Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia del.WSA Wojciech Sawczuk (spr.) Protokolant Paweł Cholewski po rozpoznaniu w dniu 14 marca 2024 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. Sp. z o.o. we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 3 listopada 2020 r. sygn. akt II SA/Ol 665/20 w sprawie ze skargi K. Sp. z o.o. we W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 10 lipca 2020 r. nr 2801-IOA.4246.18.2020 w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od K. Sp. z o.o. we W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie 5400 (pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

I.

Decyzją z 26 marca 2020 r. znak 378000-COP.4246.18.2020.PP.SZD Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 847 ze zm. - dalej jako ugh), nałożył na K. Sp. z o.o. we W. (dalej jako spółka) karę pieniężną w kwocie 108.000 zł za urządzanie gier na automatach: HOT FUN nr [...], ENERGY HOT FUN nr [...], ENERGY HOT FUN nr [...], ENERGY HOT FUN nr [...], ENERGY HOT FUN nr [...], BLACK HORSE nr [...], ENERGY HOT FUN nr [...], HOT SPOT nr [...], HOT FUN nr [...], poza kasynem gry, w Punkcie Gier znajdującym się przy ul. [...] w O., co stwierdzono w wyniku kontroli z 30 marca 2016 r.

II.

Po rozpoznaniu odwołania spółki, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie, decyzją z 10 lipca 2020 r. znak 2801-IOA.4246.18.2020, utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję.

III.

Wyrokiem z 3 listopada 2020 r. sygn. akt II SA/Ol 665/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę spółki na ww. decyzję.

IV.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła spółka, zaskarżając go w całości i na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. zarzucając:

1. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej oraz w zw. z art. 8 oraz art. 91 ugh, polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postepowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie terminu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie;

2. Przede wszystkim naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. w zw. z art. 90 § 1 oraz art. 10 p.p.s.a. w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., polegające na nieuprawnionym rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, podczas gdy brak było ku temu przesłanek, przy czym jednocześnie nie poinformowano o tym fakcie strony, co nie tylko narusza zasadę jawności postepowania, ale również godzi w prawo strony do osobistego uczestnictwa na posiedzeniu, czego dokonano bez wyjaśnienia podstaw prawnych tego działania;

3. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy administracyjne przepisów postepowania, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181 oraz art. 187 § 1 i § 3 O.p., w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, polegającym na nie podjęciu wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, gdyż zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwolił na dokładne (wszechstronne) wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i doprowadził do ustalenia, iż to skarżąca jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych (dalej u.g.h.), podczas gdy prawidłowo przeprowadzone postepowanie dowodowe, pozwoliłoby na ustalenie, iż Skarżąca nie jest podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., gdyż w chwili kontroli nie władała spornymi urządzeniami;

4. naruszenie art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi, pomimo naruszenia przez organy administracyjne przepisów postepowania, tj. art. 187 § 1 i § 3 o.p. i art. 191 o.p. polegające na uznaniu, iż organ prawidłowo ustalił stan faktyczny, podczas gdy decyzje organu należy uznać za co najmniej przedwczesną, gdyż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do uznania skarżącej za podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry w rozumieniu u.g.h., w szczególności brak dowodów na to, aby skarżąca uzyskiwała jakikolwiek zysk z gier;

5. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 poprzez jego zastosowanie pomimo widocznych naruszeń procesowych w zakresie ustalenia podmiotu, wobec którego może być stosowana ta sankcja, a które to naruszenia uniemożliwiają zastosowanie przepisów materialnych;

6. naruszenie art. 189a i nast. kpa poprzez ich całkowite pominiecie w sprawie, mimo iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa;

7. nadto także rażące naruszenie prawa Unii Europejskiej, to jest art. 8 w zw. z art. 1 punkt 11) w zw. z art. 1 punkt 5) w zw. z art. 1 punkt 2) dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U.UE.L.98.204.37 ze zm. - zwanej dalej dyrektywą nr 98/34, obecnie ujednolicona tożsamą dyrektywa nr 2015/1535), mające postać wydania sprzecznego z prawem Unii Europejskiej orzeczenia, opartego o przepisy art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19.11.2009 roku o grach hazardowych (dalej: u.g.h.), które mocą wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19.07.2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i inni) uznane zostały wprost za przepisy techniczne, które tym samym, z uwagi na brak ich obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie mogą być stosowane w żadnym postepowaniu krajowym, w tym szczególnie takim jak niniejsze;

