Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędzia NSA Alicja Stępień, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 września 2020 r. sprawy ze skargi A. D. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę.

Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco:

A. D. (dalej: "wnioskodawca", "skarżący") wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: "Dyrektor", "Organ") z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu dzierżawy części gospodarstwa rolnego.

Przedstawiając zdarzenie przyszłe wnioskodawca podał, że jest rolnikiem, wydzierżawia spółce z o.o. (dalej "Spółka") część gospodarstwa rolnego. Spółka planuje wykorzystać dzierżawioną nieruchomość na cele związane z pozyskiwaniem surowców naturalnych (kamień, żwir, piasek). Wysokość czynszu dzierżawy jest stała i nie ulega zmianie zależnie od ilości wydobycia surowca. Wnioskodawca wskazał, że niezależnie od prowadzenia gospodarstwa rolnego prowadzi działalność gospodarczą, z tytułu której osiąga dochody z pozarolniczej działalności. Wskazane dochody opodatkowuje stawką 19% podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest czynnym podatnikiem podatku od towarów usług. Zaznaczono, że dzierżawa gruntu pod żwirownię będzie stanowiła dodatkowe źródło dochodu z tytułu posiadanego przez skarżącego gospodarstwa rolnego. Roczna wartość czynszu uzyskana z tytułu dzierżawy gruntu pod żwirownię wynosić będzie 30.000 zł.

W związku z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego wnioskodawca zwrócił się z pytaniem, czy dzierżawienie Spółce części gospodarstwa rolnego na cele związane

z pozyskiwaniem surowców naturalnych jest przychodem z działalności rolniczej niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, przychody uzyskane z tytułu dzierżawy części gospodarstwa rolnego nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazano, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.) - dalej: "u.p.d.f.", ustawy tej nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Wnioskodawca zwrócił uwagę, że w opisanym przez niego przypadku przedmiotem dzierżawy jest grunt rolny. Wnioskodawca wydzierżawia go Spółce, grunt ten może być wykorzystany przez Spółkę zgodnie z jego przeznaczeniem. Nawet jeżeli Spółka uzyska uprawnienie do wydobycia z terenów tego gruntu kruszywa, jej obowiązkiem po zakończeniu eksploatacji złoża będzie przywrócenie gruntowi jego użyteczności rolnej. Tym samym dzierżawa wskazanego gruntu prowadzona jest w ramach gospodarstwa rolnego wnioskodawcy i stanowi przychód z działalności rolnej. W związku z tym, wskazane powyżej dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2020 r. Dyrektor uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W uzasadnieniu Organ przytoczył treść przepisów art. 2 ust. 1 i 2 u.p.d.f. wskazując, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w art. 2 ust. 2 ww. ustawy ma charakter wyczerpujący.

Dyrektor podniósł, że zgodnie z definicją działalności rolniczej podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej - nie stanowią przychodów z tej działalności.

Organ podał, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. A zatem, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza m.in. dzierżawę gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie stanowi jednak źródła przychodów, w rozumieniu u.p.d.f., dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Dyrektor zaznaczył, że przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia

z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić treść definicji gospodarstwa rolnego, sformułowanej w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.) - dalej: "u.p.r.", zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 u.p.d.f. ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Organ podał, że w myśl art. 2 ust. 1 u.p.r. za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza (art. 1 u.p.r.).

Tak więc, aby przychód z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych to przedmiotem najmu, dzierżawy (czy też innych umów wymienionych

w art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f.) musi być gospodarstwo rolne lub jego składniki i w wyniku zawartej umowy musi być wykorzystywane na cele rolnicze.

Odnosząc przeanalizowane uprzednio przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego Dyrektor stwierdził, że skoro przedmiotem dzierżawy jest nieruchomość rolna, wchodząca w skład takiego gospodarstwa, ale wydzierżawiona na cele nierolnicze (cele związane z pozyskiwaniem surowców naturalnych, tj. żwirownię) - uzyskiwane wynagrodzenie tytułem czynszu dzierżawnego stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu u.p.d.f. w związku z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

W skardze na interpretację indywidualną A. D., reprezentowany przez pełnomocnika - radcę prawnego [...], wnosząc o jej uchylenie w całości i zwrot od Organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wg norm przepisanych, zarzucił jej naruszenie następujących przepisów prawa materialnego:

