust. 6 Protokołu Nr 4 i ocena, czy zaistniały w sprawie wyjątkowe okoliczności przemawiające za utrzymaniem preferencji. Brak dokonania tej analizy skutkował w ocenie Sądu naruszeniem art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Dyrektor Izby Celnej w B. wniósł skargę kasacyjną od powyższego wyroku, zaskarżając ten wyrok w całości zarzucając mu naruszenie:

1. przepisów prawa materialnego – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a., w zw. z art. 32 ust. 5 zd. 2 i ust. 6 Protokołu Nr 4 oraz art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że polskie organy celne winny oceniać weryfikację dokonaną przez duńskie władze celne i rozważyć, czy nie przyjąć, że pismo firmy C. [...] stanowi podstawę do ustalenia, że w sprawie zaistniały wyjątkowe okoliczności, w sytuacji gdy Protokół Nr 4 ogranicza wyraźnie katalog dowodów, jakie mogą być dopuszczane w tego typu sprawach.

2. przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj:

- art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w związku z art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej polegające na dowolnej i błednej ocenie zebranego w sprawie materiału dowodowego w zakresie ustalenia statusu pochodzenia towaru i uchylenie decyzji pomimo nienaruszenia przez organy celne wskazywanych przepisów,

- art. 141 § 4 oraz art. 133 § 1 p.p.s.a. polegające na przedstawieniu sprawy niezgodnie ze stanem faktycznym.

Mając powyższe na uwadze Dyrektor Izby Celnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi G.K. lub o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w L. oraz o zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania kasacyjnego według norm przepisanych.

W uzasadnieniu organ podniósł, że Sąd I instancji pominął wynik weryfikacji dokonanej przez władze celne kraju eksportu, co pozostaje w sprzeczności z przepisami Protokołu Nr 4. Wnoszący skargę kasacyjną powołał wyroki Naczelnego Sadu Administracyjnego z 21 kwietnia 2004 r., sygn. akt GSK 56/2004, z 10 maja 2006 r., sygn. akt I GSK 1752/05 oraz z 26 lipca 2006 r., sygn. akt I GSK 2823/05, w których NSA stwierdził, że prawnie skutecznym dowodem pochodzenia sprowadzonego towaru może być tylko i wyłącznie świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja eksportera, a dowodów tych nie mogą zastąpić ani uzupełniać inne dokumenty.

Niezrozumiałym dla organu celnego jest stwierdzenie Sądu I instancji o konieczności dopuszczenia dowodu w postaci pisma producenta przedmiotowego towaru. W jednym z wymienionych wyżej wyroków NSA stwierdził, że dopuszczenie dowodów na okoliczność oceny wiarygodności weryfikacji przeprowadzonej przez władze kraju eksportu czy dla jej podważenia stanowiłoby uchybienie art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ podkreślił, że duńskie władze celne stwierdziły wyraźnie, że eksporter nie był w stanie przedstawić dokumentów potwierdzających preferencyjne pochodzenie towaru. Na przedmiotowym świadectwie przewozowym w pkt 14, w którym określa się wynik weryfikacji zaznaczono punkt informujący o tym, że przedmiotowa weryfikacja wykazała, że świadectwo nie spełnia wymogów co do autentyczności i rzetelności.

Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w L. naruszenie prawa nastąpiłoby gdyby organ przystąpił do wykonywania zaskarżonego wyroku i uznał wbrew katalogowi dowodów z Protokołu Nr 4 za "wyjątkową okoliczność" pismo producenta przedmiotowego kombajnu.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną G.K. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie; 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, bowiem stosownie do treści art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie NSA podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym -zdaniem skarżącego - uchybił sąd, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego – wykazania dodatkowo, że to wytknięte uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.

Skarżąca oparła skargę kasacyjną na obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, mimo częściowo błędnego uzasadnienia wyroku Sądu I instancji skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

Regulację co do stosowania stawki celnej obniżonej zawiera Układ Europejski. Układ Europejski, jest umową ratyfikowaną, ogłoszoną w Dzienniku Ustaw RP (Dz. U. z 1994 r. Nr 11, poz. 38). Odrębnej ratyfikacji i ogłoszeniu podlegał także Protokół Nr 4 w brzmieniu, znajdującym w niniejszej sprawie zastosowanie, nadanym Porozumieniem podpisanym w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 104, poz. 662). W związku z tym Protokół ten jest aktem prawnym obowiązującym w Polsce i ma również konstytucyjnie zagwarantowane pierwszeństwo na wypadek kolizji z ustawami krajowymi, co wynika z art. 91 Konstytucji.