8. Dalej też rażące naruszenie art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa (zasada legalizmu działania władzy publicznej), a to poprzez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19.11.2009 roku o grach hazardowych - dalej: u.g.h.), które w konsekwencji wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ETS) z dnia 19.07.2012 roku (sygn. C-213/11 Fortuna i in.) uznać należy za nieskuteczne w polskim systemie prawa;

9. Nadto naruszenie art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej, a to poprzez niedozwolone, faktyczne zastąpienie przewidzianej tam kompetencji sądu krajowego do przedstawienia pytania prejudycjalnego Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej innym prejudykatem, tj. abstrakcyjną uchwałą składu 7 sędziów NSA (sygn. II GPS 1/16), podjętą mimo tego, że NSA nie posiada kompetencji do wypowiadania się w sprawie wykładni aktów prawa unijnego, gdyż jest to zakres wyłącznej właściwości Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej - które to uchybienie miało oczywisty, fundamentalny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziło sąd I instancji do przyjęcia i zastosowania w zaskarżanym wyroku wykładni prawa unijnego sprzecznej z utrwaloną linią orzeczniczą TSUE, a w szczególności do zignorowania prawnego obowiązku odmowy zastosowania nienotyfikowanych przepisów technicznych.

Strona skarżąca kasacyjnie wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz orzeczeń organów I i II instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sadowi I instancji do ponownego rozpoznania. W każdym przypadku o orzeczenie o kosztach postępowania.

Działając z najdalej idącej ostrożności procesowej, celem bezstronnej weryfikacji podniesionego wyżej zarzutu naruszenia prawa Unii Europejskiej, spółka wniosła by Naczelny Sad Administracyjny wystąpił do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Luksemburgu (dalej: TSUE) z pytaniem prejudycjalnym, którego zakres obejmie ustalenie co do "technicznego" charakteru przepisu takiego jak art. 89 ust. 1 punkt 2) u.g.h., przewidującego wymierzanie kary pieniężnej urządzającemu gry na automatach poza kasynem w sytuacji, gdy rzeczą obecnie już bezsporną jest, iż zakaz prowadzenia gier na automatach poza kasynami (tj. art. 14 ust. 1 u.g.h.) pozostaje bezskuteczny jako norma techniczna nigdy nie notyfikowana w Komisji Europejskiej. Wypowiedzi Trybunału wymaga zatem w szczególności ustalenie, czy wywodzone z Traktatów o Unii Europejskiej i o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej zasady lojalnej współpracy i efektywności prawa unijnego stoją na przeszkodzie co do stosowania przepisu takiego jak 89 ust. 1 punkt 2) u.g.h, albowiem w praktyce obrotu prawnego w Polsce dochodzi do sytuacji dalece paradoksalnych, tj. nakładania kary pieniężnej za naruszenie zakazu, który nie może być stosowany.

V.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i orzeczenie o kosztach postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

VI.

Skarga kasacyjna jest nieuzasadniona.

Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie występują przesłanki nieważności postępowania sądowoadministracyjnego przeprowadzonego przez WSA, które ustawodawca enumeratywnie wylicza w art. 183 § 2 p.p.s.a.

VII.

W ocenie Sądu chybiony jest zarzut nr 1 skargi kasacyjnej, wskazujący na naruszenie art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS oraz art. 8 i 91 ugh. Strona błędnie uznaje, że niedopuszczalne było wszczęcie postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie (ujawnienia automatów w lokalu przez funkcjonariuszy). Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnia, że art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie jedynie w przypadku kontroli podatkowej, przeprowadzanej w stosunku do podatnika. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie kontrolowano podmiot urządzający nielegalnie gry hazardowe, któremu w świetle art. 71 ust. 1 ugh, nie można przypisać przymiotu podatnika podatku od gier. Przeprowadzana w sprawie kontrola była kontrolą celno-skarbową, której w myśl art. 54 ust. 1 pkt 3 i 3a ustawy o KAS, podlega przestrzeganie przepisów regulujących urządzenie i prowadzenie gier hazardowych oraz w zakresie posiadania automatów do gier hazardowych. Należy także zauważyć, że postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach bez koncesji nie jest postępowaniem podatkowym, lecz postępowaniem administracyjnym, do którego na podstawie art. 8 ugh, stosuje się jedynie odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej.

