Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 23 listopada 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. O.-B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 12 października 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 605/21 w sprawie ze skargi M. O.-B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z dnia 30 kwietnia 2021 r., nr SKO.4140/238/2020 w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 r. oddala skargę kasacyjną.

1. Wyrok sądu pierwszej instancji.

Wyrokiem z 12 października 2021 r., I SA/Rz 605/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargę M. O. (dalej: "Skarżąca") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Rzeszowie z 30 kwietnia 2021 r., nr SKO.4140/238/2020, w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2016 rok.

Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

2. Skarga kasacyjna.

Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył pełnomocnik Skarżącej. Zaskarżonemu wyrokowi postawione zostały zarzuty:

1) w granicach wskazanych w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."), naruszenia prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a w konsekwencji jego niewłaściwe zastosowanie, to jest:

- art. 1a pkt 1- 4, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 2, 6 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 849 z późn. zm. dalej: "u.p.o.l."), poprzez:

- błędną wykładnię i nieprawidłowe ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego za 2015 rok (sic!);

- błędną wykładnię i wbrew wyrokowi Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19 uznanie, że wystarczającym do opodatkowania nieruchomości stawkami dla działalności gospodarczej jest posiadanie jej przez przedsiębiorcę z jednoczesnym brakiem uwzględnienia, że wyższe kondygnacje budynku z uwagi na stan techniczny uniemożliwiają ich wykorzystanie, a także poprzez uznanie że podatnik jest przedsiębiorcą mimo że utracił ten status z dniem 3 stycznia 2014 r.

- art. 4 ust. 2 u.p.o.l., poprzez niezastosowanie 50% obniżenia podatku dotyczące pomieszczenia nr 1;

2) w granicach wskazanych w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest:

- art. 153 p.p.s.a., i poprzez niezastosowanie się do wskazań co do dalszego postępowania w sprawie zawartymi w wyroku NSA z 10 stycznia 2020 r., II FSK 3492/18;

- art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm., dalej: "o.p."), poprzez jego niezastosowanie oraz art. 120, art. 121 § 1 o.p., poprzez nieprawidłowe dokonanie ustaleń i uznaniu, że skoro Skarżąca posiada status przedsiębiorcy to wszystkie nieruchomości będące w jej posiadaniu zarówno związane z prowadzeniem działalności gospodarczej podlegają w całości opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawek tego podatku przewidzianych dla nieruchomości oraz podatku rolnego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- art. 70 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie i wydanie zaskarżonej decyzji mimo upływu terminu przedawnienia;

- art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, o.p., poprzez nieuwzględnienie wszystkich okoliczności faktycznych sprawy i dokonanie niepełnego zebrania materiału dowodowego, a także dokonanie niewłaściwej oceny zebranego materiału dowodowego, naruszenie zasady prawdy obiektywnej w wyniku czego w sposób wadliwy ustalono stan faktyczny sprawy.

W oparciu o te zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie, a także o zwrot kosztów postępowania, w wysokości prawem przypisanej, w tym wynagrodzenia doradcy podatkowego. Wniósł także o rozpoznanie sprawy na rozprawie.

Organ nie wniósł odpowiedzi na skargę kasacyjną.

3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Na wstępie należy wyjaśnić, że skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r. poz. 2095 z późn. zm.). Strony zostały powiadomione o skierowaniu skargi kasacyjnej do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym z jednoczesnym pouczeniem o możliwości uzupełnienia argumentacji uzasadnienia skargi kasacyjnej albo żądania jej oddalenia.

Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.) nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku. W tej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, a zarzuty skargi kasacyjnej są niezasadne.

