Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Sygn. akt I SA/Kr 325/12 | | W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 9 maja 2012r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, w składzie następującym:, Przewodniczący Sędzia: WSA Stanisław Grzeszek, Sędziowie: WSA Maja Chodacka (spr.), WSA Urszula Zięba, Protokolant: Iwona Sadowska - Białka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 maja 2012r., sprawy ze skargi "C" Spółka z o.o. w T., na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, z dnia 5 stycznia 2012r. Nr [...], w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2004r., - s k a r g ę o d d a l a -

Decyzją z dnia 3 grudnia 2010r., nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze - po rozpatrzeniu odwołania "C." Spółki z o.o. z siedzibą w T. - utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Burmistrza Miasta L. z dnia 23 lipca 2010r., którym określono podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości położonych w L. przy ul. Ł. [...]za 2004 r. na kwotę 28.961,29 zł

W uzasadnieniu SKO wskazało, że w toku postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z dnia 9 marca 2009r. organ I instancji zakwestionował zarówno deklarację na podatek od nieruchomości za 2004r. złożoną przez Spółkę C. w dniu 14 stycznia 2004r., jak i korektę tej deklaracji, która wpłynęła do organu w dniu 3 sierpnia 2004r. Zdaniem organu I instancji Spółka nieprawidłowo kwalifikowała niektóre posiadane przez siebie grunty i budynki jako "pozostałe", gdy tymczasem winna opodatkować je według stawek przewidzianych w uchwale Rady Miasta Limanowa z dnia 11 grudnia 2003r. o nr XVII/120/2003 w sprawie stawek podatku od nieruchomości oraz sposobu jego płatności (Dziennik Urzędowy Województwa Małopolskiego z 2003 r. nr 444, poz. 5115) dla gruntów i budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponadto Spółka w złożonej korekcie deklaracji zawyżyła powierzchnię gruntów przyjętych do opodatkowania względem powierzchni wynikającej z ewidencji gruntów i budynków.

Organ I instancji ustalił w oparciu o wypisy z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe, że w okresie od 1 stycznia do 31 lipca 2004r. Spółka C. była właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 8.787 m kw., natomiast od 1 sierpnia do 31 grudnia 2004r. (na skutek zakupu nieruchomości) była właścicielem gruntów o łącznej powierzchni 21.558 m kw. (choć w deklaracji z dnia 3 sierpnia 2004r. Spółka podała powierzchnię 22.384 m kw.). Wszystkie grunty sklasyfikowane zostały w ewidencji jako grunty przemysłowe. Co do budynków, to organ I instancji przyjął do opodatkowania nie powierzchnię zabudowy wynikającą z ewidencji gruntów i budynków, ale powierzchnię użytkową wyliczoną i podaną przez podatnika w deklaracjach na podatek od nieruchomości za 2004r., zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. nr 9, poz. 84 ze zm.) - do 31 lipca 2004 r. – 110 m kw., a od 1 sierpnia do 31 grudnia 2004 r. – 3.306 m kw. Organ kilkakrotnie wzywał Spółkę o wyjaśnienie rozbieżności wynikających z deklaracji i ewidencji, wzywał również o złożenie określonych dokumentów, w tym ewidencji środków trwałych, dokumentacji projektowo-technicznej dotyczącej nieruchomości stanowiących przedmiot opodatkowania, umów najmu – dzierżawy. Z uwagi jednak milczenie podatnika organ oparł się na dowodach zgromadzonych we własnym zakresie, w tym na dokumentacji zgromadzonej przez UKS w postępowaniu kontrolnym toczącym się względem Spółki, a włączonej do niniejszego postępowania podatkowego postanowieniem z dnia 16 czerwca 2010 r.

Powołując się na treść art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2004r., organ stwierdził, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że dana nieruchomość jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej, w przepisach nie ma przy tym warunku wykorzystania tego typu nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. Organ uznał zatem, że wszystkie grunty i budynki będące w posiadaniu Spółki należy kwalifikować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego wynika bowiem, że C. Spółka z o.o. jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy Prawo działalności gospodarczej. Ponadto ustalono, że przedmiotowe nieruchomości figurowały w ewidencji środków trwałych do momentu, w którym zostały sprzedane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa i w latach 2003-2005 były ujęte jako rzeczowe składniki majątku trwałego, a w 2004r. podlegały amortyzacji.