Z powołanego przez skarżącą kasacyjnie art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS wynika, że do kontroli celno-skarbowej w zakresie nieuregulowanym, przepis art. 165b Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio. Odpowiednie zastosowanie wskazanej normy do kontroli celno-skarbowej polega na tym, że w przypadku ujawnienia przez tę kontrolę nieprawidłowości, co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, naczelnik urzędu celno-skarbowego przekształca kontrolę celno-skarbową w postępowanie podatkowe, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Jest to zatem kolejny przykład na to, że zarzut naruszenia art. 165b § 1 Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS i art. 8 oraz art. 91 ugh jest chybiony.

VIII.

Niezasadny jest także zarzut nr 2, w istocie wskazujący na pozbawienie skarżącej przez Sąd pierwszej instancji możności obrony swoich praw, a więc nieważność postępowania sądowego, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Strona błędnie wskazuje na nieuprawnione rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym i nie poinformowanie jej o tym fakcie.

Całkowicie błędne jest jednak twierdzenie, że w sprawie pełnomocnik skarżącej nie został poinformowany o wyznaczonym posiedzeniu niejawnym WSA. Jak wynika z akt sprawy, początkowo Sąd wyznaczył rozprawę na dzień 3 listopada 2020 r. (k. 52), o czym powiadomiono pełnomocnika skarżącej (ZPO - k. 57 i 57v). Następnie zarządzeniem z 22 października 2020 r. (k. 58) z uwagi na stan epidemii zdjęto sprawę z wokandy rozpraw i skierowano do rozpoznania w tym samym terminie na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374, 567, 568 i 695 - dalej jako ustawa o zwalczaniu COVID-19). W pkt 2 i 3 ww. zarządzenia nakazano poinformować strony o zastosowaniu powyższych przepisów oraz o możliwości wypowiedzenia się na piśmie.

Korespondencję w tym zakresie doręczono pełnomocnikowi skarżącej w dniu 27 października 2020 r. (ZPO k. 63 i 63v). Jeszcze w tym samym dniu strona skierowała do Sądu pierwszej instancji pismo sprzeciwiając się rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym (k. 69-70).

W tej sytuacji nieprawdziwe są - jak wskazano - twierdzenia o braku poinformowania skarżącej o posiedzeniu niejawnym oraz o uniemożliwieniu zajęcia stanowiska w sprawie.

Zauważyć dalej należy, że przyjęta w powołanych w skardze kasacyjnej przepisach art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a. zasada jawności posiedzeń sądowych i rozpoznawania spraw sądowoadministracyjnych na rozprawie nie jest wartością absolutną i samą w sobie, zatem doznaje ograniczeń, gdy przewiduje to "przepis szczególny". Taki właśnie charakter miał uchwalony art. 15zzs⁴ ust. 2 ustawy o zwalczaniu COVID-19, który stanowił, że w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 oraz w ciągu roku od odwołania ostatniego z nich wojewódzkie sądy administracyjne oraz Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadzają rozprawę przy użyciu urządzeń technicznych umożliwiających przeprowadzenie jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, z tym że osoby w niej uczestniczące nie muszą przebywać w budynku sądu, chyba że przeprowadzenie rozprawy bez użycia powyższych urządzeń nie wywoła nadmiernego zagrożenia dla zdrowia osób w niej uczestniczących.

Charakter szczególny miał jednak również zastosowany w sprawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy o zwalczaniu COVID-19, zgodnie z którym przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów.

Wbrew więc zarzutom skargi kasacyjnej dopuszczalne było rozpoznanie złożonej skargi na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy o zwalczaniu COVID-19, gdyż Przewodniczący Wydziału uznał, że przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można było przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Powołane przepisy nie uzależniają możliwości skierowania przez przewodniczącego sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym od zgody strony (w tym zakresie por. m.in. wyroki NSA z dnia 19 sierpnia 2021 r. sygn. akt I FSK 203/21; 15 lipca 2021 r. sygn. akt III OSK 3550/21, III OSK 3642/21, III OSK 3743/21, III OSK 3688/21). Ocena, czy zachodzą w konkretnym przypadku okoliczności, o których mowa w art. 15zzs⁴ ust. 3 ustawy o zwalczaniu COVID-19 należy do Przewodniczącego Wydziału.