1. art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt. 6 u.p.d.f. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że dzierżawa gruntu rolnego bez zmiany jego przeznaczenia

i kwalifikacji, jak również bez dokonywania przez skarżącego jakichkolwiek czynności mających na celu zmianę sposobu użytkowania gruntu, niezależnie od sposobu wykorzystania go przez dzierżawcę, stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;

2. art. 2 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. poprzez ich błędną wykładnię skutkującą uznaniem, że przychód z odpłatnej dzierżawy gruntu rolnego stanowiącego część gospodarstwa rolnego, uzyskiwany przez skarżącego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy dzierżawiony grunt jest gruntem rolnym przeznaczonym do wykorzystania na cele rolnicze, czynsz uzyskany

z umowy dzierżawy zawartej przez skarżącego byłby stały i niezależny od wyników działalności prowadzonej przez dzierżawcę, a grunt po jego wykorzystaniu przez dzierżawcę zostałby przywrócony do stanu pierwotnego, tj. użytku rolnego zdatnego do prowadzenia działalności rolniczej, a zatem wskazana dzierżawa nie generowałaby przychodu, który miałby swoje źródło w prowadzonej przez dzierżawcę działalności pozarolniczej, ale związany byłby ściśle z wydzierżawianiem gruntu rolnego.

Uzasadniając pierwszy z zarzutów podniesiono, że skarżący, jako wydzierżawiający nie zmieniłby przeznaczenia gruntu, który stanowiłby przedmiot dzierżawy. Zaznaczono,

że grunt ten w dalszym ciągu byłby gruntem rolnym, zakwalifikowanym w odpowiednim rejestrze jako ziemia rolna i podlegającym wszelkim obostrzeniom w zakresie wykorzystania i obrotu. Co więcej, skarżący nie podejmowałby żadnych czynności, które zmieniałby sposób użytkowania gruntu. Jedyną czynnością, jaką podjąłby skarżący

w stosunku do przedmiotowego gruntu byłoby jego wydzierżawienie dzierżawcy. O celach jego wykorzystania decydowałby dzierżawca. A zatem, skarżący nie odpowiadałby za wykorzystanie tego gruntu przez dzierżawcę. Skarżący w dalszym ciągu wydzierżawiałby grunt rolny i taki grunt otrzymałby z powrotem od dzierżawcy po zakończeniu okresu umowy dzierżawy. Tym samym, skarżący nie otrzymałby w tym zakresie żadnych dochodów, które wiązałby się ze zmianą przeznaczenia wydzierżawianego gruntu lub były uzależnione od tego stanu rzeczy.

Strona skarżąca podniosła, że to, czy mamy do czynienia z najmem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f., czy też z przychodem z działalności gospodarczej, nie zależy od woli stron umowy dzierżawy, czy nawet ich subiektywnych przekonań i zamiarów, ale od obiektywnych cech danego źródła przychodów. Jedynym kryterium wyłączającym zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f., w odniesieniu do umów najmu czy też dzierżawy, jest związanie składników majątkowych będących przedmiotem takiego stosunku prawnego z działalnością gospodarczą, co wynika z końcowego fragmentu art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. Wskazano, że przychody z dzierżawy mogą być zakwalifikowane do dwóch źródeł przychodów: pozarolniczej działalności gospodarczej i dzierżawy jako samodzielnego źródła przychodów. Kryterium rozróżnienia stanowi to, czy przedmiot dzierżawy stanowi składnik majątku związanego z działalnością gospodarczą.

W przypadku, gdy dzierżawa nie dotyczy takiego składnika, przychód z tego tytułu należy kwalifikować do źródła przychodów z dzierżawy, a w przypadku gdy dzierżawa dotyczy składnika majątku związanego z działalnością gospodarczą, przychody uzyskane z tego tytułu kwalifikuje się do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zakwalifikowanie przychodu do danego źródła wynika wprost z przepisów.

Zdaniem strony skarżącej, ustawowej definicji pojęcia "działalność rolnicza" nie należy interpretować w oderwaniu od rodzaju gruntu, który stanowi przedmiot dzierżawy. Skoro dzierżawiony grunt jest zakwalifikowany jako grunt rolny to nie ma znaczenia, w jaki sposób wykorzysta go dzierżawca, w dalszym ciągu pozostanie gruntem o takim przeznaczeniu. Podkreślono, że jeżeli ww. grunt zostanie wydzierżawiony to jego przeznaczeniem będzie dalej "działalność rolnicza", niezależnie od woli i przekonań dzierżawcy lub wydzierżawiającego. Grunt ten jest bowiem składnikiem gospodarstwa rolnego, ale nie można zapomnieć, że jest on w głównej mierze gruntem rolnym przeznaczonym do prowadzenia działalności rolniczej i takim pozostanie po zakończeniu umowy dzierżawy.

