Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Rysz Sędzia NSA Andrzej Skoczylas Sędzia del. WSA Sylwester Miziołek (spr.) po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Spółki A od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 22 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Ol 462/19 w sprawie ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od Spółki A na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie 1350 zł (tysiąc trzysta pięćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2019 r. o sygn. akt I SA/Ol 462/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie (zwany dalej WSA bądź Sądem I instancji) oddalił skargę Spółki A (zwanej dalej Spółką) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia [...] marca 2018r. nr 2801-IOC.48.3.2018.MP w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej.

Powyższe orzeczenie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy:

W dniu [...] sierpnia 2017r. o godz. 13.35 w [...] przy ul. [...] funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej przeprowadzili kontrolę przewozu przez Spółkę towaru objętego pozycją CN 2710, tj. oleju napędowego w ilości 3.000 l, stwierdzając rozbieżność pomiędzy miejscem dostarczenia towaru wskazanym w systemie elektronicznym ([...]), a określonym w dokumencie WZ ([...]). W trakcie kontroli przewoźnik wprowadził prawidłowe dane do systemu.

W toku prowadzonego postępowania strona wyjaśniła, że błędny adres dostawy został automatycznie pobrany z bazy danych w programie Huzar SENT 1.34, w wyniku kontroli dokonano zmiany danych adresowych miejsca dostarczenia towaru, a niezgodność co do adresu nie wynikała z celowego działania, zaniechania ani niedbalstwa.

Mając na uwadze powyższe decyzją z dnia [...] października 2017 r. Naczelnik Warmińsko-Mazurskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie nałożył na Spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł – na podstawie art. 5 ust. 4 pkt 7, art. 24 ust. 1 pkt 2, art. 26 ust. 1, 2, 5 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017 r. poz. 708), zwanej dalej "ustawą SENT".

Organ odwoławczy, utrzymując w mocy zakwestionowane odwołaniem Spółki ww. rozstrzygnięcie, podzielił ustalenia faktyczne i podstawę prawną organu I instancji – podkreślając że przepisy ustawy SENT nie stopniują wysokości kary pieniężnej od okoliczności nieprawidłowości, a ich celem jest walka z tzw. szarą strefą w szczególnie wrażliwym obszarze rynku paliw. Regulacje te ustanawiają odpowiedzialność administracyjną, która ma charakter obiektywny. Dlatego też przedstawione przez stronę argumenty co do dotkliwości kary na tle świadomego, bądź nieświadomego działania, nie mogą stanowić przesłanki odstąpienia od kary pieniężnej. Nie mogły również przemawiać za odstąpieniem od kary pieniężnej zarzuty strony co do tego, że kara za podanie nieprawidłowych danych w wysokości 10.000 zł w stosunku do kary za brak podania jakichkolwiek danych w wysokości 5.000 zł stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości. Natomiast nałożona kara, poprzez swoją dolegliwość, może wpłynąć prewencyjnie na zwiększenie uwagi, samokontroli i dołożenie szczególnej staranności podczas dokonywania przez Spółkę kolejnych zgłoszeń SENT. Z kolei okresowe pogorszenie wyników finansowych Spółki nie może być uznane za przesłankę "ważnego interesu przewoźnika".

W skardze do WSA Spółka, wnosząc o uchylenie decyzji organów obu instancji, podniosła zarzuty naruszenia:

1) art. 120 O.p. w zw. z art. 2 i art. 7 Konstytucji RP poprzez utrzymanie w mocy decyzji wydanej na skutek czynności kontrolnych prowadzonych bez podstawy prawnej, wobec zmiany art. 2 ust. 1 pkt 16a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej dokonanej ustawą o zmianie ustawy - Kodeks karny oraz niektórych innych ustaw z dnia 23 marca 2017 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 768), w wyniku której od dnia 27 kwietnia 2017 r. przepis art. 2 ust. 1 pkt 16a ustawy o KAS funkcjonuje w dwóch różnych wersjach;