Jedynie na marginesie wskazać należy, że przełom 2020 i 2021 roku, a więc moment, w którym podejmowane były decyzje o rozpoznaniu sprawy spółki na posiedzeniu niejawnym, to wedle ogólnie dostępnej i powszechnej wiedzy, okres wzrostu zakażeń wirusem SARS-Cov-2 i zachorowań na COVID-19 (por. https://experience.arcgis.com/experience/d332e064cd4a476198a007c256dcf5bc).

Należy przy tym wyraźnie podkreślić, że standard ochrony praw strony został w rozpoznawanej sprawie zachowany, bowiem jak wynika z akt sądowych, pełnomocnik skarżącej został zawiadomiony o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne i miał możliwość pisemnego zajęcia stanowiska w sprawie przed terminem posiedzenia, z czego skorzystał. Sformułowany zarzut jest raczej efektem braku komunikacji pomiędzy pełnomocnikiem i jego substytutem.

IX.

Chybione są również zarzuty nr 3, 4, 5, 7, 8 i 9 skargi kasacyjnej, które za podstawę formułowanych w nich naruszeń przyjmują obydwie podstawy kasacyjne określone w art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a.

Ustosunkowując się do nich należy w pierwszej kolejności wskazać, że w zaskarżonym wyroku uznano, że przeprowadzone przez organy postępowanie i dokonane w nim ustalenia faktyczne są prawidłowe i jako takie uzasadniały przyjęcie ich za podstawę wyrokowania oraz zaakceptowanie poglądu, że wszystkie ujawnione w trakcie kontroli automaty do gier miały charakter hazardowy, służąc do urządzania na nich gier, o których mowa w art. 2 ust. 3 ugh. W konsekwencji zaktualizowały się znamiona deliktu administracyjnego uzasadniające przypisanie stronie skarżącej odpowiedzialności za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry, co skutkuje karą pieniężną w kwocie po 12.000 zł za każdy automat (9 x 12.000) na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 ugh, którego stosowaniu w rozpatrywanej sprawie nie sprzeciwiał się brak notyfikacji, albowiem przepis ten nie ma charakteru technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE.

Konfrontując dokonane przez WSA ustalenia i oceny prawne z zarzutami skargi kasacyjnej należy zauważyć, że zasadniczą oś sporu stanowi ocena technicznego charakteru przepisów ugh stosowanych w niniejszej sprawie.

Przede wszystkim podnieść należy, że Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu uchwały z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 stwierdził, a pogląd ten należy w całości podzielić, że funkcje art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, jako przepisu penalizującego naruszenie zasad organizowania i urządzania gier na automatach określonych w art. 14 ust. 1 tej ustawy nie wyrażają się w represji i odwecie, jako reakcji na ich naruszenie, lecz samoistnie zmierzają do restytucji niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowania w ten sposób strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach. Preferencje ustawodawcy, gdy chodzi o dobór czynników kształtujących skuteczność, zwłaszcza zaś funkcje sankcji określonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, a tym samym i funkcje samego przepisu zmierzały bowiem do tego, aby przyjęte w tym zakresie rozwiązania prawne wprost ukierunkowane zostały na to, aby orzekana na jego podstawie kara pieniężna za urządzanie gier na automatach niezgodnie z tą ustawą, rekompensowała brak wpływu do budżetu Państwa nieopłaconego podatku od gier oraz innych należnych opłat, dokonując jednocześnie ich restytucji w takim zakresie, jak określone to zostało w przywołanym przepisie. Istota rozwiązania zawartego w omawianej regulacji została więc zdeterminowana funkcjami określonej w niej sankcji, a mianowicie funkcją redystrybucyjną oraz funkcją restytucyjną, przy jednoczesnym zaakcentowaniu znaczenia funkcji prewencyjnej, mającej motywować do zachowań zgodnych z prawem i przeciwdziałać zachowaniom niepożądanym.

W przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. stwierdzono, że "Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2015 r. poz. 612 ze zm.) nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE. L z 1998 r. Nr 204, s. 37, ze zm.), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy."