W sprawie importer zabiegał o zastosowanie obniżonej stawki celnej do sprowadzonego z zagranicy towaru. Zgodnie z postanowieniami art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego oraz części A Postanowień Wstępnych Taryfy celnej, stawki celne obniżone określone są w umowach zawartych przez Polskę z niektórymi krajami lub grupami krajów i znajdują zastosowanie do niektórych towarów pochodzących w szczególności z państw członkowskich Unii Europejskiej. Obniżone stawki celne stosowane są na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których się to odnosi spełniają warunki do ich zastosowania. W myśl postanowień art. 20 § 1 i 2 Kodeksu celnego warunki uzyskiwania pochodzenia, jakie powinny spełniać towary, aby korzystać z obniżonych stawek celnych oraz sposoby dokumentowania tego pochodzenia określone są według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów, zawartych w umowach międzynarodowych. Oznacza to, że w odniesieniu do przywozu z zagranicy towarów "pochodzących", wnioskowanych do obniżonej stawki celnej, prawo krajowe stosuje się w ograniczonym zakresie, z wyłączeniem tej części postępowania, która dotyczy ustalenia preferencyjnego pochodzenia. Protokół nr 4 dotyczy definicji pojęcia "produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej. Zgodnie z art. 16 Protokołu, pochodzenie towaru można dokumentować na dwa sposoby, bądź to przy pomocy świadectwa przewozowego EUR.l, bądź w zakresie ograniczonym do przypadków objętych art. 21 Protokołu, przy pomocy deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym, który opisuje produkty w sposób wystarczający do ich identyfikacji. Protokół nr 4 określa szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych kraju eksportu do żądania stosownych dowodów (art. 17 ust. 3 i 5, art. 18 ust. 3, art. 21 ust. 3, art. 22). Ponadto, władze celne kraju eksportu są uprawnione na mocy art. 32 Protokołu do dodatkowej, wyrywkowej weryfikacji dowodów pochodzenia, w ramach której mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić każdą kontrolę zarówno z urzędu, jak i na wniosek władz celnych kraju importu.

Rola władz celnych kraju importu w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodów pochodzenia jest ograniczona i wynika z postanowień art. 32 Protokołu nr 4. W razie uzasadnionych wątpliwości co do autentyczności dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzonych produktów lub wypełnienia innych wymogów Protokołu, władze celne kraju importu zwracają się do władz celnych kraju eksportu o weryfikację, a te następnie informują wnioskodawcę o wynikach weryfikacji. Wyniki muszą dawać dostateczną podstawę do ustalenia, że dokumenty są autentyczne i że sprowadzane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty lub z Polski, albo z innego kraju wymienionego w art. 4 Protokołu i że spełniają inne wymogi Protokołu (art. 32 ust. 1, 3, 5).

Z tego Protokołu wynika, że w zakresie dotyczącym weryfikacji dowodu pochodzenia organy celne kraju importu korzystają z wyników postępowania organów celnych kraju eksportu. Wynik weryfikacji dokonanej przez władze kraju eksportu jest wiążący i nie może być przedmiotem dodatkowej weryfikacji i oceny organów celnych kraju importu. Podobnie przepis art. 270 § 1 Kodeksu celnego upoważnia organ celny do przyjęcia jako dowodów w postępowaniu dokumentów sporządzonych przez organy celne państwa obcego lub inne upoważnione podmioty państwa obcego. Dokumenty urzędowe sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe w zakresie ich kompetencji stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Z dokumentem urzędowym związane jest domniemanie prawdziwości jego treści. Organ celny, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest zatem uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Organ prowadzący postępowanie nie może wobec tego swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartym w nim informacjom. W piśmiennictwie prawniczym podkreśla się, że nieuznanie faktu stwierdzonego w dokumencie urzędowym stanowi naruszenie prawa procesowego (B. Adamiak, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wrocław 2004, str. 665, teza 4.). Dlatego też, wbrew temu co przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w uzasadnieniu do zaskarżonego wyroku na str. 5, sam dokument załączony przez skarżącego wystawiony przez producenta przedmiotowego kombajnu nie mógł samodzielnie, zgodnie z przepisami Protokołu 4 stanowić dowodu poświadczającego preferencyjne pochodzenie towaru, gdyż nie był on dokumentem urzędowym. Jednakże słusznie Wojewódzki Sad Administracyjny w L. wskazał, że skarżąca dołączyła do skargi kopię tłumaczenia dokumentu - pisma z 27 kwietnia 2006 r., w którym organy celne Danii potwierdziły preferencyjne pochodzenie towaru z Unii Europejskiej, który do dokument korzysta ze statusu dokumentu urzędowego, zgodnie z powyższymi rozważaniami.

Sąd I instancji słusznie zatem wskazał, że organ celny ponownie rozpoznając sprawę powinien ocenić dowody przedstawione przez skarżącego w postaci dokumentu urzędowego uwzględniając przy tym dodatkowo dowód niekorzystający z takiego statusu – potwierdzenia firmy, która wyprodukowała sprowadzony kombajn. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego decydujące znaczenie dla organu będzie miał dokument urzędowy. Po prawidłowym dokonaniu oceny tego dokumentu będzie można przyjąć, że stan faktyczny sprawy został dostatecznie wyjaśniony.

Mając na uwadze powyższe rozważania, należy przyjąć że mimo częściowo błędnego uzasadnienia Sądu I instancji, należało uchylić zaskarżoną decyzję. Postawione w skardze kasacyjnej zarzuty nie mogły zostać uwzględnione w okolicznościach rozpoznawanej sprawy.

Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 p.p.s.a.