Uzasadniając drugi z zarzutów podniesiono, że skoro kwalifikacja gruntu rolnego nie ulega zmianie i jest on dalej gruntem rolnym stanowiącym składnik gospodarstwa rolnego skarżącego, to nie można uzależniać kwestii opodatkowania dochodu z takiej dzierżawy podatkiem dochodowym od osób fizycznych od jednostronnej decyzji w zakresie jego wykorzystania przez dzierżawcę na cele nierolnicze. Powtórzono, że o opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych powinno decydować zakwalifikowanie gruntu jako grunt rolny, bo tylko wtedy może być on przeznaczony na działalność rolniczą, a nie decyzja w tym zakresie podjęta przez jedną stronę umowy.

Zaznaczono, że za powyższą argumentacją uznania dochodów z dzierżawy dokonywanej przez skarżącego za podlegające nieopodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przemawia również sposób ustalenia czynszu i zwrot przedmiotu dzierżawy. Skoro bowiem czynsz nie zależy od przychodów osiąganych z działalności prowadzonej na danym gruncie lub stopnia wydobycia surowca, ale jest stały, to taka dzierżawa nie stanowi dochodu z nierolniczej działalności. Jeżeli bowiem przedmiot dzierżawy stanowi składnik majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, a jego przeznaczeniem jest działalność rolnicza, to dochód taki, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.f., nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podkreślono,

że w przedmiotowej sprawie skarżący wydzierżawia grunt rolny i otrzymuje za to stały czynsz, który nie jest uzależniony od efektów działalności prowadzonej przez dzierżawcę. Co więcej, grunt po jego wykorzystaniu przez dzierżawcę i zakończeniu umowy dzierżawy zostanie zwrócony skarżącemu w stanie pierwotnym, tj. w dalszym ciągu możliwe będzie prowadzenie na nim działalności rolniczej. Trudno zatem oczekiwać, aby dochód

z dzierżawy gruntu rolnego, którego wysokość w żaden sposób nie jest zależna od skali prowadzonej przez dzierżawcę na wskazanym gruncie działalności, oraz która to dzierżawa nie zmieni w przyszłości kwalifikacji i przeznaczenia wskazanego gruntu, był traktowany jako dochód związany z pozarolniczą działalnością rolniczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, wskazana dzierżawa części gospodarstwa rolnego jest dzierżawą gruntu rolnego przeznaczonego na działalność rolniczą.

Dyrektor w odpowiedzi na skargę, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku ustalił i zważył, co następuje:

Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 2167 ze zm.), stanowiąc w art. 1, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie

w sprawach, których katalog zawiera art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo

o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej: "P.p.s.a". W określonych przez ten artykuł przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się orzekanie w sprawach skarg m.in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a).

W myśl art. 57a P.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany w tym przypadku zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co wynika

z brzmienia art. 134 § 1 tej ustawy, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do obecnego brzmienia art. 146 § 1 P.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego (art. 3 § 2 pkt 4a) uchyla interpretację, a art. 145 § 1 pkt 1 ustawy stosuje się odpowiednio.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy przychody z tytułu dzierżawy części gospodarstwa rolnego należy uznać za przychody z działalności rolniczej, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.f. przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb. a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost zostały określony w tym przepisie.

Jak trafnie wskazał Organ, podstawową cechą działalności rolniczej jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce). Wszelkie inne przychody pośrednio związane z działalnością rolniczą, czy też powstające przy okazji prowadzenia działalności rolniczej, nie stanowią przychodów z tej działalności.

Natomiast stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze,

w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych

z działalnością gospodarczą.