Organ wskazał również, że z ewidencji podatkowej nie wynika, aby podatnik posiadał w L. nieruchomości, które nie nadawałyby się do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, a tylko takie względy, zdaniem organu, skutkują wyłączeniem spod opodatkowania. W toku postępowania strona argumentowała, że grunty zajęte pod basen przeciwpożarowy, szambo oraz stację trafo nie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, a stacja trafo znajduje się na gruncie służebności ustanowionej na rzecz zakładu energetycznego, co uniemożliwia wykorzystanie tych gruntów dla celów prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Organ wyjaśnił jednak, że obowiązek wykazania, że dany przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na przyczyny techniczne spoczywa na przedsiębiorcy powołującym się na te przyczyny. Tymczasem pomimo tego, że podatnik powołujący się na wyłączenie spod opodatkowania części nieruchomości stawką właściwą dla tej ustalonej dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, został wezwany do przedłożenia posiadanych dowodów oraz złożenia wyjaśnień i oświadczeń, mogących m.in. wykazać dlaczego grunty zajęte na stację trafo, szambo i basen przeciwpożarowy nie mogły być użyte do prowadzonej działalności gospodarczej, to zachował w tym zakresie bierność. Nie złożono w tej materii żadnych dowodów, a zaplanowane oględziny nieruchomości zostały uniemożliwione. Pracownicy organu bowiem nie zostali wpuszczeni na teren działek.

Okoliczności podnoszone przez Spółkę nie wynikają też z ewidencji gruntów i budynków, które stanowią podstawę naliczenia należnego podatku od nieruchomości, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na lata 2004 - 2009, akt administracyjnych dot. podziału nieruchomości, aktów notarialnych czy dokumentów znajdujących się w urzędzie.

Organ stwierdził, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby wymienione grunty rzeczywiście nie mogły być wykorzystane do prowadzonej działalności gospodarczej w 2004r. Niewątpliwie istnienie i funkcjonowanie szamba, basenu przeciwpożarowego jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą branży drzewnej - produkcja i sprzedaż mebli i zatrudnieniem znacznej ilości pracowników na terenie nieruchomości położonych w L., przy ul. Ł.[...]. Grunt zajęty pod stację trafo jest również wykorzystywany do prowadzonej działalności gospodarczej, a jego użyczenie zakładowi energetycznemu wynika z zawartej umowy użyczenia z dnia 24 stycznia 2002r. Podkreślono, że art. 187 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i rozpatrzyć w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy, nie zwalnia podatnika z obowiązku współdziałania z organem podatkowym we wszechstronnym wyjaśnianiu stanu faktycznego sprawy tym bardziej, że podatnikowi służy prawo żądania przeprowadzenia określonych dowodów, a zgodnie z zasadą współdziałania, jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to ciąży na nim obowiązek uzasadnienia swej racji. Innymi słowy, jeśli podatnik nie wykaże faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia, kwestionujące ustalenia organów podatkowych, to musi ponieść konsekwencje podatkowe swej bierności.

Pismem z dnia 3 sierpnia 2010r. podatnik odwołał się od powyższej decyzji do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, zarzucając, że organ zakwestionował nie tylko zadeklarowaną przez stronę skarżącą kwalifikację podatkową gruntów i budynków lecz samodzielnie ustalił również powierzchnię opodatkowanych gruntów, które to ustalenia różnią się od zadeklarowanych przez podatnika wielkości. W tym zakresie organ – bezzasadnie zdaniem strony – odmówił deklaracji podatkowej wiarygodności, czym naruszył zasadę swobodnej oceny dowodów. W konsekwencji powierzchnia gruntów posiadanych przez stronę w okresie od sierpnia do grudnia 2004r. jest mniejsza od zadeklarowanej o ponad 8 arów, podczas gdy powierzchnia budynków pozostała nie zmieniona. Rodzi to zdaniem strony uzasadnione wątpliwości co do istnienia budynków znajdujących się na "odjętej" powierzchni, co do których organ winien był przeprowadzić postępowanie dowodowe w postaci oględzin. Strona zaznaczyła, że podjęta przez organ próba oględzin została udaremniona z przyczyn od niej niezależnych i powinna być przez organ ponowiona przy użyciu wszystkich dopuszczalnych metod.