Rozważając i rozstrzygając kwestię związaną z oceną technicznego charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym uznał, że przepis ten nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpatrywanej sprawie w pełni podziela pogląd prawny wyrażony w przywołanej uchwale składu siedmiu sędziów, jak i argumentację przedstawioną w jego uzasadnieniu, a mianowicie, że art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh nie ustanawia żadnych warunków determinujących skład, właściwości lub sprzedaż produktu, a tym samym, że przepis ten nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE. Naczelny Sąd Administracyjny podziela również stanowisko prezentowane w przywołanej uchwale odnośnie do oceny charakteru relacji między przepisami art. 14 ust. 1 oraz art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh. Samoistny charakter funkcji realizowanej przez ten przepis, o czym już była mowa, nadaje mu samoistny charakter w relacji do art. 14 ust. 1 ugh, co uzasadnia twierdzenie o braku podstaw do odmowy jego stosowania w sprawie o nałożenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry.

Z przedstawionych powodów zarzuty dotyczące technicznego charakteru zastosowanych względem skarżącej norm ustawy o grach hazardowych są niezasadne.

Niezasadne jest także kwestionowanie w istocie mocy wiążącej tej uchwały, jako wydanej z przekroczeniem uprawnień Naczelnego Sądu Administracyjnego, zwłaszcza widzianych w kontekście naruszenia art. 267 TFUE i wkroczenia tą drogą w kompetencje TSUE.

Podstawy do tego rodzaju wnioskowania nie może stanowić ocena strony, że Sąd pierwszej instancji nie skorzystał z możliwości zadania pytania prejudycjalnego oraz to, że odwołał się w pełni do charakteru art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, przyjętego przez Naczelny Sąd Administracyjny w powołanej uchwale. Jej przedmiot, pozostający w korespondencji do wytycznych adresowanych do sądu krajowego przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 oraz C-217/11 (zob. pkt 37-40 uchwały), który dotyczył interpretacji art. 1 pkt 4 i pkt 11 w związku z art. 8 ust. 1 dyrektywy 98/34/WE (zob. w tej mierze również wyrok NSA z dnia 27 sierpnia 2020 r. sygn. akt II GSK 3999/17), stanowiło - mieszczące się w zakresie unijnej funkcji sądów krajowych, która wiąże się z obowiązkiem dokonania przez sąd krajowy oceny, czy państwo członkowskie, ustanawiając przepisy techniczne wykonujące dyrektywę, notyfikowało te przepisy Komisji Europejskiej lub dopełniło reguły standstill - rozstrzygnięcie zagadnienia, czy art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy, a więc tym samym ustalenie, czy rzeczywiście wprowadza on warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktu, co prowadzi do wniosku o brak zaktualizowania się przesłanek zainicjowania - wnioskowanego przez stronę - trybu prejudycjalnego.

Nie jest także zasadny zarzut kwestionujący prawidłowość rozumienia przez WSA i organy art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, zwłaszcza zaś pojęcia "urządzającego gry", którym na jego gruncie operuje ustawodawca, a co za tym idzie prawidłowość zastosowania tego przepisu w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy i przypisania stronie skarżącej cechy "urządzającego gry na automatach poza kasynem gry".

Z art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh wynika, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje zasadniczo (dwa) różne rodzaje nagannych i niepożądanych zachowań, stanowiących dwa odrębne delikty prawa administracyjnego. Stąd też nie bez powodu ich znamiona podmiotowe oraz przedmiotowe - w celu zindywidualizowania tych deliktów w zakresie odnoszącym się do penalizowania odrębnych od siebie naruszeń sankcjonowanych przepisów ustawy o grach hazardowych - ustawodawca opisał w wyraźnie różny i odbiegający od siebie sposób. Jednoznaczne odróżnienie od siebie tych deliktów, znajdujące potwierdzenie w konstrukcji art. 89 ust. 1 ugh, skutkowało zróżnicowaniem sposobu określenia, a tym samym i wysokości kar pieniężnych nakładanych na podmiot dopuszczający się ich popełnienia. Jasno i wyraźnie wynika to z art. 89 ust. 2 ugh. Zgodnie z tym przepisem, wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry, zaś w przypadkach, o których stanowi ust. 1 pkt 2, kara ta wynosi 12.000 zł od każdego automatu.

Z powyższego wynika, że celem działania prawodawcy, materializującym się w art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, było penalizowanie zachowań polegających na urządzaniu gier na automatach poza kasynem gry (w tym w szczególności restytucja niepobranych należności i podatku od gier oraz kompensowanie strat budżetu Państwa poniesionych w związku z nielegalnym urządzaniem gier hazardowych na automatach) oraz przeciwdziałanie tym zachowaniom, jako niepożądanym.