2) art. 210 § 4 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez brak precyzyjnego i wszechstronnego ustalenia stanu faktycznego poprzedzającego ocenę w przedmiocie istnienia ważnego interesu strony i interesu publicznego oraz brak ustaleń odnośnie sytuacji strony, tj. co do wielkości obrotu Spółki;

3) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 O.p., polegające na nieprawidłowej i fragmentarycznej analizie materiału dowodowego pozwalającej ustalić sytuację strony, która mogłaby uzasadniać odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej, i w konsekwencji uznanie, że zachodzą przesłanki nałożenia kary;

4) art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust 1 ustawy SENT poprzez błędną wykładnię interesu przewoźnika, a w konsekwencji przyjęcie, iż interes przewoźnika nie przemawiał za odstąpieniem od nałożenia kary,

5) art. 24 ust 3 ustawy SENT w zw. z art. 31 ust. 1 i ust 3 Konstytucji RP poprzez błędną wykładnię naruszającą konstytucyjne zasady równości i proporcjonalności.

Jednocześnie Spółka wniosła o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności art. 24 ust 1 ustawy SENT z art. 2 Konstytucji RP z uwagi na to, że przepis ustawy przewiduje niepodlegającą miarkowaniu karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za wprowadzenie do zgłoszenia przewozu towaru danych niezgodnych ze stanem faktycznym, niezależnie od rodzaju błędu i istotności danych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wyrokiem z dnia 19 września 2018 r. o sygn. akt I SA/Ol 316/18 WSA stwierdził nieważność zaskarżonej decyzji oraz zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie na rzecz strony skarżącej 2217 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu wskazano, że w niniejszej sprawie skarżący ma siedzibę w Łodzi – zatem nieprawidłowo Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi pismem z dnia 23 stycznia 2018 r. stwierdził, że organem uprawnionym do rozpoznania ww. sprawy w postępowaniu odwoławczym będzie organ nadrzędny instancyjnie nad Naczelnikiem Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie.

W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie, wyrokiem z dnia 26 lutego 2019 r. o sygn. akt II GSK 2050/18 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił ww. zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA. W uzasadnieniu wskazano, że skoro właściwy miejscowo dla kontrolowanego podmiotu na dzień zakończenia postępowania (wydania decyzji w I instancji) był Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w Olsztynie podległy instancyjnie Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie i pozostający w jego zasięgu terytorialnym, to ten Dyrektor był właściwy do rozpatrzenia odwołania. Działanie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie nie było zatem dotknięte wadą nieważności określoną w art. 247 § 1 pkt 1 O.p.