W pierwszej kolejności za niezasadny należało uznać zarzut najdalej idący, tj. naruszenia art. 70 § 1 o.p., poprzez jego niezastosowanie i wydanie zaskarżonej decyzji mimo upływu terminu przedawnienia. Zarzut ten nie został w żaden sposób uzasadniony. Już sam fakt ogólnikowego sformułowania tego zarzutu, bez jakiegokolwiek rozwinięcia go w dalszej części wniesionego środka odwoławczego, czyni go bezskutecznym. W skardze kasacyjnej należy sformułować w sposób jednoznaczny podstawy kasacyjne oraz umotywować je w taki sposób, aby poszczególne fragmenty uzasadnienia można było połączyć z poszczególnymi zarzutami (por. wyrok NSA z 29 czerwca 2010 r., II FSK 229/09; wyrok NSA z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08). Tego wymogu nie spełnia postawiony w tej sprawie zarzut naruszenia art. 70 o.p. Jedynie na marginesie należy zauważyć, że przedawnienie prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 o.p.), jak w tej sprawie, reguluje art. 68 o.p., zaś art. 70 o.p. dotyczy przedawnienia samego zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 153 p.p.s.a., poprzez niezastosowanie się przez organy podatkowe oraz sąd pierwszej instancji do zaleceń zawartych w wyroku NSA z 10 stycznia 2020 r., II FSK 3492/18, należy podkreślić, że w wyroku tym NSA przesądził, że cyt.: "Na wykładnię pojęcia budynku wpływ będzie miała (...)nowelizacja Prawa budowlanego w zakresie definiowania obiektu budowlanego i tym samym budynku, dokonana z dniem 28 czerwca 2015 r.(...)". Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględnił te zalecenia i zbadał czy w badanym roku podatkowym wyposażenie II kondygnacji spornego obiektu zostało wyposażone w niezbędne instalacje. Ze zgromadzonego materiału dowodowego, w tym z zapisów dziennika budowy oraz przeprowadzonych oględzin wynika, że sporny budynek, w odniesieniu do badanego w tej sprawie roku podatkowego, niewątpliwie był wyposażony w niezbędne instalacje. Organ odwoławczy prawidłowo ustalił, że I piętro budynku (II kondygnacja) było wyposażone w instalacje elektryczną, OC, wodną i kanalizacyjną, które to zapewniają wodną i kanalizacyjną możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wskazał też, że prace przeprowadzone po 2015 r. na II kondygnacji budynku, dotyczące instalacji to zainstalowanie brakujących grzejników oraz wykonanie skrzynek przeciwpożarowych (w 2018 r.). Jednak brak instalacji wszystkich grzejników, skrzynek przeciwpożarowych, gniazdek czy wyłączników elektrycznych nie wpływał na cenę budynku, bowiem prace te miały charakter wykończeniowy. Nie świadczyły też o braku instalacji elektrycznej czy centralnego ogrzewania w ogóle. Dlatego należy zgodzić się z sądem pierwszej instancji, że organ podatkowy zastosował się do wytycznych wydanego wcześniej w tej sprawie wyroku NSA. W konsekwencji zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. jest niezasadny.

Wbrew zarzutom skargi kasacyjnej, w tej sprawie nie doszło do opodatkowania spornej nieruchomości w całości według stawek, jak twierdzi Skarżąca ,,związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej". Podkreślił to już sąd pierwszej instancji, że cała powierzchnia kondygnacji II, jak również powierzchnia na I piętrze (oprócz pomieszczenia nr 1) zostały opodatkowane obniżonymi stawkami jak dla nieruchomości niezwiązanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tylko część spornego obiektu, tj. pomieszczenie nr 1 zajmowane przez innego przedsiębiorcę, zostało opodatkowane podatkiem od nieruchomości jako związanej z działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym niezasadne są również zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, o.p. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał przy tym, w jaki sposób miałoby dojść do naruszenia wskazanych przepisów postępowania oraz jakie to (ewentualne) naruszenie przepisów postępowania, mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podjęta w skardze kasacyjnej próba zakwestionowania stanu faktycznego ustalanego przez organ odwoławczy i zaaprobowanego przez sąd pierwszej instancji jest nieskuteczna.

W konsekwencji niezasadne są również zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 1a ust. 1 pkt 1- 4 (omyłkowo wskazany jako art. 1a pkt 1- 4), art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 6 ust. 2, ust. 6 i ust. 7 u.p.o.l. Wymaga podkreślenia, że w zakresie przepisów prawa materialnego, sąd pierwszej instancji związany był wykładnią dokonaną przez NSA w wyroku z 10 stycznia 2020 r., II FSK 3492/18. WSA podkreślił w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że będąc związany wykładnią wcześniejszego wyroku NSA, nie dokonywał odmiennej wykładni powołanych przepisów. Niezasadny jest również zarzut naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego w kontekście wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19. Z wyroku tego wynika, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę nie przesądza o jej związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Otóż w tej sprawie organy podatkowe nie oparły się wyłącznie na fakcie posiadania spornego budynku przez przedsiębiorcę, ale także na faktycznym zajęciu części tego budynku na prowadzenie działalności gospodarczej. Wyjaśniał to już szczegółowo WSA w zaskarżonym wyroku.

Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 4 ust 2 u.p.o.l. Jak słusznie wskazał sąd pierwszej instancji, powierzchnie tzw. ,,skosów" uwzględnia się w pomiarze w niepełnym zakresie, tj. zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, czyli tylko do tej części powierzchni pomieszczenia, której wysokość nie przekracza wskazanego wymiaru.

Nie można też zgodzić z zarzutem naruszenia art. 2a oraz art. 120 i art. 121 o.p. W tej sprawie nie występowały żadne wątpliwości, które winny być rozstrzygnięte na korzyść Skarżącej, zaś sam fakt dokonania przez organ ustaleń niezgodnych z oczekiwaniami strony postępowania nie uzasadnia zarzutu naruszenia zasady legalizmu oraz zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie.

Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

SWSA(del.) Bogusław Woźniak SNSA Wojciech Stachurski SNSA Sławomir Presnarowicz