Jeżeli tak jest, to za nie mniej uzasadniony trzeba uznać wniosek, że wobec jednoznacznej treści przywołanego przepisu prawa, za prawnie relewantne fakty podlegające ustaleniu w postępowaniu administracyjnym w sprawie nałożenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach niezgodnie z ustawą, należy uznać po pierwsze, fakt urządzania gier na automatach do gry, o których mowa w art. 2 ust. 3 lub ust. 5 ugh, a po drugie, ten zasadniczy dla bytu omawianego deliktu administracyjnego fakt, że gra na automatach jest urządzana poza kasynem gry. Przy tym - z treści art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh nie wynika, aby do znamion deliktu, a co za tym idzie do zbioru faktów podlegających ustaleniu w postępowaniu w sprawie nałożenia kary pieniężnej, należało ustalenia czerpania zysków z urządzania gier hazardowych, w sposób, o którym mowa w przywołanym przepisie prawa, czy też legitymowanie się tytułem prawnym do automatów do gier hazardowych. Skarżąca w istocie stworzyła mechanizm, z którego czerpała zyski, pozorując jedynie to, że nie uczestniczy w procederze urządzania gier na automatach.

W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 maja 2016 r. sygn. akt II GPS 1/16 wyjaśniono, że "Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r. także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych.", a podmiotem, wobec którego może być egzekwowana odpowiedzialność za omawiany delikt, jest każdy (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej), kto urządza grę na automatach w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry. I to bez względu na to, czy legitymuje się koncesją na prowadzenie kasyna gry, której - jak wynika z art. 6 ust. 4 ugh - nie może uzyskać, ani osoba fizyczna, ani jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, ani też osoba prawna niemająca formy spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, które to spółki prawa handlowego, jako jedyne, o koncesję taką mogą się ubiegać. Nie ma sporu, że skarżąca koncesji nie posiadała.

Na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, a przepis ten jest adresowany do każdego, kto w sposób w nim opisany, a więc sprzeczny z ustawą, urządza gry na automatach.

W ugruntowanym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się przy tym, że sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 przywołanej ustawy może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot. Mianowicie w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym miejscu i czasie, co znajduje swoje uzasadnienie w potrzebie uwzględniania szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", która jest motywowana zarówno przedmiotem i istotą regulowanych ustawą o grach hazardowych postępowań w sprawach nałożenia kary pieniężnej, jak i koniecznością zapewnienia realnego systemu kontroli oraz skuteczności przewidzianych przez ustawodawcę sankcji.

Jakkolwiek ustawa o grach hazardowych - w brzmieniu mającym zastosowanie w rozpatrywanej sprawie - nie definiuje pojęcia "urządzającego gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2, to jednak posługuje się nim w wielu przepisach, które umożliwiają określenie i ustalenie jego treściowego zakresu. Na ich podstawie, przy uwzględnieniu potrzeby szerokiego podejścia do rozumienia pojęcia "urządzającego gry na automatach" oraz "urządzania gier na automatach", o czym mowa była powyżej, w pełni zasadnie przyjmuje się, że "urządzanie gier hazardowych" to ogół czynności i działań stanowiących zaplecze logistyczne dla umożliwienia realizowania w praktyce działalności w zakresie gier hazardowych, w szczególności: zorganizowanie i pozyskanie odpowiedniego miejsca na zamontowanie urządzeń, przystosowanie go do danego rodzaju działalności, umożliwienie dostępu do takiego miejsca nieograniczonej liczbie graczy, utrzymywanie automatów w stanie sprawności oraz stałej aktywności, umożliwiającym ich funkcjonowanie, wypłacanie wygranych, obsługa urządzeń, zatrudnienie i odpowiednie przeszkolenie personelu, zapewniające graczom możliwość uczestniczenia w grze.

Przedstawione rozumienie "urządzania" potwierdza również - jak w pełni zasadnie należałoby przyjąć - definicja zawarta w Słowniku Języka Polskiego PWN, zgodnie z którą "urządzić - urządzać" oznacza: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie, itp.", "zapewnić komuś dobre warunki materialne" (por. https://sjp.pwn.pl/sjp/urzadzic;2533410.html).

"Urządzanie", to wedle wyżej przedstawionego słownikowego rozumienia tego zwrotu również "stwarzanie komuś odpowiednich warunków".