Sąd I instancji, oddalając ponownie skargę, powołał się na uzasadnienie projektu ustawy SENT, art. 3 ust. 2 pkt 1 lit. c oraz art. 5 ust. 4 tej ustawy. Zdaniem WSA, skoro funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili rozbieżność pomiędzy miejscem dostarczenia towaru a miejscem dostarczenia towaru określonym w dokumencie WZ, to skarżący, występując w roli przewoźnika, naruszył przepisy art. 5 ust. 4 pkt 7 ustawy SENT. W tej sytuacji organ uznał, że zaistniały podstawy do wymierzenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, zgodnie z którym w przypadku, gdy przewoźnik zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne ni z dotyczące towaru, na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł. Sąd I instancji podkreślił, że bezwzględnie obowiązujące przepisy ustawy SENT nie wyłączają odpowiedzialności przewoźnika nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek, a odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny. Za niezasadny uznano zarzut naruszenia art. 24 ust. 1 i 3 ustawy SENT, podkreślając że organ, dokonując oceny występowania przesłanki "ważny interes przewoźnika" wziął pod uwagę argumenty skarżącej odnoszące się do jej kondycji finansowej. Stwierdzono bowiem, że biorąc pod uwagę wielkość dokonywanego obrotu obciążenie karą przedsiębiorcy nie spowoduje to w znaczny sposób pogorszenia jego sytuacji finansowej. Wbrew zarzutom skargi organ II instancji prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na skarżącego kary pieniężnej przewidzianej art. 24 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. Zdaniem Sądu, w sprawie nie doszło również do naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art 210 § 4 O.p. W sprawie zebrano kompletny materiał dowodowy, który następnie poddano prawidłowej ocenie celem rozstrzygnięcia o nałożeniu kary pieniężnej, o której mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT oraz o braku możliwości odstąpienia od wymiaru tej kary, zgodnie z art. 26 ust. 3 tej ustawy. Brak było również podstaw by przyjąć, że przy wydaniu decyzji naruszono przepisy art. 31 ust. 1 i 3 Konstytucji RP. Niezasadne okazały się również zarzuty skargi o naruszeniu przez organy konstytucyjnej zasady proporcjonalności. Skoro ustawodawca, mając na celu takie wartości jak ochrona legalnego handlu towarami "wrażliwymi", walka z "szarą strefą" oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach, dał kompetencję właściwym organom, by stosowały środki wskazane w ustawie SENT, to nie można przyjąć, że takie zachowanie organu jest niezgodne z Konstytucją RP. W związku z powyższym nie można też uznać, że nałożenie kary pieniężnej jest formą przepadku, o którym orzekają niewłaściwe w sprawach przepadku rzeczy organy administracji publicznej.

Skargę kasacyjna wywiodła Spółka, zrzekając się rozprawy i podnosząc zarzuty:

I. naruszenie przepisów prawa postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy (art.174 pkt 2 p.p.s.a.), to jest:

1) art. 134 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. w ten sposób, że Sąd I instancji nie rozstrzygnął "w granicach sprawy", albowiem pominął w swoich rozważaniach podnoszony przez stronę zarzut naruszenia art. 120 ustawy O.p. w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji RP poprzez utrzymanie w mocy decyzji w przedmiocie nałożenia kary wydanej na skutek czynności kontrolnych prowadzonych przez funkcjonariuszy KAS bez podstawy prawnej, a to wobec zmiany w zakresie art. 2 ust. 1 pkt 16a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej, a przez to poprzez niepełne i niejasne uzasadnienie rozstrzygnięcia sądowego, poprzez brak odniesienia się do zamieszczonych w skardze zarzutów;

2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez przyjęcie przez WSA stanu faktycznego, który organ administracji ustalił bez wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, bez jego właściwej oceny, a przez to niedokładne rozpoznanie sprawy oraz niepełne i błędne ustalenie stanu faktycznego będącego przedmiotem skargi, skutkujące uzasadnieniem które jest niepełne, niejasne, a także wewnętrznie niespójne, w szczególności polegające na bezrefleksyjnym przyjęciu za organem przez Sąd I instancji, że sytuacja strony i okoliczności sprawy jednoznacznie przesądzają o braku przesłanek uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary;

3) art. 141 § 4 p.p.s.a. przez wewnętrzną sprzeczność uzasadnienia zaskarżonego wyroku, polegającą na wskazaniu jako motywu rozstrzygnięcia z jednej strony uznania przez Sąd, że w rozpoznawanej sprawie organy obu instancji rozpoznały przesłanki z art. 24 ust 3 ustawy o SENT słusznie uznając, że brak było podstaw do ubiegania się przez skarżącą o odstąpienie od nałożenia kary podstaw, a z drugiej strony wskazaniu jako motywu oceny, że brak "wydanie zaskarżonej decyzji nie wyklucza prawa skarżącej do ubiegania się o odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na jej wniosek";