W dalszej części zarzucono organowi, że ten bezpodstawnie uznał, iż sporne grunty, zajęte pod szambo, basen przeciwpożarowy i stację trafo są wykorzystywane na prowadzenie działalności gospodarczej. Strona podkreśliła, że nie dysponuje nieruchomością, której dotyczy postępowanie i nie ma możliwości wykazania, że grunty te nie były przez nią wykorzystywane. Zaprzeczyła, jakoby w 2004r. miała prowadzić na spornej nieruchomości działalność produkcyjną i zatrudniać tam pracowników. Istnienie ww. urządzeń nie mogło być i nie było w żaden sposób powiązane z jakimkolwiek procesem technologicznym, także fizycznie trudno sobie wyobrazić prowadzenie działalności pod basenem p. poż. czy zbiornikiem szamba. Odnosząc się do stacji trafo, przywołano brzmienie umowy użyczenia, z której wynika, że zakład energetyczny korzysta z gruntu i urządzeń w sposób wyłączny. Podkreślono też, że niebezpieczeństwo stwarzane przez stację wymusza zabezpieczenie tych urządzeń przed dostępem osób trzecich, co wyklucza korzystanie z tych gruntów przez podatnika.

Zdaniem strony organ w sposób bezzasadny oparł się na ustaleniach wynikających z protokołów kontroli podatkowych z roku 2003 i 2004r., nie biorąc pod uwagę faktu, że protokoły te nie stanowią ostatecznego stanowiska organów kontroli, które swój wyraz znajduje dopiero w decyzji i bez względu na to, że strona nie ma możliwości odniesienia się w niniejszym podstępowaniu do dowodów zebranych w uprzednich kontrolach podatkowych, ani tez nie ma możliwości uczestniczenia w ich przeprowadzeniu, co przesądza o naruszeniu zasady bezpośredniości dowodów.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła na końcu niejasność, gdyż nie wynika z niej ile podatku strona zobowiązana jest dopłacić.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w N. decyzją z dnia 3 grudnia 2010 r. o n[...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K[...]postanowiło utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji.

Zdaniem Kolegium organ I instancji prawidłowo zakwalifikował posiadane przez stronę skarżącą nieruchomości, jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, przyjęto też poprawną powierzchnię tych nieruchomości. Co do powierzchni użytkowej budynków, Kolegium zauważyło, że powierzchnia zabudowy nie jest tożsama z powierzchnią użytkową budynków, dlatego organ I instancji prawidłowo przyjął wielkość powierzchni użytkowej budynków, wynikającą ze skorygowanej deklaracji na podatek od nieruchomości za 2004r., złożonej przez skarżącą spółkę. Jednocześnie podkreślono znaczenie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, która posiada walor dokumentu urzędowego i stanowi dowód tego, co zostało w nim stwierdzone, bez możliwości weryfikacji ze strony orzekającego w niniejszej sprawie organu.

Co do spornych obiektów, które zdaniem strony skarżącej nie mogły być przez nią wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w postaci basenu przeciwpożarowego, szamba oraz stacji trafo, wyjaśniono, że brak wykorzystania danego obiektu nie uprawnia do przyjęcia, że nie stanowi on nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. O wyłączeniu spod opodatkowania mogą zdecydować wyłącznie względy techniczne, całkowicie wyłączające na przyszłość możność prowadzenia działalności gospodarczej, co powinno być potwierdzone odpowiednim orzeczeniem właściwego organu administracji w osobie powiatowego inspektora nadzoru budowlanego.