W tym też kontekście oraz w relacji do istoty spornej w sprawie kwestii wymaga podkreślenia - co nie jest bez znaczenia dla oceny odnośnie do braku zasadności omawianych zarzutów, że przedmiot postępowania (przedmiot sprawy) determinują normy prawa materialnego, które wyznaczają zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i koniecznych do przeprowadzenia w nim ustaleń, wyznaczając tym samym zbiór koniecznych do załatwienia sprawy prawnie relewantnych faktów. To one bowiem, stanowią podstawę zwolnienia z obowiązku, czy też przyznania uprawnienia, cofnięcia lub uszczuplenia uprawnień lub nałożenia obowiązku.

Jeżeli więc zakres postępowania wyjaśniającego w sprawie i zbiór koniecznych do ustalenia w niej faktów wyznaczał art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, to w świetle jego rozumienia (przedstawionego powyżej), nie sposób jest podważać zgodności z prawem zaskarżonego wyroku w kontekście zarzutów naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, które są adresowane wobec faktycznych podstaw wydanego w sprawie rozstrzygnięcia.

Odwołując się do przedstawionego powyżej rozumienia art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, w tym zwłaszcza do desygnatów zwrotu "urządzania gier na automatach", czy też "urządzania gier hazardowych", którym na gruncie tego przepisu operuje ustawodawca, trzeba przyjąć, że istota jego rdzenia znaczeniowego wyraża się w tworzeniu (współtworzeniu, uczestniczeniu w tworzeniu) warunków do urządzania gier hazardowych na automatach.

Tym samym, jeżeli "urządzaniem" jest "stwarzanie odpowiednich warunków", to w rozpatrywanej sprawie wprost i bezpośrednio należy to odnieść właśnie do tworzenia warunków do urządzania gier na automatach poza kasynem gry, a to poprzez udostępnienie miejsca ich urządzania i tym samym udostępnianie samych gier na automatach poza kasynem gry.

Z niepodważonych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że to skarżąca spółka była podmiotem dysponującym wymienionymi automatami do gier hazardowych, w istocie czerpiąc korzyści z hazardu i pozorując swoje działania, tak aby wyglądały na działania niezwiązanie z tym procederem.

Spółka była właścicielem wyżej wymienionych automatów, co wynika z umów leasingowych, w których była leasingodawcą, wezwania do natychmiastowego zwrotu automatów, w którym wskazano, że spółka jest właścicielem automatów, faktur za najem lokalu, umów zlecenia z pracownikami opiekującymi się lokalem, refakturowanych usług za lokal.

Spółka jako właściciel przedmiotowych automatów i najemca skontrolowanego lokalu oferowała możliwość gry na automatach. Jak trafnie zauważył WSA, nie sposób nie zauważyć, że spółka zapewniała odpowiednie warunki do tego, aby gra mogła być prowadzona. Zawarła umowę najmu lokalu, który następnie wyposażyła w automaty do gier losowych. Zawarła również umowy zlecenia z pracownikami opiekującymi się lokalem. Istotne jest, że dysponowała lokalem, który wyposażyła w automaty do gier i w którym automaty były udostępnione bliżej nieokreślonej liczbie graczy. W trakcie postępowania potwierdzono również hazardowy charakter ujawnionych automatów.

Wobec okoliczności sprawy uprawniona jest teza, że połączenie wszystkich wymienionych wyżej przejawów aktywności spółki i jej cech, stanowiło o urządzaniu przez nią gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, który podlega sankcji administracyjnej.

W związku z tym kontrola legalności zaskarżonej decyzji została przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji w zgodzie z normami prawnymi wywodzonymi z art. 121 § 1, art. 122, art. 181, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej.

Jedynie na marginesie należy dodać, że spółka w ogóle nie wykazała, w jaki sposób podnoszone przez nią uchybienia procesowe miałby mieć wpływ na wynik sprawy i że był on istotny. Przypomnienia wymaga bowiem, że przez "wpływ", o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem, a związek ten, jakkolwiek nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy, co wymaga uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy, a więc m.in. oznacza obowiązek wykazania oraz uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, a w sytuacji, gdyby do nich nie doszło, wyrok WSA byłby (mógłby być) inny. Skoro przy tym na gruncie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. jest mowa o "naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy", to za uzasadniony trzeba uznać i ten wniosek, że nie chodzi o każde (jakiekolwiek) naruszenia przepisów postępowania, lecz o naruszenie kwalifikowane jego skutkiem, a mianowicie skutkiem, którego wpływ może nie pozostawać bez wpływu na inny wynik sprawy, co wymaga uprawdopodobnienia istnienia wpływu zarzucanego naruszenia prawa na wynik sprawy.