4) art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wydanie wyroku w oparciu o okoliczności, które nie wynikają z akt sprawy tj. wielkości dokonywanego obrotu przez Spółkę, której wobec braku materiału dowodowego w tym zakresie nie sposób było ustalić; podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest bowiem - co do zasady - materiał dowodowy zgromadzony przez organ administracji publicznej w toku postępowania przed tym organem; natomiast WSA wyszedł poza ten materiał i dokonał ustaleń niemających oparcia w materiale dowodowym; miało to oczywisty wpływ na wynik sprawy, bowiem przy prawidłowym zastosowaniu procedury braki w materiale dowodowym wymaganym do poczynienia prawidłowych ustaleń dla rozstrzygnięcia sprawy winny zostać zauważone przez Sąd, co winno skutkować uchyleniem decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej;

5) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w zw. z art. art. 210 § 4 O. p - poprzez nieuchylenie przez Sąd I instancji decyzji organów odwoławczego, pomimo zaniechania przeprowadzenia przez organy administracji publicznej postępowania administracyjnego w sposób zgodny z zasadą prawdy obiektywnej, nieprzeprowadzenia dowodów mających istotny wpływ na wynik sprawy oraz poczynieniu ustaleń odnośnie sytuacji strony tj. co do wielkości obrotu Spółki bez zebrania jakiegokolwiek materiału dowodowego w tym zakresie;

6) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) poprzez nieuchylenie przez WSA decyzji organu I instancji pomimo braku precyzyjnego i wszechstronnego ustalenia przez organ stanu faktycznego na podstawie pełnego materiału dowodowego dostępnego w sprawie, poprzedzającego wyrażenie ocen przez organ w przedmiocie istnienia ważnego interesu strony oraz interesu publicznego uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary oraz poczynieniu ustaleń odnośnie sytuacji strony wyłącznie w oparciu o aspekt finansowy;

7) art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt lit. c ppsa w zw. z art. 121 §1 i art. 122 O.p. poprzez nieuchylenie przez Sąd I instancji decyzji organu I instancji w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej pomimo prowadzenia przez organy postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów oraz brak podejmowania działań celem dokładnego wyjaśnienia sprawy przy stosowaniu instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej i powielenie przez organ odwoławczy błędów organu I instancji polegających na kierowaniu się wyłącznie stanowiskiem profiskalnym, co prowadzi do sytuacji gdzie jakiekolwiek odstępstwo w zapłacie należności publicznoprawnych powstałych w skutek naruszenia przepisów byłoby udzielone w sprzeczności z wartościami wspólnymi dla całego społeczeństwa, które organ sprowadza do powszechności płacenia podatków, mimo że możliwość taka została przewidziana przez ustawodawcę;

8) art. art. 3 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt lit. c p.p.s.a. w zw. z. art. 122 ustawy O.p., poprzez nieuchylenie przez Sąd I instancji decyzji organu I instancji pomimo dokonania przez organ nieprawidłowej i fragmentarycznej analizy materiału dowodowego w sprawie oraz braku uwzględnienia w należytym stopniu okoliczności sprawy i sytuacji strony skarżącej przemawiających za odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej i w konsekwencji uznaniu, że w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki uzasadniające orzeczenie o nałożeniu kary:

II. naruszenie przepisów prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), to jest:

1) art. 24 ust. 3 w zw. z art. 24 ust 1 ustawy SENT poprzez błędną wykładnię interesu przewoźnika, dokonaną w sposób zawężający, z powołaniem się na przesłanki, których przepis ten nie przewiduje, a w konsekwencji przyjęcie przez WSA, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy interes przewoźnika nie przemawiał za odstąpieniem od nałożenia kary;

2) art. 24 ust 3 ustawy SENT w zw. z art. 31 ust. 1 i ust 3 Konstytucji poprzez jego błędną wykładnię, sprowadzającą się do wykluczenia przez Sąd - co do zasady - możliwości zastosowania odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jako niepozostającej nigdy w zgodzie z interesem publicznym, naruszającą konstytucyjne zasady równości i proporcjonalności oraz poprzez nieuzasadnione zawężenie znaczenia "interesu publicznego".