C. sp. z o.o. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławcze w K. z dnia 3 grudnia 2010 r. Nr[...], domagając się jej uchylenia wraz z poprzedzającą decyzją organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa procesowego, w szczególności dotyczących postępowania dowodowego i w konsekwencji nieuzasadnienie co do faktów. Uzasadniając swoje stanowisko strona skarżąca podkreśliła, że organ obliczając powierzchnię gruntów odmówił mocy dowodowej złożonej przez stronę deklaracji podatkowej, opierając się w całości na danych wynikających z ewidencji gruntów, jednocześnie uznając tę samą deklarację za w pełni wiarygodną w odniesieniu do powierzchni budynków. Taka ocena dowodów jest zdaniem strony skarżącej niedopuszczalna, jako w istocie nie swobodna lecz dowolna. W jej opinii organ powinien był z urzędu przeprowadzić postępowanie dowodowe w celu ustalenia rzeczywistej powierzchni budynków.

Strona nie zgodziła się też z twierdzeniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., że względy techniczne uniemożliwiające wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych powinny zostać potwierdzone orzeczeniem właściwego organu administracji, gdyż nie znajduje to oparcia w przepisach. Zdaniem podatnika dowodzenie w tym przedmiocie podlega ogólnym zasadom postępowania dowodowego. Wszelkie wątpliwości w tej materii mogły wyjaśnić, zdaniem strony, oględziny, przeprowadzenia których organ zaniechał. Skarżąca spółka zwróciła również uwagę na fakt, że organ I instancji oparł się o materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu kontrolnym (protokoły kontroli) przeprowadzonym przez Urząd kontroli Skarbowej oraz Urząd Skarbowy, co narusza zasadę bezpośredniości, zwłaszcza że Spółka nie miała możliwości odniesienia się do powyższych dowodów w toku postępowania.

W pozostałym zakresie, strona skarżąca przytoczyła powołane wcześniej argumenty. W dodatkowym piśmie procesowym z dnia 31 marca 2011r. pełnomocnik Spółki zaakcentował kwestię faktycznej niemożności wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej gruntów znajdujących się zwłaszcza pod stacją transformatorową. Zaznaczono również, że organ nie zebrał i nie rozpatrzył całościowo i wszechstronnie materiału dowodowego, w szczególności nie przeprowadził oględzin nieruchomości w celu stwierdzenia, iż na gruntach zajętych pod szambo, basen przeciwpożarowy oraz stację transformatorową nie da się ze względów technicznych prowadzić działalności gospodarczej. Podniesiono nadto zarzut naruszenia przepisów postępowania przez organ I instancji poprzez brak umożliwienia stronie wypowiedzenia się odnośnie do zgromadzonego materiału dowodowego.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, w całości podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji.

Wyrokiem z dnia 7 września 2011r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie (sygn. akt I SA/Kr 280/11) uchylił zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w N., naruszyło jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego określoną w art. 123 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), a mianowicie zasadę czynnego udziału stron w każdym jego stadium. W niniejszej sprawie uchybienie to miało, w ocenie Sądu wpływ na wynik sprawy. Wprawdzie SKO, postanowieniem z dnia 14 października 2010r., doręczonym stronie skarżącej w dniu 19 października 2010r., wyznaczyło termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jednakże po tej dacie prowadzone było dodatkowo obszerne postępowanie wyjaśniające i dowodowe na okoliczność ewentualnego przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zgromadzono m.in. szereg dokumentów związanych z postępowaniem zabezpieczającym. Po zakończeniu jednak tego uzupełniającego postępowania, a przed wydaniem decyzji drugoinstancyjnej organ nie wyznaczył stronie terminu do zapoznania się z powyższym materiałem dowodowym, tym samym uniemożliwiając spółce wypowiedzenie się co do istotnej kwestii przedawnienia zobowiązania. Jednocześnie odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi Sąd uznał je za bezzasadne szczegółowo argumentując swoje stanowisko.

Biorąc pod uwagę zalecenia zawarte w cytowanym wyroku, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w N., postanowieniem z dnia 7 grudnia 2011r., nr [...]wyznaczyło stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

Powyższe postanowienie zostało skutecznie doręczone stronie skarżącej, jednakże nie skorzystała ona z przysługującego jej prawa.