Uzasadnienie skargi kasacyjnej nie udziela odpowiedzi na pytanie, na czym dokładnie, w świetle relacji do ustaleń i dokładnych wskazań jakie sformułowano zarówno w obu decyzjach jak i zaskarżonym wyroku, miałby wyglądać istotny wpływ zarzucanych naruszeń na wynik sprawy.

Podsumowując powyższe rozważania, organy i WSA słusznie uznały, że skarżąca poprzez szereg swoich działań, ocenianych łącznie z perspektywy art. 89 ust. 1 pkt 2 ugh, mogła zostać uznana za urządzającą gry hazardowe na automatach poza kasynem.

X.

Niezasadny jest wreszcie zarzut nr 6 skargi kasacyjnej, wskazujący na naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 189a i nast. k.p.a., poprzez ich całkowite pominiecie w sprawie, mimo iż przepisy te znajdują pełne zastosowanie do kar takich jak przedmiotowa. Zarzut ten nie odpowiada przede wszystkim wymogom wynikającym z art. 174 pkt 2 i art. 176 § 1 p.p.s.a. Nie został w nim dokładnie określony przepis, którego naruszenie zarzuca strona skarżąca kasacyjnie. Uwzględniając wymagany poziom profesjonalizmu skargi kasacyjnej, będącej kwalifikowanym środkiem zaskarżenia, czytelność formułowanego w niej komunikatu jest niezwykle istotna już z tego powodu, że ustawa wiąże powstanie określonych skutków procesowych nie tylko z samym wniesieniem tego środka odwoławczego, ale przede wszystkim z jego treścią, wyznaczającą granice zaskarżenia i podstawy, w ramach których może się poruszać Naczelny Sąd Administracyjny.

Postawiony zarzutu nie może być zatem uznany za czyniący zadość koniecznym w tym zakresie wymogom określonym prawem, a co za tym idzie i za skutecznie podważający zgodność z prawem zaskarżonego wyroku. Wymaga przy tym podkreślenia, że z treści art. 189a k.p.a. oraz zawartych w jego § 2 i § 3 zastrzeżeń wynika, że przepisy Działu IVa k.p.a. mogą mieć zastosowanie w danej sprawie w całości (§ 1) lub w pewnym zakresie (§ 2), albo nie mieć w ogóle zastosowania (§ 3), a wobec tego niezbędne było wykazanie pełnego lub częściowego zakresu zastosowania w rozpoznawanej sprawie wymienionych przepisów prawa.

Przedstawionej oceny nie zmienia fakt zasygnalizowania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej art. 189d i 189f k.p.a.

Odnosząc się do powyższego należy podnieść, że art. 189d k.p.a. może mieć zastosowanie tylko wtedy, gdy przepis przewidujący karę, albo inny przepis szczególny, jednocześnie przewiduje swobodę organu co do jej wymiaru i jedynie w zakresie, w jakim przepis szczególny nie określa dyrektyw wymiaru tej kary pieniężnej, co innymi słowy oznacza, że wymieniony przepis prawa nie może mieć zastosowania w przypadkach, gdy przepis szczególny przewiduje, że za naruszenie prawa wymierza się karę w wysokości ściśle określonej w ustawie. Tak jest właśnie na gruncie art. 89 ust. 2 pkt 2 ugh, który przewidywał karę w sztywnej wysokości tj. kwocie 12.000 zł za każdy nielegalnie funkcjonujący automat.

W odniesieniu natomiast do art. 189f k.p.a. zauważyć wypada, że za warunek konieczny należy uznać wykazanie istnienia jednej z określonych nim przesłanek odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej oraz pominięcie jej przez organ administracji publicznej oraz wojewódzki sąd administracyjny, co tylko wówczas mogłoby uzasadniać ocenę odnośnie do istotnego wpływu zarzucanego naruszenia wymienionego przepisu prawa na wynik sprawy (por. wyrok NSA z 23 lutego 2023 r. sygn. akt II GSK 516/20).

XI.

W tej sytuacji Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, o czym orzeczono na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach postępowania w kwocie 5.400 zł orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1935 ze zm.).