Mając na uwadze powyższe Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz wydanie orzeczenia reformatoryjnego w trybie art. 188 p.p.s.a., uchylenie decyzji organu II instancji i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania, jak również o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności art. 24 ust 1 ustawy SENT z art. 2 Konstytucji RP.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ, reprezentowany przez radcę prawnego, wniósł o jej oddalenie,

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie wskazania wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, a mianowicie sytuacje enumeratywnie wymienione w § 2 tego przepisu. Skargę kasacyjną, w granicach której operuje Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 174 p.p.s.a., można oprzeć na podstawie naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie oraz na podstawie naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym podlega więc zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania.

Przechodząc do złożonego środka zaskarżenia stwierdzić należy, że przedstawione zarzuty kasacyjne pozwalały na dokonanie kontroli zaskarżonego orzeczenia. Zaznaczyć przy tym trzeba, że zakwestionowanemu wyrokowi zarzucono naruszenie tak przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Mając na względzie, że zarzuty naruszenia przepisów postępowania zasadniczo wiążą się w niniejszej sprawie z zarzutami naruszenia prawa materialnego, Naczelny Sąd Administracyjny uznał za uzasadnione łączne odniesienie się do sformułowanych

w tym zakresie zarzutów.

Na wstępie należy przytoczyć treść powołanego przez organ jako podstawa materialnoprawna rozstrzygnięcia art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT – który determinował ramy prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania. Mianowicie, zgodnie z tym przepisem w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnik zgłosi dane niezgodne ze stanem faktycznym, inne niż dotyczące towaru - nakłada się odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. U podstaw podjętych decyzji legły ustalenia poczynione podczas kontroli przewozu przez Spółkę towaru objętego cyt. regulacją (olej napędowy), podczas której stwierdzono rozbieżność pomiędzy miejscem jego dostarczenia wskazanym w systemie elektronicznym, a określonym w dokumencie W-Z.

Zaakcentować trzeba, że ww. okoliczności są niesporne, a zaskarżonym wyrokiem Sąd I instancji oddalił skargę przewoźnika na podjętą w sprawie decyzje, podzielając w całości argumentację organów.

Odnosząc się do zarzutu z pkt I.1 skargi kasacyjnej brak podstaw by stwierdzić, jak wskazuje strona, że ww. czynności kontrolne, dokonane przez funkcjonariuszy Służby Celno-Skarbowej, były nieuprawnione. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 16a ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2017 r. poz. 2491) do zadań KAS należy wykonywanie zadań wynikających z ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. poz. 708). Regulacja ta została dodana do ww. ustawy przez art. 36 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 marca 2017 r. (Dz. U. z 2017r. poz. 708), zmieniającej ww. ustawę z dniem 18 kwietnia 2017 r. – a zatem obowiązywała w dacie przeprowadzonej w dniu [...] sierpnia 2017 r. kontroli.

Przechodząc do oceny kolejnych zarzutów z poz. I skargi kasacyjnej, dotyczących naruszenia przez WSA art. 141 § 4, art. 133 § 1, art. 145 § 1 pkt lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 O.p. należy przypomnieć, że Spółka konsekwentnie podnosi, iż błędny adres dostawy został automatycznie pobrany z bazy danych w programie Huzar SENT 1.34, podczas kontroli usunęła tę nieprawidłowość wprowadzając prawidłowe dane do systemu, a niezgodność co do adresu nie wynikała z jej celowego działania, zaniechania ani niedbalstwa. W związku z powyższym skarżąca kasacyjnie, podnosząc zarzut naruszenia art. 24 ust. 3 ustawy SENT – poprzez błędną wykładnię interesu przewoźnika i interesu publicznego, argumentuje że Sąd I instancji wykluczył – co do zasady – możliwość zastosowania odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej jako niepozostającej nigdy w zgodzie z interesem publicznym, co narusza również, zdaniem strony, konstytucyjne zasady równości i proporcjonalności.