Decyzją z dnia 5 stycznia 2012r., Nr [...]Samorządowe Kolegium Odwoławcze w N. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ powielił argumentację zawartą w decyzji z dnia 3 grudnia 2010r., Nr[...].

Na powyższą decyzję strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Za wyjątkiem zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, skarżąca spółka powieliła zarzuty zawarte w skardze w sprawie o sygn. I SA/Kr 280/11, piśmie procesowym z dnia 31 marca 2011 (złożonym do sprawy o sygn. akt I SA/Kr 280/11) oraz w odwołaniu. Ponadto zarzuciła, że o ile WSA w Krakowie w wyroku z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11 wypowiedział się co do wszystkich zarzutów, to jednak ocena ta nie stanowiła podstawy do oddalenia skargi, zatem nie może być uznana w niniejszej sprawie za wiążącą.

W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w N. wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei z mocy art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - zwana dalej: "p.p.s.a." sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie; kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy ma fakt, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wydał wyrok z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11, którym uchylił decyzję organu II instancji z powodu naruszenia przepisów prawa procesowego, a to zasady czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. Podkreślić należy, że w wyroku tym sąd przyjął stan faktyczny ustalony przez organ i odniósł się do wszystkich pozostałych zarzutów skargi, uznając je za bezzasadne.

Stosownie do treści art. 153 p.p.s.a. - ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażona w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11 wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Przez ocenę prawną rozumie się wyjaśnienie przez sąd pierwszej instancji istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, a więc nie tylko samą wykładnię w ścisłym tego słowa znaczeniu. Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność) zostało uznane za wadliwe. Ocena ta może odnosić się do przepisów prawa materialnego, jak i prawa procesowego i dotyczy dotychczasowego postępowania organów administracyjnych w sprawie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 grudnia 2006r., VII SA/Wa 1803/06, LEX nr 304131, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 marca 2004r., IV SA 3103/02, LEX nr 158937, wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 grudnia 2006r., VII SA/Wa 1803/06, LEX nr 304131, wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 marca 2004r., IV SA 3103/02, LEX nr 158937 czy wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 lutego 2007r., I SA/Wa 2027/06, LEX nr 307165). Z kolei wskazania stanowią konsekwencję oceny prawnej, zwłaszcza oceny przebiegu postępowania przed organami administracyjnymi i rezultatu tego postępowania w postaci materiału procesowego zebranego w danej sprawie. Wskazania sądu administracyjnego co do dalszego postępowania mają wytyczać kierunek działania organu przy ponownym rozpoznaniu sprawy, określają one sposób jego postępowania w przyszłości. Mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości. Między oceną prawną, a wskazaniami co do dalszego postępowania zachodzi więc ścisły związek (por. wyrok NSA z dnia 25 października 2006r., I OSK 1377/05, LEX nr 281309 czy wyrok NSA z dnia 13 września 2006r., II FSK 1099/05, LEX nr 262073). Wskazania zawarte w uzasadnieniu orzeczenia sądu mogą określać zakres, w jakim należy wykorzystać materiały i czynności z poprzedniego postępowania. Chodzi zarówno o wskazanie tych fragmentów dotychczasowego postępowania, które wymagają rozszerzenia lub uzupełnienia, jak i wskazanie dowodów, które nie wymagają ponownego przeprowadzenia, czy uzupełnienia (por. wyrok z dnia 13.01.2011 r., sygn. akt I SA/go 1280/10). Podnieść nadto należy, że skutki wyroku sądu administracyjnego dotyczą każdego nowego postępowania prowadzonego w zakresie danej sprawy i obejmują zarówno postępowanie sądowoadministracyjne, w którym orzeczenie to zostało wydane; postępowanie administracyjne, w którym zapadło zaskarżone rozstrzygnięcie administracyjne; przyszłe postępowanie administracyjne, w tym także w sprawie stwierdzenia nieważności aktu i wznowienia postępowania administracyjnego, oraz ewentualne przyszłe postępowanie sądowoadministracyjne, w tym także przed NSA w przypadku ewentualnego rozpoznawania skargi kasacyjnej od ponownego wyroku sądu pierwszej instancji. Skutkiem wyroku sądu administracyjnego, w toku każdego z tych postępowań, jest zakaz formułowania nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej przez sąd administracyjny poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Odmienna ocena materiału dowodowego stanowi zatem prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Moc wiążąca rozstrzygnięcia jest jednak związana z tożsamością stosunku prawnego będącego przedmiotem sprawy. Rozstrzygnięcie należy zatem uznać za niezgodne z prawem jedynie wówczas, gdy nie uwzględnia wytycznych i oceny sądu przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym. Zmiana choćby jednego z elementów stosunku prawnego stwarza bowiem inną sprawę (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 sierpnia 2007r., II SA/Gd 422/07, LEX nr 29941, wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 lipca 2006r., VII SA/Wa 764/06, LEX nr 243709, wyrok NSA z dnia 20 lipca 2005r., II GSK 104/05, LEX nr 183637 oraz wyrok NSA z dnia 12 października 2006r., II GSK 147/06, LEX nr 276691, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 22 sierpnia 2007r., II SA/Gd 422/07, LEX nr 29941, wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 lipca 2006r., VII SA/Wa 764/06, LEX nr 243709, wyrok NSA z dnia 20 lipca 2005r., II GSK 104/05, LEX nr 183637 oraz wyrok NSA z dnia 12 października 2006r., II GSK 147/06, LEX nr 276691. Por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2006r., I FSK 506/05, LEX nr 187499, Wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 marca 2006r., VI SA/Wa 2320/05, LEX nr 197247).