Nie stanowi zatem źródła przychodów, w rozumieniu u.p.d.f., dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić treść definicji gospodarstwa rolnego, sformułowanej

w ustawie o podatku rolnym. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 u.p.d.f. ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

Za gospodarstwo rolne, w myśl art. 2 ust. 1 u.p.r., uważa się obszar gruntów,

o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Tak więc, aby przychód z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów

o podobnym charakterze nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych to przedmiotem najmu, dzierżawy (czy też innych umów wymienionych

w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f.) musi być gospodarstwo rolne lub jego składniki

i w wyniku zawartej umowy musi być wykorzystywane na cele rolnicze.

Co do zasady przychody uzyskiwane przy okazji prowadzenia działalności rolniczej nie stanowią przychodów z tej działalności, co wynika z literalnej treści art. 2 ust. 2 u.p.d.f. Wyjątkiem jest wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, gdyż te opodatkowane są ze źródła przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.f.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisu zdarzenia przyszłego wynika, że skarżący jest rolnikiem i wydzierżawia Spółce część gospodarstwa rolnego. Spółka planuje wykorzystać dzierżawioną nieruchomość na cele związane z pozyskiwaniem surowców naturalnych (kamień, żwir, piasek). Dzierżawa gruntu pod żwirownię będzie stanowiła dodatkowe źródło dochodu z tytułu posiadanego przez skarżącego gospodarstwa rolnego.

Odnosząc zatem przeanalizowane uprzednio przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego ponownie stwierdzić należy, że skoro przedmiotem dzierżawy jest nieruchomość rolna, wchodząca w skład takiego gospodarstwa, ale wydzierżawiona na cele nierolnicze (żwirownię) - uzyskiwane wynagrodzenie tytułem czynszu dzierżawnego stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu u.p.d.f. w związku z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Ze wskazanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. wynika wprost, że istotna jest właśnie okoliczność dzierżawy gospodarstwa rolnego. Po drugie, w przepisie tym wyraźnie wskazano, że dzierżawa ma być "na cele nierolnicze", a zatem to sposób wykorzystania przez dzierżawcę części tego gospodarstwa rolnego (nierolniczy), oddanego mu do używania i pobierania pożytków ma zasadnicze znaczenie dla objęcia dyspozycją tego przepisu przysporzeń otrzymywanych z takiej dzierżawy przez wydzierżawiającego.

Podobnie jak zwrot "cele nierolnicze", zwrot "cele rolnicze" nie został również zdefiniowany w u.p.d.f. Błędne jest stanowisko Organu, że pojęcia te należy interpretować zgodnie z definicją działalności rolniczej zawartą w art. 2 ust. 2 u.p.d.f. Zakres pojęcia "cele rolnicze" jest szerszy aniżeli pojęcie "działalność rolnicza". Jak wskazał WSA w Gdańsku

w wyroku z dnia 6 września 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 673/11 (LEX nr 898930) wydzierżawianie gruntów na cele rolnicze będzie oznaczało używanie gruntu w sposób związany z rolnictwem, na potrzeby uprawy i hodowli roślin i chowu i hodowli zwierząt gospodarskich, przy czym potrzeby te nie mogą być utożsamiane tylko z uprawą lub hodowlą, ale obejmują także zorganizowanie koniecznej infrastruktury. Sprawa ta dotyczyła wydzierżawienia gruntu rolnego na "cel rolniczy", jakim była baza logistyczna służąca prowadzonej uprawie roślin. Argumentacja ta znalazła potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2013 r. sygn. akt II FSK 22/12 (LEX nr 1529987).

Niemniej, uchybienie powyższe nie miało żadnego wpływu na poprawność wydanej interpretacji indywidualnej, wydobywanie bowiem jakichkolwiek złóż (w tym wypadku żwirownia) nie może być uznane za ich wydzierżawienie na "cele rolnicze".

Jak trafnie zauważył Organ, gdyby nawet w sposób szerszy interpretować pojęcie "rolniczego celu", to nie sposób zgodzić się, że celem rolniczym będzie wydobywanie żwiru, a ten właśnie sposób wykorzystania części tego gospodarstwa rolnego ma decydujące znaczenie dla objęcia dyspozycją art. 10 ust. 1 pkt 6 u.p.d.f. opisanej we wniosku dzierżawy.

Skoro cel dzierżawy opisany we wniosku ma charakter nierolniczy, to niezależnie od tego, że skarżący nie zmieni przeznaczenia gruntu, czynsz dzierżawny z tego tytułu będzie stanowić źródło przychodu w rozumieniu u.p.d.f. w związku z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za niezasadną.