Powyższa argumentacja Spółki jest niezasadna.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego albo przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3.

Analizując treść cyt. regulacji należy stwierdzić, że w tym zakresie – dotyczącym odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym – ustawodawca posłużył się instytucją opartą na tzw. uznaniu administracyjnym. Przepis ten zawiera bowiem odesłania do pojęć niedookreślonych - "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego", jako materialnoprawnych przesłanek, będących podstawą do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Użyty łącznik "lub" wskazuje, że do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej wystarczy zaistnienie jednej z wyżej przywołanych dwóch dyrektyw wyboru ("ważnego interesu przewoźnika " lub "interesu publicznego"), przy czym w każdej sprawie zawsze powinny zostać rozważone przez organ obie przesłanki.

W niniejszej sprawie Sąd I instancji – wskazując na ustalenia faktyczne organów obu instancji oraz na materialnoprawną podstawą podjętych decyzji –zaakceptował stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie, który nie dopatrzył się wystąpienia w sprawie zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego, uzasadniających odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej na Spółkę.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego konstatacja ta jest trafna. Zawarcie w cyt. art. 22 ust. 3 ustawy SENT odesłania do pojęć nieostrych – "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" – oznacza bowiem brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu zaistniałych okoliczności i faktów.

Wymogowi temu organy sprostały, co znalazło również odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku WSA.

Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Nie budzi przy tym wątpliwości, że ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W orzecznictwie zgodnie podnosi się, że jedynie nadzwyczajne, losowe sytuacje, taki jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe – które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67a § 1 O.p. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r. o sygn. akt II GSK 360/19).

W niniejszej sprawie, jak wynika z uzasadnienia decyzji z dnia 30 października 2017 r., we wniosku o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej jako "ważny interes przewoźnika" strona wskazała, że wobec dużej ilości dokonywanych dostaw oraz wysokich kosztów bieżącej obsługi systemu SENT nałożenie kary pieniężnej ma nieobojętny wpływ na konkurencyjność przedsiębiorstwa. Ponadto dla Spółki, która jest średnim przedsiębiorcą, wykazującym w I kwartale oraz na koniec kwietnia i maja 2017 r. stratę, kara pieniężna może oznaczać być lub nie być na rynku. W odniesieniu do kwestii "interesu publicznego" strona zarzuciła, porównując regulacje ustawy SENT, że na łagodniejsze traktowanie może liczyć podmiot występujący wprost przeciw obowiązkom ustawowym niż podmiot, który wypełnia ustaw owe obowiązki, jednak na skutek niezależnych od niego czynników popełnia błąd.

WSA, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji o charakterze uznaniowym, trafnie podkreślił, że organ:

- po pierwsze, uwzględnił argumenty skarżącej odnoszące się do kondycji finansowej Spółki – biorąc pod uwagę wielkość dokonywanego obrotu oraz fakt, że obciążenie karą przedsiębiorcy nie spowoduje w sposób znaczny pogorszenia jego sytuacji finansowej (brak spełnienia przesłanki "ważnego interesu przewoźnika");

- po drugie, dokonał "zważenia" popełnionego przez skarżącą błędu w stosunku do takich wartości jak: sprawność działania organów, przestrzeganie przez wszystkich uczestników rynku przepisów ustawy (brak spełnienia przesłanki "interesu publicznego")

W tym ostatnim zakresie zaakcentowano, że w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa – tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne, kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników. Stanowisko organu należy uznać za w pełni logiczne, szczegółowo wyjaśnione i nie noszące cech dowolności – co ma zasadnicze znaczenia z punktu widzenia kontroli legalności decyzji administracyjnych o charakterze uznaniowym. Z kolei Sąd I instancji dodatkowo powołał się na uzasadnienie projektu ustawy SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych. Zauważyć trzeba, że takim właśnie towarem jest olej napędowy transportowany pojazdem Spółki, zatrzymanym do kontroli w dniu [...] sierpnia 2017 r.