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd w niniejszym składzie nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w poprzednio podjętym w tej sprawie wyroku z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11. W wyroku tym podważono zarzut dowolności organów podatkowych, które zakwestionowały deklarację podatkową złożoną przez podatnika w zakresie wykazanej powierzchni gruntów i przyjęły do opodatkowania powierzchnię znajdującą się w ewidencji gruntów i budynków Starostwa Powiatowego w Limanowej, zaś w odniesieniu do budynków oparły się na spornej deklaracji. Sąd przyjął, że zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów ich powierzchnia, którą ustala się w oparciu o dane wynikające z ewidencji gruntów wskazanej w art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Natomiast w przypadku budynków, podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 2 cytowanej ustawy), która zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy stanowi powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Powierzchnię tę określa zatem sam podatnik w deklaracji. Zdaniem Sądu organy miały prawo przyjąć do opodatkowania powierzchnię gruntów wynikającą z ewidencji gruntów, w sytuacji gdy nie była ona tożsama z tą zadeklarowaną przez podatnika i w tym zakresie uznać deklarację za niewiarygodną (zwłaszcza, że podatnik na wezwanie organu o wyjaśnienie rozbieżności nie udzielił żadnej odpowiedzi), natomiast powierzchnię budynków przyjąć do opodatkowania posiłkując się danymi wynikającymi z deklaracji, nie budzącej w opinii organów w tym zakresie żadnych wątpliwości.

Sąd podzielił stanowisko organów, w zakresie uznania, iż wszystkie znajdujące się w posiadaniu spółki grunty, w tym znajdujące się pod stacją transformatorową, szambem i basenem przeciwpożarowym, powinny zostać opodatkowane podwyższoną stawką podatkową, jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na poparcie przywołano treść art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2004r. Zdaniem Sądu brzmienie przepisu powoduje, iż już sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę wystarczy do uznania jej za związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej. Na poparcie tego pogląd Sąd przytoczył stosowne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz stanowisko doktryny. Dla opodatkowania zatem gruntów pod stacją transformatorową, basenem przeciwpożarowym oraz szambem nie ma znaczenia podnoszona przez podatnika kwestia, że na gruntach tych nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej, skoro sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że budynek, budowla, grunt są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sąd nie zgodził się ze stanowiskiem SKO w N. zaprezentowanym w zaskarżonej decyzji, że jedynie odpowiedni akt administracyjny, taki jak pozwolenie na rozbiórkę, czy zakaz użytkowania może udokumentować okoliczność, iż dany przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Sąd uznał, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych expressis verbis nie obligują podatnika do legitymowania się stosownym aktem administracyjnym z zakresu prawa budowlanego. Byłoby to zresztą niewykonalne w stosunku do gruntów. Jednakże zdaniem Sądu, pomimo tego uchybienia, co do zasady organ prawidłowo uznał, że w przypadku gruntów opisanych przez podatnika (pod stacją transformatorową, szambem i basenem przeciwpożarowym) nie zachodzą żadne względy techniczne powodujące wyłączenie od opodatkowania stawką właściwą dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą. Wręcz przeciwnie, uznano, że urządzenia te służą wykonywanej działalności gospodarczej.

Za nieuzasadniony Sąd uznał także zarzut nie wyjaśnienia przez organy podatkowe wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności i dokonanie błędnych ustaleń, a zwłaszcza nie przeprowadzenie oględzin nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. Podkreślono, że to na podatniku domagającym się zastosowania obniżonej stawki podatkowej, spoczywał ciężar wykazania, iż przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Tymczasem strona skarżąca nie zareagowała na żadne z wezwań organu do złożenia wyjaśnień i przedstawienia stosownych dowodów w tym zakresie. Zdaniem Sądu organ podjął także skuteczną próbę doręczenia w trybie zastępczym zawiadomienia o terminie i zakresie przeprowadzenia oględzin. Komisja, która miała przeprowadzić oględziny nie została jednak wpuszczona na teren nieruchomości pomimo ponad półgodzinnego oczekiwania oraz słyszalnych oznak pracy maszyn i pomimo obecności na terenie zakładu pracowników, a także systemu monitoringu. Oględzin dokonano zatem jedynie z zewnątrz dokonując dokumentacji zdjęciowej.

Również za nietrafny Sąd uznał zarzut skarżącej spółki o nieuprawnionym dopuszczeniu jako dowodu w sprawie protokołów kontroli sporządzonych w innych postępowaniach. Wobec faktu całkowitego braku współpracy podatnika z organem podatkowym, miał on nie tylko prawo, ale i obowiązek poszukiwania dowodów we własnym zakresie. Z brzmienia art. 180 Ordynacji podatkowej wynika jednoznacznie, że nie przyjęto zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym, a więc nie ma bezwzględnego wymogu oparcia rozstrzygnięcia jedynie na dowodach przeprowadzonych przez organ rozstrzygający sprawę. Podatnik miał nadto możliwość zapoznania się z włączonymi materiałami i odniesienia się do ich treści, z której to możliwości strona skarżąca nie skorzystała.

Wracając do działań organu poprzedzających wydanie niniejszego wyroku, stwierdzić należy, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uzupełnił postępowanie w zakresie wyznaczenia stronie skarżącej terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, przez co usunął naruszenie prawa procesowego wskazane przez Sąd w wyroku z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11. Strona skarżąca nie dostrzega, że istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma przyczyna uchylenie zaskarżonej decyzji i ocena prawna sprawy dokonana przez WSA w powyższym wyroku.

Istotnym jest też, że strona skarżąca nie skorzystała ze swojego uprawnienia i nie uzupełniła materiału dowodowego, a zatem ustalony stan faktyczny nie uległ zmianie. Zmianie nie uległ także stan prawny sprawy. Ponadto strona skarżąca nie zaskarżyła wyroku z dnia 7 września 2011r., sygn. akt I SA/Kr 280/11. Co prawda nie ma możliwości zaskarżenia do NSA samego uzasadnienia wyroku jednak jeżeli strona, której skargę uwzględniono, kwestionuje wyrażoną w orzeczeniu ocenę prawną, może w skardze kasacyjnej domagać się zmiany orzeczenia w tym zakresie (por. wyrok NSA z dnia 29.09.2009, sygn. akt I FSK 559/08).

Reasumując stwierdzić należy, iż powyższe okoliczności wskazują, że ocena legalności zaskarżonego aktu musi być zgodna ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 września 2011r., I SA/Kr 280/11, przywołanym powyżej.

Z uwagi na powyższe należało skargę oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a