Ze względu na powyższe, wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, uzasadnienie zaskarżonego wyroku spełnia wszelkie wymogi "dobrego" uzasadnienia określone w art. 141 § 4 p.p.s.a.

Jeśli chodzi zaś o kwestionowane w skardze kasacyjnej użycie przez WSA sformułowania odnoszącego się do wielkości dokonywanego obrotu to, wbrew zarzutom Spółki, twierdzenia te nie są bezpodstawne – skoro organ I instancji na str. 9 decyzji z dnia [...] października 2017 r. powołał się w tym zakresie na "znaczną liczbę zgłoszeń SENT" dokonywaną przez tego przewoźnika. Ponadto, jak to już wyżej wskazano, w złożonym wniosku Spółka sama powołuje się na "dużą ilość dokonywanych dostaw" oraz "wysokie kosztów bieżącej obsługi systemu SENT". W tym kontekście nie mogła odnieść skutku argumentacja strony co do braku materiału dowodowego na okoliczność wielkości dokonywanego obrotu. Należy przy tym zauważyć, że działająca w formie spółki z o.o. strona – poza ogólnymi twierdzeniami o "stracie" – ani w złożonym wniosku, ani w odwołaniu nie przedstawiła konkretnych dokumentów obrazujących jej sytuację finansową, bądź skalę prowadzonej działalności. W judykaturze powszechne jest zarazem stanowisko, że sam fakt wystąpienia straty nie może być decydujący dla oceny ważnego interesu strony, bądź jej sytuacji materialnej – gdyż strata jest pojęciem księgowym, a jej wystąpienie może być konsekwencją ponoszenia zwiększonych kosztów prowadzenia działalności (por. wyrok WSA w Kielcach z dnia 29 października 2015 r. o sygn. akt I SA/Ke 456/15). W tym kontekście większe znaczenie ma brak możliwość regulowania zobowiązania wobec innych podmiotów (co potwierdza wniosek o upadłość, bądź trwające postępowanie w tym zakresie), jednak również i na takie okoliczności Spółka się nie powołała.

Niezależnie od powyższego, podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia ustawowych obowiązków przez przewoźników. Tym samym regulacje tej ustawy nie wyłączają odpowiedzialności nawet za uchybienia, które popełnione zostały wskutek błędów, czy pomyłek wynikających – tak jak w niniejszej sprawie – z rutynowego, nieumyślnego działania. Odpowiedzialność na gruncie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT ma bowiem charakter obiektywny.

Skutku nie mógł również odnieść zawarty w końcowej części skargi kasacyjnej wniosek o przedstawienie Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego co do zgodności art. 24 ust 1 ustawy SENT z art. 2 Konstytucji RP. W tym zakresie, w odniesieniu do zarzutów Spółki, Naczelny Sąd Administracyjny w całości podziela stanowisko Sądu I instancji co do tego, że określenie zaskarżonej w niniejszej sprawie kary pieniężnej wynika z przepisów ustawowych i ukierunkowane jest na zabezpieczenie wyższego dobra jakim jest ochrona legalnego handlu i walka z szarą strefą – pozostając zarazem w zgodzie z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Należy przy tym podkreślić, że wysokość kary administracyjnej, aby mogła spełnić swoją rolę prewencyjną, nie może być zbyt niska, a zasada proporcjonalności nie może służyć za podstawę ochrony interesu wynikającego z naruszenia prawa (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 26 marca 2002 r. o sygn. akt SK 2/01, OTK ZU nr 2/A/2002, poz. 15).

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 182 § 2 w zw. z art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną (pkt 1 wyroku).

O kosztach postępowania sądowego orzekł w pkt 2 wyroku na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.